會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)：售后租回融資租賃的會(huì)計(jì)核算分析

售后租回融資租賃的會(huì)計(jì)核算分析售后租回，是指企業(yè)將自有資產(chǎn)對(duì)外出售，同時(shí)，以定期支付租金的方式將資產(chǎn)從購買方租回的一種業(yè)務(wù)。在這種業(yè)務(wù)下，資產(chǎn)賣方（承租人）既可獲得生產(chǎn)經(jīng)營所需資金，又可以繼續(xù)擁有資產(chǎn)的使用權(quán)，對(duì)于改善企業(yè)財(cái)務(wù)狀況有著十分積極的作用。售后租回是國際通用的一種融資方式。在我國，售后租回融資租賃作為企業(yè)資本運(yùn)營的一種有效手段，正被越來越多的企業(yè)重視和運(yùn)用?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)租賃》對(duì)售后租回業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了規(guī)定，本文將結(jié)合案例，對(duì)承租人售后租回交易形成融資租賃的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行具體分析。

一、售后租回交易形成融資租賃的會(huì)計(jì)處理思路

對(duì)于售后租回交易，應(yīng)參照如下標(biāo)準(zhǔn)，判斷租賃的性質(zhì)：①在租賃期屆滿時(shí)，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。②承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購買價(jià)款預(yù)計(jì)將遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會(huì)行使這種選擇權(quán)。③即使資產(chǎn)的所有權(quán)不轉(zhuǎn)移，但租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。④承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現(xiàn)值，幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。⑤租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。符合以上標(biāo)準(zhǔn)之一的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。對(duì)于出租人來講，無論售后租回形成了融資租賃或經(jīng)營租賃，其賬務(wù)處理與其他租賃業(yè)務(wù)沒有區(qū)別；但對(duì)承租人來說就要區(qū)別對(duì)待。售后租回形成的融資租賃，與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部報(bào)酬和風(fēng)險(xiǎn)并未轉(zhuǎn)移，銷售與售后租回是同一項(xiàng)交易，其實(shí)質(zhì)是承租企業(yè)的一種融資行為。售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額在會(huì)計(jì)上并未真正實(shí)現(xiàn)，由此而形成的收益或損失不可確認(rèn)為當(dāng)期損益，應(yīng)將其視為融資費(fèi)用的遞延，并按租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?。這是售后租回融資租賃與一般融資租賃賬務(wù)處理的最大區(qū)別。下面將對(duì)相關(guān)賬務(wù)處理程序和財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)進(jìn)行詳細(xì)說明。

（一）主要賬務(wù)處理程序

1.出售資產(chǎn)時(shí)，按固定資產(chǎn)賬面凈值，借記固定資產(chǎn)清理科目，按固定資產(chǎn)已提折舊，借記累計(jì)折舊科目，按固定資產(chǎn)的賬面原價(jià)，貸記固定資產(chǎn)科目。若出售的資產(chǎn)已計(jì)提了減值準(zhǔn)備，應(yīng)將相應(yīng)的減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)出。

2.收到出售資產(chǎn)價(jià)款時(shí)，按實(shí)收金額借記銀行存款科目，貸記固定資產(chǎn)清理科目，按這兩個(gè)科目的差額，借記或貸記遞延收益未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃）科目。

3.租回資產(chǎn)時(shí)，按租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者，借記固定資產(chǎn)融資租入固定資產(chǎn)科目，按最低租賃付款額，貸記長期應(yīng)付款應(yīng)付融資租賃款科目，按其差額，借記未確認(rèn)融資費(fèi)用科目。

4.各期根據(jù)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度，分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益，借記或貸記遞延收益未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益（融資租賃），貸記或借記制造費(fèi)用折舊費(fèi)、管理費(fèi)用等，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整。

其他處理與一般融資租賃業(yè)務(wù)相同。

（二）財(cái)務(wù)報(bào)表的列示

承租人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表中，將與融資租賃相關(guān)的長期應(yīng)付款減去未確認(rèn)融資費(fèi)用的余額，分別長期負(fù)債和一年內(nèi)到期的長期負(fù)債列示。

承租人對(duì)于融資租賃，應(yīng)當(dāng)在附注中披露下列信息：一是各類租入固定資產(chǎn)的期初和期末原價(jià)、累計(jì)折舊額；二是資產(chǎn)負(fù)債表日后連續(xù)三個(gè)會(huì)計(jì)年度每年將支付的最低租賃付款額，以及以后年度將支付的最低租賃付款額總額；三是未確認(rèn)融資費(fèi)用的余額以及分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用所采用的方法。另外，承租人還應(yīng)在報(bào)表附注中披露售后租回交易以及售后租回合同的重要條款。

二、案例

案例資料：文佳印刷公司是一家成立兩年的企業(yè)，為滿足業(yè)務(wù)發(fā)展需要，公司以28000000元的價(jià)格購入了一臺(tái)國外進(jìn)口印刷設(shè)備。在擴(kuò)大業(yè)務(wù)規(guī)模過程中，文佳公司急需大量資金，但由于前期支付了大額設(shè)備款，目前文佳公司自有資金不足，又很難在短時(shí)間內(nèi)從銀行或其他渠道獲得巨額貸款。公司最終采用售后租回的方式解決了這一難題。2006年12月21日，文佳公司將企業(yè)全新的印刷設(shè)備（未計(jì)提折舊）按27000000元的價(jià)格銷售給了誠信公司，同時(shí)又簽訂了一份租賃合同將該設(shè)備租回，租賃合同主要條款如下：

1.租賃標(biāo)的物：印刷設(shè)備

2.租賃開始日：2006年12月31日

3.租賃期：從租賃開始日開始算起4年

4.租金支付方式：自租賃開始日起每年年末支付租金7500000元

5.2006年12月31日該印刷設(shè)備的公允價(jià)值和賬面價(jià)值均為28000000元。

6.租賃合同規(guī)定的利率為10%.

7.該印刷設(shè)備的估計(jì)使用年限為5年，文佳印刷公司采用年限平均法計(jì)提折舊。

8.文佳印刷公司在談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項(xiàng)目的律師費(fèi)、手續(xù)費(fèi)80000元。

9.估計(jì)在2010年12月31日，該設(shè)備公允價(jià)值為500000元。

10.租賃期滿，文佳印刷公司有優(yōu)惠購買選擇權(quán)，購買價(jià)格為200元。

11.文佳印刷公司在2009年和2010年，每年按該印刷設(shè)備所生產(chǎn)產(chǎn)品銷售收入的0.5%向誠信公司支付經(jīng)營分享收入。

承租人（文佳印刷公司）賬務(wù)處理：

（一）出售固定資產(chǎn)、售后租回資產(chǎn)入賬

1.判斷租賃類型。本案例中存在優(yōu)惠購買選擇權(quán)，優(yōu)惠購買價(jià)200元遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)日租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值500000元，所以在租賃開始日，即可合理確認(rèn)文佳印刷公司將會(huì)行使選擇權(quán)，符合融資租賃的第二條判斷標(biāo)準(zhǔn)；另外，租賃期占資產(chǎn)使用壽命的比例為80%（4/5），符合第三條符合標(biāo)準(zhǔn)，所以該項(xiàng)租賃屬于融資租賃。

2.計(jì)算未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益=售價(jià)-資產(chǎn)賬面價(jià)值

=27000000-28000000=-1000000（元）

3.計(jì)算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確認(rèn)租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值。

最低租賃付款額=各期租金之和+行使優(yōu)惠購買選擇權(quán)支付的金額

=7500000x4+200=30000000+200=30000200（元）小編寄語：會(huì)計(jì)學(xué)是一個(gè)細(xì)節(jié)致