會計實務(wù)：財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的檢查

財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入的檢查對于企業(yè)來說，財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入主要可以分為兩大部分：一部分為轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)應(yīng)取得的收入，另一部分為轉(zhuǎn)讓有價證券、股權(quán)以及其他財產(chǎn)所取得的收入。因此關(guān)于財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入稽查的問題，我們也將分兩部分進行論述。

(一)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)的稽查

企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)的行為，主要通過“固定資產(chǎn)”、“累計折舊”、“營業(yè)外收入”以及“營業(yè)外支出”等科目進行會計處理。在轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)時，首先應(yīng)當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)設(shè)備凈值：

借：固定資產(chǎn)清理

累計折舊

貸：固定資產(chǎn)

其次，支付在轉(zhuǎn)讓過程中所發(fā)生的費用：

借：固定資產(chǎn)清理

貸：銀行存款

第三，當(dāng)收到轉(zhuǎn)讓收入時，

借：銀行存款

貸：固定資產(chǎn)清理

最后，結(jié)轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓收益時，

借：固定資產(chǎn)清理

貸：營業(yè)外收入

從上面的四組會計分錄中，我們可以看出在固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓過程中，固定資產(chǎn)凈值、清理費用應(yīng)在“固定資產(chǎn)清理”的借方歸集，轉(zhuǎn)讓后收回的價款、或者殘值收入等應(yīng)在貸方歸集，當(dāng)貸方余額大于借方余額時，說明固定資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓有凈收益，作為應(yīng)稅收入計入“營業(yè)外收入”，反之則計入“營業(yè)外支出”。

在稽查企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)收入的過程中，我們應(yīng)注意固定資產(chǎn)明細賬的貸方發(fā)生額，累計折舊表中所列內(nèi)容，以及和營業(yè)外收入明細賬貸方發(fā)生額之間的邏輯對應(yīng)關(guān)系。同時通過審查企業(yè)報送的資產(chǎn)負債表、現(xiàn)金流量表和固定資產(chǎn)累計折舊表，發(fā)現(xiàn)問題。

會計報表的分析主要通過固定資產(chǎn)凈值期末數(shù)與期初數(shù)有無較大變化來進行。如果企業(yè)本年度未新增固定資產(chǎn)，而固定資產(chǎn)凈值的減少額大于累計折舊的增加額，則說明企業(yè)的固定資產(chǎn)有所減少，應(yīng)進一步查實減少的固定資產(chǎn)是否在“營業(yè)外收入”有所反映。

另外，除了通過對賬簿的審查以外，還應(yīng)該進行實地盤點，隨機抽查部分固定資產(chǎn)，確定賬實是否相符，從而發(fā)現(xiàn)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)的行為。

(二)轉(zhuǎn)讓有價證券、股權(quán)以及其他財產(chǎn)所取得收入的稽查

隨著國有企業(yè)改革的不斷深化以及資本市場的日趨繁榮，企業(yè)為了提高資金的使用效率以期獲得最大收益，通過債券、股票等方式進行投資的行為不斷出現(xiàn)，因此這部分應(yīng)稅收入也應(yīng)成為我們稽查的重點。在這里，我們主要討論企業(yè)關(guān)于股票、債券以及其他投資行為的應(yīng)稅收入問題。

企業(yè)的這一系列投資行為及收入，按《企業(yè)會計準則》的要求，一般應(yīng)通過“短期投資”、“長期投資”和“投資收益”科目進行會計處理。各種能夠隨時變現(xiàn)，并且持有時間不超過一年的有價證券以及不超過一年的其他投資都應(yīng)該屬于短期投資。這種投資的目的主要是為了充分利用正常經(jīng)營中暫時閑置多余的間歇資金，謀取一定的投資利益；長期投資則是指不能在一年內(nèi)變現(xiàn)的投資。該投資的目的或是為了調(diào)節(jié)企業(yè)規(guī)模，兼并其他企業(yè)，或是為了積累整筆資金，因不同投資需要而表現(xiàn)出不同的形式。

1．短期投資的稽查。在短期投資中，應(yīng)注意區(qū)分債券投資與股票投資。對于債券投資來說，其持有收益大小與持有時間長短有直接關(guān)系。如果債券的存續(xù)期跨越一個納稅年度的話，在納稅年度終了時不必確認它的投資收益，而應(yīng)在還本付息時，一次確認計入應(yīng)稅收入，會計：分錄如下：

購買債券時，

借：短期投資——債券投資(本金)

貸：銀行存款(本金)

確定應(yīng)稅收入時，

借：銀行存款(本金+利息)

貸：短期投資——債券投資(本金)

投資收益——債券收益(利息)

對于股票投資來說，本期宣告發(fā)放的股利，即作為本期已實現(xiàn)的投資收益，而不必等資金到賬后再確認收入，會計分錄如下：

購買股票時，

借：短期投資——股票投資

貸：銀行存款

當(dāng)持有股票宣告發(fā)放股利時，

借：其他應(yīng)收款——應(yīng)收股利

貸：投資收益——股利收益

當(dāng)收到發(fā)放的股利時，

借：銀行存款

貸：其他應(yīng)收款——應(yīng)收股利

在對短期投資的稽查過程中，重點在于檢查投資的真實性，查看是否存在以投資為名的資金挪用現(xiàn)象；其次查看企業(yè)的轉(zhuǎn)讓收入或投資收益是否及時入賬。在稽查中，應(yīng)根據(jù)“短期投資”的期初數(shù)、發(fā)生數(shù)以及期末余額對照現(xiàn)金日記賬、銀行日記賬和其他應(yīng)收賬款明細賬確定當(dāng)年發(fā)生的投資收益和轉(zhuǎn)讓收益。另外還應(yīng)檢查短期投資明細賬，確定債券利率、存續(xù)期間、股利分配方案等資料，核對收益實現(xiàn)日期，數(shù)額是否正確。

2．長期投資的稽查。長期投資也可分為股票投資、債券投資和其他投資。

(1)股票投資收益的稽查。對于長期投資形式的股票投資，其投資收益的確認有兩種方法：

一種是成本法，即按被投資企業(yè)發(fā)放的股利確定為投資企業(yè)的投資收益。賬務(wù)處理如下：

借：銀行存款

貸：投資收益——股票投資

另一種方法是權(quán)益法，指投資企業(yè)所投股份在被投資企業(yè)中占到一定比例，可以對它具有控制、共同控制或重大影響時，應(yīng)采用權(quán)益法進行核算。賬務(wù)處理如下：

獲得投資凈收益時，

借：長期投資——股票投資

貸：投資收益——股票投資

收到被投資企業(yè)發(fā)放的股利時，

借：銀行存款

貸：長期投資——股票投資

被投資企業(yè)發(fā)生虧損時，則應(yīng)按投資比例沖減“長期投資”，

借：投資收益——股票投資

貸：長期投資——股票投資

如果企業(yè)將股票全部或部分轉(zhuǎn)讓，則它在獲得股利的同時，還可以獲得以價差為表現(xiàn)形式的投資收益，賬務(wù)處理如下：

借：銀行存款

貸：長期投資——股票投資

其他應(yīng)收款——應(yīng)收股利

投資收益

對于以成本法核算的股票投資，其稽查方法同短期投資中的股票投資情況類似。關(guān)鍵在于權(quán)益法下的投資收益的稽查，首先注意投資收益確認的時間，應(yīng)是收到被投資企業(yè)送來的凈收益通知單，而在實際收到分回資金時，不再重復(fù)記人投資收益；其次收益的增減額應(yīng)是按其在被投資中所占投資比例所分享的凈資產(chǎn)增減額。另外在稽查過程還應(yīng)注意投資企業(yè)是否將分回的投資收益掛在往來賬下，隱瞞收入或作調(diào)節(jié)收入之用。

(2)債券投資的稽查。按照我國《公司法》的規(guī)定，企業(yè)發(fā)行債券可以按面值發(fā)行，也可以溢價發(fā)行，不允許折價發(fā)行，因此在這里我們只討論企業(yè)面值購入債券和溢價購入債券的情況。

為了簡化核算手續(xù)，企業(yè)會計制度規(guī)定，債券投資的應(yīng)計利息不必按月計算，一般按年計算，年終計入當(dāng)年“投資收益”賬戶。

①企業(yè)面值購入債券(債券按年計算，期滿一次還本付息)。

應(yīng)計利息=債券面值年×利率

借：長期投資——應(yīng)計利息

貸：投資收益——債券投資收益

還本付息時：

借：銀行存款

貸：長期投資——債券投資

長期投資——應(yīng)計利息

②企業(yè)溢價購入債券

投資收益=應(yīng)計利息(面值×年利率)-溢價攤銷額(溢價額/債券年限)

購買溢價債券時；

借：長期投資——債券投資(面值)

長期投資——債券投資(溢價)

貸：銀行存款(面值+溢價)

年末計息時：

借：長期投資——應(yīng)計利息

貸：長期投資——債券投資(溢價攤銷額)

投資收益——債券投資收益

還本付息的賬務(wù)處理與面值購入債券的還本付息相同。

③企業(yè)轉(zhuǎn)讓債券收益。企業(yè)轉(zhuǎn)讓持有債券時，實際取得收入扣減轉(zhuǎn)讓時必用費用后的數(shù)額如果大于：“長期投資——債券投資”和“長期投資——應(yīng)計利息”借方余額，則其差額為轉(zhuǎn)讓收益，記入“投資收益”賬戶的貸方；反之為轉(zhuǎn)讓損失，記入“投資收益”賬戶的借方。

另外，根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)依法購人國債所取得的利息收入，雖然也應(yīng)計入“投資收益”賬戶，但不必交納所得稅，為非應(yīng)稅收入。這一點在稽查時應(yīng)特別留意。

(3)其他投資收益的稽查。其他投資收益指企業(yè)以實物、固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)向其他單位投資獲得的收益。這種投資收益也可區(qū)分為成本法核算或權(quán)益法核算。可參見前面長期投資中的股票投資。賬務(wù)處理如下：

確定投資收益時(權(quán)益法)，

借：長期投資——其他投資

貸：投資收益——其他投資收益

實際收到被投資企業(yè)分來利潤時：

借：銀行存款

貸：長期投資——投資收益

若按成本法核算，則在收到被投資企業(yè)分來利潤時，記入當(dāng)期收益：

借：銀行存款

貸：投資收益——其他投資收益

綜上所述，在對長期投資進行稽查時，首先應(yīng)注意檢查投資項目所取得的收入是否及時歸入“投資收益”賬戶；其次由于出現(xiàn)成本法與權(quán)益法兩種關(guān)于股權(quán)式投資的核算方法，因此應(yīng)該檢查轉(zhuǎn)入的投資收益數(shù)額是否正確與及時，必要時可以通過發(fā)協(xié)查函的方式要求被投資企業(yè)主管稅務(wù)機關(guān)幫助；第三由于長期投資的出資形式多種多樣，應(yīng)確定無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)等其資產(chǎn)價值是否正確；第四在稽查過程中應(yīng)注意債券溢價攤銷