會計實務：【專家談稅】留存收益轉(zhuǎn)增股本的企業(yè)所得稅處理

【專家談稅】留存收益轉(zhuǎn)增股本的企業(yè)所得稅處理留存收益屬于稅后利潤的組成部分，在利潤形成階段已經(jīng)按照經(jīng)營收益繳納了一次企業(yè)所得稅。以留存收益轉(zhuǎn)讓股本，在稅收上被視為“分兩步走”，相當于被投資企業(yè)先將留存收益分配給股東，即分派貨幣性股息，然后股東再以分得的股息追加投資。在企業(yè)所得稅處理上視同分配股息和再投資，并應區(qū)分投資人為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。

投資人為居民企業(yè)

《企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定，符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益為免稅收入。國家稅務總局《關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）規(guī)定，企業(yè)權益性投資取得股息、紅利等收入，應以被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配或轉(zhuǎn)股決定的日期，確定收入的實現(xiàn)?？梢?，現(xiàn)行《企業(yè)所得稅法》仍然將留存收益轉(zhuǎn)增注冊資本（股本）視為分配股息，然后再做投資處理，即可享受免征企業(yè)所得稅的待遇，同時增加對被投資企業(yè)的計稅基礎。

在稅收管理程序上，根據(jù)國家稅務總局《關于企業(yè)所得稅減免稅管理問題的通知》（國稅發(fā)[2008]111號）和《關于企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠管理問題的補充通知》（國稅函[2009]255號）的規(guī)定，企業(yè)所得稅優(yōu)惠分為審批類和備案類管理，免稅收入屬于備案類。同時，備案管理在具體方式上又分為事先備案和事后報送相關材料兩種。一般來說，股息、紅利等權益性投資收益屬于事后報送材料類優(yōu)惠。例如，北京市國家稅務局《轉(zhuǎn)發(fā)的通知》（京國稅函[2009]307號）和北京市地方稅務局《關于印發(fā)的通知》(京地稅企[2010]39號)均規(guī)定該項優(yōu)惠屬于事后報送材料類，也就是在年度匯算清繳納稅申報時向主管稅務機關報送相關的稅收優(yōu)惠證明材料，例如投資合同、協(xié)議，被投資企業(yè)轉(zhuǎn)增注冊資本（股本）的有關決議等。

如果留存收益轉(zhuǎn)增注冊資本（股本）業(yè)務發(fā)生在2008年及以后，但是轉(zhuǎn)股的利潤是2008年之前形成，則存在國家稅務總局《關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號）中規(guī)定的投資企業(yè)的稅率高于被投資企業(yè)的情形，但這是由于企業(yè)所得稅改革降低稅率造成的，故無需做補稅處理。財政部、國家稅務總局《關于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問題的通知》（財稅[2009]69號）規(guī)定，2008年1月1日以后，居民企業(yè)之間分配屬于2007年度及以前年度的累積未分配利潤而形成的股息、紅利等權益性投資收益，均應按照《企業(yè)所得稅法》第二十六條及其實施條例第十七條、第八十三條的規(guī)定處理，即可視同為免稅收入處理。

另外，國家稅務總局《關于印發(fā)的通知》(國稅函[2008]159號)第二十四條規(guī)定，為更好體現(xiàn)稅收優(yōu)惠意圖，保證企業(yè)投資充分享受到西部大開發(fā)、高新技術企業(yè)、小型微利企業(yè)等實行低稅率的好處，實施條例明確不再要求補稅率差。

投資人為非居民企業(yè)

《企業(yè)所得稅法》第四條規(guī)定，非居民企業(yè)在中國未設立機構(gòu)、場所的，來源于中國境內(nèi)的所得，適用于20%的稅率?！镀髽I(yè)所得稅法》第二十七條第（五）款以及《企業(yè)所得稅法實施條例》第九十一條規(guī)定，非居民取得的該項所得適用于10%的預提所得稅。該項所得主要是指股息紅利、利息、租金、特許權使用費以及財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等，基本上都屬于非生產(chǎn)經(jīng)營性收益，即消極所得。

被投資企業(yè)以留存收益轉(zhuǎn)增股本，相當于先分配股息，然后投資企業(yè)追加投資，也就是屬于非居民企業(yè)從中國取得股息收入，《企業(yè)所得稅法》第三十七條規(guī)定，對非居民企業(yè)取得本法第三條第三款規(guī)定（是指股息紅利、利息、租金、特許權使用費以及財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得等）的所得應繳納的所得稅，實行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務人。稅款由扣繳義務人在每次支付或者到期應支付時，從支付或者到期應支付的款項中扣繳。國家稅務總局《關于非居民企業(yè)所得稅管理若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第24號）規(guī)定，中國境內(nèi)居民企業(yè)向未在中國境內(nèi)設立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)分配股息、紅利等權益性投資收益，應在作出利潤分配決定的日期代扣代繳企業(yè)所得稅。如實際支付時間先于利潤分配決定日期的，應在實際支付時代扣代繳企業(yè)所得稅。因此，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及國家稅務總局的規(guī)范性文件的規(guī)定，被投資企業(yè)應該在做出轉(zhuǎn)股決定的日期履行企業(yè)所得稅的扣繳義務，適用于10%的預提所得稅稅率，如果按照相關稅收協(xié)定（安排）的規(guī)定，能夠享受股息優(yōu)惠稅率的（例如，香港的居民企業(yè)持有大陸企業(yè)的股權比例超過25%時，從大陸企業(yè)取得的股息適用于5%的預提所得稅稅率），應該按照國家稅務總局《關于印發(fā)的通知》(國稅發(fā)[2009]124號)的規(guī)定申請享受優(yōu)惠稅率。

小編寄語：會計學是一個細節(jié)致命的學科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，