會計(jì)實(shí)務(wù)：固定資產(chǎn)加速折舊政策16個(gè)誤區(qū)

固定資產(chǎn)加速折舊政策16個(gè)誤區(qū)《關(guān)于設(shè)備器具扣除有關(guān)企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅〔2018〕54號）（以下簡稱54號公告）規(guī)定企業(yè)在2018年1月1日至2020年12月31日期間新購進(jìn)的除房屋、建筑物以外的固定資產(chǎn)，單位價(jià)值不超過500萬元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，不再分年度計(jì)算折舊，充分體現(xiàn)了國家引導(dǎo)企業(yè)加大設(shè)備、器具投資的政策導(dǎo)向。為加深對固定資產(chǎn)加速折舊政策的理解，本文幫您梳理了常見的16個(gè)誤區(qū)，并列舉相關(guān)案例進(jìn)行分析。

常見誤區(qū)

誤區(qū)1：個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)可以適用固定資產(chǎn)加速折舊優(yōu)惠政策。

解析：根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第一條規(guī)定“在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人”，“個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用本法”。據(jù)此，個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)以及合伙企業(yè)不是企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人，因而也就不能享受固定資產(chǎn)加速折舊政策。

誤區(qū)2：核定征收企業(yè)可以享受固定資產(chǎn)加速折舊稅收優(yōu)惠。

解析：核定征收，折舊不參與應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，因此不能享受加速折舊稅收優(yōu)惠。稅務(wù)總局所得稅司相關(guān)負(fù)責(zé)人于2015年11月1日參加“固定資產(chǎn)加速折舊政策”在線訪談時(shí)回復(fù)網(wǎng)友：“加速折舊企業(yè)所得稅優(yōu)惠適用于賬證健全、實(shí)行查賬征收的企業(yè)，核定征收企業(yè)不能享受加速折舊稅收優(yōu)惠?！?/p>

誤區(qū)3：新購置并使用固定資產(chǎn)時(shí)，按主營業(yè)務(wù)收入占比確定企業(yè)所屬行業(yè)，以后年度發(fā)生變化的，不能繼續(xù)享受該項(xiàng)優(yōu)惠政策。

解析：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第64號）（以下簡稱64號公告）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第68號）（以下簡稱68號公告）有關(guān)規(guī)定，在計(jì)算主營業(yè)務(wù)收入占比時(shí)應(yīng)使用新購進(jìn)的固定資產(chǎn)開始用于生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)年的數(shù)據(jù)。企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，主營業(yè)務(wù)收入占比可能會發(fā)生變化，為增強(qiáng)政策可操作性，以新購置并使用固定資產(chǎn)當(dāng)年數(shù)據(jù)為標(biāo)準(zhǔn)，判斷是否享受優(yōu)惠政策。以后年度發(fā)生變化的，不影響企業(yè)享受優(yōu)惠政策。

誤區(qū)4：購買舊設(shè)備不能享受“新購進(jìn)”加速折舊政策

解析：購買的機(jī)器設(shè)備雖然是賣方已經(jīng)使用過的，但從購買人角度來看，此固定資產(chǎn)屬于新購進(jìn)的，根據(jù)國家稅務(wù)總局所得稅司有關(guān)負(fù)責(zé)人2014年12月解讀完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策：“這里‘新購進(jìn)’中的‘新’字，只是區(qū)別于原已購進(jìn)的固定資產(chǎn)，不是規(guī)定非要購進(jìn)全新的固定資產(chǎn)，即包括企業(yè)2014年以后購進(jìn)的已使用過的固定資產(chǎn)?！?/p>

誤區(qū)5：自行建造和融資租入屬于購進(jìn)固定資產(chǎn)，可適用加速折舊政策。

解析：自行建造的固定資產(chǎn)可以適用本次加速折舊優(yōu)惠政策，但融資租賃租入的固定自產(chǎn)不能適用。國家稅務(wù)總局所得稅司有關(guān)負(fù)責(zé)人2015年11月解讀完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策：“固定資產(chǎn)的取得包括外購、自行建造、投資者投入、融資租入等多種方式。64號公告和68號公告有關(guān)規(guī)定明確的‘購進(jìn)’是指以貨幣購進(jìn)的固定資產(chǎn)和自行建造的固定資產(chǎn)。考慮到自行建造固定資產(chǎn)所使用的材料實(shí)際也是購入的，因此把自行建造的固定資產(chǎn)也看作是‘購進(jìn)’的?！?/p>

誤區(qū)6：企業(yè)在2018年1月1日至2020年12月31日期間新購進(jìn)的固定資產(chǎn)，單位價(jià)值不超過500萬元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

解析：54號公告規(guī)定，單位價(jià)值不超過500萬元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的設(shè)備、器具，是指除房屋、建筑物以外的固定資產(chǎn)，而不是所有固定資產(chǎn)。

誤區(qū)7：企業(yè)在2017年匯算清繳時(shí)，對新購進(jìn)的單位價(jià)值不超過500萬元的設(shè)備、器具，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

解析：54號公告明確適用時(shí)間為2018年-2010年，對于2017年匯算清繳，一次性扣除政策仍只適用總局公告2014年第64號和68號規(guī)定的單位價(jià)值不超過5000元的固定資產(chǎn)，和單位價(jià)值不超過100萬元新購進(jìn)的：專門用于研發(fā)的儀器、設(shè)備以及特定行業(yè)（指2014年1月1日后六大行業(yè)或2015年1月1日后四個(gè)領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)新購進(jìn)，下同）的小型微利企業(yè)研發(fā)和生產(chǎn)經(jīng)營共用的儀器、設(shè)備。

誤區(qū)8：企業(yè)在預(yù)繳時(shí)由于無法取得主營業(yè)務(wù)收入占收入總額的比重?cái)?shù)據(jù)，不能享受加速折舊政策。

解析：64號公告和68號公告明確，企業(yè)在預(yù)繳申報(bào)時(shí)，無法取得主營業(yè)務(wù)收入占收入總額的比重?cái)?shù)據(jù)，可以由企業(yè)合理預(yù)估，先行享受，到年底時(shí)如果不符合規(guī)定比例，則在匯算清繳時(shí)一并進(jìn)行納稅調(diào)整。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布修訂后的的公告》(國家稅務(wù)總局公告2018年第23號)（以下簡稱23號公告）的《企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項(xiàng)管理目錄（2017年版）》規(guī)定，固定資產(chǎn)加速折舊或一次性扣除享受優(yōu)惠時(shí)間是預(yù)繳享受。

誤區(qū)9：企業(yè)最初采用雙倍余額遞減法實(shí)行加速折舊，在以后年度可以變更為年數(shù)總和法。

解析：68號公告規(guī)定，最低折舊年限一經(jīng)確定，不得改變。

誤區(qū)10：滿足加速折舊條件的，應(yīng)當(dāng)實(shí)行加速折舊政策。

解析：享受稅收優(yōu)惠是納稅人的一項(xiàng)權(quán)利，納稅人可以自主選擇是否享受優(yōu)惠。

誤區(qū)11：享受固定資產(chǎn)加速折舊稅收優(yōu)惠需要稅務(wù)機(jī)關(guān)審批和備案。

解析：不需要審批，也不需要備案。根據(jù)23號公告規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)經(jīng)營情況以及相關(guān)稅收規(guī)定自行判斷是否符合優(yōu)惠事項(xiàng)規(guī)定的條件，符合條件的可以按照《目錄》列示的時(shí)間自行計(jì)算減免稅額，并通過填報(bào)企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表享受稅收優(yōu)惠。同時(shí)，按照規(guī)定歸集和留存相關(guān)資料備查。主要留存?zhèn)洳橘Y料包括：1.企業(yè)屬于重點(diǎn)行業(yè)、領(lǐng)域企業(yè)的說明材料[以某重點(diǎn)行業(yè)業(yè)務(wù)為主營業(yè)務(wù)，固定資產(chǎn)投入使用當(dāng)年主營業(yè)務(wù)收入占企業(yè)收入總額50%（不含）以上]；2.購進(jìn)固定資產(chǎn)的發(fā)票、記賬憑證（購入已使用過的固定資產(chǎn)，應(yīng)提供已使用年限的相關(guān)說明）；3.核算有關(guān)資產(chǎn)稅法與會計(jì)差異的臺賬。

誤區(qū)12：房屋、建筑物類固定資產(chǎn)不能享受加速折舊政策

解析：54號公告規(guī)定，單位價(jià)值不超過500萬元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的設(shè)備、器具，是指除房屋、建筑物以外的固定資產(chǎn)。《企業(yè)所得稅法》第三十二條規(guī)定，企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十七條規(guī)定，固定資產(chǎn)包括房屋、建筑物、機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)相關(guān)的設(shè)備、器具、工具等。64號公告和68號公告規(guī)定對特定行業(yè)新購進(jìn)的固定資產(chǎn)，允許按不低于企業(yè)所得稅法規(guī)定折舊年限的60%縮短折舊年限，或選擇采取雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法進(jìn)行加速折舊。因此，固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策中的“固定資產(chǎn)”范圍包括房屋、建筑物在內(nèi)，只是房屋、建筑物不能享受一次性扣除。

誤區(qū)13：企業(yè)在享受加速折舊稅收優(yōu)惠政策時(shí)，需要會計(jì)上也同時(shí)采取與稅收上相同的折舊方法。

解析：《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2014年第29號)規(guī)定，企業(yè)按稅法規(guī)定實(shí)行加速折舊的，其按加速折舊辦法計(jì)算的折舊額可全額在稅前扣除。也就是說，企業(yè)會計(jì)處理是否采取加速折舊方法，不影響企業(yè)享受加速折舊稅收優(yōu)惠政策，企業(yè)在享受加速折舊稅收優(yōu)惠政策時(shí)，不需要會計(jì)上也同時(shí)采取與稅收上相同的折舊方法。

誤區(qū)14：一次性扣除的儀器、設(shè)備，研發(fā)完成后對外銷售，要追回已享受的加速折舊優(yōu)惠。

解析：國家稅務(wù)總局所得稅司有關(guān)負(fù)責(zé)人2015年11月解讀完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策：“允許單位價(jià)值在100萬元以下的專門用于研發(fā)的儀器和設(shè)備在企業(yè)購入當(dāng)期一次性稅前扣除，其實(shí)質(zhì)上將企業(yè)發(fā)生的固定資產(chǎn)支出在當(dāng)期費(fèi)用化處理，不再通過分年度計(jì)算折舊的方式在稅前扣除。企業(yè)研發(fā)完成，對外銷售專用設(shè)備時(shí)，應(yīng)按照銷售收入全額計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，但無需追回已享受的加速折舊優(yōu)惠?！?/p>

誤區(qū)15：享受加速折舊政策不能同時(shí)享受小型微利企業(yè)優(yōu)惠

解析：根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕69號）第二條規(guī)定，《國務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策的通知》（國發(fā)〔2007〕39號）第三條所稱不得疊加享受，且一經(jīng)選擇，不得改變的稅收優(yōu)惠情形，限于企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策與企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中規(guī)定的定期減免稅和減低稅率類的稅收優(yōu)惠。

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十八條規(guī)定，符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第三十二條規(guī)定，企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進(jìn)步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。

根據(jù)上述規(guī)定，固定資產(chǎn)加速折舊政策和小型微利企業(yè)同屬于企業(yè)所得稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠，二者可以疊加享受。

誤區(qū)16：用于研發(fā)的設(shè)備、儀器加計(jì)扣除時(shí)，以會計(jì)、稅收折舊孰小的原則來享受加計(jì)扣除。

解析：根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第97號）第二條第一項(xiàng)規(guī)定，企業(yè)用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備，符合稅法規(guī)定且選擇加速折舊優(yōu)惠政策的，在享受研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除時(shí)，就已經(jīng)進(jìn)行會計(jì)處理計(jì)算的折舊、費(fèi)用的部分加計(jì)扣除，但不得超過按稅法規(guī)定計(jì)算的金額。這一條已被《國家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第40號）廢止，40號公告第三條第二項(xiàng)規(guī)定，企業(yè)用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備，符合稅法規(guī)定且選擇加速折舊優(yōu)惠政策的，在享受研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策時(shí)，就稅前扣除的折舊部分計(jì)算加計(jì)扣除。適用于2017年度及以后年度匯算清繳。

案例分析

案例一：甲汽車制造企業(yè)2015年12月購入并投入使用一專門用于研發(fā)活動(dòng)的設(shè)備，單位價(jià)值1200萬元，會計(jì)處理按8年折舊，稅法上規(guī)定的最低折舊年限為10年，不考慮殘值。甲企業(yè)對該項(xiàng)設(shè)備選擇縮短折舊年限的加速折舊方式，折舊年限縮短為6年（10×60%=6）。2016年企業(yè)會計(jì)處理計(jì)提折舊額150萬元（1200/8=150），稅收上因享受加速折舊優(yōu)惠可以扣除的折舊額是200萬元（1200/6=200），請問企業(yè)每年可加計(jì)扣除的金額是多少？

解析：企業(yè)可就其稅前扣除“儀器、設(shè)備折舊費(fèi)”200萬元進(jìn)行加計(jì)扣除100萬元（200×50%=100），不需比較會計(jì)、稅收折舊孰小，也不需要根據(jù)會計(jì)折舊年限的變化而調(diào)整享受加計(jì)扣除的金額。

案例二：某生物藥品制造企業(yè)（增值稅一般納稅人）2014年9月30日新購進(jìn)用于研發(fā)和生產(chǎn)經(jīng)營共用的儀器設(shè)備1套，取得增值稅專用發(fā)票，金額500萬元，當(dāng)月已認(rèn)證通過。該設(shè)備預(yù)計(jì)使用壽命為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為20萬元。分別按照年數(shù)總和數(shù)和雙倍余額遞減法計(jì)算2015年應(yīng)計(jì)提的折舊額。

解析：

（一）采用年數(shù)總和法時(shí)

年數(shù)總和法，又稱年限合計(jì)法，是指將固定資產(chǎn)的原值減去預(yù)計(jì)凈殘值后的余額，乘以一個(gè)以固定資產(chǎn)尚可使用壽命為分子、以預(yù)計(jì)使用壽命逐年數(shù)字之和為分母的逐年遞減的分?jǐn)?shù)計(jì)算每年的折舊額。

計(jì)算公式如下：年折舊率＝尚可使用年限÷預(yù)計(jì)使用壽命的年數(shù)總和×100%，月折舊率＝年折舊率÷12，月折舊額＝(固定資產(chǎn)原值-預(yù)計(jì)凈殘值)×月折舊率。

設(shè)備采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊時(shí)，會計(jì)年度與折舊年度不一致，因此需要分段計(jì)提。第一個(gè)折舊年度(2014年10月到2015年9月）的折舊金額＝（500－20）×5/15＝160（萬元），第二個(gè)折舊年度（2015年10月到2016年9月）折舊的金額＝（500－20）×4/15＝128（萬元）。

2015年應(yīng)計(jì)提折舊=160×9/12+128×3/12=152萬元

（二）采用雙倍余額遞減法時(shí)

雙倍余額遞減法，是指在不考慮固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值的情況下，根據(jù)每期期初固定資產(chǎn)原值減去累計(jì)折舊后的金額和雙倍的直線法折舊率計(jì)算固定資產(chǎn)折舊的一種方法。應(yīng)用這種方法計(jì)算折舊額時(shí)，由于每年年初固定資產(chǎn)凈值沒有減去預(yù)計(jì)凈殘值，所以在計(jì)算固定資產(chǎn)折舊額時(shí)，應(yīng)在其折舊年限到期前的兩年期間，將固定資產(chǎn)凈值減去預(yù)計(jì)凈殘值后的余額平均攤銷。

計(jì)算公式如下：年折舊率＝2÷預(yù)計(jì)使用壽命(年)×100％，月折舊率＝年折舊率÷12，月折舊額＝月初固定資產(chǎn)賬面凈值×月折舊率，年折舊額＝期初固定資產(chǎn)凈值（原值－折舊）×2÷預(yù)計(jì)使用年限，最后兩年改為直線法。

由于2014年10月-2015年9月計(jì)提折舊500×2/5=200萬元，2015年10月-2016年9月計(jì)提折舊=（500-200）×2/5=120萬元。2015年應(yīng)提折舊額=200×9/12+120×3/12=150+30=180萬元。

案例三：某公司是一家輕工企業(yè)，2015年7月購入一臺全新的機(jī)器，采取縮短折舊年限方法進(jìn)行加速折舊，其折舊的年限應(yīng)如何確定？

解析：采取縮短折舊年限方法的，按照企業(yè)新購進(jìn)的固定資產(chǎn)是否為已使用，分別實(shí)行兩種不同的稅務(wù)處理方法。68號公告規(guī)定，企業(yè)購置的新固定資產(chǎn)，最低折舊年限不得低于企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定的折舊年限的60%；企業(yè)購置已使用過的固定資產(chǎn)，其最低折舊年限不得低于企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定的最低折舊年限減去已使用年限后剩余年限的60%。該公司購入的機(jī)器，企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定的最低折舊年限是10年，因此其加速折舊的最低年限為6年。

案例四：某公司屬于四個(gè)領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)中的企業(yè)，2016年購進(jìn)一棟廠房，該廠房已使用10年。該公司決定采取縮短折舊年限法加速折舊，最低折舊年限是多少？

解析：企業(yè)采取縮短折舊年限方法的，企業(yè)購置已使用過的固定資產(chǎn)，其最低折舊年限不得低于企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定的最低折舊年限減去已使用年限后剩余年限的60%