會計實務(wù)：芻議企業(yè)虧損確認(rèn)彌補

芻議企業(yè)虧損確認(rèn)彌補一是虧損的概念。虧損即“收不抵支”，指收入減去成本、費用后為負(fù)數(shù)，反映在會計科目上是“本年利潤”的借方余額數(shù)。而稅法則有自己的定義，《企業(yè)所得稅法實施條例》第十條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第五條所稱虧損，是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項扣除后小于零的數(shù)額。

二是虧損的結(jié)轉(zhuǎn)方式。虧損結(jié)轉(zhuǎn)，是指繳納所得稅的納稅人在某一納稅年度發(fā)生經(jīng)營虧損，準(zhǔn)予在其他納稅年度盈利中抵補的一種稅收優(yōu)惠。這主要是基于納稅主體持續(xù)經(jīng)營的假設(shè)。因為納稅人除了法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)終止外，其生產(chǎn)、經(jīng)營活動是在規(guī)定經(jīng)營期限內(nèi)的一個循環(huán)過程，其收入、成本、費用及利潤也應(yīng)按此經(jīng)營期限來確定，這樣才能全面、真實地反映納稅人全面經(jīng)營期內(nèi)的最終經(jīng)營成果和財務(wù)狀況。虧損結(jié)轉(zhuǎn)的基本方式，可以分為向以前年度結(jié)轉(zhuǎn)和向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)兩種，也有將兩種方式結(jié)合起來的，稱為混合結(jié)轉(zhuǎn)。從實際工作來看，一些企業(yè)由于初始投資成本較大，在創(chuàng)業(yè)初期往往盈利較少而發(fā)生虧損的可能性較大，因此向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)虧損對企業(yè)更為有利。同時，如果向以前年度結(jié)轉(zhuǎn)虧損，還存在一個以前年度已納企業(yè)所得稅稅款的退庫問題，加大了稅收征管的工作量，而向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)虧損，納稅人可以直接沖減以后盈利年度的應(yīng)納稅所得額，直接減少應(yīng)納稅款，既有利于稅收征管，也方便納稅人。因此，新稅法采用了向后結(jié)轉(zhuǎn)虧損的方式。

三是虧損的確認(rèn)。按照國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅稅前彌補虧損審核管理辦法》的通知（國稅發(fā)[1997]189號），企業(yè)用以后年度實現(xiàn)的利潤彌補虧損時，需要稅務(wù)機關(guān)審核才能彌補。自2004年開始，《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項目后續(xù)管理工作的通知》（國稅發(fā)[2004]082號）取消了這一審核規(guī)定。取消該審核項目后，納稅人在納稅申報時（包括預(yù)繳申報和年度申報）可自行計算并彌補以前年度符合條件的虧損。企業(yè)在自行計算虧損時，相關(guān)收入額與支出均須按稅法規(guī)定確定。稅務(wù)機關(guān)取消審核后，著重加強檢查和監(jiān)督管理工作。稅務(wù)機關(guān)查補的所得額不能用于彌補以前年度虧損，但查補的所得額可以彌補查補的虧損。

四是虧損的計算方法?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法》第五條規(guī)定：企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額?！秾嵤l例》第十條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第五條所稱虧損，是指企業(yè)依照企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定將每一納稅年度的收入總額減除不征稅收入、免稅收入和各項扣除后小于零的數(shù)額”。用計算公式表示：稅法確認(rèn)的虧損額：收入總額一不征稅收入－免稅收入－各項扣除。

五是虧損彌補的期限。《企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定：“企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補，但結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年”。即納稅人發(fā)生年度虧損的，可以用下一納稅年度的所得彌補；下一納稅年度的所得不足彌補的，可以逐年延續(xù)彌補，但延續(xù)彌補期最長不得超過五年。

六是虧損彌補的一些特殊規(guī)定。企業(yè)在發(fā)展過程中，有可能經(jīng)歷重組或者合并分立。稅法對相關(guān)情況進行了特殊規(guī)定。為鼓勵一些企業(yè)改制重組，對一些符合規(guī)定條件的企業(yè)原來的虧損，可以由改制后的企業(yè)彌補。被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅納稅事項由合并企業(yè)承擔(dān)，以前年度的虧損，如果未超過法定彌補期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得彌補。但必須有前提前提條件，只有在非股權(quán)支付額不超過股權(quán)支付額20％的情況下，被合并企業(yè)的虧損才可以按比例彌補。分立企業(yè)支付給被分立企業(yè)或其股東的交換價款中，除分立企業(yè)的股權(quán)以外的非股權(quán)支付額，不高于支付的股權(quán)票面價值（或支付的股本的賬面價值）20％的，企業(yè)分立中，被分立企業(yè)已分離資產(chǎn)相對應(yīng)的納稅事項由接受資產(chǎn)的分立企業(yè)承繼。被分立企業(yè)的未超過法定彌補期限的虧損額可按分離資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配，由接受分離資產(chǎn)的分立企業(yè)繼續(xù)彌補。

七是虧損的注意事項。包括：在計算虧損額時，必須嚴(yán)格按照上述公式確定的順序計算，不得隨意調(diào)整計算順序；不征稅收入和免稅收入是指毛收入，其金額必然大于零；計算虧損時，不減除免稅所得大于失，以及稅前扣除受盈利限制的加計扣除額（如殘疾職工工資加計扣除額，技術(shù)開發(fā)費加計扣除額等等，此類扣除額只能將應(yīng)納稅所得額扣除到零為止）；企業(yè)在匯總計算繳納企業(yè)所得稅時，其境外營業(yè)機構(gòu)的虧損不得抵減境內(nèi)營業(yè)機構(gòu)的盈利。稅法計算的虧損額不包括境外所得或虧損，即境外所得不得用于彌補境內(nèi)虧損，境外虧損也不能由境內(nèi)所得彌補。

小編寄語：會計學(xué)是一個細(xì)節(jié)致命的學(xué)科，以前總是覺得只要大概知道意思就可以了，