會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：供應(yīng)商買票的責(zé)任豈能讓購(gòu)貨方承擔(dān)

供應(yīng)商買票的責(zé)任豈能讓購(gòu)貨方承擔(dān)【基本案情】某食品生產(chǎn)企業(yè)（以下稱甲公司或甲方）與某淀粉生產(chǎn)企業(yè)（以下稱乙公司或乙方）簽訂購(gòu)銷合同四筆，合同總價(jià)1340萬(wàn)元。乙公司依約向甲公司發(fā)貨，并開具增值稅專用發(fā)票，甲公司依法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

國(guó)稅稽查局檢查發(fā)現(xiàn)，乙公司存在虛開農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票和購(gòu)買增值稅專用發(fā)票的行為，認(rèn)定多抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額712萬(wàn)元，并進(jìn)一步檢查乙公司的銷售行為，發(fā)現(xiàn)乙公司的客戶有兩類，一類是公司制企業(yè)，均為增值稅一般納稅人，銷售業(yè)務(wù)均開具增值稅專用發(fā)票，如實(shí)申報(bào)銷項(xiàng)稅額；另一類是個(gè)體經(jīng)營(yíng)的食品店，均為小規(guī)模納稅人，采取現(xiàn)金交易，進(jìn)貨不索取增值稅發(fā)票。乙公司將這部分不需要開具增值稅發(fā)票的業(yè)務(wù)暫不作賬務(wù)處理，取得的現(xiàn)金不入賬，并通過(guò)與需要購(gòu)買增值稅專用發(fā)票的增值稅一般納稅人企業(yè)簽訂虛假的銷售合同，通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬收取價(jià)款，確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，計(jì)提銷項(xiàng)稅額。乙公司按照開票額的10%收取開票費(fèi)，剩余90%用賬外現(xiàn)金退還給買票方，買票方作小金庫(kù)處理。買票方按照取得的增值稅專用發(fā)票申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，同時(shí)通過(guò)虛假的材料領(lǐng)用單，將虛增的原材料成本計(jì)入生產(chǎn)成本，偷逃企業(yè)所得稅。乙公司取得的開票費(fèi)收入全部由乙公司個(gè)人股東私分，買票方從乙公司收回的90%的現(xiàn)金，用于買票方賬外支付企業(yè)管理人員獎(jiǎng)金。

國(guó)稅稽查局懷疑甲公司向乙公司購(gòu)買增值稅專用發(fā)票，通過(guò)甲方稅務(wù)稽查局協(xié)查“甲公司涉嫌善意取得虛開增值稅專用發(fā)票”，甲方稽查局經(jīng)調(diào)查核實(shí)后，給甲公司下達(dá)補(bǔ)稅通知書：“根據(jù)乙方稽查局協(xié)查函中“乙公司大部分進(jìn)項(xiàng)發(fā)票是通過(guò)虛開農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票和外購(gòu)等非法渠道取得”及甲乙雙方購(gòu)銷業(yè)務(wù)真實(shí)存在之事實(shí)，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2000]187號(hào)）等文件規(guī)定，對(duì)你單位善意取得虛開增值稅專用發(fā)票的行為不予處罰，已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額194.7萬(wàn)元必須全額轉(zhuǎn)出，同時(shí)依據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕114號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)通過(guò)虛開增值稅專用發(fā)票購(gòu)進(jìn)的貨物所得稅處理問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2003]112號(hào)）規(guī)定，你司未按規(guī)定取得合法有效憑據(jù)，須調(diào)增應(yīng)納稅所得額1340萬(wàn)元。甲公司接到國(guó)稅局的補(bǔ)稅通知后，立即繳納該筆稅款，并未提出異議和采取任何救濟(jì)措施。與此同時(shí)，根據(jù)甲乙雙方的合同約定，甲方尚欠乙方200萬(wàn)元貨款，因乙方相關(guān)人員被刑案判決，該筆貨款一直未予支付。乙方要求甲方履行合同義務(wù)，支付所欠貨款，甲方認(rèn)為，乙方的違法行為是造成甲方補(bǔ)繳稅款的根本原因，已經(jīng)給甲方造成近200萬(wàn)元的經(jīng)濟(jì)損失，因此甲方無(wú)需繼續(xù)履行合同義務(wù)。乙方為追回貨款，對(duì)甲方提起訴訟。

【案例解析】1.甲公司獲得增值稅專用發(fā)票是真實(shí)有效的，不屬于善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票。甲方國(guó)稅機(jī)關(guān)對(duì)甲公司的補(bǔ)稅決定的基礎(chǔ)是甲公司取得增值稅專用發(fā)票的行為屬于善意取得。但事實(shí)上，甲公司并不符合國(guó)稅發(fā)[2000]187號(hào)等文件所規(guī)定的善意取得的構(gòu)成要件。

國(guó)稅發(fā)[2000]187號(hào)文件規(guī)定的善意取得的情形是：購(gòu)貨方與銷售方存在真實(shí)的交易，銷售方使用的是其所在?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市）的專用發(fā)票，專用發(fā)票注明的銷售方名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部?jī)?nèi)容與實(shí)際相符，且沒(méi)有證據(jù)表明購(gòu)貨方知道銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得的，對(duì)購(gòu)貨方不以偷稅或者騙取出口退稅論處。但應(yīng)按有關(guān)規(guī)定不予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款或者不予出口退稅；購(gòu)貨方已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅款或者取得的出口退稅，應(yīng)依法追繳。

由此可知，虛開的增值稅票善意取得是以“銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得”為前提。但本案中，甲公司與乙公司之間交易的“資金流、貨物流、發(fā)票流”三方面沒(méi)有任何瑕疵，交易客觀存在、發(fā)票真實(shí)有效。乙公司虛開農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或購(gòu)買增值稅發(fā)票并不影響其據(jù)實(shí)開具的增值稅發(fā)票的效力。甲公司取得該專用發(fā)票可以作為進(jìn)項(xiàng)稅款進(jìn)行抵扣，符合稅法規(guī)定。

據(jù)此，甲方國(guó)稅機(jī)關(guān)作出的善意取得認(rèn)定是不當(dāng)?shù)模a(bǔ)稅決定也因此缺乏法律依據(jù)。按照《最高人民法院關(guān)于執(zhí)行〈中華人民共和國(guó)行政訴訟法〉若干問(wèn)題的解釋》第五十七條第二款規(guī)定，該補(bǔ)稅決定應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為違法或者無(wú)效。2.甲乙之間的民事合同仍合法有效。本案中，甲公司與乙公司之間存在合法有效的供貨（采購(gòu)）合同。根據(jù)供貨合同中約定的雙方權(quán)利義務(wù)，供應(yīng)商（乙公司）已經(jīng)完全履行其義務(wù)，并未違約。其原因在于：第一，供應(yīng)商（乙公司）已經(jīng)依照合同約定提供貨物；第二，供應(yīng)商（乙公司）已向甲公司開具了合法票據(jù)。據(jù)此，甲公司也應(yīng)相應(yīng)的履行支付貨款的義務(wù)。

法律關(guān)系上，甲公司和稅務(wù)機(jī)關(guān)之間存在涉稅行政糾紛，甲公司和乙公司之間存在民事合同糾紛，兩種爭(zhēng)議涉及的法律關(guān)系是相對(duì)獨(dú)立的，并不存在直接的關(guān)聯(lián)性。盡管甲方國(guó)稅機(jī)關(guān)的違法行政行為導(dǎo)致甲公司的經(jīng)濟(jì)利益受損，但供應(yīng)商（乙公司）本身的違法犯罪行為與甲方國(guó)稅機(jī)關(guān)的違法行政行為之間并無(wú)因果關(guān)系。該涉稅行政糾紛的發(fā)生并不能否定甲公司與供應(yīng)商（乙公司）之間的民事合同有效性。

3.甲公司法律救濟(jì)訴訟時(shí)效已過(guò)。根據(jù)《中華人民共和國(guó)行政復(fù)議法》第九條，公民、法人或者其他組織認(rèn)為具體行政行為侵犯其合法權(quán)益的，可以自知道該具體行政行為之日起六十日內(nèi)提出行政復(fù)議申請(qǐng)?！吨腥A人民共和國(guó)行政訴訟法》第三十九條規(guī)定，公民、法人或者其他組織直接向人民法院提起訴訟的，應(yīng)當(dāng)在知道作出具體行政行為之日起三個(gè)月內(nèi)提出。甲公司在國(guó)稅機(jī)關(guān)作出補(bǔ)稅決定后并未尋求救濟(jì)程序，截止目前，針對(duì)該決定可提起的行政復(fù)議或訴訟時(shí)效已過(guò)。

盡管甲公司稅收法律救濟(jì)訴訟時(shí)效已過(guò)，但仍可以采取稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部糾正程序。國(guó)家稅務(wù)總局于2005年頒布了《全國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)信訪工作規(guī)則》（國(guó)稅發(fā)[2005]63號(hào)），其中第三十三條對(duì)信訪事項(xiàng)有權(quán)處理的稅務(wù)機(jī)關(guān)經(jīng)調(diào)查核實(shí)，對(duì)于請(qǐng)求事實(shí)清楚，符合法律、法規(guī)、規(guī)章或者其他有關(guān)規(guī)定的，予以支持。同時(shí)有權(quán)處理的稅務(wù)機(jī)關(guān)依照請(qǐng)求作出支持信訪請(qǐng)求意見(jiàn)，督促有關(guān)機(jī)關(guān)或者單位執(zhí)行。

國(guó)稅發(fā)[2005]63號(hào)第三十二條規(guī)定：“對(duì)信訪事項(xiàng)有權(quán)處理的稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理信訪事項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)聽取信訪人陳述事實(shí)和理由；必要時(shí)可以要求信訪人、有關(guān)組織和人員說(shuō)明情況；需要進(jìn)一步核實(shí)有關(guān)情況的、可以向其他組織和人員調(diào)查?！?/p>

甲公司經(jīng)過(guò)與稅務(wù)機(jī)關(guān)深入溝通，進(jìn)一步提供購(gòu)銷合同、運(yùn)輸單據(jù)、匯款單據(jù)、原材料驗(yàn)收入庫(kù)手續(xù)等證據(jù)，最終稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定乙公司向甲公司開具增值稅專用發(fā)票行為合法，對(duì)乙公司不作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出處理，亦不作所得稅納稅調(diào)整處理，并據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第五十一條“納稅人超過(guò)應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時(shí)查實(shí)后應(yīng)當(dāng)立即退還”之規(guī)定，依據(jù)法定程序辦理了稅款退還手續(xù)?！景咐c(diǎn)評(píng)】1.由于部分企業(yè)進(jìn)銷不入賬，農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票由采購(gòu)方自行開具，以及個(gè)人消費(fèi)、個(gè)體工商戶進(jìn)貨不索取發(fā)票等原因給少數(shù)增值稅一般納稅人買賣增值稅專用發(fā)票帶來(lái)機(jī)會(huì)，實(shí)務(wù)中類似案件屢見(jiàn)不鮮。稅務(wù)檢查時(shí)應(yīng)謹(jǐn)慎區(qū)分具體環(huán)節(jié)和相關(guān)主體的稅收義務(wù)及法律責(zé)任。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對(duì)外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)）已明確規(guī)定，納稅人通過(guò)虛增增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額偷逃