數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表對企業(yè)核算的影響與對策研究

【摘"要】數(shù)字經(jīng)濟的高速發(fā)展讓數(shù)據(jù)成為驅(qū)動企業(yè)價值增值的關(guān)鍵要素，數(shù)據(jù)資產(chǎn)逐漸成為重要的戰(zhàn)略資源。就會計角度而言，數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表作為重要的創(chuàng)新實踐，無疑對企業(yè)會計核算產(chǎn)生了重要影響。論文闡述了數(shù)據(jù)資產(chǎn)的內(nèi)涵與特征，以及數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的關(guān)鍵流程，認為數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表存在數(shù)據(jù)權(quán)屬確認困難、價值評估和計量不精準、信息披露不規(guī)范等問題，并從科學確認資產(chǎn)權(quán)屬、規(guī)范價值評估和計量以及規(guī)范信息披露等角度提出了對策?！娟P(guān)鍵詞】數(shù)字經(jīng)濟；數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表；企業(yè)核算1引言在數(shù)字經(jīng)濟蓬勃發(fā)展的背景下，數(shù)據(jù)資產(chǎn)作為驅(qū)動企業(yè)價值增值的關(guān)鍵要素，其重要性日益凸顯。數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表已成為企業(yè)財務(wù)核算的重要趨勢，且得到了政策層面的支持。例如，2023年財政部發(fā)布《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會計處理暫行規(guī)定》，試行數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表，然而基于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特殊性質(zhì)，這一過程也給企業(yè)核算帶來了挑戰(zhàn)?；诖耍_展數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表對企業(yè)核算的影響與對策的研究具有較強的現(xiàn)實意義。2數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的概述2.1數(shù)據(jù)資產(chǎn)的內(nèi)涵與特征數(shù)據(jù)資產(chǎn)是指由特定主體擁有或者控制的，預期能夠帶來經(jīng)濟利益的，以物理或者非物理方式存儲或者記錄的數(shù)據(jù)資源[1]。根據(jù)財政部印發(fā)的《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會計處理暫行規(guī)定》，常見的數(shù)據(jù)資源主要有兩種類型：滿足資產(chǎn)確認條件，被歸類為無形資產(chǎn)或者存貨的數(shù)據(jù)資源；預期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益流入但不符合資產(chǎn)確認條件的數(shù)據(jù)資源等。通常而言，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特征主要體現(xiàn)在以下幾點：①非實體性。數(shù)據(jù)資產(chǎn)與有形資產(chǎn)不同，沒有具體的物理形態(tài)，并不會因為使用時間的延長而磨損或者消耗，甚至能夠被無限利用。②類型多樣。數(shù)據(jù)資產(chǎn)的類型多樣，并且能夠以多種形式進行展示，如語言、文字或者圖片的形式等[2]。③價值易變。數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值并非一成不變的，會根據(jù)政策環(huán)境、市場環(huán)境和技術(shù)環(huán)境的變化進行調(diào)整。2.2數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的關(guān)鍵流程數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表核算是指企業(yè)將數(shù)據(jù)資源作為一種資產(chǎn)進行會計確認、計量、報告和披露的制度安排。數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表核算的范圍主要包括符合《企業(yè)會計準則第6號——無形資產(chǎn)》被確認為無形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源；符合《企業(yè)會計準則第1號——存貨》被確認為存貨的數(shù)據(jù)資源；由企業(yè)擁有或者控制，但未滿足資產(chǎn)確認條件需要在財務(wù)報表附注中披露的數(shù)據(jù)資源等[3]。數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表流程主要包括數(shù)據(jù)資產(chǎn)的原始取得，數(shù)據(jù)資產(chǎn)識別分類和初始成本確認以及數(shù)據(jù)資產(chǎn)后續(xù)計量3個部分。數(shù)據(jù)資產(chǎn)的原始取得主要分為自行研究和外部購入兩種方式，待形成數(shù)據(jù)資產(chǎn)之后，如果屬于內(nèi)部自用或者對外服務(wù)且符合無形資產(chǎn)定義的則歸屬為無形資產(chǎn)，在后續(xù)階段則按照無形資產(chǎn)準則計提攤銷和減值。對于以出售為目的的數(shù)據(jù)資源則應歸類為存貨，并在出售時作成本結(jié)轉(zhuǎn)。數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表核算的具體流程如圖1所示。2.3數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表的要點2.3.1數(shù)據(jù)資產(chǎn)的權(quán)屬與確認數(shù)據(jù)資產(chǎn)的權(quán)屬主要包括資產(chǎn)的持有權(quán)、加工使用權(quán)和經(jīng)營權(quán)等，是開展數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認和計量報告的必要前提。市場主體應當明確數(shù)據(jù)的確權(quán)價值，合理區(qū)分數(shù)據(jù)資產(chǎn)的所有權(quán)、經(jīng)營權(quán)和使用權(quán)。通常而言，數(shù)據(jù)的產(chǎn)權(quán)和處理權(quán)一般與數(shù)據(jù)資產(chǎn)的生成者息息相關(guān)，而使用權(quán)和收益權(quán)則歸處理數(shù)據(jù)的實體擁有。然而在實踐中也發(fā)生意外情況，如某些信息平臺會收集整合數(shù)據(jù)，并將其轉(zhuǎn)讓給第三方企業(yè)應用，這就導致數(shù)據(jù)資產(chǎn)權(quán)屬問題變得模糊。2.3.2數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值評估與計量由于數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表處于試點階段，應當在適當條件下實施數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值評估。一是數(shù)據(jù)資源的特殊性。由于數(shù)據(jù)資源在滿足時效性的基礎(chǔ)上可以被反復使用，而且?guī)缀醪粫a(chǎn)生任何損耗，因此不同屬性的數(shù)據(jù)資產(chǎn)在融合過程中會產(chǎn)生強大的整合效益，導致價值量的迅速增長，且數(shù)據(jù)的價值表現(xiàn)還受到應用場景的影響，這都提升了數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值評估的難度。在數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量階段，《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會計處理暫行規(guī)定》提出了數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值評估和會計計量的幾種方法，但未能就適用條件作出明確規(guī)定。2.3.3數(shù)據(jù)資產(chǎn)的精準合規(guī)披露數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表必然會對財務(wù)報表的質(zhì)量產(chǎn)生影響，因此，市場主體應實現(xiàn)對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的精準合規(guī)披露。按照自愿披露和強制性披露的原則，自愿披露的內(nèi)容應包括數(shù)據(jù)資產(chǎn)的來源、類型與規(guī)模，數(shù)據(jù)生產(chǎn)情況，數(shù)據(jù)加工情況以及內(nèi)部數(shù)據(jù)管理情況等；會計準則要求強制性披露的內(nèi)容包括無形資產(chǎn)的初始確認金額、使用壽命、減值和攤銷情況等，以及存貨的原值、成本和可變現(xiàn)凈值以及存貨的計價方案等。同時，市場主體也應當對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的異常情況進行披露。3數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表對企業(yè)會計核算帶來的挑戰(zhàn)3.1數(shù)據(jù)資產(chǎn)權(quán)屬確認困難一是權(quán)屬確認方面的挑戰(zhàn)。數(shù)據(jù)權(quán)屬的確認是開展會計核算的必要前提，然而在數(shù)據(jù)資源向數(shù)據(jù)資產(chǎn)轉(zhuǎn)化過程中，基于各種因素影響，數(shù)據(jù)類型多樣，在生產(chǎn)、取得、使用和交易過程中所涉及經(jīng)營權(quán)、所有權(quán)和持有權(quán)的劃分與確定較為困難，造成數(shù)據(jù)權(quán)屬確認方面的混亂，這成為數(shù)據(jù)資產(chǎn)入表之前首要解決的問題[4]。二是數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認和分類存在困難。在數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確認和分類方面，當前“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”作為二級科目進行核算，然而在實踐中，當數(shù)據(jù)資產(chǎn)滿足“企業(yè)使用”“日常持有，且最終目的是出售時”會造成科目選擇上的混亂。3.2數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值評估不精準一是數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值評估方法的局限。盡管《數(shù)據(jù)資產(chǎn)評估指導意見》為數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值評估指明了方向，但這并不意味著能夠適應所有場景下的資產(chǎn)評估，尤其是方法選擇上仍然存在困難。就成本法而言，主要基于數(shù)據(jù)制造、收集、存儲和處理的成本來實施價值評估，雖然能夠反映出數(shù)據(jù)產(chǎn)生的資源消耗，卻難以評估其商業(yè)價值和潛在收益，尤其是無法準確評估出收集成本和潛在收益的差距；就收益法而言，其通過數(shù)據(jù)在實際應用中產(chǎn)生的效益來評估價值，雖能準確反映數(shù)據(jù)實際使用價值，卻需要應用到復雜和量化模型，容易受到外部因素的干擾，且模型并不具備普適性，局限了收益法的廣泛應用；就市場法而言，目前缺乏成熟的數(shù)據(jù)交易市場，尤其是數(shù)據(jù)資產(chǎn)的交易價格存在較強的波動性，難以提供穩(wěn)定參考，使得該種方法的應用存在較大局限。二是缺乏價值評估的監(jiān)督機制。當前已經(jīng)存在一批數(shù)據(jù)資產(chǎn)的交易平臺和市場，但更多的數(shù)據(jù)資產(chǎn)是通過交易雙方自行確認，通過相應的合同條款進行約束，卻缺乏監(jiān)督部門的監(jiān)管，這會導致不合理定價滋生交易風險。三是數(shù)據(jù)資產(chǎn)初始計量缺乏清晰標準化界定。在初始計量環(huán)節(jié)，對于自行采購或者收集數(shù)據(jù)等方式獲得的數(shù)據(jù)資源，其核算原則是在研究階段的支出確認為損益，進入開發(fā)階段的，符合資本化條件的應當計入資產(chǎn)成本。然而在實踐中，數(shù)據(jù)資產(chǎn)類型和特征的差異導致數(shù)據(jù)資產(chǎn)投入無法在研究階段和開發(fā)階段得到清晰界定，很難將這一過程中產(chǎn)生的費用資本化或者費用化，削弱了初始成本核算的精準性[5]。四是后續(xù)計量存在困難。對于歸類為無形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，由于其在不同行業(yè)和不同應用場景下呈現(xiàn)出生命周期的多樣化，在缺乏數(shù)據(jù)資產(chǎn)生命周期確認標準的情況下，單純依靠主觀性分析數(shù)據(jù)市場活躍度以及市場需求前景很難準確確定數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用壽命，這就導致了數(shù)據(jù)資產(chǎn)壽命模糊性，削弱了后續(xù)資產(chǎn)攤銷的準確性。3.3數(shù)據(jù)資產(chǎn)信息披露不規(guī)范一是特殊處理情況的信息披露過少。如對數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行改造升級，并重新資本化入賬之后，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的賬面價值會增量疊加，無法精準計算被替換部分的資產(chǎn)價值，導致重新資本化的數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值屬于估計入賬，難以被精準計量。然而這種特殊情況卻未能在財務(wù)報表中進行詳細披露，容易讓投資者產(chǎn)生市場主體進行盈余操作的思想。二是缺乏標準化的信息披露框架。當前的暫行規(guī)定并未要求市場主體結(jié)合行業(yè)特征和數(shù)據(jù)特點以及核算差異等構(gòu)建立體式的信息披露體系，缺乏對數(shù)據(jù)權(quán)屬、計量原則和價值評估方法的披露框架，造成了信息不對稱和信息披露口徑的差異，無法讓財務(wù)報表使用者準確理解數(shù)據(jù)資產(chǎn)的真實價值。4提升企業(yè)數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計核算質(zhì)量的對策4.1科學確認數(shù)據(jù)資產(chǎn)權(quán)屬一是科學確認資產(chǎn)權(quán)屬。數(shù)據(jù)資產(chǎn)有別于其他資產(chǎn)，其權(quán)益可能歸屬于不同的實體，因此應當準確把控數(shù)據(jù)資產(chǎn)所有權(quán)、持有權(quán)、使用權(quán)和經(jīng)營權(quán)的概念與定義，通過對事項實質(zhì)的判斷分別確立數(shù)據(jù)的所有權(quán)、使用權(quán)和經(jīng)營支配權(quán)，在必要時，可以引入法律專家，結(jié)合法律條款和相關(guān)案例，精準確定數(shù)據(jù)權(quán)屬。同時，可以借鑒國際經(jīng)驗，采用區(qū)塊鏈技術(shù)實現(xiàn)在非完全信任環(huán)境下“三權(quán)”相分離的目標。二是精準實施數(shù)據(jù)資產(chǎn)的確認和分類。當數(shù)據(jù)資產(chǎn)滿足“企業(yè)使用”“日常持有，且最終目的是出售時”，企業(yè)應當根據(jù)數(shù)據(jù)資源背后的業(yè)務(wù)模式和商業(yè)實質(zhì)進行判斷，如企業(yè)的主營業(yè)務(wù)是開發(fā)數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行交易，最終目的為出售則應當計入“存貨”科目。4.2規(guī)范數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值評估和計量一是規(guī)范價值評估。市場主體應當根據(jù)數(shù)據(jù)來源和具體應用場景，將數(shù)據(jù)分為內(nèi)生數(shù)據(jù)和外生數(shù)據(jù)，其中前者指的是在生產(chǎn)運營中產(chǎn)生的一手數(shù)據(jù)，后者指的是混合外部數(shù)據(jù)的數(shù)據(jù)資源。應當參照市場主體的生命周期理論，選取數(shù)據(jù)資源交易的引入期、成熟期和衰退期，為數(shù)據(jù)資產(chǎn)的差異化價值評估奠定基礎(chǔ)。同時，要實施精準的價值評估。內(nèi)生數(shù)據(jù)需要經(jīng)過采集、清洗、建模、驗證等一系列程序才能成為資產(chǎn)，且涉及成本的歸集和分配，因此對于處于引入階段的內(nèi)生數(shù)據(jù)資產(chǎn)可以采取成本法計量；在市場的成長期和成熟期，此時市場較為成熟，宜采用更能反映資產(chǎn)公允價值的市場法。對于外生數(shù)據(jù)而言，由于較多來自于企業(yè)外部，因此，如果市場上存在與評估對象相似的資產(chǎn)，其交易價格可以作為評估對象價值的參考，那么適宜采用收益法進行價值評估。二是規(guī)范數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量。對于自行收集或者經(jīng)營過程中形成的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，企業(yè)可以參考無形資產(chǎn)的計量原則，如在數(shù)據(jù)的收集和研發(fā)階段，由于風險較高，存在較大的數(shù)據(jù)處理難度和不確定性，因此可以將該階段所發(fā)生的支出全部費用化處理；對于進行商業(yè)性生產(chǎn)或使用前，將數(shù)據(jù)資源應用于某項計劃或設(shè)計的階段可以將相關(guān)支出資本化處理。在后續(xù)計量階段，應當綜合考慮確定數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用壽命。對于存在明確法律規(guī)定和行業(yè)規(guī)范的應當據(jù)此確定數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用壽命；對于源于合同性權(quán)利的，如合同明確數(shù)據(jù)資產(chǎn)開發(fā)利用采用授權(quán)運營模式，約定了數(shù)據(jù)資產(chǎn)授權(quán)運營期限的，需在法律有效期限和合同有效期限的基礎(chǔ)上，按照“孰短原則”確定數(shù)據(jù)資產(chǎn)運營單位的數(shù)據(jù)資產(chǎn)收益期限；對于缺乏法律與合同作為判斷依據(jù)的，應當根據(jù)數(shù)據(jù)更新?lián)Q代的速度以及市場需求的變動，在必要時可以邀請相關(guān)專家的參與進行驗證和評估，確定數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用壽命。4.3規(guī)范數(shù)據(jù)資產(chǎn)的信息披露一是搭建規(guī)范的信息披露框架。有關(guān)部門應當盡快出臺數(shù)據(jù)資產(chǎn)的信息披露框架，分門別類建立無形資產(chǎn)、存貨等性質(zhì)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的信息披露程序，統(tǒng)一行業(yè)信息披露口徑，豐富信息披露內(nèi)容，保證信息披露的規(guī)范性、完整性和及時性。二是充分披露數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特殊交易事項。對于權(quán)屬較難確認的數(shù)據(jù)資產(chǎn)、難以精準劃分研究階段和開發(fā)階段的數(shù)據(jù)資產(chǎn)、關(guān)聯(lián)交易頻繁的數(shù)據(jù)資產(chǎn)、存在核算差異的無形資產(chǎn)等，都應當在報表附注中采用文本信息披露交易的實質(zhì)以及管理人員作出的職業(yè)判斷