中國特色管理會計體系構(gòu)建研究.doc

中國特色管理會計體系構(gòu)建研究 東南大學蔡佳麗安徽財經(jīng)大學朱兆珍吳應宇 【摘要】管理會計改革成為當下會計改革的主旋律，構(gòu)建與我國社會主義市場經(jīng)濟體制相適應的管理會計體系顯得十分緊迫。本文分析了我國管理會計理論與實務研究現(xiàn)狀及發(fā)展中的問題，對如何構(gòu)建中國特色管理會計體系提出了相關建議。以期為我國管理會計體系建設提供參考。 【關鍵詞】管理會計理論與實務管理會計體系 本文系安徽財經(jīng)大學科學研究基金資助項目研究成果，項目編號：ACKY1422。 管理會計是旨在提高企業(yè)經(jīng)濟效益，并通過一系列專門方法，利用財務會計提供的資料及其他資料進行加工、和報告，使企業(yè)管理人員對各項經(jīng)濟活動進行規(guī)劃與控制，幫助決策者作出各種專門決策的會計分支。管理會計在企業(yè)的財務管理活動中正在起到越來越重要的作用，是企業(yè)戰(zhàn)略、業(yè)務、財務一體化最有效的管理方法體系。 一、管理會計起源及發(fā)展 （一）管理會計起源 “管理會計”1922年由美國的圭因斯坦提出，之后經(jīng)歷了“執(zhí)行管理會計”“決策管理會計”“戰(zhàn)略管理會計”階段，從最開始以追求“效率”為主演變?yōu)橐宰非蟆靶б妗睘橹?，強調(diào)先把事情做對，再把事情最好。西方管理會計體系建立的轉(zhuǎn)折點為20世紀80年代，卡普蘭（1984）指出管理會計理論與實踐嚴重脫節(jié)，在相關性的消失：管理會計的興衰一書中指出當時的管理會計體系存在很大危機，管理會計信息失去了決策的相關性。隨后管理會計研究發(fā)生了實質(zhì)性的變化，形成了以“作業(yè)成本”為核心的時代。西方管理會計沿著以戰(zhàn)略為核心，以價值增值為目標的方向發(fā)展，已經(jīng)形成了一套較為完善的管理會計體系。 （二）我國管理會計發(fā)展 中國的管理會計實踐可追溯到上世紀50年代計劃經(jīng)濟時期的班組核算和60年代的資金成本歸口分級。70年代末開始，在建立、完善和深化各種形式經(jīng)濟責任制的同時，將廠內(nèi)經(jīng)濟核算納入經(jīng)濟責任制。到80與90年代，在經(jīng)濟責任制、經(jīng)營承包責任制下，內(nèi)部經(jīng)濟核算、責任會計被企業(yè)廣泛采用。但當時企業(yè)應用的管理會計內(nèi)容狹隘，沒有覆蓋到整個企業(yè)的各個組成部分，且不同于當時西方的管理會計。此外，企業(yè)的生產(chǎn)目標由國家主導而非市場配置，其發(fā)展并不納入主流。劉小明等（1998）認為，中國實務與西方實務存在很多不同之處，尤其是西方的責任會計比中國的責任會計內(nèi)容更為寬泛，而且在計劃經(jīng)濟下的管理會計遠沒有達到其應有的完善程度。中國真正的管理會計研究起步于上世紀80年代末，隨著西方管理會計理念和工具的引入，管理會計的理論和實踐得到了較大發(fā)展。然而我國的管理會計無論是在理論研究還是實踐應用方面，都同發(fā)達國家有很大的差距。 xx年1月27日，財政部發(fā)布了關于全面推進管理會計體系建設的指導意見征求意見稿，提出建立規(guī)范統(tǒng)一的管理會計標準，形成基本準則、應用指南、案例庫一體化的的管理會計體系。指導意見于同年11月14日正式發(fā)布，將建立與我國社會主義市場經(jīng)濟體制相適應的管理會計體系為目標，預示著我國會計體系“升級”，管理會計改革成為當下會計改革的主旋律。在此之前，我國財務會計具體準則已經(jīng)較為完善，實質(zhì)性趨同轉(zhuǎn)向持續(xù)性趨同，會計領域政策制定的重點都在財務會計、審計以及財務報告方面，必須加快管理會計改革的步伐。指導意見的發(fā)布，是我國會計政策史上的轉(zhuǎn)折點。建立科學先進的管理會計體系關乎整個會計體系的重大轉(zhuǎn)型，有利于我國在國際化競爭中取得決定性的優(yōu)勢。因此，探討我國目前管理會計理論與實踐現(xiàn)狀以及如何構(gòu)建中國特色管理會計體系十分必要。 二、我國管理會計理論與實踐現(xiàn)狀 （一）我國管理會計實踐探索 我國管理會計的發(fā)展有兩個關鍵的轉(zhuǎn)折點，一是1978年的改革開放政策，二是1997年多種所有制經(jīng)濟共同發(fā)展提出后，股份制公司成為眾多國企的轉(zhuǎn)型方向，上市公司數(shù)量迅速增加。從建國至改革開放期間，我國遵循的是蘇聯(lián)會計模式（楊時展,1998），對管理會計進行研究的文獻較少（杜榮瑞,xx）。改革開放使我國從以計劃經(jīng)濟為主轉(zhuǎn)向發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟，之后經(jīng)歷了利潤留成、盈虧包干、承包經(jīng)營責任制、股份制改造和現(xiàn)代企業(yè)制度試點等改革（林萬祥,xx）。在這個時期，我國建立了以內(nèi)部經(jīng)濟責任制為基礎的責任會計體系，責任會計成為主流的研究方向。企業(yè)管理會計實踐取得了較大的發(fā)展，最引人注目的當屬邯鋼公司。邯鄲鋼鐵采用了模擬市場核算、倒推單元成本、實行成本否決、全員成本管理等先進的管理會計方法，公司業(yè)績實現(xiàn)了飛躍式增長。20世紀90年代，出現(xiàn)了較多關于管理會計實務的調(diào)查研究（馮巧根,1997;南京大學國際會計系課題組,1997），研究表明與財務會計有強相關性的一些方法如本量利分析、責任會計等已經(jīng)得到了廣泛應用，但管理會計技術尚未得到企業(yè)高管重視（孟凡利,1997）。 1997年開始，我國股份公司數(shù)量不斷增加，在市場經(jīng)濟中的作用也漸漸突出。所有權與經(jīng)營權的制衡使企業(yè)更多地關注企業(yè)的經(jīng)營管理與業(yè)績提升，西方“現(xiàn)代”管理會計在中國的應用逐漸增加。成本性態(tài)分析、作業(yè)成本、社會責任、生命周期成本法、目標成本法等各種管理會計方法在企業(yè)中都得到了廣泛應用。周齊武等于xx年展開了管理會計實務的獨立調(diào)查，發(fā)現(xiàn)近40%的公司采用了平衡計分卡。胡玉明（xx）提出以平衡計分卡為基礎，構(gòu)建基于可持續(xù)發(fā)展的管理會計基本框架。 （二）我國管理會計理論研究 雖然近三十多年我國的管理會計理論與實務都取得了較大的發(fā)展，但到目前我國的管理會計仍局限于技術層面和內(nèi)部成本管理方面，處于以提升效率與效果為目標的階段。學術研究中存在以介紹性的文章為主、缺乏理論性、缺乏與實踐結(jié)合、研究過程不夠細致的特點。潘飛等（xx）認為，我國的管理會計研究明顯滯后于實務，多年來管理會計研究基本上是大量地介紹國外管理會計，而真正有價值的具有中國特色的管理會計研究并不多見。管理會計研究不成體系，效果不明顯。 從研究方法看，我國管理會計相關研究中，分析性研究較多（李志文，xx），實證研究與經(jīng)驗研究（包括實地研究、調(diào)查研究和實驗研究）較少。已有研究中，經(jīng)驗研究數(shù)量少，且科學性研究設計和方法不足。 三、我國管理會計體系建設影響因素 （一）企業(yè)對管理會計缺乏重視 管理會計側(cè)重于為管理服務的功能，而不僅只是確認、計量、記錄、報告的一系列規(guī)則化的過程。由于過去會計實踐主要以財務會計為主，企業(yè)的管理層和財務人員的觀念仍局限于傳統(tǒng)的做法，管理意識薄弱。我國目前的管理會計實踐屬于政策導向，行政是主要推動力，企業(yè)對管理會計的應用缺乏主導性。主要原因是企業(yè)管理層、財務人員對管理會計不夠重視，沒有意識到科學的管理會計體系對企業(yè)管理、價值提升、核心競爭力的構(gòu)建的重要作用，因此僅將管理會計工具作為財務會計的補充。 （二）管理會計對財務會計系統(tǒng)依賴 王立彥，張瑩銀（2000）指出多數(shù)公司的會計信息系統(tǒng)都只是為財務會計而非管理會計服務。我國目前的管理會計決策依賴于財會會計系統(tǒng)，而財務會計系統(tǒng)是通過收集歷史信息為信息使用者提供分析決策的依據(jù)，屬于事后控制，反應遲緩，導致目前的管理會計方法缺乏及時性、準確性和有用性。 （三）管理會計人才缺乏 我國一般會計人員總體素質(zhì)比較低，專業(yè)知識結(jié)構(gòu)局限于財務會計，對管理會計及作用缺乏整體認識，使得企業(yè)對本量利分析、標準成本、轉(zhuǎn)移定價等管理會計工具的應用僅僅停留于形式，無法從企業(yè)戰(zhàn)略決策層面為企業(yè)內(nèi)部服務。以編制財務報表為最終目的的觀念仍普遍存在，財務人員被動地接受信息并進行機械地加工處理，缺乏參與到企業(yè)管理過程、為管理層提供關鍵決策信息的意識。 （四）管理會計實踐總結(jié)不足 管理會計的發(fā)展與實踐與社會經(jīng)濟環(huán)境緊密聯(lián)系，社會環(huán)境的變化會影響企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、產(chǎn)權結(jié)構(gòu)的變化，進而影響管理會計實務。我國當前管理會計研究仍然處于引進西方的最新研究成果的階段，照搬式的引入難以與我國特色的經(jīng)濟背景相適應。目前我國有部分企業(yè)在一些具體的管理會計方法實踐中取得了很多成果，但我國管理會計缺乏對實務的綜合和提煉。此外，企業(yè)對管理會計方法、技術、工具的應用缺乏系統(tǒng)觀，管理會計人員的思維狹隘，局限于細節(jié)而忽略整體，無法從戰(zhàn)略的高度把握企業(yè)經(jīng)營管理全局。 四、我國管理會計體系建設對策 （一）加強管理會計政策引導 構(gòu)建中國特色管理會計體系最重要的是提高社會、政府、企業(yè)各方對管理會計的重視。目前我國已經(jīng)頒布了指導意見，后續(xù)也將出臺管理會計基本指引、應用指引、案例標準的管理會計指引體系，提高了社會對管理會計的關注度。我國缺乏如管理會計協(xié)會類似機構(gòu)，由政府部門建立管理會計指引體系是正確的選擇。另外，企事業(yè)單位的會計人員應該跳出財務會計的思維，主動為決策者提供有用的信息，參與到企業(yè)經(jīng)營管理決策中。企業(yè)經(jīng)營決策者對管理會計的重視程度對管理會計的普及起到至關重要的作用，決策者應加深對管理會計的認識。 （二）構(gòu)建有中國特色的管理會計體系 我國在借鑒西方先進管理會計思想時應該注意本土化，構(gòu)建切實可行、易于理解、有中國特色的管理會計體系。管理會計建設過程中，政府發(fā)揮著主導作用。政府通過法律法規(guī)的制定、產(chǎn)權性質(zhì)影響著企業(yè)管理會計實踐。我國目前國有控股占主導地位，金融體制、價格體制尚不完善。國有控股的主導可能會抑制企業(yè)管理者尋求改進經(jīng)營績效方法的積極性。政府應適當引導，充分發(fā)揮市場經(jīng)濟的主導作用。堅持可持續(xù)發(fā)展、以企業(yè)核心競爭力的提升與價值創(chuàng)造為目標，重視全面價值鏈分析，持續(xù)改善、優(yōu)化價值鏈，實現(xiàn)企業(yè)價值增值。此外，還應時刻關注管理會計學科前沿，與時俱進，適應知識經(jīng)濟時代的要求。要針對企業(yè)、行政事業(yè)單位制定有區(qū)別的準則，對不同性質(zhì)、不同行業(yè)、不同規(guī)模、不同發(fā)展階段的企業(yè)提供不同的操作指南，形成有中國特色的管理會計報告體系。 （三）重視管理會計經(jīng)驗研究 經(jīng)驗研究通過深入企業(yè)內(nèi)部調(diào)研或觀察，可以檢驗管理會計在企業(yè)中的實際應用狀況并能對癥下藥，針對性地提出解決方案。實踐研究方法在國外比較成熟，我國未來研究應該學習借鑒，更多地深入企業(yè)內(nèi)部調(diào)研，總結(jié)提煉出有參考價值的經(jīng)驗。以理論研究帶動實踐，又通過實踐反過來完善理論體系。 （四）加快管理會計人才培養(yǎng) 重視人才培養(yǎng)。中國迫切需要構(gòu)建管理會計人才能力框架，完善管理會計人才評價體系。目前高校在培養(yǎng)會計人才時更注重財務會計知識，對管理會計的教學以理論為主，缺乏實際操作和案例教學。要適應未來會計發(fā)展方向，在教學時必須將理論結(jié)合實踐，對實踐中已有的典型成功案例系統(tǒng)總結(jié)，采用最先進的課程資料。將管理會計與其它學科（經(jīng)濟學、心理學）融合更有利于實踐，一門新的學科的創(chuàng)立不僅要有本學科中一些新的因素的成長，還要有相鄰學科的配合和它賴以形成理論與實踐基礎的條件（余緒纓，1983）。 （五）構(gòu)建管理會計信息系統(tǒng) 目前企業(yè)的會計信息系統(tǒng)主要為財務會計服務，信息多反映過去交易事項，不利于進行事前事中決策。財務會計處理的是企業(yè)價值的歷史信息，而管理會計則是企業(yè)未來價值的提升。內(nèi)部管理者所需的信息更詳盡、及時，涵蓋業(yè)績評價、全面預算管理、預算分析、成本控制、風險管理與內(nèi)部控制等各個方面，不僅需要財務信息，還需要市場、顧客、業(yè)務流程、人力資源等各類信息，而依賴于財務會計系統(tǒng)遠不能滿足決策層的管理需要。企業(yè)要建立以企業(yè)價值鏈為主線、價值活動為對象組建的戰(zhàn)略管理會計信息系統(tǒng)，才能有效支持企業(yè)戰(zhàn)略管理活動。 五、結(jié)論 隨著指導意見的出臺，中國即將迎來管理會計發(fā)展的繁榮時期，企業(yè)管理者采用有益的管理會計實務以增強企業(yè)市場競爭力的積極性也相應提高。應該充分認識我國目前管理會計的理論和實務現(xiàn)狀，克服存在的阻礙，加快發(fā)展中國特色管理會計，建立