新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講座20 企業(yè)合并

1、2021年5月24日1 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2020號(hào)號(hào) 企業(yè)合并企業(yè)合并 2021年5月24日2 2021年5月24日3 2021年5月24日4 合并方式合并方式 購(gòu)買方購(gòu)買方 被購(gòu)買方被購(gòu)買方 （合并方）（合并方） （被合并方）（被合并方） 吸收合并吸收合并 取得對(duì)方資產(chǎn)取得對(duì)方資產(chǎn) 解散解散 并承擔(dān)負(fù)債并承擔(dān)負(fù)債 新設(shè)合并新設(shè)合并 由新成立企業(yè)由新成立企業(yè) 參與合并各參與合并各 持有參與合并持有參與合并 方均解散方均解散 各方資產(chǎn)負(fù)債各方資產(chǎn)負(fù)債 控股合并控股合并 取得控制權(quán)取得控制權(quán) 保持獨(dú)立保持獨(dú)立 體現(xiàn)為長(zhǎng)期股權(quán)體現(xiàn)為長(zhǎng)期股權(quán) 成為子公司成為子公司 投資投資 2021年5月

2、24日5 2021年5月24日6 2021年5月24日7 2021年5月24日8 2021年5月24日9 非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并參與合并的各參與合并的各 方在合并前后方在合并前后不屬于同一方或相同的多方不屬于同一方或相同的多方 最終控制的最終控制的情況下進(jìn)行的合并。情況下進(jìn)行的合并。 特點(diǎn)：特點(diǎn)： 非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進(jìn)行的合并 以市價(jià)為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理以市價(jià)為基礎(chǔ)，交易作價(jià)相對(duì)公平合理 2021年5月24日10 2021年5月24日11 2021年5月24日12 在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán) 益賬面價(jià)值

3、的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始 投資成本。投資成本。 2021年5月24日13 2021年5月24日14 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 （取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額）（取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額） 資本公積資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià) （差額）（差額） 盈余公積盈余公積 （“資本公積資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià)”不足沖減的差額不足沖減的差額 ） 利潤(rùn)分配利潤(rùn)分配未分配利潤(rùn)未分配利潤(rùn) 貸：銀行存款等貸：銀行存款等 （支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值）（支付的合并對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值） ( (或資本公積或資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià)) ) 2021年5月24日15

4、 【例題】甲公司和乙公司同為【例題】甲公司和乙公司同為a a集團(tuán)的子公司，集團(tuán)的子公司， 20072007年年6 6月月1 1日，甲公司以銀行存款取得乙公司日，甲公司以銀行存款取得乙公司 持有的持有的b b公司公司80%80%的股權(quán)，同日的股權(quán)，同日b b公司所有者權(quán)公司所有者權(quán) 益的賬面價(jià)值為益的賬面價(jià)值為1000010000萬(wàn)元。萬(wàn)元。 （1 1）若甲公司支付銀行存款）若甲公司支付銀行存款71007100萬(wàn)元萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資80008000 貸：銀行存款貸：銀行存款71007100 資本公積資本公積資本溢價(jià)資本溢價(jià) 900900 2021年5月24日16 （2 2）若

5、甲公司支付銀行存款）若甲公司支付銀行存款90009000萬(wàn)元萬(wàn)元 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資80008000 資本公積資本公積資本溢價(jià)資本溢價(jià)10001000 貸：銀行存款貸：銀行存款 90009000 如資本公積不足沖減，沖減留存收如資本公積不足沖減，沖減留存收 益益 2021年5月24日17 【例題】甲公司【例題】甲公司20072007年年4 4月月1 1日與乙公司原投資日與乙公司原投資 者者a a公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙公司屬于同一控制下公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙公司屬于同一控制下 的公司。甲公司以存貨換取的公司。甲公司以存貨換取a a持有的乙公司股權(quán)，持有的乙公司股權(quán)， 20072

6、007年年7 7月月1 1日合并日乙公司所有者權(quán)益帳面價(jià)值為日合并日乙公司所有者權(quán)益帳面價(jià)值為 800800萬(wàn)元萬(wàn)元, ,可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為880880萬(wàn)元，甲公萬(wàn)元，甲公 司取得司取得70%70%的股份。甲公司投出存貨的公允價(jià)值為的股份。甲公司投出存貨的公允價(jià)值為 500500萬(wàn)元，增值稅萬(wàn)元，增值稅8585萬(wàn)元，賬面成本萬(wàn)元，賬面成本400400萬(wàn)元。會(huì)計(jì)萬(wàn)元。會(huì)計(jì) 處理如下：處理如下： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資560560 貸：庫(kù)存商品貸：庫(kù)存商品 400400 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅 （銷項(xiàng)稅額）（銷項(xiàng)稅額） 8585 資本公積資本公積股

7、本溢價(jià)股本溢價(jià) 7575 2021年5月24日18 2021年5月24日19 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 （取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額）（取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額） 應(yīng)收股利應(yīng)收股利 （應(yīng)享有被投資單位已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)（應(yīng)享有被投資單位已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn) 金股利）金股利） 貸：股本等貸：股本等 （發(fā)行權(quán)益性證券的面值）（發(fā)行權(quán)益性證券的面值） 資本公積資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià) （差額）（差額） 如為借方差額同上。如為借方差額同上。 2021年5月24日20 【例題】甲公司和乙公司同為【例題】甲公司和乙公司同為a a集團(tuán)的子集團(tuán)的子 公司，公司，20072007年年

8、8 8月月1 1日甲公司發(fā)行日甲公司發(fā)行600600萬(wàn)股普萬(wàn)股普 通股（每股面值通股（每股面值1 1元）作為對(duì)價(jià)取得元）作為對(duì)價(jià)取得b b公司持公司持 有的有的乙公司乙公司60%60%的股權(quán)，同日乙企業(yè)賬面凈資的股權(quán)，同日乙企業(yè)賬面凈資 產(chǎn)總額為產(chǎn)總額為13001300萬(wàn)元。萬(wàn)元。 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資780 780 （1300130060%60%） 貸：股本貸：股本600600 資本公積資本公積-股本溢價(jià)股本溢價(jià)180180 2021年5月24日21 2021年5月24日22 2021年5月24日23 2021年5月24日24 2021年5月24日25 2021年5月24日26

9、2021年5月24日27 2021年5月24日28 例例 甲公司和乙公司為同一集團(tuán)內(nèi)兩家甲公司和乙公司為同一集團(tuán)內(nèi)兩家 全資子公司。全資子公司。20208 8年年6 6月月3030日，甲公司以日，甲公司以 無(wú)形資產(chǎn)作為合并對(duì)價(jià)對(duì)乙公司進(jìn)行吸收無(wú)形資產(chǎn)作為合并對(duì)價(jià)對(duì)乙公司進(jìn)行吸收 合并，并于當(dāng)日取得乙公司凈資產(chǎn)。甲公合并，并于當(dāng)日取得乙公司凈資產(chǎn)。甲公 司以無(wú)形資產(chǎn)帳面價(jià)值為司以無(wú)形資產(chǎn)帳面價(jià)值為51005100萬(wàn)元，公允萬(wàn)元，公允 價(jià)值為價(jià)值為60006000萬(wàn)元。假定甲公司與乙公司在萬(wàn)元。假定甲公司與乙公司在 合并前采用的會(huì)計(jì)政策相同。當(dāng)日，甲公合并前采用的會(huì)計(jì)政策相同。當(dāng)日，甲公 司、乙公

10、司資產(chǎn)、負(fù)債情況如下表所示。司、乙公司資產(chǎn)、負(fù)債情況如下表所示。 2021年5月24日29 資產(chǎn)負(fù)債表（簡(jiǎn)表）資產(chǎn)負(fù)債表（簡(jiǎn)表） 20208 8年年6 6月月3030日日 單位：萬(wàn)元單位：萬(wàn)元 甲公司甲公司乙公司乙公司 賬面價(jià)值賬面價(jià)值賬面價(jià)值賬面價(jià)值公允價(jià)值公允價(jià)值 資產(chǎn)：資產(chǎn)： 貨幣資金貨幣資金41004100500500500500 存貨存貨62006200200200400400 應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款200020002000200020002000 長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資400040002100210035003500 2021年5月24日30 固定資產(chǎn)：固定資產(chǎn)： 固定資產(chǎn)原價(jià)固定資產(chǎn)

11、原價(jià)15000150004000400045004500 減：累計(jì)折舊減：累計(jì)折舊30003000100010000 0 固定資產(chǎn)凈值固定資產(chǎn)凈值120001200030003000 無(wú)形資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn)9500950050050015001500 商譽(yù)商譽(yù)0 00 00 0 資產(chǎn)總計(jì)資產(chǎn)總計(jì)3780037800830083001240012400 2021年5月24日31 負(fù)債和所有者權(quán)益：負(fù)債和所有者權(quán)益： 短期借款短期借款200020002200220022002200 應(yīng)付賬款應(yīng)付賬款40004000600600600600 負(fù)債合計(jì)負(fù)債合計(jì)600060002800280028002800

12、 股本股本180001800025002500 資本公積資本公積5000500015001500 盈余公積盈余公積40004000500500 未分配利潤(rùn)未分配利潤(rùn)4800480010001000 所有者權(quán)益合計(jì)所有者權(quán)益合計(jì)31800318005500550096009600 負(fù)債和所有者權(quán)益負(fù)債和所有者權(quán)益 總計(jì)總計(jì) 378003780083008300 2021年5月24日32 借：貨幣資金借：貨幣資金 500500 庫(kù)存商品（存貨）庫(kù)存商品（存貨） 200200 應(yīng)收賬款應(yīng)收賬款 20002000 長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)期股權(quán)投資 21002100 固定資產(chǎn)固定資產(chǎn) 30003000 無(wú)形資產(chǎn)

13、無(wú)形資產(chǎn) 500500 貸：短期借款貸：短期借款 22002200 應(yīng)付賬款應(yīng)付賬款 600600 無(wú)形資產(chǎn)無(wú)形資產(chǎn) 51005100 資本公積資本公積股本溢價(jià)股本溢價(jià) 400400 2021年5月24日33 2021年5月24日34 2021年5月24日35 2021年5月24日36 2021年5月24日37 2021年5月24日38 2021年5月24日39 2021年5月24日40 2021年5月24日41 2021年5月24日42 (1) (1)以現(xiàn)金作為合并對(duì)價(jià)的以現(xiàn)金作為合并對(duì)價(jià)的 合并成本合并成本= =支付的價(jià)款支付的價(jià)款+ +各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借

14、：長(zhǎng)期股權(quán)投資 （購(gòu)買日的合并成本）（購(gòu)買日的合并成本） 貸：銀行存款貸：銀行存款 2021年5月24日43 (2)(2)以固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等作為合并對(duì)價(jià)以固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等作為合并對(duì)價(jià) 的的 合并成本合并成本= =購(gòu)買方付出的資產(chǎn)公允價(jià)值購(gòu)買方付出的資產(chǎn)公允價(jià)值+ +各各 項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用 【例題】【例題】20072007年年1 1月月1 1日，甲公司以一日，甲公司以一 臺(tái)固定資產(chǎn)和銀行存款臺(tái)固定資產(chǎn)和銀行存款200200萬(wàn)元取得乙公司萬(wàn)元取得乙公司 持有的持有的a a公司公司60%60%的股權(quán)（甲公司和乙公司的股權(quán)（甲公司和乙公司 不屬于同一控制的兩個(gè)公司），該固定資不屬于

15、同一控制的兩個(gè)公司），該固定資 產(chǎn)的賬面原價(jià)為產(chǎn)的賬面原價(jià)為80008000萬(wàn)元，已計(jì)提累計(jì)折萬(wàn)元，已計(jì)提累計(jì)折 舊舊500500萬(wàn)元，已計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備萬(wàn)元，已計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200200 萬(wàn)元，公允價(jià)值為萬(wàn)元，公允價(jià)值為76007600萬(wàn)元。不考慮其他萬(wàn)元。不考慮其他 相關(guān)稅費(fèi)。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下：相關(guān)稅費(fèi)。甲公司的會(huì)計(jì)處理如下： 2021年5月24日44 借：固定資產(chǎn)清理借：固定資產(chǎn)清理73007300 累計(jì)折舊累計(jì)折舊500500 固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200200 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)80008000 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資78007800（200+

16、7600200+7600） 貸：固定資產(chǎn)清理貸：固定資產(chǎn)清理73007300 銀行存款銀行存款200200 營(yíng)業(yè)外收入營(yíng)業(yè)外收入300300 2021年5月24日45 【例題】【例題】20072007年年5 5月月1 1日，甲公司以一項(xiàng)專利日，甲公司以一項(xiàng)專利 權(quán)和銀行存款權(quán)和銀行存款200200萬(wàn)元取得丙公司持有的萬(wàn)元取得丙公司持有的b b公公 司（甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個(gè)司（甲公司和丙公司不屬于同一控制的兩個(gè) 公司）公司）70%70%的股權(quán)的股權(quán), , 該專利權(quán)的賬面原價(jià)為該專利權(quán)的賬面原價(jià)為 50005000萬(wàn)元，已計(jì)提累計(jì)攤銷萬(wàn)元，已計(jì)提累計(jì)攤銷600600萬(wàn)元，已計(jì)萬(wàn)元，已

17、計(jì) 提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200200萬(wàn)元，公允價(jià)值為萬(wàn)元，公允價(jià)值為 40004000萬(wàn)元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。甲公司的萬(wàn)元。不考慮其他相關(guān)稅費(fèi)。甲公司的 會(huì)計(jì)處理如下：會(huì)計(jì)處理如下： 2021年5月24日46 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資42004200（200+4000200+4000） 累計(jì)攤銷累計(jì)攤銷600600 無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備200200 營(yíng)業(yè)外支出營(yíng)業(yè)外支出200200 貸：無(wú)形資產(chǎn)貸：無(wú)形資產(chǎn)50005000 銀行存款銀行存款200200 2021年5月24日47 (3) (3) 以存貨作為合并對(duì)價(jià)的以存貨作為合并對(duì)價(jià)的 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：

18、長(zhǎng)期股權(quán)投資 （購(gòu)買日的合并成本）（購(gòu)買日的合并成本） 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 （庫(kù)存商品的公允價(jià)值）（庫(kù)存商品的公允價(jià)值） 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 同時(shí)：同時(shí)： 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 貸：庫(kù)存商品貸：庫(kù)存商品 2021年5月24日48 【例題】甲公司【例題】甲公司20072007年年4 4月月1 1日與乙公司原投資日與乙公司原投資 者者a a公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙公司不屬于同一控公司簽訂協(xié)議，甲公司和乙公司不屬于同一控 制下的公司。甲公司以存貨和承擔(dān)制下的公司。甲公司以存貨和承擔(dān)a a公司的短期還公司的短

19、期還 貸款義務(wù)換取貸款義務(wù)換取a a持有的乙公司股權(quán)，持有的乙公司股權(quán)，20072007年年7 7月月1 1日日 合并日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為合并日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為10001000萬(wàn)元，萬(wàn)元， 甲公司取得甲公司取得70%70%的份額。甲公司投出存貨的公允價(jià)的份額。甲公司投出存貨的公允價(jià) 值為值為500500萬(wàn)元，增值稅萬(wàn)元，增值稅8585萬(wàn)元，賬面成本萬(wàn)元，賬面成本400400萬(wàn)元，萬(wàn)元， 承擔(dān)歸還貸款義務(wù)承擔(dān)歸還貸款義務(wù)200200萬(wàn)元。會(huì)計(jì)處理如下：萬(wàn)元。會(huì)計(jì)處理如下： 2021年5月24日49 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資785785 貸：短期借款貸：短期借款200

20、200 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入主營(yíng)業(yè)務(wù)收入500500 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅 （銷項(xiàng)稅額）（銷項(xiàng)稅額）8585 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本400400 貸：庫(kù)存商品貸：庫(kù)存商品400400 注：合并成本注：合并成本=500+85+200=785=500+85+200=785萬(wàn)元。萬(wàn)元。 4. 4. 發(fā)行的權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的發(fā)行的權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的 合并成本合并成本= =發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值+ +各項(xiàng)各項(xiàng) 直接相關(guān)費(fèi)用直接相關(guān)費(fèi)用 2021年5月24日50 2021年5月24日51 2021年5月24日52 2021年5月24日53 202

21、1年5月24日54 2021年5月24日55 （1 1）購(gòu)買日）購(gòu)買日a a公司首先應(yīng)確認(rèn)取得的對(duì)公司首先應(yīng)確認(rèn)取得的對(duì)b b公司的公司的 投資投資 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 3500035000 貸：銀行存款等貸：銀行存款等 3500035000 （2 2）計(jì)算達(dá)到企業(yè)合并時(shí)點(diǎn)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)）計(jì)算達(dá)到企業(yè)合并時(shí)點(diǎn)應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù) 原持有原持有10%10%股份應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)股份應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù) =8000-65000=8000-6500010%=150010%=1500萬(wàn)元萬(wàn)元 進(jìn)一步取得進(jìn)一步取得50%50%股份應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)股份應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù) =35000-68000=35000-6800050%=100050%=1000萬(wàn)元萬(wàn)元 合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù) =1500+1000=2500=1500+1000=2500萬(wàn)元萬(wàn)元 2021年5月24日56 （3 3）資產(chǎn)增值的處理）資產(chǎn)增值的處理 原持有原持有10%10%股份