淺論我國的審計模式

1、%NANCHANG INSTITUTE OF TECHNOLOGY畢業(yè)論文題 目：淺論我國的審計模式系 別：經(jīng)濟系專 業(yè)：會計姓 名:黃華棣班 級：2006級1班學(xué) 號：2006011636 指導(dǎo)教師：謝愛萍二零零九年六月摘要審計模式是審計理論和實務(wù)中的重要問題，在審計發(fā)展的歷史長河中，依次出現(xiàn)了賬 項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計和風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫛ｋS著人類步入21世紀，世界經(jīng)濟的急劇變 化，企業(yè)與外界環(huán)境的聯(lián)系加強，具有內(nèi)向性特點的審計模式，其局限性日益明顯，并且 接連的財務(wù)報表舞弊案件，也給審計職業(yè)界帶來了巨大的壓力。本文通過對審計模式的概 述，以及具體審計模式的審計環(huán)境、審計目標、審計風(fēng)險模型的比

2、較分析，提出我國應(yīng)引 入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟顚崿F(xiàn)制度基礎(chǔ)審計模式的創(chuàng)新，對其在我國應(yīng)用必要性與優(yōu)越性進行 探討。關(guān)鍵詞：審計模式制度基礎(chǔ)審計風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲婣bstractAudit model is the theoiy and practice of the audit of the unportant problems ui the audit lustoiy of development, followed by emergence of accounts based on the audits the system based on audit and lisk-onented audi匸

3、With the human into the 21st centiny, dramatic changes in the world economy, busmess enviromnent, contact with the outside world to strengthen, with the chaiactenstics of the audit to the model, its limitations become incfeasingly clear that the financial statements and a series of fraud cases, but

4、also to the audit with professional commumty to the tiemendous pressure. In tlus papei; an oveiview of the audit model, as well as the audit mode envuomnent, audit objectives, audit lisk model of comparative analysis, the duection of our audit should be introduced to the concept of risk-based audit

5、model to achieve system innovation, the need foi its application m China and to explore the advantagesKey words: Audit mode;System-based audit:Risk-based audit摘要IABSTRACTII第一章審計模式的概述11. 1審計模式的概念11.2審計模式的演進1第二章具體審計模式的分析32.1賬項基礎(chǔ)審計模式32. 1.1賬項基礎(chǔ)審計的審計環(huán)境與審計目標32. 1. 2賬項基礎(chǔ)審計的審計方法32. 1. 3賬項基礎(chǔ)審計的審計風(fēng)險模型32. 1.4

6、賬項基礎(chǔ)審計模式的缺陷32. 2制度基礎(chǔ)審計模式42.2.1制度基礎(chǔ)審計的審計環(huán)境與審計目標42. 2. 2制度基礎(chǔ)審計的審計方法42.2.3制度基礎(chǔ)審計的審計風(fēng)險模型52. 2. 4制度基礎(chǔ)審計模式的缺陷52.3風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?2.3.1風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶徲嫮h(huán)境與審計目標62. 3. 2風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶徲嫹椒?2. 3. 3風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶徲嬶L(fēng)險模型72.3.4風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷娜毕?第三章我國引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降姆治?3.1我國引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷臍v史必然性93.2風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬?yōu)勢性93.2.1風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙谧R別財務(wù)舞弊的優(yōu)勢93.2.2風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙诂F(xiàn)代企業(yè)中的優(yōu)勢10結(jié)束語12參考文獻1

7、3致謝14第一章審計模式的概述1.1審計模式的概念模式，在辭海中將其定義為“一般指可以作為范本、模本、變本的式樣，作為術(shù) 語時，在不同的學(xué)科有不同的含義，在社會學(xué)中是研究自然現(xiàn)象或社會現(xiàn)象的理論圖式和 解釋方案”。審計模式是人們在社會審計活動中，通過對環(huán)境的觀察、分析和研究，總結(jié) 出審計現(xiàn)象的一系列基本特征，并對這些基本特征作綜合表述與反映，且將其組織起來構(gòu) 成一個有機整體，從而形成的抽象化、典型化的理論圖式或模型。1. 2審計模式的演進按歷史順序，審計模式經(jīng)歷了三個階段，由此形成三種審計模式，即賬項基礎(chǔ)審計 模式、制度基礎(chǔ)審計模式和風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ健?. 2.1賬項基礎(chǔ)審計模式賬項導(dǎo)向?qū)徲嬕?/p>

8、稱“賬項基礎(chǔ)審計”，指將審計工作建立在對被審計單位的具體賬目 進行詳細檢查基礎(chǔ)上的一種審計模式，它是審計模式的一種最初模式，其審計目標旨在對 被審計單位有無舞弊發(fā)表意見。這種模式下的審計，要求對賬戶余額進行直接、全面且詳 細的審查，而不考慮客戶的內(nèi)部控制和風(fēng)險情況。審計的取證方法主要限于檢查、查詢及 函證、監(jiān)盤及計算等。賬項基礎(chǔ)審計起源于英國，是審計模式發(fā)展的第一階段，在審計方法史上占有十分重 要的地位，直到現(xiàn)在仍被不同程度地采用。18世紀徳國式的形式審計，19世紀英國式的 賬簿審計、詳細審計，20世紀初美國式的資產(chǎn)負債表審計以至初期的財務(wù)報表審計，都屬 于這種審計模式。1. 2. 2制度基礎(chǔ)

9、審計模式制度基礎(chǔ)審計是世界現(xiàn)代審計制度下審計人員普遍釆用的一種現(xiàn)代審計方式，它是指 審計人員的工作是建立在對內(nèi)部控制制度的測試和評價基礎(chǔ)之上的一種審計方法。具體而 言，它要對影響經(jīng)濟活動合理性、合法性和有效性的內(nèi)部控制制度進行調(diào)查、測試和評價, 以確定市計的范圍和重點，并及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)，采取防范措施和改進辦法， 從而使單位的經(jīng)濟活動在健全、有效和合理的內(nèi)部控制制度的監(jiān)控下，取得良好的預(yù)期結(jié) 果。具有市計職能的組織機構(gòu)是制度基礎(chǔ)審計的主體，被市計單位或項目內(nèi)的內(nèi)部控制制 度的各項要素，是制度基礎(chǔ)市計的客體。在制度基礎(chǔ)審計模式下，對于內(nèi)部控制存在缺陷的環(huán)節(jié)，審計人員通常將其涉及的交 易

10、和賬戶余額作為審計的重點，其至進行詳細審計；對于可以信賴的內(nèi)部控制環(huán)節(jié)，審計 人員通常只對其涉及的交易和賬戶余額進行抽樣審計。與賬項基礎(chǔ)審計相比，制度基礎(chǔ)審 計的重點明確，把企業(yè)內(nèi)控制度及其執(zhí)行情況作為重要的審計對象，極大地提高了審計抽 樣質(zhì)量，可以說，制度基礎(chǔ)審計在保證審計結(jié)論具有一定可靠水平的前提下提高了審計工 作效率，降低了審計成本，并能夠有效地幫助企業(yè)改善經(jīng)營管理。1.2.3風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ斤L(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍且环N新型的審計技術(shù)，它以審計風(fēng)險理論作為理論基礎(chǔ)，立足于對審 計風(fēng)險進行系統(tǒng)地分析和評價，并以此作為出發(fā)點，制定審計戰(zhàn)略，編制與企業(yè)狀況相適 應(yīng)的審計計劃，使審計工作適應(yīng)社會發(fā)展的需求

11、。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕髮徲嬋藛T不僅要對控 制風(fēng)險進行評價，而且要對產(chǎn)生風(fēng)險的各個環(huán)節(jié)進行評價，用以確定實質(zhì)性測試的重點和 測試水平，確定如何收集、收集多少和收集何種性質(zhì)的證據(jù)。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲媽徲嫷闹匦挠梢詼y試內(nèi)部控制制度的執(zhí)行效果為中心轉(zhuǎn)移到以風(fēng)險 評估為中心，不僅通過實施控制測試和實質(zhì)性測試獲取審計證據(jù)，而且通過了解企業(yè)及其 環(huán)境獲取證據(jù)，它揚棄了作為制度基礎(chǔ)審計模式基礎(chǔ)的“無利害關(guān)系假設(shè)”，而將其指導(dǎo) 思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”的基礎(chǔ)上，其目的是防范風(fēng)險，并將審計風(fēng)險降低到 審計人員可以接受的水平。從哲學(xué)的角度看，事物總是不斷發(fā)展的，每一事物的發(fā)展都具有繼承性和批判性，審 計模式的演變也

12、不例外。審計模式的發(fā)展不是一個相互替代的過程，而是適應(yīng)社會的需要, 不斷自我調(diào)節(jié)的過程。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫴皇侵贫然A(chǔ)審計之外的一種方法，而是制度基礎(chǔ)審 計的發(fā)展，目前它仍處于發(fā)展完善中。第二章具體審計模式的分析2.1賬項基礎(chǔ)審計模式2.1.1賬項基礎(chǔ)審計的審計環(huán)境與審計目標在19世紀以前，由于當時企業(yè)經(jīng)營規(guī)模小，組織結(jié)構(gòu)簡單，業(yè)務(wù)性質(zhì)單一，使詳細 審查被審計單位的各項憑證、賬簿等會計資料成為可能，從而出現(xiàn)了詳細審計模式，這時 審計的目標是查錯防弊。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，在20世紀初由于股份有限公司不斷出現(xiàn)，所 有權(quán)與經(jīng)營權(quán)進一步分離，投資者、經(jīng)營者、債權(quán)人等利益相關(guān)者都需要經(jīng)過審計的會計 信息作為決策依

13、據(jù)。另外，公司規(guī)模的日益擴大也使詳細審計變得不現(xiàn)實，從而出現(xiàn)了基 于兩大報表和公司賬目，運用抽樣技術(shù)的賬項基礎(chǔ)審計模式。審計人員只要具備良好的簿 記和會計知識就可勝任相應(yīng)的審計工作，這時審計的目標是通過對資產(chǎn)負債表等數(shù)據(jù)的檢 查，判斷企業(yè)信用狀況。2.1.2賬項基礎(chǔ)審計的審計方法賬項導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ绞亲罨A(chǔ)的審計方法，主要從審計期間會計事項所依據(jù)的相關(guān)會計 原始憑證入手，追查到記賬憑證、賬簿、會計報表等會計資料，驗算其記賬金額是否正確, 核對賬證、賬賬、賬表之間是否相符。審計人員往往只關(guān)注審計單位的會計報表和相關(guān)的 會計資料，主要釆取詳查法，雖然在這一模式后期判斷抽樣代替了詳細審查，但這只是有 限

14、度的抽樣技術(shù)，抽樣的樣本量占總體的比重還比較大，而且抽樣是完全建立在審計人員 自己的主觀經(jīng)驗判斷之上的。2.1.3賬項基礎(chǔ)審計的審計風(fēng)險模型在賬項審計階段，審計人員主要對客戶負責(zé)，對第三者的責(zé)任則不明確，因此審計風(fēng) 險也相對較小?？梢哉f，這一時期的審計風(fēng)險模型是審計風(fēng)險基本模型的簡單表現(xiàn)，其構(gòu) 成要素僅包括審計客體的財務(wù)報表風(fēng)險和審計主體的審查風(fēng)險，由于財務(wù)報表的風(fēng)險主要 指財務(wù)報表各項目本身的固有風(fēng)險，所以這一階段的審計風(fēng)險可表述如下：審計風(fēng)險二固有風(fēng)險X審查風(fēng)險這一審計風(fēng)險模型的特點是其構(gòu)成要素只有兩項，并以分析固有風(fēng)險為基礎(chǔ)，以控制 審查風(fēng)險為重點，而控制審查風(fēng)險的主要手段是釆用詳細審計

15、或大樣本抽查審計方法。 2.1.4賬項基礎(chǔ)審計模式的缺陷隨著企業(yè)規(guī)模的擴大，經(jīng)濟活動的日趨復(fù)雜，反映經(jīng)濟活動的會計資料大量增加，繼 續(xù)采用賬項導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ劫M時費力，影響審計的效率。同時由于賬項導(dǎo)向?qū)徲媽嬞Y料 進行全面的審計，缺乏針對性，沒有重點，所以也影響到審計的效果。雖然為了提高審計 的效率和效果，節(jié)省審計成本，用抽樣審計方法取代了全面詳細的審計，但這時的抽樣還 是建立在審計人員的主觀判斷基礎(chǔ)之上的，由于審計人員的素質(zhì)不一，實踐經(jīng)驗各異，憑 借主觀判斷進行抽樣，樣本的選擇和抽樣的數(shù)量隨意性較大，缺乏科學(xué)的抽樣方法作為依 據(jù)。2. 2制度基礎(chǔ)審計模式2.2.1制度基礎(chǔ)審計的審計環(huán)境與審計目

16、標第二次世界大戰(zhàn)后，由于資本主義的高速發(fā)展，西方資本主義國家出現(xiàn)了多種經(jīng)營形 式的大型企業(yè)，企業(yè)經(jīng)營規(guī)模的不斷擴大，經(jīng)濟業(yè)務(wù)量越來越多，因此建立起系統(tǒng)的分層、 分工的科學(xué)管理制度，企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展過程中建立起內(nèi)部控制系統(tǒng)，由于一個有效的內(nèi)部 控制系統(tǒng)能夠保證被審計單位業(yè)務(wù)活動的有效進行，保護資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、 糾正錯誤和舞弊，保證會計資料的真實、合法、完整，這就促使審計人員把注意力轉(zhuǎn)移到 與會計相關(guān)的內(nèi)部控制系統(tǒng)的控制功能上來，而不是花費過多的時間與精力在會計記錄的 機械結(jié)果上，這時采用的是制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?。由于資本主義世界經(jīng)歷了歷史上最嚴重的經(jīng)濟危機，大批企業(yè)倒閉，投資者和債權(quán)人

17、蒙受了巨大的經(jīng)濟損失。他們在經(jīng)濟危機的沖擊下，認識到缺乏可靠的財務(wù)報表是導(dǎo)致這 次經(jīng)濟危機的重要原因之一。為了保護投資者的利益，1936年美國發(fā)表了名為獨立注 冊會計師對財務(wù)報表的檢查的文件，該文件明確規(guī)定了注冊會計師應(yīng)審查財務(wù)報表，并 向股東報告審計結(jié)果。從此，審計重點從保護債權(quán)人為核心轉(zhuǎn)向保護投資者為目的、以損 益表為重心的財務(wù)報表審計。另外，公司經(jīng)營管理人員的職責(zé)范圍由對股東和債權(quán)人負責(zé), 擴大到對公司利益相關(guān)者負責(zé)；職責(zé)內(nèi)容由過去負責(zé)財產(chǎn)的安全完整擴大到既要負責(zé)財產(chǎn) 安全完整，乂要負責(zé)財產(chǎn)的增值。由于財務(wù)報表集中體現(xiàn)了公司經(jīng)營管理人員履行職責(zé)的 過程和結(jié)果，因而廣大利益相關(guān)者對財務(wù)報表

18、是否公允十分關(guān)注，也提出了會計報表公允 性審計的要求。因此這時的審計目標己從查錯防弊過渡到驗證財務(wù)報表編制的真實公允 性，查錯防弊轉(zhuǎn)為次要目標。2.2.2制度基礎(chǔ)審計的審計方法制度導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ皆趯徲嫷倪^程中對于是否檢查憑證與經(jīng)濟事項、檢查多少憑證與經(jīng) 濟事項不再是盲目隨意的，而是將審查建立在對被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)認識基礎(chǔ)之上。 通過將審計的重點放在對內(nèi)部控制制度各個控制環(huán)節(jié)的審查上，以此來確定內(nèi)部控制的可 信賴程度，從而決定實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間、和范圍，當內(nèi)部控制的可信賴程度低時， 就意味著內(nèi)部控制不能及時防止或者發(fā)現(xiàn)和糾正被審計單位報表中的重要錯報和漏報的 可能性很大，這樣就需要進行較多

19、的實質(zhì)性測試，否則，就可以相應(yīng)的減少實質(zhì)性測試的 范圍，大大提高了審計效率。在選取審查對象過程中運用數(shù)學(xué)中的統(tǒng)計抽樣技術(shù)，不僅能 夠科學(xué)地確定抽樣規(guī)模，而且可以有效的防止主觀臆斷，對于保證審計質(zhì)量起到相當大的 影響，促使審計工作規(guī)范化。2.2.3制度基礎(chǔ)審計的審計風(fēng)險模型在賬項審計階段，財務(wù)報表的風(fēng)險主要由固有風(fēng)險構(gòu)成，但在制度基礎(chǔ)審計階段，如 果企業(yè)建立起了有效的內(nèi)部控制制度，就可有效地控制和防范固有風(fēng)險，因此此時的財務(wù) 報表風(fēng)險己變?yōu)橥瑫r受固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的影響。同時，由于完善的內(nèi)部控制不僅可控 制財務(wù)報表的風(fēng)險，而且還可有效地減少審計實質(zhì)性測試的范圍和樣本量，因此這一階段 的審計風(fēng)險模

20、型在原有基礎(chǔ)上己有了很大發(fā)展，其發(fā)展可表述如下：審計風(fēng)險二固有風(fēng)險X控制風(fēng)險X審查風(fēng)險這一審計風(fēng)險模型的特點是其構(gòu)成要素己有原來的兩項變?yōu)槿?，增加了控制風(fēng)險， 且將對控制風(fēng)險的測試評價視作審計風(fēng)險控制中的最重要方面。2. 2. 4制度基礎(chǔ)審計模式的缺陷與賬項基礎(chǔ)審計相比，制度基礎(chǔ)審計是建立在對被審計單位內(nèi)部控制系統(tǒng)認識基礎(chǔ)上 的重點審查，是否檢查和檢查多少憑證與經(jīng)濟事項不再無關(guān)。由于這一審計模式著眼于對 內(nèi)部控制制度整體的了解與分析，因而還可以發(fā)現(xiàn)與某些內(nèi)部控制相關(guān)的會計信息的系統(tǒng) 性錯誤，從而可提高審計效率。因此，制度基礎(chǔ)審計從20世紀40年代起就成為注冊會計 師審計的主要方法。盡管制度基

21、礎(chǔ)審計如此受重視，但它還是存在一些較明顯的缺陷：(1) 制度基礎(chǔ)審計是建立在被審計單位管理層與注冊會計師之間的“無利害關(guān)系假設(shè)” 基礎(chǔ)上的，即假設(shè)被審計單位管理層和注冊會計師都希望建立能防止和揭露差錯和舞弊的 內(nèi)部控制制度，這無異于將防止和揭露差錯和舞弊的主要責(zé)任由注冊會計師轉(zhuǎn)移給了被審 計單位。這也是制度基礎(chǔ)審計的最大弱點，并導(dǎo)致了嚴重的后果。(2) 制度基礎(chǔ)審計的審計風(fēng)險模型將會計報表錯報的風(fēng)險轉(zhuǎn)化為審計風(fēng)險，而審計風(fēng) 險二固有風(fēng)險X控制風(fēng)險X檢查風(fēng)險。固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險之間是相互獨立的。 但由于固有風(fēng)險和控制風(fēng)險都受企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的影響，而且兩者之間還相互影響，因此 隨著企業(yè)與

22、內(nèi)外部環(huán)境聯(lián)系緊密性的增強，這一假設(shè)的可靠性越來越受到質(zhì)疑。(3) 在審計實務(wù)中，由于制度基礎(chǔ)審計忽略對固有風(fēng)險的評估，注冊會計師往往不注 重從宏觀層面上了解被審計單位及其環(huán)境，而只是從較低層面上評估風(fēng)險。由于制度基礎(chǔ) 審計存在固有的內(nèi)向型特點，因而會將分析和評價企業(yè)的內(nèi)部控制制度作為審計的基礎(chǔ)， 而較少考慮內(nèi)外部環(huán)境對企業(yè)及其會計報表的影響，隨著企業(yè)規(guī)模的擴大，其局限性和不 足之處將會日漸明顯。(4) 制度基礎(chǔ)審計關(guān)注的對象首先是被審計單位的內(nèi)部控制，但內(nèi)部控制可能會因環(huán) 境而改變，或因執(zhí)行人員的粗心大意、判斷失誤等而失效，特別是因存在內(nèi)部人控制而無 法制約最高管理層的行為時，可以很輕松地超

23、越控制的限制。此時，檢查內(nèi)部控制制度往 往無法發(fā)現(xiàn)這種刻意隱瞞的舞弊造假行為。(5) 由于制度基礎(chǔ)審計采用的是“自下而上”的方法，在審計資源的分配上經(jīng)常是面 面俱到，難以突出重點，從而造成審計資源的浪費。2.3風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?. 3.1風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶徲嫮h(huán)境與審計目標20世紀80年代以后，審計系統(tǒng)乂面臨著新環(huán)境的挑戰(zhàn)，經(jīng)濟全球化，市場一體化對 審計系統(tǒng)產(chǎn)生重大影響。由于全球經(jīng)濟發(fā)展速度的加快和社會經(jīng)濟組織之間相互依賴性的 增強，西方戰(zhàn)略管理思想逐漸深入人心。另外，世界范圍內(nèi)重大管理欺詐及審計失敗案例 頻繁發(fā)生，制度導(dǎo)向?qū)徲嫴恢匾暦浅闃语L(fēng)險的評估而基于內(nèi)部控制的審計思路已越來越不 適應(yīng)迅速變化

24、的社會經(jīng)濟環(huán)境。理論界與實務(wù)界需要重新審視審計風(fēng)險的內(nèi)涵，對審計風(fēng) 險進行重新定位。當人類進入信息社會與知識經(jīng)濟時代，企業(yè)管理也發(fā)生了深刻的變化，最主要的變化 是從過程管理向戰(zhàn)略管理轉(zhuǎn)變。在這種情況下，傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬎囈陨娴幕A(chǔ)一一 內(nèi)部控制，正逐漸被戰(zhàn)略管理及其蘊含的企業(yè)風(fēng)險管理所取代。財務(wù)報表的風(fēng)險說到底實 際上是企業(yè)戰(zhàn)略風(fēng)險及相關(guān)經(jīng)營活動風(fēng)險的副產(chǎn)品。企業(yè)的戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險越大，審 計風(fēng)險也越大，也就是管理舞弊可能性就越大。所以，要充分把握審計風(fēng)險，審計人員必 須首先理解企業(yè)發(fā)展所依存的內(nèi)外部環(huán)境、基于這些環(huán)境而制定的發(fā)展戰(zhàn)略目標及所包含 的經(jīng)營風(fēng)險，才能對財務(wù)報告的認定做出合理

25、的專業(yè)判斷。于是產(chǎn)生了以評估經(jīng)營風(fēng)險對 報表的影響為審計的目標的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ?。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ綇娬{(diào)，審計風(fēng)險與企業(yè) 的戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險是不可分割的，威脅企業(yè)經(jīng)營的風(fēng)險也是影響審計風(fēng)險的來源。 2.3.2風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶徲嫹椒L(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕髲钠髽I(yè)外部環(huán)境分析入手，分析企業(yè)所處戰(zhàn)略環(huán)境，對企業(yè)所處的 行業(yè)和競爭力進行分析，了解企業(yè)與競爭廠商、關(guān)鍵供應(yīng)商、客戶之間的關(guān)系，從而對于 企業(yè)產(chǎn)品的競爭力和未來發(fā)展前景有一個總體評價；在對外部環(huán)境分析的基礎(chǔ)上，進行企 業(yè)戰(zhàn)略分析，了解企業(yè)自身的優(yōu)勢、劣勢、機會和威脅，分析企業(yè)的經(jīng)營模式和業(yè)務(wù)流程, 對企業(yè)經(jīng)營的有效性做出判斷，對會計報表層次的整體認定

26、進行預(yù)計并與管理當局報告的 結(jié)果進行比較，從而對管理當局的認定是否恰當進行職業(yè)判斷，對企業(yè)是否在生產(chǎn)經(jīng)營過 程中發(fā)生交易和事項的開始就通過舞弊、虛構(gòu)交易和事項以粉飾報表做出職業(yè)判斷。按照 傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型分析的認定層次的風(fēng)險概率和運用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｐ头治龅膽?zhàn)略風(fēng)險 概率結(jié)合起來，便可得出重大錯報風(fēng)險概率，從而根據(jù)確定的總體審計風(fēng)險概率得出剩余 風(fēng)險也就是檢查風(fēng)險的概率，據(jù)此確定實質(zhì)性測試的范圍、時間和程序，即可將市計風(fēng)險 減少到滿意程度。2. 3. 3風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶徲嬶L(fēng)險模型風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬶L(fēng)險模型在傳統(tǒng)審計風(fēng)險模型的基礎(chǔ)上進行了改進，形式上有所簡化， 但審計風(fēng)險的內(nèi)涵和外延卻擴大了。這一階段的

27、風(fēng)險模型可以表示如下：審計風(fēng)險二重大錯報風(fēng)險X檢查風(fēng)險風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷娘L(fēng)險模型引入了 “重大錯報風(fēng)險”這一概念，重大錯報風(fēng)險包括兩 個層次：會計報表整體層次和認定層次。認定層次風(fēng)險指交易類別、賬戶余額、披露和其 他相關(guān)具體認定層次的風(fēng)險，包括傳統(tǒng)的固有風(fēng)險和控制風(fēng)險。會計報表整體層次風(fēng)險主 要指戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險。把戰(zhàn)略風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險融入審計風(fēng)險模型，可建立一個更全面 的審計風(fēng)險分析框架。2. 3.4風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷娜毕?1) 在審計風(fēng)險模型中，審計風(fēng)險分布于審計的全過程，即審計的終極風(fēng)險是審計過 程中各個階段單個風(fēng)險的函數(shù)。審計風(fēng)險模型首先要解決的問題是期望市計風(fēng)險值是多少 才是社會可以接受的，

28、這個問題是主觀的，沒有專門的理論框架或指南為確定期望的市計 風(fēng)險提供科學(xué)的依據(jù)，因此，審計師很難對審計風(fēng)險進行合理恰當?shù)脑u估。盡管審計師在 計劃中作出了最大的努力，期望的審計風(fēng)險、固有風(fēng)險、控制風(fēng)險的評價都是非常主觀的, 最多只有大體上的可信性。如何避免這種主觀判斷的差異，對于審計師來講是一個棘手的 難題。(2) 審計風(fēng)險模型是一種計劃模型。因此，在用于評價審計結(jié)果時受到一定的限制。 風(fēng)險模型一經(jīng)確定，相應(yīng)的審計計劃一旦編好，固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的計劃因素就不應(yīng)根 據(jù)取得的審計證據(jù)而調(diào)整。如果審計證據(jù)表明，存在超過某些可容忍金額的錯誤，則應(yīng)摒 棄該模型并重新構(gòu)建一個新模型，執(zhí)行充分的審計程序，以

29、較高的肯定程度查明和計算存 在的錯誤，把審計風(fēng)險降低到可接受的水平。(3) 對審計重要性的判斷。重要性是與審計風(fēng)險相聯(lián)系的一個概念，與審計風(fēng)險一樣, 對重要性的判斷也是相當主觀的。這是因為審計重要性具有數(shù)量和質(zhì)量兩方面的特征。質(zhì) 量方面的特征表現(xiàn)在財務(wù)報表性質(zhì)上的錯誤會改變財務(wù)報表使用者的決策。從數(shù)量上來 看，重要性水平亦具有相對性，不同經(jīng)營性質(zhì)和經(jīng)營規(guī)模的企業(yè)，其重要性水平是不一樣 的。而且重要性界限的計算基礎(chǔ)也不一樣，各個不同的利益群體在決策時對重要性的要求 也不一樣。所有這些都給審計師的判斷帶來相當大的困難。第三章我國引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ降姆治?.1我國引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷臍v史必然性(1)

30、 適應(yīng)當今社會經(jīng)濟環(huán)境的需要市場經(jīng)濟和全球化趨勢下，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境越來越難以預(yù)測，面臨的不確定性與多變性 大大增加，經(jīng)營風(fēng)險相應(yīng)增大；企業(yè)產(chǎn)權(quán)關(guān)系多元化，經(jīng)營方式和手段日益復(fù)雜，會計準 則要求的判斷和估計日益增加，企業(yè)管理層進行財務(wù)舞弊的動機和壓力日益增大，僅僅依 靠傳統(tǒng)審計方法己難以從整體上有效把握企業(yè)實際的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果。而風(fēng)險導(dǎo)向?qū)?計不僅了解企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)的經(jīng)營風(fēng)險，而且評估與企業(yè)經(jīng)營密切相關(guān)的外部風(fēng)險因素，包 括企業(yè)環(huán)境、發(fā)展戰(zhàn)略、經(jīng)營業(yè)務(wù)及流程、內(nèi)部控制等。(2) 適應(yīng)現(xiàn)代審計目標多樣化的要求風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫴粌H能確定公允性，還可證實可信性，即財務(wù)報表是否存在重大錯弊， 特別是管理層舞

31、弊。因為分析企業(yè)內(nèi)外經(jīng)營環(huán)境本身就包含了對管理層舞弊的動機因素的 分析，能夠滿足現(xiàn)代查錯防弊的審計目標。同時，由于對被審計單位的深入了解，風(fēng)險導(dǎo) 向?qū)徲嬕部芍С謱Ψ秦攧?wù)信息披露的適當性發(fā)表意見。(3) 主動控制審計風(fēng)險風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬣D(zhuǎn)變了傳統(tǒng)審計思維定式，主動控制審計風(fēng)險。通過運用新審計風(fēng)險模 型，對審計風(fēng)險進行系統(tǒng)的分析評價，以做出相應(yīng)的審計策略，將風(fēng)險評估與審計程序緊 密的聯(lián)系起來，同時能據(jù)此將審計資源恰當?shù)胤峙涞礁唢L(fēng)險領(lǐng)域，提高審計質(zhì)量與效率。3.2風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膬?yōu)勢性3.2.1風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙谧R別財務(wù)舞弊的優(yōu)勢風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍且环N以被審計單位的經(jīng)營風(fēng)險分析為導(dǎo)向的審計方法，該方法通過深 入了

32、解企業(yè)及其宏觀經(jīng)營環(huán)境，評估企業(yè)財務(wù)報表存在重大錯報風(fēng)險的可能性，通過實施 有針對性的實質(zhì)性測試，對財務(wù)報表的合法性和公允性做出結(jié)論。在具體的審計過程中， 風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙谝韵聨讉€方面體現(xiàn)其識別財務(wù)舞弊的優(yōu)勢：(1) 從關(guān)注企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境轉(zhuǎn)換為關(guān)注企業(yè)宏觀環(huán)境經(jīng)濟狀況不佳會導(dǎo)致被審計單位產(chǎn)生財務(wù)舞弊的動機或壓力，公司的經(jīng)營風(fēng)險可能會 轉(zhuǎn)化為財務(wù)舞弊風(fēng)險。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫃娬{(diào)以了解企業(yè)的宏觀經(jīng)營環(huán)境為切入點，通過了解 被審計單位的行業(yè)狀況、法律環(huán)境、監(jiān)管環(huán)境以及經(jīng)營目標、經(jīng)營戰(zhàn)略等信息深入了解客 戶的經(jīng)濟狀況，這樣可以使審計人員站在更高的角度關(guān)注公司治理層及管理層的重大錯報 風(fēng)險，從而有效地發(fā)現(xiàn)潛在

33、的財務(wù)舞弊動機，評估發(fā)生財務(wù)舞弊的可能性。因此，在風(fēng)險 導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ较?，審計人員揭露由財務(wù)舞弊導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報的能力顯著提高。(2) 風(fēng)險評估的重心轉(zhuǎn)變?yōu)橹卮箦e報風(fēng)險風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬕灾卮箦e報風(fēng)險為風(fēng)險評估的重心，緊緊圍繞重大錯報風(fēng)險確定容易發(fā) 生財務(wù)舞弊的重點領(lǐng)域，克服了傳統(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬒乱钥刂骑L(fēng)險為中心、對固有風(fēng)險的評 估表面化、程序化的缺點。重大錯報風(fēng)險擴大了審計風(fēng)險的內(nèi)涵和外延，摒棄了將企業(yè)的 管理層作為“無利益相關(guān)者”的假設(shè)，強調(diào)在保持合理的職業(yè)懷疑基礎(chǔ)上評估審計風(fēng)險、 實施審計程序，并將風(fēng)險評估的思想貫穿整個審計程序，當企業(yè)管理當局串通舞弊時，風(fēng) 險導(dǎo)向?qū)徲嬘欣趯徲嬋藛T在源頭上

34、發(fā)現(xiàn)財務(wù)舞弊，抓住企業(yè)存在的根本問題，把握審計 風(fēng)險，彌補傳統(tǒng)審計方法的不足。(3) 實施的審計程序更有針對性風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ綇娬{(diào)以分析性復(fù)核為重心，針對評估的重大錯報風(fēng)險來設(shè)計和實施 控制測試和實質(zhì)性程序。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ揭笞詴嫀煱炎⒁饬性谪攧?wù)報表中容 易出現(xiàn)財務(wù)舞弊的高風(fēng)險領(lǐng)域，對這些領(lǐng)域?qū)嵤└映浞值膶徲嫵绦颍瑫r科學(xué)、合理地 分配投入到其他領(lǐng)域的時間和精力，在整體上把握財務(wù)舞弊帶來的審計風(fēng)險，從而提高審 計效率，使審計程序更加有針對性。(4) 審計方法更加多元化風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ讲粌H對財務(wù)數(shù)據(jù)進行分析，還高度重視對非財務(wù)數(shù)據(jù)進行信息的再 加工，并在分析的過程中充分借鑒現(xiàn)代管理方

35、法，如戰(zhàn)略分析、績效分析、財務(wù)分析、會 計分析及前景分析等。分析工具的運用使風(fēng)險評估不再是一元評估，而是多元評估，評估 結(jié)果之間的相互印證可以使評估的結(jié)果更加可靠，從而提高財務(wù)舞弊的識別能力。3.2.2風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙诂F(xiàn)代企業(yè)中的優(yōu)勢(1) 參與風(fēng)險管理風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計首先確認企業(yè)目標或某項交易的目標，然后分析對這些目標產(chǎn)生影 響的風(fēng)險，確定審計風(fēng)險水平和審計重點，提出風(fēng)險防范和控制建議，最后通過后續(xù)審計, 測定風(fēng)險是否得到有效防范和控制。這樣審計建議可以直接針對企業(yè)實現(xiàn)目標過程中面臨 的主要問題和風(fēng)險，并將事后評價反饋延伸到事前和事中，使內(nèi)部審計成為企業(yè)價值鏈中 的必要環(huán)節(jié)。(2) 促進內(nèi)部控

36、制在風(fēng)險理念的作用下，企業(yè)內(nèi)部控制已擴展為企業(yè)風(fēng)險管理框架，內(nèi)部控制與風(fēng)險管 理己趨于融合。因此，可以說對風(fēng)險管理的促進作用，是建立在企業(yè)內(nèi)部控制的同時得到 改善和促進基礎(chǔ)之上的，兩者是互相促進的。建立內(nèi)部控制制度的根本目的，正如COSO對 內(nèi)控的定義所描述的：“為達到財務(wù)報告的可靠性，經(jīng)營活動的效率和效果、相關(guān)法律法 規(guī)的遵循三個目標而提供合理保證的過程”?？梢?，內(nèi)部控制是內(nèi)部審計的基礎(chǔ)，也是風(fēng) 險導(dǎo)向?qū)徲嬤M入公司治理、風(fēng)險管理的基礎(chǔ)。(3) 促進公司治理公司治理的基本目標是在充分考慮利益相關(guān)者利益相對滿足和大體均衡情況下，增加 企業(yè)價值，從而使股東長遠價值最大化。而風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷谋举|(zhì)是確保受托責(zé)任有效履行 的管理控制，它更注重與企業(yè)目標的直接關(guān)聯(lián)?？梢?，公司治理與風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計目標 是一致的。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙诠局卫碇械淖饔冒ūO(jiān)督、評價和分析組織的風(fēng)險和各項控 制；復(fù)核并證實信息是否可靠并符合相關(guān)政策、程序與法律，協(xié)助管理者向董事會、審計 委員會以及執(zhí)行管理機構(gòu)提供風(fēng)險防范以及治理有效的保證。結(jié)束語風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ娇朔藗鹘y(tǒng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ絻H注重對賬戶余額和交易層次風(fēng)險 的評