不同情況下長期股權(quán)投資差額的會計處理

1、不同情況下長期股權(quán)投資差額的會計處理 股權(quán)投資差額由于產(chǎn)生的原因不同，其確認與處理的方法也不相同，筆者經(jīng)過分析得出如下結(jié)論：在股權(quán)比例增加時，長期股權(quán)投資的核算若為從成本法到權(quán)益法，股權(quán)投資差額遵循的是“追溯調(diào)整，合并攤銷”的追溯調(diào)整法；若為從權(quán)益法到權(quán)益法，則應(yīng)采用“分次計算，分次攤銷”的未來適用法。在股權(quán)比例減少時，若為從權(quán)益活到成本法，應(yīng)“全額結(jié)轉(zhuǎn)，不再攤銷”；若為從權(quán)益法到權(quán)益法，則應(yīng)“比例結(jié)轉(zhuǎn)，余額攤銷”。 一、由于追加投資而使長期股權(quán)投資核算由成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法 投資企業(yè)由于追加投資而使長期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法核算時，應(yīng)按追溯調(diào)整后股權(quán)投資差額的余額，加或減追加投資時形成的新的

2、股權(quán)投資差額后的股權(quán)投資差額的總額，在剩余攤銷年限內(nèi)攤銷，記入“投資收益”科目，即“追溯調(diào)整，合并攤銷”。 例1甲公司干2000年4月1日向乙公司投資貨幣資金200萬元，另支付稅金及手續(xù)費0.4萬元，取得乙公司12%的股權(quán)。乙公司2000年1月1 日所有者權(quán)益為2000萬元。2000年5月1日，乙公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利400萬元。2000年10月1日，甲公司向乙公司追加投資200萬元，支付相關(guān)稅費0.4萬元。至此甲公司對乙公司的投資比例達到20%，并對乙公司有重大影響。乙公司1至9月實現(xiàn)的凈利潤為800萬元，其中4至9月實現(xiàn)600萬元。股權(quán)投資差額按10年攤銷。 1、2000年10月1日追加投資

3、，達到權(quán)益法核算的條件，追溯調(diào)整2000年4月1日投資的賬面價值為： 股權(quán)投資差額=2000.4（2000800600）12% 63.6（萬元）（貸方余額） 2000年4月至9月應(yīng)攤銷63.6/10（6/12）=3.18（萬元） 剩余的股權(quán)投資差額為-63.63.1860.42（萬元）（貸方余額） 投資成本=初始投資-派發(fā)股利-股權(quán)投資差額 =200.440012%（63.6）216（萬元） 損益調(diào)整=60012%72（萬元） 2. 2000年10月1日追加投資產(chǎn)生的新的股權(quán)投資差額=2000.4-（2 000400800）（20%12%）8.4（萬元）（借方余額）。 3、2000年12月31

4、日股權(quán)投資差額總額為-60.428.452.02（萬元），則該年應(yīng)攤銷52.02/9.5（312）1.3689（萬元）。 注：上式中分母9.5等于100.5.因為股權(quán)投資差額一共按10年攤銷，追溯調(diào)整時，于2000年4月至9月已經(jīng)攤銷0.5年，剩余年限為9.5年。 會計處理如下（僅反映追溯調(diào)整時的調(diào)整分錄及攤銷股權(quán)投資差額的分錄，其余從略）： 1、2000年10月1日追溯調(diào)整時： 借：長期股權(quán)投資乙公司（投資成本） 2160000 乙公司（損益調(diào)整） 720000 貸：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資差額） 604200 長期股權(quán)投資乙公司 1524000（2004000480000成本法核算下的

5、賬面價值） 利潤分配未分配利潤 751800 2、攤銷股權(quán)投資差額： 借：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資差額）13689 貸：投資收益 13689 二、初始投資時已達到權(quán)益法核算的要求，以后繼續(xù)追加投資時的核算 分別對每次投資的投資成本與所取得的相應(yīng)權(quán)益比較，分次計算并確認股權(quán)投資差額，并從當(dāng)次投資日期開始攤銷，記人“投資收益”科目，“即”分次計算，分次攤銷“。 例2甲公司2001年1月2日以104萬元購入乙公司股票，占乙公司實際發(fā)行在外的股數(shù)的20%，另支付0.2萬元的稅費及相關(guān)費用。2001年5 月2日乙公司宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，甲公司可以獲得8萬元現(xiàn)金股利。2001年7月2日，甲公司再以180

6、萬元購入乙公司股票，此次持股比例為25%，支付的稅費及相關(guān)費用為0.09萬元。已知乙公司2001年1月1日公司權(quán)益總額為450萬元，2001年1至6月實現(xiàn)的凈利潤為40萬元，7至12月實現(xiàn)的凈利潤為40萬元，股權(quán)投資差額按5年攤銷。 2001年1月2日第一次投資的股權(quán)投資差額=1040.245020%14.2（萬元） 2001年7月2日第二次投資的股權(quán)投資差額=1800.09450x25%67.59（萬元） （式中的450=4508/0.240） 2001年1月2日股權(quán)投資差額從2001年至2005年每年攤銷14.2/52.84（萬元） 2001年7月2日形成的股權(quán)投資差額2001年攤銷67.

7、59/5（6/12）6.759（萬元） 2002年至2005年每年攤銷67.59/513.518（萬元） 2006年攤銷67.59/5（6/12）6.759（萬元） 甲公司2001年對兩次投資產(chǎn)生的股權(quán)投資差額會計處理如下（現(xiàn)金股利及相應(yīng)的投資收益處理從略）： 1、2001年1月2日第一次投資時： 借：長期股權(quán)投資乙公司（投資成本） 1042000 貸：銀行存款 1042000 何時確認第一次股權(quán)投資差額： 借：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資差額i） 142000 貸：長期股權(quán)資乙公司（投資成本） 142000 2、2001年7月2日第二次投資： 借：長期股權(quán)投資乙公司（投資成本） 180090

8、0 貸：銀行存款 1800900 同時確認第二次股權(quán)投資差額： 借：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資差額） 675900 貸：長期股權(quán)投資乙公司（投資成本） 675900 3、2001年12月31日攤銷兩次股權(quán)投資差額： 借：投資收益股權(quán)投資差額攤銷 95990 貸：長期股權(quán)投資乙公司（股權(quán)投資差額） 28400 乙公司（股權(quán)投資差額）67590 三、投資比例下降，長期股權(quán)投資核算由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法 投資企業(yè)對被投資單位的持股比例下降，或者其他原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有控制、共同控制和重大影響時，應(yīng)終止采用權(quán)益法核算，改按成本法核算。股權(quán)投資差額的賬面余額將全部轉(zhuǎn)為成本法下的投資成本之中，以后不再攤

9、銷，即“全額結(jié)轉(zhuǎn)，不再攤銷”。 例3甲公司2000年對乙公司投資，占乙公司注冊資本的20%，2001年1月5日變賣10%股權(quán)，投資改按成本法核算，剩余投資的帳面價值為：投資成本150萬元，損益調(diào)整50萬元，股權(quán)投資差額（借方余額）20萬元。其會計處理為： 借：長期股權(quán)投資乙公司 2200000 貸：長期股權(quán)投資乙公司（投資成本） 1500000 乙公司（損益調(diào)整） 500000 乙公司（股權(quán)投資差額）200000 若在降低投資比例之前，尚未攤銷的股權(quán)投資差額在貸方，結(jié)轉(zhuǎn)時，應(yīng)從借方予以全部轉(zhuǎn)銷，以后不再攤銷。 四、投資比例下降，但長期股權(quán)投資依然采用權(quán)益法進行核算 投資企業(yè)對被投資單位的持股比例下降，但依然對被投資單位具有控制、共同控制或重大影響，變賣股權(quán)時，應(yīng)將股權(quán)投資差額的賬面余額按照該次變賣的比例進行相應(yīng)沖減，剩余的部分將在剩余年限內(nèi)予以攤銷，即“比例結(jié)轉(zhuǎn)，余額攤銷”。 例4甲公司1999年1月1日對乙公司進行投資，占乙公司股權(quán)的比例為40%，初始確認的股權(quán)投資差額為20萬元，按10年攤銷。2000年1月1 日變賣乙公司具有表決權(quán)的股本20%，變賣前股權(quán)投資的明細賬記載為：投資成本100萬元，損益調(diào)整40萬元，股權(quán)投資差額（借方余額）18萬元（已攤銷過1年），變賣所得為120萬元。 （1）2000年1月1日變賣時： 借：銀行存款 1200000 貸：長期股權(quán)投資乙公司（投資