存貨與倉儲循環(huán)審計概論

1、第第11章章 存貨與倉儲存貨與倉儲 循環(huán)審計循環(huán)審計 主編 段興民 學習目標學習目標 通過本章學習，要了解存貨與倉儲循環(huán)的 主要業(yè)務活動及其涉及的原始憑證與會計記錄； 熟悉成本會計和薪酬管理的內部控制及其測試； 熟練掌握生產成本的審計目標和實質性審計程 序；熟練掌握存貨的成本、監(jiān)盤、計價和截止 日測試等審計程序；了解其他相關賬戶的審計 目標和實質性審計程序。 應用能力目標應用能力目標 掌握存貨業(yè)務管理過程、會計核算和產成 品生產過程、營業(yè)成本核算程序，能運用所學 的生產與儲倉儲循環(huán)審計的基本理論、基本方 法和基本技能解決實際審計工作中的有關問題。 11.1 存貨與倉儲循環(huán)概述存貨與倉儲循環(huán)概述

2、 11.1.1主要業(yè)務活動主要業(yè)務活動 1.計劃和安排生產 2. 材料的采購與入庫 3. 發(fā)出原材料 4. 生產產品 5. 產成品入庫 6. 核算產品成本 7. 發(fā)出產成品 8. 儲存產成品 11.1.2 涉及的主要憑證與會計記錄涉及的主要憑證與會計記錄 1. 主要原始憑證 （1）生產任務通知單 （2）領發(fā)料憑證 （3）產量和工時記錄 （4）薪酬匯總表和人工費用分配表 （5）制造費用分配匯總表 （6）成本計算憑證 （7）其他記錄 2、主要會計賬目 存貨與倉儲循環(huán)所涉及的會計賬目，主要 是原材料、庫存商品、委托加工物資、存貨跌 價準備、生產成本、制造費用、勞務成本、應 付職工薪酬等。 11.2

3、存貨與倉儲循環(huán)的內部控制存貨與倉儲循環(huán)的內部控制 及測試及測試 11.2.1存貨與倉儲循環(huán)的內部控制存貨與倉儲循環(huán)的內部控制 1. 存貨管理內部控制存貨管理內部控制 采購員、倉庫管理員、倉庫會計是否單獨設立，存貨的保管和記 錄職務是否分離； 領料單是否經過生產部門授權審批，并有生產部門及倉庫管理員 簽字； 用于銷售的產品出庫單是否有銷售部門授權，自用產成品出庫單， 是否有管理部門的授權簽批； 材料出庫單是否分類連續(xù)編號并妥善保存，登記入賬，并依據它 編制材料費用分配表，進行成本核算； 是否定期進行存貨盤點，達到賬實相符。 盤點有誤差是否編制盤盈盤虧調節(jié)表，并依據它調整存貨賬，并 報財務部門登記

4、費用賬或存貨賬； 倉庫會計是否定期與財務對賬，達到總賬明細賬相符。 2. 職工薪酬的內部控制 人事管理、工作考勤、工薪發(fā)放、財務記錄等職務是否相互分離； 工薪標準、代扣款項是否經過人事管理的審批； 上崗、工作時間特別是加班時間、工時卡是否經領班核準，工時 記錄是否準確； 工資結算表和工資匯總表，都由工薪發(fā)放人員編制并經人事管理 人員、工作考勤人員審核，依據充分并經核實； 工資分配表、工資匯總表，完整反映已發(fā)生的工薪支出； 職工福利支出、職工教育費、工會費等以工資表為基數計提并分 配； 薪酬費用分配方法適當且前后期一致，賬務處理流程適當。 3. 成本會計的內部控制 生產指令、領料單和工資結算匯總

5、表須經過授權審批； 成本的核算，是以經過審核的生產通知單、領發(fā)料憑證產量和工 時記錄、材料費用分配表、人工費用分配表、制造費用分配表為 依據； 生產通知單、領發(fā)料憑證產量和工時記錄、材料費用分配表、人 工費用分配表、制造費用分配表事先編號并已登記入賬； 成本核算方法和費用分配方法適當且前后期一致，采用的成本核 算流程和財務處理流程適當并經常進行內部稽核； 每期每批產成品進行成本分析，進行分析性復核。 11.2.2 存貨與倉儲循環(huán)的控制測試存貨與倉儲循環(huán)的控制測試 1. 存貨管理內部控制測試 （1）觀察人員分工，確認不相容職務分離； （2）檢查保存的材料出庫單是否連續(xù)編號，抽查部分 出庫單是否有

6、授權并已記錄庫存明細賬； （3）檢查保存的領料單是否連續(xù)編號，抽查部分領料 單是否有授權并已記錄庫存明細賬； （4）檢查庫存盤點記錄，存在差異時是否編制盤盈盤 虧調節(jié)表，盤盈盤虧調節(jié)表是否有倉庫管理人員、倉 庫會計及倉庫負責人三方確認簽字，并依據它調整存 貨賬，盤盈盤虧調節(jié)表是否報財務部門登記費用賬或 存貨賬； 2. 職工薪酬的內部控制測試程序 （1）檢查職工薪酬結算表和職工薪酬匯總表，都經過 考勤人員、人事部門審核并報經負責人審批； （2）檢查有關的人事檔案及其授權、工時卡是否經領 班核準說明，檢查工時記錄中有關內部檢查標記及有 關核準標記； （3）檢查薪酬分配表、薪酬匯總表、薪酬結算表并核

7、 對有關員工手冊、薪酬手冊； （4）測試薪酬費用分配方法是否適當和前后一致。 3. 成本會計的內部控制測試程序 （1）檢查生產通知單、領料單和工資結算匯總表是否 經過恰當的授權審批； （2）檢查有關的成本計算的記賬憑證，是否以附有審 核的生產通知單、領發(fā)料憑證、產量和工時記錄、材 料費用分配表、人工費用分配表、制造費用分配表等， 并檢查這些原始憑證的順序是否完整。 （3）測試成本核算方法和費用分配方法是否合理和具 有一貫性；采用的成本核算流程和財務處理流程是否 合理，有關數據是否相符。 11.3 存貨審計存貨審計 11.3.1 存貨審計概述存貨審計概述 存貨審計的內容可以概括為（1）存貨盤 存

8、制度及期末存貨實際結存量的認定；（2） 存貨計價的審計，包括存貨入賬價值與在產品、 產成品的成本計算，存貨計價方法、成本計算 方法的合理性與一致性；（3）各種存貨的品 質認定與價值重估；（4）財務部門對存貨資 金的占用與周轉的管理以及存貨盤盈或盤虧的 處理。 11.3.2 存貨監(jiān)盤存貨監(jiān)盤 1. 存貨監(jiān)盤的定義 存貨監(jiān)盤，是指審計人員現場觀察被審計單位存 貨的盤點，并對已盤點存貨進行適當檢查。存貨監(jiān)盤 的含義可從以下幾方面理解： （1）存貨監(jiān)盤是一項復合程序，是觀察程序和檢查程 序的結合運用。 （2）存貨監(jiān)盤的目的是獲取有關存貨數量和狀況的審 計證據 （3）存貨監(jiān)盤可以理解為一種雙重目的的測試

9、 2. 存貨監(jiān)盤的作用 存貨監(jiān)盤達到存貨的存在認定、完整性認 定以及權利和義務的認定，審計人員監(jiān)盤存貨 的目的在于獲取有關存貨數量和狀況的審計證 據，以確定被審計單位記錄的所有存貨確實存 在，且該記錄已經反映了被審計單位擁有的全 部存貨，并屬于被審計單位的合法財產。 3. 存貨監(jiān)盤程序 （1）觀察程序 在盤點前觀察存貨現場 對所有權不屬于被審計單位的存貨的處理 觀察盤點人員是否遵守盤點計劃 （2）檢查程序 在檢查已盤點的存貨時，審計人員應當從 存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以 測試盤點記錄的準確性。審計人員還應當從存 貨實物中選取項目追查至存貨盤點記錄，以測 試存貨盤點記錄的完整性。

10、4. 對特殊類型存貨的監(jiān)盤 對某些特殊類型的存貨而言，審計人員需 要運用職業(yè)判斷，根據存貨的實際情況，設計 恰當的審計程序，獲取存貨的數量和狀況的審 計證據。 5. 實施存貨監(jiān)盤應注意的其他問題 （1）首次審計且未對上期期末存貨實施監(jiān)盤，審計人員應當在已經獲取本 期期末存貨余額充分、適當的審計前提下，對本期期初余額實施必要的 審計程序，保證其真實性。審閱上期存貨盤點記錄及其他資料，審閱上 期存貨審計工作底稿副本（其他審計部門或審計機構）。 （2）因不可預見的原因導致無法按預定日期實施存貨監(jiān)盤，或被審計單位 已經完成存貨盤點的情況下，審計人員應提請被審計單位擇日重新盤點。 （3）如果在報表日后才

11、進行審計，無法監(jiān)盤年終存貨盤點，審計人員應采 用替代程序。如利用被審計單位資料對部分存貨進行抽查，審查自報表 日以來的存貨收發(fā)記錄，倒推出報表日存貨量。如果無法實施，則存貨 報表日存在性證據不足，應在審計底稿及審計報告中說明。 （4）在永續(xù)盤存制度下，如果庫存記錄與盤點結果存在較大差異，審計人 員應追加審計程序，查明原因，并檢查永續(xù)盤存記錄是否已做適當調整。 11.3.2 存貨計價審計存貨計價審計 1. 存貨計價的審計內容 對存貨計價進行審計，主要是審查存貨計價基礎 和方法及存貨入賬價值，審計時應查明以下幾點： （1）存貨計價基礎是否正確。 （2）存貨成本的入賬價值是否合法正確。 （3）存貨收

12、發(fā)的計價方法是否正確、合法，是否前后 一致。 （4）審查期末存貨成本的計算、存貨跌價準備的提取 是否合法、公允。 2. 存貨計價審計的程序 對存貨計價審計一般采用抽查的方法進行審計， 主要采用以下步驟： （1）選取測試樣本。 （2）對抽取的存貨樣本進行計價測試。 （3）將測試結果與企業(yè)的賬面記錄進行比較，編制比 較分析表，一致則計價方法正確，否則計價方法存在 差異，有差異時，審計人員找出形成差錯的原因并提 出相應的建議。如果差異過大，應擴大范圍繼續(xù)測試。 例11-1：審計人員在對某單位審計時發(fā)現以下特殊的項目，請問審計 人員對這些項目應進一步實施哪些審計程序？ 產成品庫房內有幾箱中成藥沒有放入

13、藥品架子，沒有懸掛盤點單。 經查這些藥品屬于其他生產廠商委托該單位的進行組合試銷藥品。 驗收部門有一桶制劑，盤點單位上表明“重封”字樣。 運輸部門有一箱已裝箱的制劑，沒有掛盤點單，據稱是已經銷售 并要送到*醫(yī)院的。 在原材料倉庫內有3種原材料，每種上均掛有盤點單，經審計人 員盤點與賬面數額相符，但上面布滿灰塵。 審計人員看到季末盤點表中有7種藥品賬實不符，經查倉庫已經 做過盤點表。 審計人員需要分析內容和需要實施的實質性審計程序： 檢查藥品組合試銷有沒有合同，合同是否確認了合作時間、數量、 價格、相關的責任；檢查該藥品入庫的手續(xù)是否齊全，確認其承 銷品的性質，分析其所有權；核查財務賬面是否對承

14、銷品有相應 的會計登記。 檢查生產部門的生產成本結算單和倉庫的入庫單，確認這桶制劑 的狀態(tài)是在產品還是產成品，并檢查成本結轉的正確性。 檢查該箱制劑的出庫單，檢查出庫時間和盤點時間關系，并追朔 到相應的會計記錄是否已經做銷售。 主要檢查該三種原材料的入庫時間，分析長期不用的原因。 檢查盤點表是否有重新重點盤點，并分析盤盈盤虧的原因，有庫 管員、倉庫會計、主管部門領導的簽字，并報倉庫會計和財務人 員進行相應的會計處理。 11.4 應付職工薪酬審計應付職工薪酬審計 11.4.1 應付職工薪酬審計目標應付職工薪酬審計目標 一般包括：（1）確定期末應付職工薪酬 是否存在。（2）確定期末應付職工薪酬是否

15、 為被審計單位應履行的支付義務。（3）確定 應付職工薪酬計提和支出依據是否合理、記錄 是否完整。（4）確定應付職工薪酬的期末余 額是否正確。（5）確定應付職工薪酬的披露 是否恰當。 11.4.2 應付職工薪酬的實質性程序應付職工薪酬的實質性程序 1. 獲取或編制應付職工薪酬明細表，復核加計正確，并 與報表數、總賬數和明細賬合計數核對是否相符。 2. 對本期工資費用的發(fā)生情況進行分析性復核。 3. 抽查應付職工薪酬的支付憑證，確定工資、獎金、津 貼和補貼的計算是否符合有關規(guī)定，依據是否充分。 4. 檢查職工薪酬分配表及有關賬薄記錄。將應付職工薪 酬貸方發(fā)生額累計數與相關的成本、費用賬戶核對一 致

16、。 5. 審閱應付福利費明細賬。 6. 驗明應付職工薪酬、應付福利費在財務報告中的披露 是否恰當。 11.5 營業(yè)成本審計營業(yè)成本審計 11.5.1 營業(yè)成本審計目標營業(yè)成本審計目標 營業(yè)成本包括主營業(yè)務成本和其他業(yè)務成 本，其審計目標一般包括：確定記錄的營業(yè)成 本是否已發(fā)生，且與被審計單位有關；確定營 業(yè)成本記錄是否完整；確定與營業(yè)成本有關的 金額及其他數據是否已恰當記錄；確定營業(yè)成 本是否已記錄于正確的會計期間；確定營業(yè)成 本的內容是否正確；確定營業(yè)成本與營業(yè)收人 是否配比；結轉的存貨成本是否數據準確；確 定營業(yè)成本的披露是否恰當。 11.5.2 主營業(yè)務成本的實質性程序主營業(yè)務成本的實質

17、性程序 主營業(yè)務成本審計的基本要點包括：分類 計算成本，是單獨計算產成品銷售成本，是否 按存貨成本數結轉銷售成本，依據先進先出或 加權平均等存貨收發(fā)的計價方法；綜合計算成 本的，產品成本是由期初庫存產品成本加上本 期入庫產品成本，再減去期末庫存產品成本求 得的。審計人員獲取或編制主營業(yè)務成本明細 賬，與明細賬和總賬核對相符。編制生產成本 及銷售成本倒軋表，并與總賬核對相符。 11.5.3 其他業(yè)務成本實質性程序其他業(yè)務成本實質性程序 1.獲取或編制其他業(yè)務成本明細表，復核加計正確，與 總賬、明細賬合計數核對是否相符，應注意其他業(yè)務 成本是否有相應的收入。 2.當年數與上年度數相比，本期各月份相

18、比，其他業(yè)務 成本是否有重大波動，如果有，應查明原因。 3.檢查其他業(yè)務成本內容是否真實，計算是否正確，并 與其他業(yè)務收入相配比。 4.檢查是否有異常項目，如果有，應查找入賬依據及法 律文件。 5.確定其他業(yè)務成本的披露是否恰當。 11.6 其他相關賬戶審計其他相關賬戶審計 11.6.1存貨跌價準備審計存貨跌價準備審計 1. 存貨跌價準備審計的目標 存貨跌價準備審計的目標包括：確定存貨 跌價準備的發(fā)生是否真實，轉銷是否合理；確 定存貨跌價準備發(fā)生和轉銷的記錄是否完整； 確定存貨跌價準備的余額是否正確；確定存貨 跌價準備的披露是否恰當。 2. 存貨跌價準備審計程序 （1）獲取或編制存貨跌價準備明

19、細表，復核加計是否正確，并與總 賬數和明細賬合計數核對是否相符。 （2）檢查存貨跌價準備計提和存貨損失轉銷的批準程序，取得書面 報告、銷售合同或勞務合同等證明文件。 （3）評價存貨跌價準備的計提依據和計提方法是否合理，是否充分 考慮了持有存貨的目的及資產負債表日后事項的影響等因素。 （4）若被審計單位為建造承包商，對其執(zhí)行中的建造合同，應檢查 預計總成本是否超過合同總收入，如果超過，跌價準備計提是否 合理，會計處理是否正確。 （5）比較本期實際損失發(fā)生數與前期存貨跌價準備的余額，以評價 上期存貨跌價準備計提的合理性。 （6）如果被審計單位出售或核銷已經計提跌價準備的 存貨，應檢查相應的跌價準備的會計處理是否正確。 （7）注意已計提跌價準