第三章合并(后)會計報表編制

1、 第三章第三章 合并報表編制合并報表編制第一節(jié)第一節(jié) 合并資產(chǎn)負債表的編制合并資產(chǎn)負債表的編制第二節(jié)第二節(jié) 合并利潤表合并利潤表第三節(jié)第三節(jié) 合并現(xiàn)金流量表的編制合并現(xiàn)金流量表的編制第四節(jié)第四節(jié) 合并所有者權(quán)益變動表合并所有者權(quán)益變動表第五節(jié)第五節(jié) 合并會計報表綜合舉例合并會計報表綜合舉例 長期股權(quán)投資主要包括以下內(nèi)容：長期股權(quán)投資主要包括以下內(nèi)容： 1、對子公司投資（控制）；、對子公司投資（控制）； 2、對合營企業(yè)投資（共同控制）；、對合營企業(yè)投資（共同控制）； 3、對聯(lián)營企業(yè)投資（重大影響）；、對聯(lián)營企業(yè)投資（重大影響）； 4、重大影響重大影響以下且公允價值不能可靠計以下且公允價值不能可靠

2、計量的長期股權(quán)投資。量的長期股權(quán)投資。 進一步解釋進一步解釋4： 企業(yè)持有的對被投資單位不具有控制、共同企業(yè)持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場上沒有報價、控制或重大影響，且在活躍市場上沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。確認為公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資。確認為長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資 除上述情況以外，企業(yè)持有的其他權(quán)益性除上述情況以外，企業(yè)持有的其他權(quán)益性投資（如已獲得流通權(quán)的對被投資單位不具有投資（如已獲得流通權(quán)的對被投資單位不具有重大影響的股票投資），應當按照金融資產(chǎn)重大影響的股票投資），應當按照金融資產(chǎn)（而不確認為長期股權(quán)投資）的規(guī)定進行處理。（

3、而不確認為長期股權(quán)投資）的規(guī)定進行處理。(GO P26第三章合并（后）會計報表編第三章合并（后）會計報表編制制.ppt#26. 合并財務報表合并財務報表)長期股權(quán)投資的核算長期股權(quán)投資的核算投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資，即投資企業(yè)對制的長期股權(quán)投資，即投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資，應當采用子公司的長期股權(quán)投資，應當采用成本法成本法進行日常核算，并在編制合進行日常核算，并在編制合并財務報表時按照并財務報表時按照權(quán)益法權(quán)益法進行調(diào)整。進行調(diào)整。合并企業(yè)長期股權(quán)投資的核算合并企業(yè)長期股權(quán)投資的核算投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位

4、實施控制的長期股權(quán)投資，即投資企業(yè)對制的長期股權(quán)投資，即投資企業(yè)對子公司的長期股權(quán)投資，應當采用子公司的長期股權(quán)投資，應當采用成本法成本法進行日常核算，并在編制合進行日常核算，并在編制合并財務報表時按照并財務報表時按照權(quán)益法權(quán)益法進行調(diào)整。進行調(diào)整。長期股權(quán)投資會計處理的回顧長期股權(quán)投資會計處理的回顧長期股權(quán)投資的核算長期股權(quán)投資的核算 （一）成本法（一）成本法 成本法核算要點如下：成本法核算要點如下： 1投資發(fā)生時，按投資發(fā)生時，按實際成本實際成本入長期股入長期股權(quán)投資賬。投資入賬后，除實際投資額權(quán)投資賬。投資入賬后，除實際投資額發(fā)生增減變動，一般發(fā)生增減變動，一般不不得調(diào)整長期投資得調(diào)整長

5、期投資的賬面價值。被投資企業(yè)宣告的賬面價值。被投資企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金發(fā)放現(xiàn)金股利股利時作時作投資收益投資收益入賬。入賬。2為準確反映當期損益，應將長期投為準確反映當期損益，應將長期投資所購股票可收回金額低于賬面價資所購股票可收回金額低于賬面價值的差額作為損失計入當期損益，值的差額作為損失計入當期損益，并以長期投資減值準備來調(diào)整投資并以長期投資減值準備來調(diào)整投資的賬面價值。的賬面價值。 按成本法核算的、在活躍市場中沒按成本法核算的、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，其減值應當按照長期股權(quán)投資，其減值應當按照企業(yè)會計準則第企業(yè)會計準則第22號號金

6、融工金融工具確認和計量具確認和計量處理；其他長期股處理；其他長期股權(quán)投資，其減值應當按照權(quán)投資，其減值應當按照企業(yè)會企業(yè)會計準則第計準則第8號號資產(chǎn)減值資產(chǎn)減值處理。處理。 （二）權(quán)益法（二）權(quán)益法 權(quán)益法的核算的特點：權(quán)益法的核算的特點： 根據(jù)被投資單位所有者權(quán)益的變化根據(jù)被投資單位所有者權(quán)益的變化不斷調(diào)整投資方的長期股權(quán)投資成本，不斷調(diào)整投資方的長期股權(quán)投資成本，以反映投資方占有被投資方所有者權(quán)以反映投資方占有被投資方所有者權(quán)益份額的變化動態(tài)。益份額的變化動態(tài)。 1、投資發(fā)生的核算。、投資發(fā)生的核算。 初始投資成本初始投資成本大于大于投資時應享有投資時應享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值

7、的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，份額的，不調(diào)整不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始長期股權(quán)投資的初始投資成本；投資成本；權(quán)益法的核算要點包括：權(quán)益法的核算要點包括： 如如A公司出資公司出資35萬元取得萬元取得B公司公司25%的的股權(quán)，股權(quán)，B公司凈資產(chǎn)公允價值為公司凈資產(chǎn)公允價值為100萬元，萬元，A、B不受同一方控制。則合并時：不受同一方控制。則合并時： 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 35 貸：銀行存款貸：銀行存款 35 權(quán)益法的核算要點包括：權(quán)益法的核算要點包括： 初始投資成本初始投資成本小于小于投資時應享有投資時應享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值（賬面

8、價值）份額的，其差額計入當（賬面價值）份額的，其差額計入當期損益，同時期損益，同時調(diào)整調(diào)整長期股權(quán)投資的初長期股權(quán)投資的初始投資成本。始投資成本。 權(quán)益法的核算要點包括：權(quán)益法的核算要點包括： 如如A公司出資公司出資1000萬元取得萬元取得B公司公司80%的股權(quán)，的股權(quán)，B公司凈資產(chǎn)公允價值公司凈資產(chǎn)公允價值為為1500萬元，萬元，A、B不受同一方控制。不受同一方控制。則合并時：則合并時： 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 1200 貸：銀行存款貸：銀行存款 1000 投資收益投資收益 200權(quán)益法的核算要點包括：權(quán)益法的核算要點包括： 如如A公司出資公司出資1000萬元取得萬元取得B公司公司

9、80%的股權(quán)，的股權(quán)，B公司凈資產(chǎn)賬面價值公司凈資產(chǎn)賬面價值為為1500萬元，萬元，A、B受同一方控制。則受同一方控制。則合并時：合并時： 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 1200 貸：銀行存款貸：銀行存款 1000 資本公積資本公積 200權(quán)益法的核算要點包括：權(quán)益法的核算要點包括：2投資損益的核算。投資損益的核算。 （）期末按照投資比例和接受（）期末按照投資比例和接受投資企業(yè)的盈虧狀況，確認投投資企業(yè)的盈虧狀況，確認投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值。賬面價值。（）對于被投資企業(yè)宣告發(fā)放（）對于被投資企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利，一方面作為現(xiàn)金股利，一方面作為“應收應

10、收股利股利”入賬，同時減少入賬，同時減少“長期長期股權(quán)投資股權(quán)投資”的賬面價值。的賬面價值。3被投資方其他所有者權(quán)益變動被投資方其他所有者權(quán)益變動的核算。的核算。 投資企業(yè)的長期股權(quán)投資賬投資企業(yè)的長期股權(quán)投資賬面余額隨著被投資單位凈資產(chǎn)的面余額隨著被投資單位凈資產(chǎn)的變動而變動。投資企業(yè)應根據(jù)對變動而變動。投資企業(yè)應根據(jù)對方所有者權(quán)益變動額中屬于本企方所有者權(quán)益變動額中屬于本企業(yè)的份額作為業(yè)的份額作為“資本公積資本公積其其他資本公積他資本公積”入賬，同時調(diào)整入賬，同時調(diào)整“長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資” 的賬面價值的賬面價值4、投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧、投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，

11、應當以長期股權(quán)投資的賬面價值以損，應當以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益的長期權(quán)益減記至零減記至零為限，投資企業(yè)負為限，投資企業(yè)負有承擔額外損失義務的除外。被投資單有承擔額外損失義務的除外。被投資單位以后實現(xiàn)凈利潤的，投資企業(yè)在其收位以后實現(xiàn)凈利潤的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補未確認的虧損分擔額后，益分享額彌補未確認的虧損分擔額后，恢復確認收益分享額?；謴痛_認收益分享額。 投資企業(yè)在確認應享有被投資單位投資企業(yè)在確認應享有被投資單位凈損益的份額時，應當以取得投資凈損益的份額時，應當以取得投資時被投資單位各項時被投資單位各項可

12、辨認資產(chǎn)等的可辨認資產(chǎn)等的公允價值公允價值為基礎，為基礎，對被投資單位的對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認。被投資單凈利潤進行調(diào)整后確認。被投資單位采用的會計政策及會計期間與投位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應當按照投資企資企業(yè)不一致的，應當按照投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調(diào)整，并據(jù)以單位的財務報表進行調(diào)整，并據(jù)以確認投資損益。確認投資損益。 處置（處置（CAS 2.16）處置長期股權(quán)投資，處置長期股權(quán)投資，其賬面價值與實際取其賬面價值與實際取得價款的差額，應當?shù)脙r款的差額，應當計入當期損益。計入當期損益。采用權(quán)益法核算的長

13、采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，因被投期股權(quán)投資，因被投資單位除凈損益以外資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變所有者權(quán)益的其他變動而計入所有者權(quán)益動而計入所有者權(quán)益的，處置該項投資時的，處置該項投資時應當將應當將原計入原計入所有者所有者權(quán)益權(quán)益的部分按相應比的部分按相應比例轉(zhuǎn)入例轉(zhuǎn)入當期損益。當期損益。會計分錄會計分錄借：銀行存款等借：銀行存款等 投資收益投資收益 貸：長期股權(quán)投資貸：長期股權(quán)投資 投資收益投資收益借：資本公積借：資本公積 貸：投資收益貸：投資收益公司類型的相互轉(zhuǎn)換（公司類型的相互轉(zhuǎn)換（CAS 2.14）投資企業(yè)因減少投資等投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再原因?qū)Ρ煌顿Y單位

14、不再具有共同控制或重大影具有共同控制或重大影響的，并且在活躍市場響的，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股不能可靠計量的長期股權(quán)投資，應當改按成本權(quán)投資，應當改按成本法核算，并以權(quán)益法下法核算，并以權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面價長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算值作為按照成本法核算的初始投資成本。的初始投資成本。投資企業(yè)因追加投資等投資企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施共同控制或重大影實施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應響但不構(gòu)成控制的，應當改按權(quán)益法核算，并當改按權(quán)益法核算，并以成本法下長期股權(quán)投以成本法下長期股權(quán)投資的

15、賬面價值或按照資的賬面價值或按照企業(yè)會計準則第企業(yè)會計準則第22號號金融工具確認和計金融工具確認和計量量確定的投資賬面價確定的投資賬面價值作為按照權(quán)益法核算值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。的初始投資成本。新舊準則的相互銜接（新舊準則的相互銜接（CAS 38.5） 對于首次執(zhí)行日的長期股權(quán)投資，應當對于首次執(zhí)行日的長期股權(quán)投資，應當分別下列情況處理：分別下列情況處理：（一）根據(jù)（一）根據(jù)企業(yè)會計準則第企業(yè)會計準則第20 號號企企業(yè)合并業(yè)合并屬于同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生屬于同一控制下企業(yè)合并產(chǎn)生的長期股權(quán)投資，尚未攤銷完畢的股權(quán)的長期股權(quán)投資，尚未攤銷完畢的股權(quán)投資差額應全額沖銷，并調(diào)整留存收益

16、，投資差額應全額沖銷，并調(diào)整留存收益，以沖銷股權(quán)投資差額后的長期股權(quán)投資以沖銷股權(quán)投資差額后的長期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認定成本。賬面余額作為首次執(zhí)行日的認定成本。新舊準則的相互銜接（新舊準則的相互銜接（CAS 38.5）（二）除上述（一）以外的其他采用（二）除上述（一）以外的其他采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，存在股權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，存在股權(quán)投資貸方差額的，應沖銷貸方差額，權(quán)投資貸方差額的，應沖銷貸方差額，調(diào)整留存收益，并以沖銷貸方差額后調(diào)整留存收益，并以沖銷貸方差額后的長期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)的長期股權(quán)投資賬面余額作為首次執(zhí)行日的認定成本；存在股權(quán)投資借方行日的認定成

17、本；存在股權(quán)投資借方差額的，應當將長期股權(quán)投資的賬面差額的，應當將長期股權(quán)投資的賬面余額作為首次執(zhí)行日的認定成本。余額作為首次執(zhí)行日的認定成本。除下列項目外，對于首次執(zhí)行日之前發(fā)生除下列項目外，對于首次執(zhí)行日之前發(fā)生的企業(yè)合并不應追溯調(diào)整：的企業(yè)合并不應追溯調(diào)整：（一）按照（一）按照企業(yè)會計準則第企業(yè)會計準則第20 號號企企業(yè)合并業(yè)合并屬于同一控制下企業(yè)合并，原已屬于同一控制下企業(yè)合并，原已確認商譽的攤余價值應當全額沖銷，并調(diào)確認商譽的攤余價值應當全額沖銷，并調(diào)整留存收益。整留存收益。 按照該準則的規(guī)定屬于非同一控制下企業(yè)按照該準則的規(guī)定屬于非同一控制下企業(yè)合并的，應當將商譽在首次執(zhí)行日的攤余

18、合并的，應當將商譽在首次執(zhí)行日的攤余價值作為認定成本，不再進行攤銷。價值作為認定成本，不再進行攤銷。CAS 38.13：除下列項目外，對于首次執(zhí)行日之前除下列項目外，對于首次執(zhí)行日之前發(fā)生的企業(yè)合并發(fā)生的企業(yè)合并不應不應追溯調(diào)整：追溯調(diào)整：（二）首次執(zhí)行日之前發(fā)生的企業(yè)合（二）首次執(zhí)行日之前發(fā)生的企業(yè)合并，合并合同或協(xié)議中約定根據(jù)未來并，合并合同或協(xié)議中約定根據(jù)未來事項的發(fā)生對合并成本進行調(diào)整的，事項的發(fā)生對合并成本進行調(diào)整的，如果首次執(zhí)行日預計未來事項很可能如果首次執(zhí)行日預計未來事項很可能發(fā)生并對合并成本的影響金額能夠可發(fā)生并對合并成本的影響金額能夠可靠計量的，應當按照該影響金額調(diào)整靠計量的

19、，應當按照該影響金額調(diào)整已確認商譽的賬面價值。已確認商譽的賬面價值。CAS 38.13：合并財務報表合并財務報表合并范圍合并范圍組成部分組成部分合并程序合并程序調(diào)整和抵銷分錄調(diào)整和抵銷分錄新增子公司的處理新增子公司的處理處置子公司的處理處置子公司的處理超額虧損的處理超額虧損的處理合并范圍（合并范圍（CAS 33.2）合并財務報表的合并范圍應當以合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎予以確定?？刂茷榛A予以確定。 （CAS 33.2.7）母公司應當將其全部子公司納入母公司應當將其全部子公司納入合并財務報表的合并范圍。合并財務報表的合并范圍。 （CAS 33.2.21）組成部分（組成部分（CAS

20、33.1.3）合并資產(chǎn)負債表合并資產(chǎn)負債表合并利潤表合并利潤表合并現(xiàn)金流量表合并現(xiàn)金流量表合并所有者權(quán)益變動表合并所有者權(quán)益變動表附注附注合并程序（合并程序（CAS 33.3.26）母公司應當統(tǒng)一子公司所采用的會計政策和會母公司應當統(tǒng)一子公司所采用的會計政策和會計期間，使子公司采用的會計政策和會計期間計期間，使子公司采用的會計政策和會計期間與母公司保持一致。與母公司保持一致。子公司的會計政策或會計期間與母公司不一致子公司的會計政策或會計期間與母公司不一致的，應當按照母公司的會計政策或會計期間對的，應當按照母公司的會計政策或會計期間對子公司財務報表進行調(diào)整；或者要求子公司按子公司財務報表進行調(diào)整

21、；或者要求子公司按照母公司的會計政策或會計期間另行編報財務照母公司的會計政策或會計期間另行編報財務報表。報表。編制合并資產(chǎn)負債表編制合并資產(chǎn)負債表 按編制合并報表的步驟編制合并按編制合并報表的步驟編制合并資產(chǎn)負債表。資產(chǎn)負債表。 第三十條第三十條 合并資產(chǎn)負債表應當合并資產(chǎn)負債表應當以母公司和子公司的資產(chǎn)負債表為以母公司和子公司的資產(chǎn)負債表為基礎，在抵銷母公司與子公司、子基礎，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并資產(chǎn)負債表的影響后，由母公司并資產(chǎn)負債表的影響后，由母公司合并編制。合并編制。 （一）母公司對子公司的長期股權(quán)投資與（一）母公司對子公

22、司的長期股權(quán)投資與母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份母公司在子公司所有者權(quán)益中所享有的份額應當相互抵銷，同時抵銷相應的長期股額應當相互抵銷，同時抵銷相應的長期股權(quán)投資減值準備。權(quán)投資減值準備。子公司持有母公司的長期股權(quán)投資，子公司持有母公司的長期股權(quán)投資，應當視為企業(yè)集團的庫存股，作為所有者應當視為企業(yè)集團的庫存股，作為所有者權(quán)益的減項，在合并資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益的減項，在合并資產(chǎn)負債表中所有者權(quán)益項目下以權(quán)益項目下以“減：庫存股減：庫存股”項目列示。項目列示。 子公司相互之間持有的長期子公司相互之間持有的長期股權(quán)投資，應當比照母公司對子股權(quán)投資，應當比照母公司對子公司的股權(quán)投資的抵銷方法

23、，將公司的股權(quán)投資的抵銷方法，將長期股權(quán)投資與其對應的子公司長期股權(quán)投資與其對應的子公司所有者權(quán)益中所享有的份額相互所有者權(quán)益中所享有的份額相互抵銷。抵銷。 （二）母公司與子公司、子（二）母公司與子公司、子公司相互之間的債權(quán)與債務公司相互之間的債權(quán)與債務項目應當相互抵銷，同時抵項目應當相互抵銷，同時抵銷相應的減值準備。銷相應的減值準備。 （三）母公司與子公司、子公司相互之（三）母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品（或提供勞務，下同）或其間銷售商品（或提供勞務，下同）或其他方式形成的存貨、固定資產(chǎn)、工程物他方式形成的存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程、無形資產(chǎn)等所包含的未資、在建工程、無形資產(chǎn)

24、等所包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益應當?shù)咒N。實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益應當?shù)咒N。對存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在對存貨、固定資產(chǎn)、工程物資、在建工程和無形資產(chǎn)等計提的跌價準備或建工程和無形資產(chǎn)等計提的跌價準備或減值準備與未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的減值準備與未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關(guān)的部分應當?shù)咒N。部分應當?shù)咒N。 （四）母公司與子公司、子公司相（四）母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的其他內(nèi)部交易對合并互之間發(fā)生的其他內(nèi)部交易對合并資產(chǎn)負債表的影響應當?shù)咒N。資產(chǎn)負債表的影響應當?shù)咒N。 （五）因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導致（五）因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導致合并資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)、負債的賬面價合并資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)、負債的賬面價

25、值與其在所屬納稅主體的計稅基礎之間值與其在所屬納稅主體的計稅基礎之間產(chǎn)生暫時性差異的，在合并資產(chǎn)負債表產(chǎn)生暫時性差異的，在合并資產(chǎn)負債表中應當確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得中應當確認遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債，同時調(diào)整合并利潤表中的所得稅負債，同時調(diào)整合并利潤表中的所得稅費用，但與直接計入所有者權(quán)益的交稅費用，但與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅易或事項及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。除外。 第三十一條第三十一條 子公司所有者權(quán)益中不子公司所有者權(quán)益中不屬于母公司的份額，應當作為少數(shù)屬于母公司的份額，應當作為少數(shù)股東權(quán)益，在合并資產(chǎn)負債表中所股東權(quán)益，在合并資產(chǎn)負債表

26、中所有者權(quán)益項目下以有者權(quán)益項目下以“少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益”項目列示。項目列示。 第三十二條第三十二條 母公司在報告期內(nèi)因同母公司在報告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司以一控制下企業(yè)合并增加的子公司以及業(yè)務，編制合并資產(chǎn)負債表時，及業(yè)務，編制合并資產(chǎn)負債表時，應當調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)應當調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)，同時應當對比較報表的相關(guān)項目，同時應當對比較報表的相關(guān)項目進行調(diào)整，視同合并后的報告主體進行調(diào)整，視同合并后的報告主體自最終控制方開始控制時點起一直自最終控制方開始控制時點起一直存在。存在。 因非同一控制下企業(yè)合并或其他因非同一控制下企業(yè)合并或其他方式增加的子公司以及業(yè)

27、務，編方式增加的子公司以及業(yè)務，編制合并資產(chǎn)負債表時，不應當調(diào)制合并資產(chǎn)負債表時，不應當調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)。整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)。 第三十三條第三十三條 母公司在報告期內(nèi)母公司在報告期內(nèi)處置子公司以及業(yè)務，編制合并處置子公司以及業(yè)務，編制合并資產(chǎn)負債表時，不應當調(diào)整合并資產(chǎn)負債表時，不應當調(diào)整合并資產(chǎn)負債表的期初數(shù)。資產(chǎn)負債表的期初數(shù)。參見（參見（CAS 33.1.3）（第四章（第四章 特殊交易的會計處理）特殊交易的會計處理）合并日后以后期合并報表合并日后以后期合并報表注意：以前年度的調(diào)整和抵消分錄注意：以前年度的調(diào)整和抵消分錄對本期影響的，要通過對本期影響的，要通過“年初未分年初

28、未分配利潤配利潤”來調(diào)整。來調(diào)整。調(diào)整和抵銷分錄調(diào)整和抵銷分錄調(diào)整：調(diào)整：（一）對子公司的個別財務報表進行調(diào)整（一）對子公司的個別財務報表進行調(diào)整 同一控制：同一控制：不需要對子公司的個別財務報表不需要對子公司的個別財務報表進行調(diào)整，只需要抵消內(nèi)部交易對合并報表的影進行調(diào)整，只需要抵消內(nèi)部交易對合并報表的影響。響。 非同一控制非同一控制：除對子公司會計政策、會計期：除對子公司會計政策、會計期間不一致進行調(diào)整外，還應當對子公司個別報表間不一致進行調(diào)整外，還應當對子公司個別報表調(diào)整為在購買日公允價值基礎上確定的可辨認資調(diào)整為在購買日公允價值基礎上確定的可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債持續(xù)計量至本期資產(chǎn)負

29、債表產(chǎn)、負債及或有負債持續(xù)計量至本期資產(chǎn)負債表日的金額。（見企業(yè)合并）日的金額。（見企業(yè)合并） 調(diào)整：調(diào)整：（二）對子公司的長期股權(quán)投資按權(quán)益法進（二）對子公司的長期股權(quán)投資按權(quán)益法進行調(diào)整行調(diào)整 合并財務報表應當以母公司和其子公合并財務報表應當以母公司和其子公司的財務報表為基礎，根據(jù)其他有關(guān)資料，司的財務報表為基礎，根據(jù)其他有關(guān)資料，按照按照權(quán)益法權(quán)益法調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資調(diào)整對子公司的長期股權(quán)投資后，由母公司編制。后，由母公司編制。進一步說明權(quán)益法的調(diào)整：進一步說明權(quán)益法的調(diào)整：按權(quán)益法核算，投資企業(yè)在確認應按權(quán)益法核算，投資企業(yè)在確認應享有被投資單位凈損益的份額時，享有被投資單位凈

30、損益的份額時，應當以取得投資時被投資單位各項應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎，可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認。確認。進一步說明權(quán)益法的調(diào)整：進一步說明權(quán)益法的調(diào)整：如在購買日，被投資單位凈資產(chǎn)公允價如在購買日，被投資單位凈資產(chǎn)公允價值高于賬面價值，則有可能引起被投資值高于賬面價值，則有可能引起被投資單位當期費用增加，凈利潤減少。單位當期費用增加，凈利潤減少。例：在購買日，被并方固定資產(chǎn)公允價例：在購買日，被并方固定資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額為值與賬面價值的差額為100萬元，折舊年萬元，折舊年限限20年，

31、當期被并方實現(xiàn)凈利潤年，當期被并方實現(xiàn)凈利潤1000萬萬元。母公司對該項投資采用成本法核算。元。母公司對該項投資采用成本法核算。則相關(guān)的調(diào)整為：則相關(guān)的調(diào)整為： （1）折舊調(diào)增）折舊調(diào)增 借：有關(guān)費用借：有關(guān)費用 5 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)累計折舊累計折舊 5 （2）對被并方凈利潤調(diào)減）對被并方凈利潤調(diào)減5萬元，權(quán)益萬元，權(quán)益法調(diào)整法調(diào)整 借：長期股權(quán)投資借：長期股權(quán)投資 796（1000-5）*80% 貸：投資收益貸：投資收益 796 例例:A公司于公司于2011年年6月月30日購入日購入B公司公司40% 的股權(quán)的股權(quán),支付對價款支付對價款 5000 萬元。取得該部分萬元。取得該部分股權(quán)后

32、股權(quán)后 ,A公司能夠?qū)灸軌驅(qū)公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策產(chǎn)生重大影響。產(chǎn)生重大影響。 取得日取得日B公司的賬面凈資產(chǎn)公司的賬面凈資產(chǎn)19000萬元萬元 , 可可辨認凈資產(chǎn)公允價值辨認凈資產(chǎn)公允價值 21000 萬元萬元 , 兩者的差兩者的差異異:某批次存貨賬面價值某批次存貨賬面價值2000萬元萬元,公允價值公允價值 3000 萬元萬元 ; （1000萬元差異萬元差異）某條產(chǎn)品生產(chǎn)線賬面原值某條產(chǎn)品生產(chǎn)線賬面原值4000萬元萬元,累計累計折折舊舊2000萬元萬元,按按10年的折舊年限計提的折年的折舊年限計提的折舊舊,已計提已計提5年年, 無殘值。無殘值。 目前從市場上購入同類型的生

33、產(chǎn)線需支付價款目前從市場上購入同類型的生產(chǎn)線需支付價款 5000萬元萬元 , 經(jīng)鑒定經(jīng)鑒定B公司擁有的上述公司擁有的上述 生產(chǎn)線的生產(chǎn)線的新舊程度為新舊程度為6成成(故可確認該條生產(chǎn)線的公允故可確認該條生產(chǎn)線的公允價值為價值為3000萬元萬元),尚可使用年限為尚可使用年限為 5 年年,無無殘殘值。值。 除上述項目外除上述項目外 ,B 公司的其他資產(chǎn)、負債的賬公司的其他資產(chǎn)、負債的賬面價值與公允價值相同。面價值與公允價值相同。 （賬面價值賬面價值2000萬元，公允價值萬元，公允價值3000萬元，差萬元，差異異1000萬元）萬元） B公司公司2011年全年實現(xiàn)賬面凈利潤年全年實現(xiàn)賬面凈利潤1000

34、萬元萬元,假設其全年實現(xiàn)利潤是均衡的假設其全年實現(xiàn)利潤是均衡的 , 期未上述賬期未上述賬面價值與公允價值存在差異批次的存貨己對面價值與公允價值存在差異批次的存貨己對外售出外售出 20%, 此外此外A公司與公司與B公司的主要會計公司的主要會計政策一致政策一致 , 固定資產(chǎn)均采用直線法計提折舊。固定資產(chǎn)均采用直線法計提折舊。 A公司取得對公司取得對B公司的投資后公司的投資后,B 公司下半年公司下半年共實現(xiàn)賬面凈利潤共實現(xiàn)賬面凈利潤100050%（2011年年6月月30）=500(萬元萬元),A 公司公司 在在 2011年末計算對年末計算對B公司公司的投資收益時的投資收益時 , 應以取得投資日應以取

35、得投資日B公司各資產(chǎn)、公司各資產(chǎn)、負債公允價值持續(xù)計量的凈利潤為基礎負債公允價值持續(xù)計量的凈利潤為基礎 , 故故需將需將 B 公司的賬面凈利潤調(diào)整為自公司的賬面凈利潤調(diào)整為自投投資日資資日資產(chǎn)、負債以公允價值持續(xù)計量的凈利潤產(chǎn)、負債以公允價值持續(xù)計量的凈利潤(假設假設不不 考慮所得稅的影響考慮所得稅的影響 ): 存貨賬面價值與公允價值差額應調(diào)減賬存貨賬面價值與公允價值差額應調(diào)減賬面凈利潤面凈利潤 =(3000-2000) =(3000-2000)20%=200(20%=200(萬元萬元),),其其源于源于B B公司于公司于20201111年末已銷售該批次存貨年末已銷售該批次存貨20%,20%,

36、賬面結(jié)轉(zhuǎn)該批次存貨的主營業(yè)務成本為賬面結(jié)轉(zhuǎn)該批次存貨的主營業(yè)務成本為2000200020%=400(20%=400(萬萬 元元), ), 但若按取得投資日該批次存貨公允價值持續(xù)但若按取得投資日該批次存貨公允價值持續(xù)計量應結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務成本計量應結(jié)轉(zhuǎn)主營業(yè)務成本3000300020%=600(20%=600(萬萬元元),),投資日后該批次存貨賬面價值持續(xù)計量投資日后該批次存貨賬面價值持續(xù)計量比公允價值持續(xù)計量少結(jié)轉(zhuǎn)成本比公允價值持續(xù)計量少結(jié)轉(zhuǎn)成本600-600-400=200(400=200(萬元萬元),),故應調(diào)減賬故應調(diào)減賬面凈利面凈利潤潤200200萬萬元。元。 上上述生產(chǎn)線公允價值與賬面價

37、值差額應調(diào)述生產(chǎn)線公允價值與賬面價值差額應調(diào)減賬面凈利潤減賬面凈利潤=(5000=(500060%60%5)5)- -4000400010)10)2 2=100=100萬元萬元）, ,其原于該條生產(chǎn)其原于該條生產(chǎn)線自投資日至線自投資日至20201111年末年末, ,共共6 6個月個月, ,賬面計提賬面計提折舊為折舊為 4000 400010102=2002=200萬元，萬元，若按投資日若按投資日公允價植及尚可使用年限對該條生產(chǎn)線計提公允價植及尚可使用年限對該條生產(chǎn)線計提折舊折舊, ,自投資日至自投資日至2 2O O1111年末應計提折舊年末應計提折舊= =50050060%60%5 52=30

38、0(2=300(萬元萬元),),故應調(diào)減賬面故應調(diào)減賬面凈利潤凈利潤=500-200=100(=500-200=100(萬元萬元) ) 。需整后的凈利潤需整后的凈利潤=500-200-100=200(=500-200-100=200(萬元萬元),),A A公司按比例享有公司按比例享有20020040%=80(40%=80(萬元萬元),),A A公司公司于于20112011年末年末應作賬務處理為應作賬務處理為 : :借借: :長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資B B公司公司( (損益調(diào)整損益調(diào)整) ) 800 000 800 000貸貸: :投資收益投資收益 800 000800 000 另外對現(xiàn)金股利的

39、分配及其他除凈損益另外對現(xiàn)金股利的分配及其他除凈損益以外的所有者權(quán)益變動按投資方應享有以外的所有者權(quán)益變動按投資方應享有的份額進行調(diào)整。的份額進行調(diào)整。抵銷抵銷母公司的長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷母公司的長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷母子公司間利潤分配的抵銷母子公司間利潤分配的抵銷母子公司間債權(quán)債務的抵銷母子公司間債權(quán)債務的抵銷母子公司間內(nèi)部存貨交易的抵銷母子公司間內(nèi)部存貨交易的抵銷母子公司間內(nèi)部長期資產(chǎn)交易的抵銷母子公司間內(nèi)部長期資產(chǎn)交易的抵銷母公司的長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵母公司的長期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益的抵銷銷借：股本（子公司）借：股本（子公司） 資本公積（

40、子公司）資本公積（子公司） 盈余公積（子公司）盈余公積（子公司） 未分配利潤（子公司）未分配利潤（子公司） 貸：長期股權(quán)投資（母公司）貸：長期股權(quán)投資（母公司） 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益借：股本（子公司）借：股本（子公司） 資本公積（子公司）資本公積（子公司） 盈余公積（子公司）盈余公積（子公司） 未分配利潤（子公司）未分配利潤（子公司） 資產(chǎn)增值（子公司資產(chǎn)公允價值資產(chǎn)增值（子公司資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額）與賬面價值的差額） 商譽（母公司長期股權(quán)投資與享商譽（母公司長期股權(quán)投資與享有份額的差額）有份額的差額） 貸：長期股權(quán)投資（母公司）貸：長期股權(quán)投資（母公司） 少數(shù)股東權(quán)益少數(shù)股東權(quán)益

41、同一控制下的企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并調(diào)整后調(diào)整后的長期的長期股權(quán)投股權(quán)投資資母子公司間債權(quán)債務的抵銷母子公司間債權(quán)債務的抵銷借：應付賬款借：應付賬款 貸：應收賬款貸：應收賬款借：其他應付款借：其他應付款 貸：其他應收款貸：其他應收款借：壞賬準備借：壞賬準備 貸：期初未分配利貸：期初未分配利潤潤 資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備的抵內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備的抵消分錄：消分錄：（1）合并當期內(nèi)部應收款項計提的）合并當期內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備的抵消分錄壞賬準備的抵消分錄借：壞賬準備借：壞賬準備貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 （

42、2）連續(xù)編制合并報表內(nèi)部應收款項計）連續(xù)編制合并報表內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備的抵消分錄：提的壞賬準備的抵消分錄：借：壞賬準備借：壞賬準備 貸：期初未分配利潤貸：期初未分配利潤 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失按內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備按內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備年初余額年初余額按內(nèi)部應收款項計提的壞賬按內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備年末余額準備年末余額本年按內(nèi)部應收款項計提的壞賬準本年按內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備金額備金額本年沖銷數(shù)則借記本年沖銷數(shù)則借記“資產(chǎn)減值損失資產(chǎn)減值損失”項目項目分三種情況進行處理：分三種情況進行處理：1、內(nèi)部應收賬款本期余額等于上期余額時的抵消、內(nèi)部應收賬款本期余額

43、等于上期余額時的抵消2、內(nèi)部應收賬款本期余額大于上期余額時的抵消、內(nèi)部應收賬款本期余額大于上期余額時的抵消3、內(nèi)部應收賬款本期余額小于上期余額時的抵消、內(nèi)部應收賬款本期余額小于上期余額時的抵消（3）綜合：內(nèi)部應收款項及計提的壞）綜合：內(nèi)部應收款項及計提的壞賬準備的抵消分錄賬準備的抵消分錄(連續(xù)編制合并報表連續(xù)編制合并報表)： 抵消內(nèi)部債權(quán)計提資產(chǎn)減值準備后抵消內(nèi)部債權(quán)計提資產(chǎn)減值準備后確認的遞延所得稅資產(chǎn)確認的遞延所得稅資產(chǎn) 借：所得稅費用借：所得稅費用 未分配利潤未分配利潤年初年初 貸：遞延所得稅資產(chǎn)貸：遞延所得稅資產(chǎn)本年計提減值損失本年計提減值損失對所得稅的影響對所得稅的影響內(nèi)部債權(quán)籌、投

44、資應付利息與應收利息內(nèi)部債權(quán)籌、投資應付利息與應收利息的抵消的抵消借：應付利息借：應付利息 貸：應收利息貸：應收利息分期付息債券分期付息債券內(nèi)部債券投資與應付債券的抵消內(nèi)部債券投資與應付債券的抵消 借：應付債券借：應付債券 借或貸：投資收益借或貸：投資收益 貸：持有至到期投資貸：持有至到期投資/可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)確認本期內(nèi)部債券利息確認本期內(nèi)部債券利息的影響、內(nèi)部債券投資的影響、內(nèi)部債券投資與應付債券的差異與應付債券的差異內(nèi)部應收股利與應付股利的抵消內(nèi)部應收股利與應付股利的抵消借：應付股利借：應付股利 貸：應收股利貸：應收股利內(nèi)部其他應收款與其他應付款的抵消內(nèi)部其他應收款與其他應

45、付款的抵消借：其他應付款借：其他應付款 貸：其他應收款貸：其他應收款母子公司與內(nèi)部存貨交易有關(guān)的抵消分錄母子公司與內(nèi)部存貨交易有關(guān)的抵消分錄抵消收入費用的重復確認抵消收入費用的重復確認不存在未實現(xiàn)損益不存在未實現(xiàn)損益內(nèi)部存貨交易內(nèi)部存貨交易內(nèi)部存貨交易內(nèi)部存貨交易存貨售出企業(yè)集團存貨售出企業(yè)集團存貨未售出企業(yè)集團存貨未售出企業(yè)集團抵消收入費用的重復確認抵消收入費用的重復確認抵消未實現(xiàn)損益抵消未實現(xiàn)損益按成本價交易按成本價交易按非成本價交易按非成本價交易1、內(nèi)部存貨交易當年、內(nèi)部存貨交易當年如果內(nèi)部銷售損益在當年已經(jīng)實現(xiàn)如果內(nèi)部銷售損益在當年已經(jīng)實現(xiàn)抵消主營業(yè)務收入、主營業(yè)務成本的重復確認抵消主

46、營業(yè)務收入、主營業(yè)務成本的重復確認抵消存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵消存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益w 如果內(nèi)部銷售損益在當年尚未實現(xiàn)如果內(nèi)部銷售損益在當年尚未實現(xiàn)有關(guān)抵消分錄有關(guān)抵消分錄：如果內(nèi)部銷售損益在當年已經(jīng)實現(xiàn)如果內(nèi)部銷售損益在當年已經(jīng)實現(xiàn)如果內(nèi)部銷售損益在當年尚未實現(xiàn)如果內(nèi)部銷售損益在當年尚未實現(xiàn)借：主營業(yè)務收入借：主營業(yè)務收入 按內(nèi)部交易銷售方的主營業(yè)務收入按內(nèi)部交易銷售方的主營業(yè)務收入 貸：主營業(yè)務成本貸：主營業(yè)務成本 按內(nèi)部交易購買方的主營業(yè)務成本按內(nèi)部交易購買方的主營業(yè)務成本借：主營業(yè)務收入借：主營業(yè)務收入 按內(nèi)部交易銷售方的主營業(yè)務收入按內(nèi)部交易銷售方的主營業(yè)務

47、收入 貸：主營業(yè)務成本貸：主營業(yè)務成本 按內(nèi)部交易銷售方的主營業(yè)務成本按內(nèi)部交易銷售方的主營業(yè)務成本 存貨存貨 按內(nèi)部交易的未實現(xiàn)利潤按內(nèi)部交易的未實現(xiàn)利潤2、內(nèi)部存貨交易的以后各年、內(nèi)部存貨交易的以后各年將上期抵消的將上期抵消的存貨價值存貨價值中包含的未實現(xiàn)利潤對本期期中包含的未實現(xiàn)利潤對本期期初未分配利潤的影響進行抵消；初未分配利潤的影響進行抵消； 借：期初未分配利潤借：期初未分配利潤 貸：主營業(yè)務成本（本期已實現(xiàn)毛利）貸：主營業(yè)務成本（本期已實現(xiàn)毛利） 存貨（本期未實現(xiàn)毛利）存貨（本期未實現(xiàn)毛利）對于本期對于本期 發(fā)生的內(nèi)部購銷活動的，內(nèi)部銷售收入、成發(fā)生的內(nèi)部購銷活動的，內(nèi)部銷售收入、

48、成本及內(nèi)部購銷存貨中包含的未實現(xiàn)利潤予以抵消；本及內(nèi)部購銷存貨中包含的未實現(xiàn)利潤予以抵消； 借：主營業(yè)務收入借：主營業(yè)務收入 貸：主營業(yè)務成本貸：主營業(yè)務成本將期末內(nèi)部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)利潤予以抵將期末內(nèi)部購進存貨價值中包含的未實現(xiàn)利潤予以抵消。消。 借：主營業(yè)務成本借：主營業(yè)務成本 貸：存貨貸：存貨3、存貨跌價準備的抵消、存貨跌價準備的抵消根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)必須于期末提根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)必須于期末提存存貨跌價準備。存存貨跌價準備。從商品的可變現(xiàn)凈值來說，某一商品的可變現(xiàn)凈從商品的可變現(xiàn)凈值來說，某一商品的可變現(xiàn)凈值，對于企業(yè)集團和對于持有企業(yè)都是一致的，值，對

49、于企業(yè)集團和對于持有企業(yè)都是一致的，但商品的成本來說，持有的企業(yè)不同，則持有成但商品的成本來說，持有的企業(yè)不同，則持有成本不同。從企業(yè)集團來說，商品成本應是從外部本不同。從企業(yè)集團來說，商品成本應是從外部取得該商品的成本或生產(chǎn)該商品的成本。編制合取得該商品的成本或生產(chǎn)該商品的成本。編制合并報表時，計提存貨跌價準備應是將該商品的可并報表時，計提存貨跌價準備應是將該商品的可變現(xiàn)凈值與從企業(yè)集團而言的取得成本進行比較變現(xiàn)凈值與從企業(yè)集團而言的取得成本進行比較確定計提。確定計提。購買企業(yè)本期期末內(nèi)部購進存貨的可變現(xiàn)凈值低于購買企業(yè)本期期末內(nèi)部購進存貨的可變現(xiàn)凈值低于其取得成本但高于企業(yè)集團的成本。該商

50、品所計提的其取得成本但高于企業(yè)集團的成本。該商品所計提的存貨跌價準備應全部抵消。存貨跌價準備應全部抵消。購買企業(yè)本期期末內(nèi)部購進存貨的可變現(xiàn)凈值低于購買企業(yè)本期期末內(nèi)部購進存貨的可變現(xiàn)凈值低于企業(yè)集團的成本，則購買企業(yè)個別會計報表中計提的企業(yè)集團的成本，則購買企業(yè)個別會計報表中計提的跌價準備包括可變現(xiàn)凈值低于集團企業(yè)存貨成本的跌價準備包括可變現(xiàn)凈值低于集團企業(yè)存貨成本的差額，屬于企業(yè)集團的存貨跌價準備，不應抵消；差額，屬于企業(yè)集團的存貨跌價準備，不應抵消；集團企業(yè)存貨成本與持有企業(yè)存貨成本的的差額，即集團企業(yè)存貨成本與持有企業(yè)存貨成本的的差額，即因內(nèi)部交易形成的未實現(xiàn)銷售利潤，應當予以抵消。因

51、內(nèi)部交易形成的未實現(xiàn)銷售利潤，應當予以抵消。會計分錄：會計分錄： 借：存貨跌價準備借：存貨跌價準備貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失兩種情況：兩種情況： 由于抵消資產(chǎn)減值損失對所得稅的影響由于抵消資產(chǎn)減值損失對所得稅的影響也應轉(zhuǎn)回也應轉(zhuǎn)回借：所得稅費用借：所得稅費用 貸：遞延所得稅資產(chǎn)貸：遞延所得稅資產(chǎn)例例1：假設某母公司：假設某母公司2007年向其子公司銷年向其子公司銷售商品售商品3000萬元，其銷售成本為萬元，其銷售成本為2400萬元；萬元；子公司購進的該商品當期對外售出子公司購進的該商品當期對外售出40%，期末未實現(xiàn)對外銷售而形成存貨期末未實現(xiàn)對外銷售而形成存貨1800萬元。萬元。子公司確

52、定可變現(xiàn)凈值為子公司確定可變現(xiàn)凈值為1300萬元，計提萬元，計提減值準備減值準備500萬元。萬元。2008年母公司向該子年母公司向該子公司銷售產(chǎn)品公司銷售產(chǎn)品2000萬元，成本萬元，成本1400萬元，萬元，母公司本期銷售毛利率為母公司本期銷售毛利率為30%。子公司全。子公司全部實現(xiàn)對外銷售，同時將部實現(xiàn)對外銷售，同時將07年度的存貨銷年度的存貨銷售售30%，其余，其余30%的存貨截止的存貨截止08年底其可年底其可變現(xiàn)凈值未發(fā)生變化。編制變現(xiàn)凈值未發(fā)生變化。編制2007年及年及2008年的合并抵消年的合并抵消 分錄。分錄。 母子公司作為一個統(tǒng)一的集體來看，母子公司作為一個統(tǒng)一的集體來看，07年會

53、年會計處理為：計處理為：借：資產(chǎn)類借：資產(chǎn)類 （對外銷售）（對外銷售） 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 960 貸：存貨貸：存貨 96007年末集團存貨為年末集團存貨為2400-960=1440萬元萬元07年母、子公司分別會計處理年母、子公司分別會計處理營業(yè)收入增加營業(yè)收入增加3000；營業(yè)成本（；營業(yè)成本（2400+1200）-960=2640，增加增加2640；存貨；存貨=1800-1440=360，增加，增加360萬元。萬元。 母公司母公司借：資產(chǎn)類科目借：資產(chǎn)類科目 3000 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入 3000借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 2400 貸：存貨貸：存貨 24

54、00 子公司子公司借：存貨借：存貨 3000 貸：資產(chǎn)類科目貸：資產(chǎn)類科目 3000對外銷售：對外銷售：借：資產(chǎn)類借：資產(chǎn)類 貸：營業(yè)收入貸：營業(yè)收入同時：同時：借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 1200 貸：存貨貸：存貨 1200根據(jù)上例，編制抵消分錄：根據(jù)上例，編制抵消分錄：2007年：年：借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 3000 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 2640 存貨存貨 360 抵消存貨跌價損失的提抵消存貨跌價損失的提?。喝。赫驹诩瘓F的角度，該批站在集團的角度，該批存貨為存貨為1440萬元，與萬元，與1300萬元可變現(xiàn)凈值比，萬元可變現(xiàn)凈值比，只應提只應提140萬元跌價準萬元跌價準備，將多提的備，

55、將多提的360萬元萬元抵消抵消借：存貨借：存貨 360 貸：資產(chǎn)減值損失貸：資產(chǎn)減值損失 360抵消對所得稅的影響抵消對所得稅的影響借：所得稅費用借：所得稅費用 90 貸：遞延所得稅資產(chǎn)貸：遞延所得稅資產(chǎn) 90（360*25%）2008年（略）：年（略）：借：年初未分配利潤借：年初未分配利潤 360 主營業(yè)務成本主營業(yè)務成本 360借：營業(yè)收入借：營業(yè)收入 600 貸：營業(yè)成本貸：營業(yè)成本 600借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 1800 貸：存貨貸：存貨 1800 抵消抵消07年存貨跌價準備的影響年存貨跌價準備的影響借：存貨跌價準備借：存貨跌價準備 360 貸：年初未分配利潤貸：年初未分配利潤 36

56、0同時：同時： 借：年初未分配利潤借：年初未分配利潤 90 貸：遞延所得稅資產(chǎn)貸：遞延所得稅資產(chǎn) 90 08年減值損失以及對所得稅的影響（略）年減值損失以及對所得稅的影響（略）母子公司間內(nèi)部長期資產(chǎn)交易的抵銷母子公司間內(nèi)部長期資產(chǎn)交易的抵銷 三種交易：三種交易：企業(yè)集團內(nèi)部將自身使用的固定資產(chǎn)變賣給企業(yè)企業(yè)集團內(nèi)部將自身使用的固定資產(chǎn)變賣給企業(yè)集團內(nèi)的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)；集團內(nèi)的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)；企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)將自身生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給企業(yè)企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)將自身生產(chǎn)的產(chǎn)品銷售給企業(yè)集團內(nèi)的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)；集團內(nèi)的其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)；企業(yè)集團內(nèi)部企業(yè)將自身使用的固定資產(chǎn)變賣給企業(yè)集團

57、內(nèi)部企業(yè)將自身使用的固定資產(chǎn)變賣給企業(yè)作為普通商品銷售。企業(yè)作為普通商品銷售。1、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生當期的抵消、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易發(fā)生當期的抵消處理處理對于銷售企業(yè)，在其個別資產(chǎn)負債表中表現(xiàn)為固對于銷售企業(yè)，在其個別資產(chǎn)負債表中表現(xiàn)為固定資產(chǎn)原價和累計折舊減少，同時在其個別利潤定資產(chǎn)原價和累計折舊減少，同時在其個別利潤表中表現(xiàn)為固定資產(chǎn)變賣損益的處理。表中表現(xiàn)為固定資產(chǎn)變賣損益的處理。對于購買企業(yè)來說，在其個別資產(chǎn)負債表中則表對于購買企業(yè)來說，在其個別資產(chǎn)負債表中則表現(xiàn)為固定資產(chǎn)的增加，其固定資產(chǎn)原價中既包括現(xiàn)為固定資產(chǎn)的增加，其固定資產(chǎn)原價中既包括該固定資產(chǎn)在原銷售企業(yè)的凈值，也包括銷售企該

58、固定資產(chǎn)在原銷售企業(yè)的凈值，也包括銷售企業(yè)因該固定資產(chǎn)銷售變賣所實現(xiàn)的損益。業(yè)因該固定資產(chǎn)銷售變賣所實現(xiàn)的損益。因此，編制合并報表時，應將銷售企業(yè)因該固定因此，編制合并報表時，應將銷售企業(yè)因該固定資產(chǎn)交易所實現(xiàn)的收益予以抵消，同時將購買企資產(chǎn)交易所實現(xiàn)的收益予以抵消，同時將購買企業(yè)固定資產(chǎn)原價中包括的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤予業(yè)固定資產(chǎn)原價中包括的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤予以抵消。以抵消。抵消分錄抵消分錄銷售方將固定資產(chǎn)銷售給其他公司作銷售方將固定資產(chǎn)銷售給其他公司作為固定資產(chǎn)為固定資產(chǎn)借：營業(yè)外收入借：營業(yè)外收入貸：固定資產(chǎn)原價貸：固定資產(chǎn)原價 例：某集團公司的例：某集團公司的A公司將其凈值為公司將其凈

59、值為40000元元的某項固定資產(chǎn)以的某項固定資產(chǎn)以50000元的價格銷售給同元的價格銷售給同一集團內(nèi)的一集團內(nèi)的B公司作為固定資產(chǎn)使用。公司作為固定資產(chǎn)使用。 銷售方：銷售方：借：銀行存款等科目借：銀行存款等科目50000 貸：固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn) 40000 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 10000 購買方：購買方：借：固定資產(chǎn)借：固定資產(chǎn) 50000 貸：銀行存款等貸：銀行存款等 50000抵消分錄抵消分錄合并抵消分錄：合并抵消分錄：w借：營業(yè)外收入借：營業(yè)外收入10000w貸：固定資產(chǎn)原價貸：固定資產(chǎn)原價10000銷售方將產(chǎn)品銷售給其他公司作為固定銷售方將產(chǎn)品銷售給其他公司作為固定資產(chǎn)資產(chǎn)應將銷

60、售企業(yè)實現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤與購應將銷售企業(yè)實現(xiàn)的內(nèi)部銷售利潤與購買企業(yè)的固定資產(chǎn)價值的增加額進行抵消：買企業(yè)的固定資產(chǎn)價值的增加額進行抵消：借：主營業(yè)務收入借：主營業(yè)務收入貸：主營業(yè)務成本貸：主營業(yè)務成本固定資產(chǎn)原價固定資產(chǎn)原價 例：某集團公司的例：某集團公司的A公司將其價值為公司將其價值為40000元元的產(chǎn)品以的產(chǎn)品以50000元的價格銷售給同一集團內(nèi)元的價格銷售給同一集團內(nèi)的的B公司作為固定資產(chǎn)使用。公司作為固定資產(chǎn)使用。 銷售方：銷售方：借：銀行存款等科目借：銀行存款等科目50000 貸：貸： 營業(yè)收入營業(yè)收入 50000借：營業(yè)成本借：營業(yè)成本 40000 貸：存貨貸：存貨 40000購