高級財務(wù)會計_02外幣折算

1、第2章 外幣折算2. Translation of Foreign Currency Transactions and Statemenv1掌握：企業(yè)發(fā)生外幣業(yè)務(wù)時的會計處理；資產(chǎn)負債表日對掌握：企業(yè)發(fā)生外幣業(yè)務(wù)時的會計處理；資產(chǎn)負債表日對外幣項目的賬面價值的調(diào)整；外幣會計報表的折算方法。外幣項目的賬面價值的調(diào)整；外幣會計報表的折算方法。v2理解：我國現(xiàn)行外幣報表折算規(guī)則的設(shè)計理念。理解：我國現(xiàn)行外幣報表折算規(guī)則的設(shè)計理念。v3了解：外幣統(tǒng)賬制了解：外幣統(tǒng)賬制v本章主要講解企業(yè)會計準(zhǔn)則第本章主要講解企業(yè)會計準(zhǔn)則第19號號外幣折算的設(shè)計理外幣折算的設(shè)計理念及其操作規(guī)則。念及其操作規(guī)則。2Renm

2、in University of Chinav1.1.1外幣與外匯v1. 外幣，是指除了本國貨幣以外的其他國家或地區(qū)的貨幣。它通常用于企業(yè)因貿(mào)易、投資等經(jīng)濟活動所引起的對外結(jié)算業(yè)務(wù)。外幣是一個相對概念，即相對記賬本位幣而言，指記賬本位幣以外的貨幣。v2. 外匯，是外幣資金的總稱。v1.1.2記賬本位幣的確定v1. 記賬本位幣與列報貨幣v記賬本位幣（bookkeeping base currency）是指企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。通常這一貨幣是企業(yè)主要收、支現(xiàn)金的經(jīng)濟環(huán)境中的貨幣。v列報貨幣（reporting currency），是指主體列報會計報表時所采用的貨幣。v2. 企業(yè)選定記

3、賬本位幣的因素v（1）該貨幣主要影響商品和勞務(wù)的銷售價格，通常以該種貨幣進行商品和勞務(wù)的計價與結(jié)算。v（2）該貨幣主要影響商品和勞務(wù)所需人工、材料和其他費用，通常以該貨幣進行上述費用的計價和結(jié)算。v（3）融資活動獲得的貨幣以及保存從經(jīng)營活動中收取款項所使用的貨幣。v3. 企業(yè)選定境外經(jīng)營記賬本位幣的因素v境外經(jīng)營有兩方面的含義，一是指企業(yè)在境外的子公司、合營企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)、分支機構(gòu)；v二是當(dāng)企業(yè)在境內(nèi)的子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)或者分支機構(gòu)，選定的記賬本位幣不同于本企業(yè)的記賬本位幣的，也應(yīng)當(dāng)視同境外經(jīng)營。v4. 記賬本位幣的變更v企業(yè)選擇的記賬本位幣一經(jīng)確定，不得隨意變更，除非與確定記賬本位幣

4、相關(guān)的企業(yè)經(jīng)營所處的主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生了重大變化。企業(yè)經(jīng)營主要經(jīng)濟環(huán)境發(fā)生重大變化，通常是指企業(yè)主要產(chǎn)生和支出現(xiàn)金的環(huán)境發(fā)生重大變化，使用該環(huán)境中的貨幣最能反映企業(yè)的主要交易業(yè)務(wù)的經(jīng)濟結(jié)果。v外幣業(yè)務(wù)，是指以記賬本位幣以外的貨幣進行款項收付、往來結(jié)算以及計價等業(yè)務(wù)及交易活動如在外匯市場上買進或賣出外匯、取得外幣借款、接受外幣投資、外幣兌換等。v外幣業(yè)務(wù)主要有以下幾種類型：v（1）外幣兌換v（2）買入或者賣出以外幣計價的商品或者勞務(wù)；v（3）借入或者借出外幣資金；v（4）外匯衍生工具交易；v（5）購置或處理以外幣計價的資產(chǎn)，或者產(chǎn)生或結(jié)算以外幣計價的債務(wù)，例如外幣證券投資。v（6）收到外幣資本投資

5、。v匯率是進行外幣折算時必須用到的一個概念，深入了解這個概念有助于理解匯率對會計核算的影響程度。匯率，又稱匯價，是以一國貨幣表示另一國貨幣的價格，即將一國貨幣兌換成另一國貨幣的比率或比價。v1. 匯率的標(biāo)價方法v匯率的標(biāo)價，是以外國貨幣表示本國貨幣的價格或以本國貨幣表示外國貨幣的價格，通常有兩種標(biāo)價方式：v（1）直接標(biāo)價法v（2）間接標(biāo)價法v匯率除了按標(biāo)價的基礎(chǔ)分類外，還可以根據(jù)需要按照不同的標(biāo)準(zhǔn)進行分類?，F(xiàn)介紹幾種主要的分類：v（1）固定匯率和浮動匯率v（2）買入?yún)R率、賣出匯率和中間匯率v（3）期末匯率、歷史匯率和平均匯率v（4）即期匯率與即期匯率的近似匯率v（5）記賬匯率和賬面匯率v1.2

6、.1 匯兌損益的概念v1. 匯兌損益的概念v匯兌損益是指企業(yè)將發(fā)生的外幣業(yè)務(wù)折合為記賬本位幣記賬時，由于業(yè)務(wù)發(fā)生的時間不同，所采用的匯率不同而產(chǎn)生的記賬本位幣的差額，或者是不同貨幣兌換，由于兩種貨幣采用的匯率不同而產(chǎn)生的折合為記賬本位幣的差額，它會給企業(yè)帶來收益或者損失，是衡量企業(yè)外匯風(fēng)險的一個指標(biāo)。v2. 企業(yè)一般在以下情形中會產(chǎn)生匯兌損益.v1. 按業(yè)務(wù)歸屬劃分v外幣業(yè)務(wù)匯兌損益根據(jù)其業(yè)務(wù)劃分，一般可分為四種經(jīng)常性匯兌損益：v（1）交易損益，是指在發(fā)生以外幣計價或結(jié)算的商品交易中，因收回或償付債權(quán)債務(wù)而產(chǎn)生的交易匯兌損益。v（2）兌換損益，是指在發(fā)生外幣與記賬本位幣，或一種外幣與另一種外幣

7、進行兌換時產(chǎn)生的兌換匯兌損益。v（3）調(diào)整損益，是指在會計期末將所有外幣債權(quán)、債務(wù)和外幣貨幣資金賬戶按規(guī)定的匯率進行調(diào)整時而產(chǎn)生的匯兌損益。v（4）折算損益，是指在會計期末，為了編制合并財務(wù)報表或為了重新表述會計記錄和財務(wù)報表金額，而把外幣計量單位的金額轉(zhuǎn)化為記賬本位幣計量單位的金額過程中產(chǎn)生的折算匯兌損益。v匯兌損益按其是否已經(jīng)在本期實現(xiàn)，可分為以下兩類：v（1）已實現(xiàn)的匯兌損益v（2）未實現(xiàn)的匯兌損益v存在著兩種不同的觀點：v（1）一種觀點認為，要劃分已實現(xiàn)和未實現(xiàn)的匯兌損益。v（2）另一種觀點認為，不必劃分已實現(xiàn)匯兌損益和未實現(xiàn)匯兌損益。v（1）外幣貨幣性項目，采用資產(chǎn)負債表日即期匯率折

8、算。因資產(chǎn)負債表日即期匯率與初始確認或者前一資產(chǎn)負債表日即期匯率不同而產(chǎn)生的匯兌損益，計入當(dāng)期損益。v（2）對以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，仍采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，不改變其記賬本位幣金額。v1.3.1 外幣交易的種類v（1）外幣兌換；（2）買入或賣出以外幣計價的商品或勞務(wù)；（3）借入或借出以外幣為收付金額的款項；（4）外匯衍生工具交易；（5）購置或處理以外幣計價的資產(chǎn)，或者產(chǎn)生或結(jié)算以外幣計價的債務(wù)。v在討論外幣交易會計處理時，首先應(yīng)了解外幣交易的賬務(wù)處理方法。外幣交易的記賬方法有外幣統(tǒng)賬制和外幣分賬制兩種。v1. 外幣統(tǒng)賬制v（1）當(dāng)日匯率法v（2）期初匯率法v2. 外幣分賬制v

9、外幣交易會計處理的方法取決于企業(yè)在記錄外幣交易業(yè)務(wù)時所選擇的觀點，即單一交易觀和兩項交易觀。v1. 單一交易觀v（1）單一交易觀的概念v（2）單一交易觀的核算要點v2. 兩項交易觀v（1）兩項交易觀（two transaction theory）的概念。v（2）兩項交易觀的核算要點v1. 外幣業(yè)務(wù)會計處理的基本原則 （1）企業(yè)應(yīng)按會計核算的需要設(shè)置外幣賬戶。v( 2 ) 外幣交易應(yīng)當(dāng)在初始確認時，采用交易發(fā)生日的即期匯率將外幣金額折算為記賬本位幣，也可以按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與交易日即期匯率近似的匯率折算。v外幣兌換業(yè)務(wù)，是指企業(yè)從銀行等金融機構(gòu)買入外幣或?qū)⑼鈳懦鍪劢o銀行以及將一種外幣兌換

10、為另一種外幣的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。 v（1）企業(yè)將外幣出售給銀行v（2）企業(yè)從銀行買入外幣v【例2-9】某公司從銀行買入美元10 000元，當(dāng)天銀行賣出價為￥6.8 = $1，實付人民幣68 000元；該公司按當(dāng)月1日匯率作為折合率，月初匯率為￥6.7 = $1，作賬務(wù)處理：v借：銀行存款美元戶 （$10 000￥6.7$1） 67 000v 財務(wù)費用匯兌損益 1 000v 貸：銀行存款人民幣戶（$10 000￥6.8$1）68 000v企業(yè)外幣借款是企業(yè)外幣籌資的重要方式。企業(yè)應(yīng)將借入的外幣按當(dāng)日即期匯率折合為記賬本位幣入賬。v企業(yè)收到投資者以外幣投入的資本，應(yīng)當(dāng)采用交易發(fā)生日即期匯率折算，不得采用合

11、同約定匯率和即期匯率的近似匯率折算，外幣投入資本與相應(yīng)的貨幣性項目的記賬本位幣金額之間不產(chǎn)生外幣資本折算差額。v【例2-12】某中外合資企業(yè)收到外方投資200 000美元，收到出資當(dāng)天的即期匯率為￥6.7= $1，作賬務(wù)處理：v借：銀行存款美元戶 （$200 000￥6.7$1） 1 340 000v 貸：實收資本美元戶 （$200 000￥6.7$1） 1 340 000v（1）處理總原則：資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別外幣貨幣性項目和外幣非貨幣性項目進行處理。v（2）貨幣性項目的處理原則：資產(chǎn)負債表日及結(jié)算日，應(yīng)以當(dāng)日即期匯率折算外幣貨幣性項目，該項目因當(dāng)日即期匯率不同于初始入賬時或前一資產(chǎn)負

12、債表日即期匯率而產(chǎn)生的匯率差額計入當(dāng)期損益（財務(wù)費用），同時調(diào)增或調(diào)減外幣貨幣性項目的記賬本位幣金額。v（3）在資產(chǎn)負債表日，外幣貨幣性賬戶余額的調(diào)整程序如下：v根據(jù)各外幣貨幣性賬戶期末外幣余額，按照期末即期匯率計算出人民幣余額；v將期末所折合的人民幣余額與調(diào)整前原賬面人民幣余額進行比較，計算出人民幣余額的差額；v根據(jù)應(yīng)調(diào)整的人民幣差額，確定所產(chǎn)生的匯兌損益的數(shù)額；v進行調(diào)整各外幣貨幣性賬戶賬面金額的賬務(wù)處理，并將匯兌損益記入“財務(wù)費用”賬戶。v（1）以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目v對于以歷史成本計量的外幣非貨幣性項目，已在交易發(fā)生日按當(dāng)日即期匯率折算，資產(chǎn)負債表日不調(diào)整其記賬本位幣金額，不

13、產(chǎn)生匯兌損益。v（2）以公允價值計量的外幣非貨幣性項目：指交易性金融資產(chǎn)（股票、基金等），采用公允價值確定日的即期匯率折算，折算后的記賬本位幣金額與原記賬本位幣金額的差額作為公允價值變動（含匯率變動）處理，計入當(dāng)期損益。如屬于可供出售外幣非貨幣性項目的，形成的匯兌差額，計入資本公積。v1.4.1 外幣財務(wù)報表折算方法v1. 流動與非流動項目法（current and non-current method）v具體折算方法是：對于資產(chǎn)負債表里的流動資產(chǎn)和流動負債項目按資產(chǎn)負債表日的現(xiàn)行匯率折算，其它的資產(chǎn)和負債項目按資產(chǎn)取得或負債發(fā)生時的實際歷史匯率折算，所有者權(quán)益項目按歷史匯率折算，未分配利潤項

14、目為軋算的平衡數(shù)；對損益表中的項目，除固定資產(chǎn)折舊和攤銷費用按相關(guān)資產(chǎn)入賬時的歷史匯率折算外，其他項目按當(dāng)期平均匯率進行折算。折算過程中發(fā)生的外幣折算差額，依據(jù)謹慎性原則的要求，對折算凈損失應(yīng)計入當(dāng)期損益，對于折算凈收益，則應(yīng)予以遞延，列入資產(chǎn)負債表，用以抵消未來會計年度可能發(fā)生的折算損失。v在這種方法下，折算匯率的選擇應(yīng)依據(jù)資產(chǎn)和負債的特性，從匯率變動對資產(chǎn)和負債項目的不同影響入手將資產(chǎn)負債表項目劃分為貨幣性和非貨幣性項目兩類。v貨幣性項目，是指貨幣性資產(chǎn)和負債。貨幣性資產(chǎn)主要有現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)等；貨幣性負債主要有應(yīng)付賬款、應(yīng)付票據(jù)和長期負債等。它們的特性是一旦匯率發(fā)生波動

15、，其外幣金額的本國貨幣等值即發(fā)生變化，因此，貨幣性項目按資產(chǎn)負債表日匯率折算。v非貨幣性項目，是指除了貨幣項目以外的資產(chǎn)、負債。其特性是，當(dāng)匯率發(fā)生波動時，非貨幣性項目按當(dāng)?shù)刎泿疟硎龅慕痤~并不會隨之變動，故非貨幣性項目按其取得的或發(fā)生時的歷史匯率折算。v時態(tài)法(temporal method)，亦稱時間量度法，是針對資產(chǎn)負債表項目的計量方法和時間的不同，而選擇不同匯率進行折算的一種方法。該法被稱為是從會計計量理論的角度推導(dǎo)出來的外幣報表折算的全面原則。v時態(tài)法的具體折算方法是：如果資產(chǎn)或負債的計量屬性反映的是現(xiàn)行價值，就應(yīng)當(dāng)選擇現(xiàn)行匯率作為折算匯率；如果資產(chǎn)或負債的計量屬性反映的是歷史成本，就

16、應(yīng)當(dāng)選擇歷史匯率作為折算匯率。如對于現(xiàn)金、應(yīng)收和應(yīng)付項目，不論是按原始成本，還是按現(xiàn)行成本計價，均按現(xiàn)行匯率折算。而對于其他資產(chǎn)負債項目，如果在子公司報表上以歷史成本計價，則按歷史成本匯率折算，如果在子公司報表上以現(xiàn)行成本計價，則按現(xiàn)行匯率折算。對于所有者權(quán)益項目按發(fā)生時的歷史匯率折算。對于利潤表項目，除了銷貨成本、折舊費和攤銷費外，其他收入和費用項目均可按報告期內(nèi)的平均匯率折算，折舊費和攤銷費按其相關(guān)資產(chǎn)取得日的歷史匯率折算。v現(xiàn)行匯率法（current rate method），也稱期末匯率法或單一匯率法，是對外幣資產(chǎn)負債表的所有資產(chǎn)負債項目均按現(xiàn)行匯率折算。在歷史上曾出現(xiàn)了時態(tài)法與現(xiàn)行匯

17、率法對立的局面。這種方法的具體折算方法是：對于所有的資產(chǎn)、負債項目都按資產(chǎn)負債表日的現(xiàn)行匯率折算；對于收入和費用項目均應(yīng)按交易發(fā)生日的匯率折算，為簡化起見，可按當(dāng)期的平均匯率或期末匯率折算；對于實收資本項目按發(fā)生時的歷史匯率折算，以便將折算調(diào)整額分離出來。折算調(diào)整額代表的是匯率變動對境外投資的凈資產(chǎn)的影響，因此，應(yīng)報告在股東權(quán)益部分，直到境外投資凈額被處置時才轉(zhuǎn)入收益。v外幣報表折算差額，是指在外幣報表折算時，由于不同項目所采用的匯率不同而產(chǎn)生的差額。企業(yè)無論采用哪種折算方法都會產(chǎn)生一個折算差額，即折算損益。v目前，國際上有以下不同的處理方法：v1. 作當(dāng)期損益處理v2. 作遞延處理v（1）資

18、產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)、負債項目，采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算，所有者權(quán)益項目除“未分配利潤”項目外，其他項目采用發(fā)生時的即期匯率折算。也就是說，將資產(chǎn)和負債項目全部按照資產(chǎn)負債表日現(xiàn)行匯率折算，對于所有者權(quán)益項目（“未分配利潤”除外）均按照權(quán)益發(fā)生時的歷史匯率進行折算。v（2）利潤表中的收入和費用項目采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，也可以采用按照系統(tǒng)、合理的方法確定的與交易日即期匯率近似的匯率折算。新準(zhǔn)則所倡導(dǎo)的是對損益類項目采用交易日的即期匯率，即歷史匯率進行折算。此外，也可以采用與交易日即期匯率近似的匯率進行折算，但是這種匯率的確定方法應(yīng)該是系統(tǒng)、合理的，具有一貫性，不能隨意變更。比如，當(dāng)匯率波動不大時，可以采用年度平均匯率等作為交易匯率的近似值。v（3）按照上述兩步折算所產(chǎn)生的外幣財務(wù)報表折算差額應(yīng)當(dāng)在合并資產(chǎn)負債表中作為所有者權(quán)益單獨列示，其中屬于少數(shù)股東權(quán)益的部分，應(yīng)列入少數(shù)股東權(quán)益項目。v比較財務(wù)報表的折算比照上述規(guī)定處理?？梢?，我國外幣財務(wù)報表的折算實質(zhì)上采用的是現(xiàn)行匯率法。v1. 處于惡性通貨膨脹經(jīng)濟中境外經(jīng)營財務(wù)報表的折算方法v采用的方法是先重述，后折算：即需要先對其財務(wù)報表進行重述，對資產(chǎn)負債表項目運用一般物價指數(shù)予以重述，對利潤表項目運用一般物價指數(shù)變動予以重述。然后，再按資產(chǎn)