試析審計(jì)與公司治理的互動(dòng)關(guān)系

1、試析內(nèi)部審計(jì)與公司治理的互動(dòng)關(guān)系 論文關(guān)鍵詞:內(nèi)部審計(jì)公司治理關(guān)系 論文摘要:近年屢屢爆發(fā)的惡性會(huì)計(jì)丑聞使內(nèi)部審計(jì)和公司治理的關(guān)系引起了更多的關(guān)注。文章從內(nèi)部審計(jì)和公司治理的理論淵源人手，分析了內(nèi)部審計(jì)和公司治理的互動(dòng)關(guān)系，提出了改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)、完善公司治理的建議。 內(nèi)部審計(jì)與公司治理關(guān)系的研究起步較晚，規(guī)范研究居多，實(shí)證研究極少。文獻(xiàn)認(rèn)為，美國(guó)證監(jiān)會(huì)(SEC）近年來(lái)的指引和強(qiáng)制規(guī)定都反映出了內(nèi)部審計(jì)是公司治理和公司內(nèi)部控制程序的有機(jī)組成部分;文獻(xiàn)認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)作為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的關(guān)鍵因素，是公司治理結(jié)構(gòu)的有機(jī)組成部分;文獻(xiàn)3分析了后安然時(shí)代IIA提出的內(nèi)部審計(jì)發(fā)展趨勢(shì)，認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)在優(yōu)化內(nèi)部控制結(jié)

2、構(gòu)、推動(dòng)更有效的公司治理方面具有重要作用;文獻(xiàn)認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)是公司治理主體所依賴的極具價(jià)值的資源。內(nèi)部審計(jì)的概念處于不斷變化之中。IIA最新定義內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀保證與咨詢活動(dòng)，旨在增加價(jià)值和改善組織的運(yùn)營(yíng)，它通過(guò)應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評(píng)價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理過(guò)程的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)囚。 公司治理的概念表述很多，有狹義和廣義之分。狹義的公司治理是指所有者對(duì)經(jīng)營(yíng)者的監(jiān)督與制衡機(jī)制，即通過(guò)制度安排來(lái)合理配置所有者與經(jīng)營(yíng)者之間的權(quán)利與責(zé)任關(guān)系，主要通過(guò)股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)及管理層所構(gòu)成的公司治理結(jié)構(gòu)實(shí)施內(nèi)部治理;廣義的公司治理則是通過(guò)正式及非正式制度來(lái)協(xié)調(diào)公司與所有利益相關(guān)方之

3、間的關(guān)系，最終維護(hù)各方面利益。 筆者認(rèn)為，在內(nèi)部審計(jì)促進(jìn)公司治理的作用獲得越來(lái)越多關(guān)注的同時(shí)，公司治理也對(duì)內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生著重大影響，也就是說(shuō)，兩者之間存在互動(dòng)關(guān)系。 一、內(nèi)部審計(jì)與公司治理的理論、意義及相互關(guān)系 1.內(nèi)部審計(jì)與公司治理的理論淵源 從概念上看，內(nèi)部審計(jì)“評(píng)價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理過(guò)程的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)”與公司治理“保證公司決策的科學(xué)化，從而最終維護(hù)公司各方面的利益”，兩者的目標(biāo)具有相當(dāng)程度的一致性，而且內(nèi)部審計(jì)“評(píng)價(jià)并改善治理過(guò)程的效果”與公司治理更是直接相關(guān)?？纯磧?nèi)部審計(jì)與公司治理的理論淵源，就會(huì)發(fā)現(xiàn)兩者目標(biāo)的一致性不是偶然的。 內(nèi)部審計(jì)和公司治理產(chǎn)生的主流理論基礎(chǔ)都

4、是委托代理理論。現(xiàn)代企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離，形成了所有者和經(jīng)營(yíng)者的委托代理關(guān)系;同時(shí)，其他外部利益相關(guān)者與企業(yè)之間也存在著委托代理關(guān)系。又由于信息不對(duì)稱，基于自利的經(jīng)濟(jì)人必然具有潛在的道德風(fēng)險(xiǎn)，代理人的行為并不總是符合委托人的目標(biāo)，甚至完全相反。這樣，委托人和代理人的沖突就會(huì)導(dǎo)致代理成本的產(chǎn)生困。 為了減少代理沖突，降低代理成本，委托人和代理人之間就會(huì)產(chǎn)生一系列制度安排的需求，這就是公司治理的主要內(nèi)容。這一系列制度安排往往是基于財(cái)務(wù)報(bào)告的結(jié)果判斷受托責(zé)任的履行情況，因此，代理人就有為了個(gè)人利益最大化而粉飾財(cái)務(wù)報(bào)告的動(dòng)機(jī)和可能，委托人只好追加監(jiān)督手段，審計(jì)也就自然產(chǎn)生了。現(xiàn)代企業(yè)委托代理關(guān)系是

5、多重的，股東與董事會(huì)、董事會(huì)與經(jīng)營(yíng)者、經(jīng)營(yíng)者上下級(jí)都存在委托代理關(guān)系，內(nèi)部審計(jì)主要就是關(guān)注內(nèi)部受托責(zé)任的履行情況。 內(nèi)部審計(jì)與公司治理存在著天然的淵源，必然衍生出兩者之間的互動(dòng)關(guān)系。 2.內(nèi)部審計(jì)促進(jìn)公司治理完善 在國(guó)內(nèi)為數(shù)不多的實(shí)證研究中，文獻(xiàn)以2006年年度報(bào)告為依據(jù)，將深圳證券交易所強(qiáng)制要求設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的中小板上市公司和不強(qiáng)制要求設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的主板上市公司進(jìn)行了比較，從盈利狀況、信息披露質(zhì)量、審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)類(lèi)型三個(gè)方面的對(duì)比可以看出，中小板上市公司在這些方面的公司治理效果明顯優(yōu)于主板上市公司，見(jiàn)表1所列。 顯然，除這些方面外，內(nèi)部審計(jì)對(duì)完善公司治理還有多方面的促進(jìn)作用: (1）確認(rèn)

6、經(jīng)營(yíng)信息，加強(qiáng)對(duì)代理人的監(jiān)督由于委托代理關(guān)系的存在，董事會(huì)對(duì)經(jīng)營(yíng)者、上級(jí)經(jīng)營(yíng)者對(duì)下級(jí)經(jīng)營(yíng)者必須進(jìn)行監(jiān)督。實(shí)現(xiàn)監(jiān)督離不開(kāi)會(huì)計(jì)信息，為了確保各公司治理主體獲得對(duì)稱、真實(shí)、公允的經(jīng)營(yíng)信息，必須加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督。雖然外部審計(jì)在一定程度上起到了增強(qiáng)會(huì)計(jì)信息可靠性的作用，但內(nèi)部審計(jì)更熟悉內(nèi)部情況，可以隨時(shí)隨地開(kāi)展審計(jì)，確認(rèn)包括會(huì)計(jì)信息在內(nèi)的所有經(jīng)營(yíng)信息，這種作用是外部審計(jì)無(wú)法替代的。通過(guò)內(nèi)部審計(jì)及時(shí)向股東大會(huì)、董事會(huì)或上級(jí)經(jīng)營(yíng)者提供確認(rèn)意見(jiàn)并報(bào)告重大問(wèn)題，可以加強(qiáng)對(duì)代理人的監(jiān)督。 (2)評(píng)價(jià)內(nèi)部控制，改善風(fēng)險(xiǎn)管理內(nèi)部控制作為由董事會(huì)、經(jīng)營(yíng)者和其他人員為實(shí)現(xiàn)相關(guān)目標(biāo)而建立的一系列規(guī)則、政策和組織實(shí)施程序，與公司

7、治理是密不可分的。2004年COS()發(fā)布企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理一一整合框架，內(nèi)部控制演進(jìn)到全面風(fēng)險(xiǎn)管理時(shí)代。這樣，在公司治理中，就必須將內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理納人進(jìn)來(lái)。I對(duì)內(nèi)部審計(jì)的定義把內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理作為內(nèi)部審計(jì)兩個(gè)明顯的職責(zé)。內(nèi)部審計(jì)可以對(duì)內(nèi)部控制運(yùn)行狀況進(jìn)行評(píng)價(jià)，揭示其存在的問(wèn)題，提出建議，促進(jìn)內(nèi)部控制不斷改善。另外，內(nèi)部審計(jì)具有相對(duì)獨(dú)立性，不僅可以協(xié)調(diào)各部門(mén)共同管理風(fēng)險(xiǎn)，而且可以站在委托人的角度提出評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)管理，提出改善建議。 (3)提供決策咨詢，促進(jìn)決策的執(zhí)行和完善在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，公司的每項(xiàng)決策都存在失敗的可能。為減少?zèng)Q策失誤，需要有關(guān)部門(mén)獻(xiàn)計(jì)獻(xiàn)策。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)具有相對(duì)獨(dú)立性，可以利用對(duì)政

8、策、經(jīng)營(yíng)、內(nèi)控比較熟悉的優(yōu)勢(shì)，從全局角度識(shí)別和評(píng)估決策機(jī)制的合理性以及決策的正確性，為公司決策起著咨詢和顧問(wèn)作用。另外，內(nèi)都審計(jì)能夠反饋決策執(zhí)行過(guò)程中的情況，促進(jìn)決策的貫徹執(zhí)行與不斷完善。 (4)預(yù)防和減少損失，增加公司價(jià)值內(nèi)部審計(jì)可以通過(guò)自己的努力幫助公司預(yù)防和減少損失，當(dāng)內(nèi)部審計(jì)成本小于減少損失時(shí)，公司價(jià)值就增加了，這是內(nèi)部審計(jì)直接創(chuàng)造的顯性價(jià)值。除此之外，內(nèi)部審計(jì)還會(huì)產(chǎn)生隱性價(jià)值，即因內(nèi)部審計(jì)的存在，無(wú)論是否發(fā)現(xiàn)了問(wèn)題，客觀上會(huì)對(duì)經(jīng)營(yíng)者和其他部門(mén)產(chǎn)生威懾作用，使其不得不維持良好的內(nèi)部控制，努力改善經(jīng)營(yíng)績(jī)效。這種被動(dòng)的行為客觀上增加了公司價(jià)值。 3.公司治理影響內(nèi)部審計(jì)效果 2008年10

9、月20日，在香港聯(lián)合交易所上市的中信泰富有限公司發(fā)布公告，稱其自2007年底開(kāi)始從事澳元累計(jì)可贖回遠(yuǎn)期合約交易，金額達(dá)94億澳元，因澳元貶值已虧損155億港元，爆出聯(lián)交所上市公司迄今最大虧損案例。事發(fā)后，該公司董事局主席稱財(cái)務(wù)董事未通過(guò)合法途徑，自作主張從事該交易，并稱經(jīng)過(guò)內(nèi)部審計(jì)證實(shí)沒(méi)有詐騙問(wèn)題。人們不禁要問(wèn)，金額達(dá)94億澳元的高風(fēng)險(xiǎn)外匯期權(quán)交易持續(xù)了近一年時(shí)間，內(nèi)部審計(jì)為何一直沒(méi)有發(fā)出聲音?內(nèi)部審計(jì)為何僅在事后被用于證實(shí)沒(méi)有詐騙問(wèn)題?與此相似，中國(guó)東方航空股份有限公司2008年報(bào)爆出航油套期保值虧損64億元。這兩家公司分別在境內(nèi)外上市，表面上都是中資公司之翹楚，公司治理到位，業(yè)務(wù)規(guī)章齊全，

10、并設(shè)置了內(nèi)部審計(jì)部門(mén)，但事實(shí)證明，有些重要規(guī)章未獲有效執(zhí)行，內(nèi)部審計(jì)沒(méi)有發(fā)揮應(yīng)有作用。2007年中國(guó)證監(jiān)會(huì)開(kāi)展上市公司治理專項(xiàng)活動(dòng)，暴露出上市公司治理的三方面問(wèn)題:一是股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)三會(huì)運(yùn)作缺乏規(guī)范，占查出的公司治理問(wèn)題的4000;二是內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制問(wèn)題，占3200;三是信息披露問(wèn)題，占1000。中信泰富的問(wèn)題恰恰是出在這三方面，教訓(xùn)慘痛!可以看出，公司治理不規(guī)范，內(nèi)部審計(jì)失敗不可避免。公司治理至少在以下三個(gè)方面影響著內(nèi)部審計(jì)效果: (1)影響內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性國(guó)內(nèi)外內(nèi)部審計(jì)管理模式主要有歸屬財(cái)務(wù)部經(jīng)理、總經(jīng)理、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)以及總經(jīng)理和董事會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)五種。它們?cè)讵?dú)立性和有效性方面各有

11、不同，但從理論上講，在總經(jīng)理和董事會(huì)的雙重領(lǐng)導(dǎo)下的模式是最佳模式，因?yàn)樗畲蟪潭鹊乇ＷC了內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，從而保證了內(nèi)部審計(jì)的有效性。IIA也極力倡導(dǎo)這種組織結(jié)構(gòu)模式。 (2)影響內(nèi)部審計(jì)環(huán)境公司治理是現(xiàn)代企業(yè)制度的一項(xiàng)根本性安排，它影響公司經(jīng)營(yíng)理念、企業(yè)文化、內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)偏好、人員素質(zhì)等方方面面。這些因素構(gòu)成了內(nèi)部審計(jì)環(huán)境，是促使內(nèi)部審計(jì)有效開(kāi)展、保證內(nèi)部審計(jì)效果發(fā)揮的前提和基礎(chǔ)。在內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)中，對(duì)內(nèi)部控制的調(diào)查經(jīng)常決定了審計(jì)抽樣的范圍、重點(diǎn)和規(guī)模，不僅影響審計(jì)工作效率，而且影響審計(jì)判斷的合理性。 （3)影響內(nèi)部審計(jì)成果利用內(nèi)部審計(jì)管理模式的不同，內(nèi)部審計(jì)的地位和權(quán)威不同，受重視程度也不

12、同。特別是在總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計(jì)模式中，總經(jīng)理又是審計(jì)成果的利用者，讓下屬對(duì)自己的工作進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià)，從心理上勢(shì)必難以接受，甚至?xí)J(rèn)為內(nèi)部審計(jì)否定了自己的工作，阻礙了公司運(yùn)營(yíng)。內(nèi)部審計(jì)往往只對(duì)所屬二級(jí)單位開(kāi)展，而對(duì)本級(jí)開(kāi)展則阻力重重，更談不上成果利用了。 總之，公司治理影響下不同的經(jīng)營(yíng)理念、企業(yè)文化、人員素質(zhì)，對(duì)內(nèi)部審計(jì)成果的認(rèn)識(shí)態(tài)度、理解水平、利用能力都存在差異，都會(huì)影響內(nèi)部審計(jì)效果。 二、促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)與公司治理互動(dòng)的建議 (1)努力完善公司治理突出董事會(huì)的核心作用，強(qiáng)化外部董事和獨(dú)立董事的監(jiān)督作用，切實(shí)改變董事會(huì)下設(shè)專門(mén)委員會(huì)有名無(wú)實(shí)的局面;不斷加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，被稱為中國(guó)版薩班斯法案的企

13、業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范已于2009年7月1日起先在上市公司范圍內(nèi)施行，這是強(qiáng)化內(nèi)部控制執(zhí)行力的重要契機(jī);進(jìn)一步提高信息披露質(zhì)量，務(wù)使所有重大、敏感信息及時(shí)暴露，最大程度地遏制暗箱操作。 (2）強(qiáng)化審計(jì)委員會(huì)職能董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)工作的管理模式，上市公司治理準(zhǔn)則(2002年I月中國(guó)證監(jiān)會(huì)、國(guó)家經(jīng)貿(mào)委發(fā)布)確定的審計(jì)委員會(huì)職責(zé)，都說(shuō)明了審計(jì)委員會(huì)是內(nèi)部審計(jì)促進(jìn)公司治理的重要安排。但是實(shí)際情況卻不樂(lè)觀，我國(guó)公司成立審計(jì)委員會(huì)沒(méi)有提高財(cái)務(wù)報(bào)表質(zhì)量的動(dòng)機(jī)，也不受大股東的影響，不排除存在安撫媒體、裝飾門(mén)面的嫌疑。應(yīng)引人競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制和改善激勵(lì)機(jī)制來(lái)提高審計(jì)委員會(huì)委員的專業(yè)素質(zhì)，促其勤勉盡職，以充分

14、發(fā)揮審計(jì)委員會(huì)職能作用。 (3)改革內(nèi)部審計(jì)管理模式在我國(guó)當(dāng)前公司治理環(huán)境下，內(nèi)部審計(jì)管理模式采取董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)模式較為合適。內(nèi)部審計(jì)直接向董事會(huì)負(fù)責(zé)并報(bào)告工作，董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)工作，同時(shí)負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)溝通事宜，內(nèi)部審計(jì)部門(mén)的人事、薪酬權(quán)全部賦予董事會(huì)或?qū)徲?jì)委員會(huì)。這種模式的優(yōu)點(diǎn)就是獨(dú)立性較強(qiáng)，涉入公司治理較深。 (4)轉(zhuǎn)變內(nèi)部審計(jì)理念內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生以來(lái)，經(jīng)歷了財(cái)務(wù)導(dǎo)向、業(yè)務(wù)導(dǎo)向、管理導(dǎo)向、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向階段，IIA對(duì)內(nèi)部審計(jì)的最新定義就是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的體現(xiàn)。推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)就是要求內(nèi)部審計(jì)以內(nèi)部控制作為生存與發(fā)展的基礎(chǔ)，以公司治理作為參與風(fēng)險(xiǎn)管理的前提條件，以對(duì)組織風(fēng)

15、險(xiǎn)的評(píng)估與改善作為基本目標(biāo)。 我國(guó)內(nèi)部審計(jì)大多停留在財(cái)務(wù)導(dǎo)向和業(yè)務(wù)導(dǎo)向階段，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念還沒(méi)有形成。目前應(yīng)努力將內(nèi)部審計(jì)重點(diǎn)從查錯(cuò)防弊轉(zhuǎn)向防范組織整體風(fēng)險(xiǎn)，突出內(nèi)向性服務(wù)，確認(rèn)和咨詢并重，大力推進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)、管理審計(jì)和戰(zhàn)略審計(jì)，強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)在公司治理中的促進(jìn)作用。 (5)創(chuàng)新內(nèi)部審計(jì)方法現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)與非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)相結(jié)合。隨著計(jì)算機(jī)技術(shù)應(yīng)用的普及，非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)已成為可能。非現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)應(yīng)充分利用計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)，建立一個(gè)完善、高效的審計(jì)信息系統(tǒng)和操作平臺(tái)，采用統(tǒng)計(jì)抽樣、計(jì)量模型等量化方法，提高內(nèi)部審計(jì)的科學(xué)性。切實(shí)改變目前以現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)和手工作業(yè)為主的方式，提高信息化條件下的內(nèi)部審計(jì)能力。 事后審計(jì)與事中、事前審計(jì)相結(jié)合。內(nèi)部審計(jì)應(yīng)圍繞公司經(jīng)營(yíng)目標(biāo)開(kāi)展工作，成為運(yùn)行監(jiān)控器，必須突破單純的、事后審計(jì)的傳統(tǒng)方式，轉(zhuǎn)移到事中、事前審計(jì)上來(lái)，在事前預(yù)防和事中控制中發(fā)揮積極作用，從而對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行全過(guò)程、全方位的監(jiān)督和評(píng)價(jià)。 內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)相結(jié)合。內(nèi)部審計(jì)并不意味著全部工作都由內(nèi)部審計(jì)人員來(lái)承擔(dān)，還可以將內(nèi)部審計(jì)外包。對(duì)計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)、工程決算等技術(shù)性強(qiáng)的內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域，可以外聘專業(yè)機(jī)構(gòu)實(shí)施，既有