風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)問題研究

1、  風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)問題研究    【摘要】風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為一種 現(xiàn)代 審計(jì)模式，已在發(fā)達(dá)國家的審計(jì)實(shí)踐中得到普遍應(yīng)用。 中國 注冊 會計(jì) 師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系的實(shí)施，標(biāo)志著我國以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為基礎(chǔ)并順應(yīng)國際趨同大勢的審計(jì)準(zhǔn)則體系的確立。新審計(jì)準(zhǔn)則體系最重要的變化，就是審計(jì)理念從傳統(tǒng)的賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì)轉(zhuǎn)變到風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。目前我國一些會計(jì)師事務(wù)所開始引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，探索風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的應(yīng)用方法。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式在具體運(yùn)用過程中，具有很多與傳統(tǒng)審計(jì)模式不同的特性，這些特性必將對完善我國審計(jì)技術(shù)方法起到積極的作用。本文對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)問題進(jìn)行了分析，并提出了

2、相關(guān)的建議。 【關(guān)鍵詞】風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；特性；問題；建議一、問題的提出一百多年來，雖然審計(jì)的根本目標(biāo)沒有發(fā)生重大變化，但審計(jì)環(huán)境卻發(fā)生了很大的變化。注冊會計(jì)師為了實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，一直隨著審計(jì)環(huán)境的變化調(diào)整著審計(jì)方法。審計(jì)方法從賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì) 發(fā)展 到風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，都是注冊會計(jì)師為了適應(yīng)審計(jì)環(huán)境的變化而作出的調(diào)整?，F(xiàn)代審計(jì)實(shí)際上始終是圍繞著會計(jì)師提高效益與降低風(fēng)險(xiǎn)兩方面的考慮來發(fā)展的。早期的審計(jì)所面對的公司賬務(wù)比較簡單，會計(jì)師還可以負(fù)擔(dān)詳細(xì)審計(jì)的成本。而隨著公司規(guī)模的擴(kuò)張、業(yè)務(wù)種類的增加、業(yè)務(wù)性質(zhì)的日趨復(fù)雜，詳細(xì)審計(jì)的時(shí)間成本已經(jīng)變得讓會計(jì)師無法承擔(dān)，會計(jì)師必須尋找一種在時(shí)間成本可以承擔(dān)

3、的前提下，能夠有效控制風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)手段。面對控制時(shí)間成本和控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)這對看似矛盾的要求，不同的會計(jì)師事務(wù)所找到了不同的解決方案。有些會計(jì)師事務(wù)所通過采用以電腦技術(shù)為核心的現(xiàn)代收集手段，大幅提高審計(jì)現(xiàn)場和后期復(fù)核效率，從而保證在審計(jì)測試時(shí)間不減少的情況下，明顯降低審計(jì)的總時(shí)間成本；有些會計(jì)師事務(wù)所則提出了圍繞重點(diǎn)風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域加大審計(jì)測試，而對風(fēng)險(xiǎn)較低的領(lǐng)域減少甚至不作測試，從而降低審計(jì)時(shí)間成本。這種思路逐步發(fā)展，形成了風(fēng)險(xiǎn)控制導(dǎo)向的審計(jì)策略。2007年1月1日起已全面施行的中國注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，標(biāo)志著我國以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為基礎(chǔ)并順應(yīng)國際趨同大勢的中國審計(jì)準(zhǔn)則體系的確立。二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)內(nèi)涵辨析：傳統(tǒng)

4、與現(xiàn)代之比較廈門大學(xué)吳水澎教授認(rèn)為，所謂風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，是指審計(jì)人員在審計(jì)過程中自始至終都以 企業(yè) 風(fēng)險(xiǎn)分析評估為導(dǎo)向，根據(jù)量化的分析水平排定審計(jì)項(xiàng)目優(yōu)先次序，依據(jù)風(fēng)險(xiǎn)確定審計(jì)范圍與重點(diǎn)，對企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制和治理程序進(jìn)行評價(jià)，進(jìn)而提出建設(shè)性意見和建議，協(xié)助企業(yè)管理風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值增值的審計(jì)活動。廈門大學(xué)薛祖云教授認(rèn)為，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為在賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)和制度基礎(chǔ)審計(jì)上發(fā)展起來的一種審計(jì)模式，立足于對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)的分析和評價(jià)，并以此作為出發(fā)點(diǎn)，制定審計(jì)策略和與企業(yè)狀況相適應(yīng)的多樣化審計(jì)計(jì)劃，將風(fēng)險(xiǎn)考慮貫穿于整個(gè)審計(jì)過程，把審計(jì)的指導(dǎo)思想建立在“合理的職業(yè)懷疑假設(shè)”的基礎(chǔ)上。在實(shí)踐中，這一

5、模式逐漸為世界各國會計(jì)師事務(wù)所接受和采用。由此看來，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是指注冊會計(jì)師通過對被審計(jì)單位進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)職業(yè)判斷，評價(jià)被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)控制，確定剩余風(fēng)險(xiǎn)，執(zhí)行追加審計(jì)程序，將剩余風(fēng)險(xiǎn)降低到可接受水平。其內(nèi)在思想是：任何審計(jì)業(yè)務(wù)都必須將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的風(fēng)險(xiǎn)水平內(nèi)。或者，通過內(nèi)部控制測試等方法，確定風(fēng)險(xiǎn)最高的環(huán)節(jié)與部門，以便重點(diǎn)審計(jì)。而傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)主要是通過對會計(jì)報(bào)表固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)的定量評估，從而確定檢查風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而確定實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。但傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)由于對固有風(fēng)險(xiǎn)的判斷缺乏指引，因此注冊會計(jì)師往往簡單將其定義為高風(fēng)險(xiǎn)，而將主要精力放在對控制風(fēng)險(xiǎn)的評估上。由于對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)公

6、式的僵化運(yùn)用，對控制風(fēng)險(xiǎn)的評估往往淪為減少實(shí)質(zhì)性測試的工具。（一）與傳統(tǒng)審計(jì)方法相比，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)有助于提高審計(jì)質(zhì)量，更適應(yīng)全球 經(jīng)濟(jì) 發(fā)展形勢對審計(jì)的要求在市場經(jīng)濟(jì)全球化趨勢下，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境越來越復(fù)雜和多變，企業(yè)管理層舞弊的動機(jī)和壓力日益增大，會計(jì)準(zhǔn)則和制度需要企業(yè)進(jìn)行更多的專業(yè)估計(jì)和判斷，傳統(tǒng)審計(jì)方法的效果不斷受到質(zhì)疑和挑戰(zhàn)。在傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)模型下，注冊會計(jì)師往往不注重從宏觀層面上了解企業(yè)及其所處的環(huán)境，而僅從內(nèi)部控制層面上評估風(fēng)險(xiǎn)，很難形成對財(cái)務(wù)報(bào)表以及各類交易、賬戶余額的合理期望。同時(shí)，由于注冊會計(jì)師僅關(guān)注與內(nèi)部控制有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)評估，很難發(fā)現(xiàn)因企業(yè)管理層凌駕于內(nèi)部控制之上導(dǎo)致的內(nèi)部控制

7、失效，以及因此引起的重大錯(cuò)報(bào)和舞弊行為。而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求注冊會計(jì)師通過各種角度了解企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)及與企業(yè)經(jīng)營密切相關(guān)的外部風(fēng)險(xiǎn)因素，使注冊會計(jì)師能全面識別和評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并據(jù)此確定總體審計(jì)策略和進(jìn)一步的審計(jì)程序。而且，風(fēng)險(xiǎn)評估程序中包含了對管理層舞弊動機(jī)的分析，能幫助注冊會計(jì)師合理確定財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)弊，尤其是管理層舞弊。（二）現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)能更有效地分配審計(jì)資源注冊會計(jì)師通過運(yùn)用新審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型識別和評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，作出相應(yīng)的審計(jì)策略，并將識別和評估后的風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)程序緊密地聯(lián)系起來。同時(shí)，能據(jù)此做到有的放矢，將審計(jì)資源恰當(dāng)?shù)丶械街卮箦e(cuò)報(bào)領(lǐng)域，促進(jìn)審計(jì)資源的有效分配和利用

8、，提高審計(jì)效率?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的產(chǎn)生可以理解為：審計(jì)師需要有一個(gè)框架或者模型來幫助其在整個(gè)審計(jì)過程中對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行主觀的評估，也就是幫助其更有效地控制非抽樣風(fēng)險(xiǎn)。注冊會計(jì)師的報(bào)告可以有效地說明企業(yè)管理當(dāng)局的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任，降低會計(jì)報(bào)表使用人進(jìn)行決策所面臨的信息失真風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)目標(biāo)是證實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性，同時(shí)考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平。以評價(jià)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向性目標(biāo)并指導(dǎo)審計(jì)的全過程，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模式不等于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，只有在其運(yùn)用于審計(jì)全過程時(shí)，才是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)具有以下特點(diǎn)：1.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)提供了一種既能保持審計(jì)效果，又能提高審計(jì)效率的新思路。首先，它要求評價(jià)客戶的控制環(huán)

9、境，并鑒別會計(jì)報(bào)表的重要組成項(xiàng)目，考慮會計(jì)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。然后，在此基礎(chǔ)上建立審計(jì)目標(biāo)。最后，根據(jù)審計(jì)目標(biāo)確定擬實(shí)施審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。它克服了制度基礎(chǔ)審計(jì)的明顯不足之處審計(jì)資源在低風(fēng)險(xiǎn)和高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域的分配不當(dāng)，防止造成低風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)過量和高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域的審計(jì)不足。2.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)具有雙重披露模式的特點(diǎn)，不僅要確定公允性，還要證實(shí)可信性，即被審計(jì)單位是否存在影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者分析和決策的重大舞弊和錯(cuò)報(bào)。從審計(jì)目標(biāo)看，賬項(xiàng)審計(jì)模式和制度基礎(chǔ)審計(jì)的指向均為一元論，即會計(jì)報(bào)表是否公允地反映了客戶所審計(jì)期間的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。3.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法有利于審計(jì)人員全面認(rèn)

10、識被審計(jì)單位。審計(jì)過程是審計(jì)人員不斷加深對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)管理情況的認(rèn)識過程。審計(jì)人員通過調(diào)查了解、收集證據(jù)，從各個(gè)角度逐步驗(yàn)證某項(xiàng)認(rèn)定，最終合理地保證某項(xiàng)認(rèn)定是否正確，形成審計(jì)意見。審計(jì)人員的認(rèn)識過程是一個(gè)逐步深入的過程，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)模型合理地體現(xiàn)了這個(gè)過程。制度基礎(chǔ)審計(jì)關(guān)于控制風(fēng)險(xiǎn)的評估，意在確定內(nèi)部控制的信賴程度，從而減少實(shí)質(zhì)性測試的工作量，對固有風(fēng)險(xiǎn)的評估常流于形式。而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)則將固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)結(jié)合考慮，特別是固有風(fēng)險(xiǎn)，通過對企業(yè)環(huán)境、公司治理結(jié)構(gòu)等方面的評估做出規(guī)避、轉(zhuǎn)移、減少、接受和利用的策略，以使審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受水平。4.風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法有助于合理確定重要性水平。根據(jù)審計(jì)風(fēng)

11、險(xiǎn)模型可知，在固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)一定的條件下，檢查風(fēng)險(xiǎn)和期望的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成正比關(guān)系。如果期望的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較低，那么就必須接受較低的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平，以便擴(kuò)大實(shí)質(zhì)性測試的樣本規(guī)?；蜃芳訉徲?jì)程序，收集更多的審計(jì)證據(jù)。重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成正向關(guān)系。重要性與審計(jì)證據(jù)成反比關(guān)系，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)證據(jù)成反比關(guān)系，則重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)成正比關(guān)系。重要性與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之間的關(guān)系要求審計(jì)人員在確定重要性水平時(shí)，不僅要考慮實(shí)際的或評估的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以確保審計(jì)質(zhì)量，也要考慮可接受的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以提高審計(jì)效率。 現(xiàn)代 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是審計(jì) 發(fā)展 的必然趨勢。 科學(xué) 地運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)就是指在對 企業(yè) 環(huán)境和經(jīng)營活動進(jìn)行全面分析的基礎(chǔ)上，制定審計(jì)

12、策略，運(yùn)用審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，積極而有效地采用分析性審計(jì)程序，以規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)效率。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式在具體運(yùn)用過程中，具有很多與傳統(tǒng)審計(jì)模式不同的特性，這些特性必將對完善我國審計(jì)技術(shù)方法起到積極的作用。三、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)問題分析按照國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會的建議，我國于2002年1月1日開始實(shí)施的內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)將企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作推向了風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的軌道。這一系統(tǒng)性的改變，必將使內(nèi)部審計(jì)更好地發(fā)揮作用，以滿足企業(yè)經(jīng)營管理的需要。我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則也充分考慮了這一新動向。2004年，我國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會發(fā)布了內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第16號風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)的征求意見稿，對內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的應(yīng)用進(jìn)行了探

13、討。2005年，我國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會發(fā)布第三批內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則，將風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)納入內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系中，并要求于2005年5月1日起施行。從該批準(zhǔn)則的發(fā)布和實(shí)施中，足見我國的內(nèi)部審計(jì)已發(fā)展到了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向階段。由于我國風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)尚處于起步階段，無論是理論界還是實(shí)務(wù)界，均開始對其進(jìn)行關(guān)注和探索，但尚未成熟；企業(yè)往往是按照 法律 法規(guī)的要求被動地進(jìn)行這項(xiàng)工作，并非出于企業(yè)自身考慮主動進(jìn)行，而且企業(yè)的這種風(fēng)險(xiǎn)管理活動往往只是采取“亡羊補(bǔ)牢”式的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對措施，顯現(xiàn)出我國風(fēng)險(xiǎn)管理體系尚不完善；單一的內(nèi)部審計(jì)人員結(jié)構(gòu)導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)范圍過窄，審計(jì)效率低下，且難以實(shí)現(xiàn)對企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的管理、控制和治理過程，難以進(jìn)行全面、綜合

14、的評價(jià)；風(fēng)險(xiǎn)管理缺乏成熟的理論指導(dǎo)，而落后的風(fēng)險(xiǎn)管理方法直接導(dǎo)致企業(yè)不能恰當(dāng)?shù)仡A(yù)測風(fēng)險(xiǎn)、識別風(fēng)險(xiǎn)、評估風(fēng)險(xiǎn)和應(yīng)對風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)而影響到企業(yè)目標(biāo)的順利實(shí)現(xiàn)；審計(jì)人員對風(fēng)險(xiǎn)管理還不甚了解，缺乏風(fēng)險(xiǎn)管理意識，尚未認(rèn)識到風(fēng)險(xiǎn)管理的重要性，使審計(jì)未能在風(fēng)險(xiǎn)管理中充分發(fā)揮作用。（一）成本與效益配比性差 會計(jì) 師事務(wù)所執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式后，普遍增加了審計(jì)工作量和審計(jì)成本，但審計(jì)收費(fèi)卻沒有得到同步增加。新的審計(jì)模式擴(kuò)大了注冊會計(jì)師關(guān)注的范圍，注冊會計(jì)師在審計(jì)計(jì)劃階段和執(zhí)行控制測試階段均不同程度上增加了工作量，審計(jì)成本不可避免地有所增加。但由于現(xiàn)實(shí)市場競爭的激烈和行業(yè)環(huán)境的限制，實(shí)際情況是該部分成本無法轉(zhuǎn)為審計(jì)收費(fèi)

15、的同步增加。（二）識別和評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的程序流于形式，無法鑒別出風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)注冊會計(jì)師在識別和評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的過程中，由于審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)不足和時(shí)間緊迫，以及會計(jì)師事務(wù)所在行業(yè)數(shù)據(jù)庫建設(shè)、各種統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)和分析報(bào)告收集方面的欠缺，導(dǎo)致該評估程序的執(zhí)行缺乏目的性，存在為了完成審計(jì)程序而完成的現(xiàn)象。（三）識別的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)無法與實(shí)質(zhì)性程序相聯(lián)系由于沒有建立一套科學(xué)的審計(jì)模型和規(guī)程，注冊會計(jì)師在設(shè)計(jì)實(shí)質(zhì)性程序時(shí)，很大部分沒有確立審計(jì)目標(biāo)與認(rèn)定的對應(yīng)關(guān)系表，沒有針對評估的認(rèn)定層次及重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，按照既定的審計(jì)模型和規(guī)程來設(shè)計(jì)控制測試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，在設(shè)計(jì)細(xì)節(jié)性測試時(shí)亦沒有考慮樣本量及選樣方法的有效性。（四）

16、面對舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)程序缺乏針對性和有效性注冊會計(jì)師在實(shí)施評估和識別舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)程序時(shí)，很少有從舞弊的動機(jī)和壓力、機(jī)會和借口入手進(jìn)行評估，亦沒有重點(diǎn)關(guān)注最容易發(fā)生舞弊的幾個(gè)方面。在無法識別舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的情況下，更談不上有應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的措施。（五）審計(jì)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控弱點(diǎn)可能產(chǎn)生的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)沒有進(jìn)行重新評估在檢查過程中，發(fā)現(xiàn)有部分事務(wù)所在實(shí)施控制測試中發(fā)現(xiàn)了一些內(nèi)控弱點(diǎn)的情況下，沒有就該內(nèi)控弱點(diǎn)可能產(chǎn)生的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行重新評估。由于這些程序執(zhí)行的不到位，導(dǎo)致本來需要特別考慮的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)沒有得到充分的關(guān)注。（六）控制測試形式化，導(dǎo)致無法鑒別內(nèi)控弱點(diǎn)在實(shí)施控制測試過程

17、中，注冊會計(jì)師大部分沒有書面記錄針對了解的被審計(jì)單位內(nèi)部控制情況而確定的控制測試審計(jì)策略，控制測試程序在識別特征的記錄、樣本量的選取和測試的方法上均存在一定程度的不完善，未能就控制在相關(guān)期間或時(shí)點(diǎn)的運(yùn)行有效性獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。四、對策研究（一）借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，積極開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)準(zhǔn)則和方法的研究國際審計(jì)與鑒證準(zhǔn)則委員會通過修訂審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，強(qiáng)調(diào)從宏觀上了解被審計(jì)單位及其環(huán)境。國際內(nèi)部審計(jì)協(xié)會的內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)容較為全面，自始至終都貫穿著風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的主導(dǎo)思想，可資借鑒。因此，在引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)之前，會計(jì)師事務(wù)所的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)部或?qū)I(yè)技術(shù)部首先應(yīng)對新準(zhǔn)則中風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向準(zhǔn)則的內(nèi)容進(jìn)行細(xì)致、深入的研究

18、，制訂符合準(zhǔn)則且操作性強(qiáng)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)程序，開發(fā)能正確引導(dǎo)注冊會計(jì)師執(zhí)行和判斷的風(fēng)險(xiǎn)評估技術(shù)和方法。（二）加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的信息系統(tǒng)建設(shè)，逐步建立客戶分類服務(wù)體系會計(jì)師事務(wù)所可考慮建立與客戶內(nèi)外經(jīng)營環(huán)境尤其是與行業(yè)相關(guān)的信息數(shù)據(jù)庫，為注冊會計(jì)師進(jìn)行被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評估提供及時(shí)、必要的信息，減少其收集相關(guān)信息的時(shí)間成本。同時(shí)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中需要實(shí)施大量分析性測試程序，事務(wù)所可開發(fā)便于各種數(shù)據(jù)加工、分析的軟件，注冊會計(jì)師可利用軟件對數(shù)據(jù)進(jìn)行快速檢驗(yàn)、核對、 計(jì)算 和比較，提高審計(jì)效率。在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)準(zhǔn)則下，對客戶的外部環(huán)境和內(nèi)部因素的分析與風(fēng)險(xiǎn)判斷需要注冊會計(jì)師對客戶所在行業(yè)和性質(zhì)有充分了解，

19、行業(yè)分類服務(wù)越來越成為必要。隨著事務(wù)所規(guī)模的不斷擴(kuò)大，加上現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)帶來更高的專業(yè)化要求，事務(wù)所應(yīng)逐步建立客戶分類服務(wù)體系，通過對客戶行業(yè)和業(yè)務(wù)性質(zhì)的劃分，配備具有相關(guān)行業(yè)經(jīng)驗(yàn)及同類項(xiàng)目經(jīng)驗(yàn)的小組成員，并在事務(wù)所層面統(tǒng)一調(diào)配人力資源，為現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)質(zhì)量提供有力的保障。（三）利用客戶持續(xù)跟蹤制度降低風(fēng)險(xiǎn)在新審計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施以前，國內(nèi)大部分會計(jì)師事務(wù)所對審計(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)施往往僅集中在審計(jì)報(bào)告出具之前的一到三個(gè)月，審計(jì)業(yè)務(wù)一結(jié)束，即很少繼續(xù)關(guān)注客戶及其環(huán)境的變化，直到下一次審計(jì)業(yè)務(wù)開始。在新準(zhǔn)則風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法下，重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估工作均需在審計(jì)期間完成，時(shí)間和人員方面的壓力通常會影響風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)

20、的質(zhì)量。因此，會計(jì)師事務(wù)所必須在一次審計(jì)業(yè)務(wù)結(jié)束后持續(xù)跟蹤了解客戶所在行業(yè)和經(jīng)營形勢的變化，與管理層建立坦誠的日常溝通和聯(lián)系，及時(shí)防范風(fēng)險(xiǎn)。對特別復(fù)雜的審計(jì)項(xiàng)目，最好在一次審計(jì)業(yè)務(wù)結(jié)束后即開始下一次連續(xù)審計(jì)的預(yù)審，其作用不言而喻。（四）改進(jìn)審計(jì)人員的專業(yè)知識結(jié)構(gòu)，培養(yǎng)審計(jì)人員的職業(yè)素養(yǎng)，提高職業(yè)判斷力現(xiàn)有審計(jì)人員專業(yè)結(jié)構(gòu)不合理，基本上都是財(cái)會專業(yè)，在經(jīng)營管理方面有所欠缺，無法適應(yīng)現(xiàn)代審計(jì)發(fā)展的要求。應(yīng)結(jié)合企業(yè)生產(chǎn)技術(shù)的特點(diǎn)，增加具備 經(jīng)濟(jì) 學(xué)和企業(yè)管 理學(xué) 知識的專家以及其他專業(yè)人員，包括項(xiàng)目控制專家、風(fēng)險(xiǎn)管理專家、公司治理專家和信息系統(tǒng)專家，以組成有各方面綜合能力的審計(jì)項(xiàng)目組，逐步改善審計(jì)隊(duì)

21、伍的專業(yè)結(jié)構(gòu)，使審計(jì)人員的專業(yè)結(jié)構(gòu)趨向合理。在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)程序下，注冊會計(jì)師不僅應(yīng)具備足夠的會計(jì)審計(jì)知識，還需具備被審計(jì)單位行業(yè)狀況、法律與監(jiān)管環(huán)境、財(cái)務(wù)業(yè)績的衡量和評價(jià)、經(jīng)營目標(biāo)和戰(zhàn)略及其相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和內(nèi)部控制等方面的知識結(jié)構(gòu)。因此，必須對員工現(xiàn)有的知識體系進(jìn)行全面提升和拓展。（五）加強(qiáng)注冊 會計(jì) 師的職業(yè)道德 教育風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)準(zhǔn)則在很多方面都需要注冊會計(jì)師的專業(yè)判斷。注冊會計(jì)師除了具備判斷所需的專業(yè)知識外，其是否在執(zhí)業(yè)過程中堅(jiān)持勤勉盡責(zé)、保持合理的職業(yè)懷疑態(tài)度和應(yīng)有的關(guān)注，對風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的效果至關(guān)重要。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)加強(qiáng)對注冊會計(jì)師的職業(yè)道德教育，要求注冊會計(jì)師堅(jiān)持職業(yè)道德規(guī)范，維護(hù)社

22、會公眾利益。（六）會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立審計(jì)資料庫，盡可能地借助專家的工作國際“四大”會計(jì)師事務(wù)所都有較完善的資料庫，并聘有很多行業(yè)專家。在了解客戶控制環(huán)境時(shí)，審計(jì)人員可以很方便地查找相應(yīng)的資料，以判斷客戶經(jīng)營情況是否合理；在缺乏相關(guān)資料的情況下，則較多地利用專家的工作。而我國會計(jì)師事務(wù)所目前普遍缺乏資料庫，審計(jì)人員無法判斷 企業(yè) 經(jīng)營的合理性，以致于中天勤的審計(jì)人員無法判斷銀廣廈的二氧化碳項(xiàng)目的利潤情況。而且，我國準(zhǔn)則中雖然規(guī)定了利用專家的工作，但審計(jì)實(shí)務(wù)卻很少采用。因此，我國會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)盡快建立自己的資料庫，并在需要時(shí)利用專家的工作。（七）繼續(xù)推行 法律 體系的演進(jìn)與變革，完善準(zhǔn)則體系必須建

23、立起一套完備、健全的法律規(guī)范體系，法令的制度與配合必然更能帶動一種新方法的運(yùn)作和 發(fā)展 ，對于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)也是如此。因此，完善我國現(xiàn)有的法律制度環(huán)境，是推行風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的必要前提。五、結(jié)語 現(xiàn)代 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)符合現(xiàn)代審計(jì)目標(biāo)多樣化的要求，縮小了審計(jì)期望差距，突破了會計(jì)信息系統(tǒng)的局限，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的思想體現(xiàn)了審計(jì)活動目的與手段的統(tǒng)一，制度層面與技術(shù)層面的統(tǒng)一。從西方發(fā)達(dá)國家審計(jì)職業(yè)的發(fā)展 規(guī)律 看， 經(jīng)濟(jì) 發(fā)展要求審計(jì)職業(yè)同步發(fā)展。審計(jì)會促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的地區(qū)，勢必對審計(jì)業(yè)務(wù)需求旺盛，因而注冊會計(jì)師的經(jīng)濟(jì)與法律責(zé)任隨之增加，職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)加大，客觀上有開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基礎(chǔ)。市場經(jīng)濟(jì)和經(jīng)濟(jì)全球化趨

24、勢使企業(yè)的經(jīng)營環(huán)境越來越難以預(yù)測，面臨的不確定性與多變性大為增加，經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)相應(yīng)增大。市場經(jīng)濟(jì)的高度不確定性使人們對審計(jì)的期望值不斷提高，而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)正好適應(yīng)了公眾對審計(jì)期望值不斷提高的要求。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在我國仍處于起步階段，風(fēng)險(xiǎn)管理又迫切需要內(nèi)部審計(jì)的參與，因此，完善我國內(nèi)部審計(jì)、積極推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的應(yīng)用，已成為我國內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的重要課題?！局饕?參考 文獻(xiàn) 】1 吳水澎，陳漢文，邵賢弟.論改進(jìn)我國企業(yè)內(nèi)部控制由“亞細(xì)亞”失敗引發(fā)的思考j.會計(jì)研究，2000，（9）.2 薛祖云.會計(jì)信息市場與信息管制m.廣州：暨南大學(xué)出版社，2002.3 陳少華.內(nèi)部會計(jì)控制m.廈門：廈門大學(xué)出版社，2004.4 王光遠(yuǎn) .制度基礎(chǔ)審計(jì)學(xué):審計(jì)測試、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)決策m.湖北 科學(xué) 技術(shù)出版社，1992.5 陳漢文.審計(jì)m.廈門：廈門大學(xué)出