所得稅會計準則比較探究

1、所得稅會計準則比較探究摘要：簡要對新舊所得稅會計準則進行比較分析，并對新 會計準則下的變化作以探討。關鍵詞：所得稅；會計準則；比較中圖分類號：d922.22文獻標識碼：b 文章編號：1009-9166(2009)023(c)-0078-02在所得稅會計研究中，對所得稅本質問題的研究是第一 位的。4914年，美國會計職業(yè)界開始真正對所得稅的本質 問題展開討論。認為“在對公司所得稅的本質和范圍加以確定 之前，評價其經濟和社會效果是不可能的，直到確定了其本 質和范圍之后，在公司賬簿和報表上對這種稅的恰當的會計 處理才能上升為爭論的主題”。但當時討論的結果是：所得稅 要么是凈收益決定之前確認在“收益表

2、”上與會計收益配比的 項“費用”；要么是“利潤分配”，因為納稅會減少可供投資者 分配的股利。這個模棱兩可的結論并沒有表明自己的觀點。為此當時噲計雜志”的編輯人凱瑞(carey)撰文指出這 個問題似乎需要進一步研究和討論?！钡谄鋾媽崉罩?，對 所得稅卻是按費用來處理的。直到1966年，才有了進一步 的結論該研究始于兩個為大多數職業(yè)人員所接受的會計假 設：所得稅是費用而非收益分配，所得稅應分配于適當的期 間?！敝链怂枚愂琴M用的觀點在美國占絕對統治地位。討論所得稅本質的''利潤分配觀”和“'費用觀”,是因為它們分別是應付稅款法和納稅影響會計法的理論基礎。其實這兩 種觀點沒

3、有孰對孰錯之分，其本質到底是一項費用還是一種 利潤分配，主要取決于報表的服務對象是誰。例如在我國計 劃經濟時期，由于國家是國有企業(yè)投資的唯一主體，企業(yè)報 表的服務對象是國家，所得稅的上繳是國家參與企業(yè)利潤分 配的一種形式，在當時來看與以利潤的形式上繳，所得稅與 其的差別僅僅在于分配的形式不同而已。因此所得稅是利潤 分配的觀點就得到了廣大專家學者的支持。但目前，我國會計報表主要是為企業(yè)的債權人和投資者 服務，他們要求企業(yè)必須提供真實準確的會計報表。長期以 來,稅法的規(guī)定對我國會計理論和實務產生了巨大的影響， 以至會計處理幾乎都遵循了稅法規(guī)定，使會計上的稅前利潤 （即會計所得）一與應稅所得基本一致

4、。隨著市場經濟體制的 建立，會計和稅收體制也進行了配套改革。由于會計和稅法有不同的目標，財務會計與稅務會計的分離已勢在必行。本文把新的所得稅準則的變化也就是其主要特點作為研究對象，與舊制度中有關所得稅的相關規(guī)定進行對比分析。會計研究方法論有兩種：一種是規(guī)范會計方法；另一種是實證會計方法。在我國，所得稅會計研究起步較晚，對于 本人來說，由于取樣的困難，實證研究運用難度較大，因此 運用規(guī)范的研究方法。所以本文從所得稅會計的理論研究角 度，主要運用規(guī)范性研究并結合案例分析的研究方法，使得 理論結合實際，分析研究所得稅準則的變化。在納稅影響會計法下，時間性差異通過“遞延稅款”科目核 算。期末，如果“遞

5、延稅款”科目為貸方余額，則列入資產負 債表中的“遞延稅款貸項”項目；如果“遞延稅款”科目為借方余 額，則列入資產負債表中的“遞延稅款借項”項目。在資產負債表債務法下，當資產的賬面價值小于課稅基礎或負債的賬面價值大于課稅基礎時產生可抵扣暫性差異 時，以此來確認遞延所得稅資產，其具體核算內容包括：發(fā) 生的可抵減性暫時性差異的所得稅影響金額一已轉回的可 抵減暫時性差異的所得稅影響金額士調整額。當資產的賬面 價值大于課稅基礎或負債的賬面價值小于課稅基礎時產生 應納稅暫時性差異并以此來確認遞延所得稅負債，其具體核 算內容包括：發(fā)生的應納稅暫時性差異的所得稅影響金額已 轉回的應納稅暫時性差異的所得稅影響金

6、額土調整額。這兩 個科目核算的性質、內容很清楚，分別代表實際預交的所得 稅資產和應交的所得稅負債。新準則中規(guī)定只要用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅 所得額“很可能取得”，就可以確認遞延所得稅資產。舊制度 中對于遞延稅款借方金額的確認規(guī)定得更為謹慎“采用納稅 影響會計法時，在時間性差異所產生的遞延稅款借方金額的 情況下，為了慎重起見，如在以后轉回時間性差異的時期內（般為3年），有足夠的應納稅所得額予以轉回的，才能確 認時間性差異的所得稅影響金額，并作為遞延稅款的借方反 映，否則，應于發(fā)生當期視同永久性差異處理?！彼枚惖臅嬏幚矸椒ㄓ袘抖惪罘ê图{稅影響會計法兩種，其中，納稅影響會計法又分為遞延

7、法和債務法。根據 我國企業(yè)所得稅會計處理的暫行規(guī)定和企業(yè)會計制度規(guī) 定，企業(yè)應當視具體情況，選擇采用應付稅款法或者納稅影 響會計法進行所得稅的處理，同時，采用納稅影響會計法的 企業(yè)，可以任意選用遞延法或債務法，這里的債務法為損益 表債務法。其中，應付稅款法是將本期稅前會計利潤與應稅 所得之間產生的差異均在當期確認所得稅費用，不確認時間 性差異對所得稅的影響金額。納稅影響會計法是將本期由于 時間性差異產生的所得稅影響金額，遞延和分配到以后各 期，按照當期應交所得稅和時間性差異對所得稅的影響金額 合計，確認當期所得稅費用的方法。而2006年新準則企業(yè)會計準則第18號_所得稅規(guī)定，所得稅的會計處理應

8、采用資產負債表債務法進行核算。 資產負債表債務法是對暫時性差異進行跨期核算的會計方 法。由于暫時性差異產生于資產和負債的賬面金額與計稅基 礎之間的差異，因而資產負債表債務法是從資產負債表出發(fā) 的，核算的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債更加符合資產和負債的定義。我國舊制度中定義的債務法其實就是國際上所稱的損益表債務法。它是將時間性差額對未來所得稅的影響看作是對 本期所得稅費用的調整，其特點是當預期稅率或稅基發(fā)生變 動時，必須對已發(fā)生的遞延稅款按現行稅率進行調整，這種 方法下的所得稅費用計算過程為：首先根據會計利潤計算出 當期所得稅費用，然后再根據應稅收益計算岀當期應繳稅 額，最后倒擠出本期發(fā)生的遞

9、延所得稅資產（負債）。故而， 本期所得稅費用的計算公式如下所示：本期所得稅費用二本期應交所得稅士本期發(fā)生的遞延所得稅負債（資產）士本期轉回的原確認的遞延所得稅資產（負債）士 本期由于稅率變動或稅基變動對以前各期確認的遞延所得 稅債債（資產）賬面余額的調整數。資產負債表債務法是從暫時性差額產生的本質出發(fā)，分析暫時性差額產生的原因及其對期末資產負債的影響。其特 點是：當稅率或稅基變動時，必須按預期稅率對“遞延所得稅 負債”和“遞延所得稅資產”賬戶余額進行調整。其計算過程 為：首先確定資產負債表上期末遞延所得稅資產（負債），然 后，倒擠出損益表項目當期所得稅費用。其計算公式表示如本期所得稅費用二本期

10、應交所得稅+（期末遞延所得稅負 債期初遞延所得稅負債）（期末遞延所得稅資產期初遞延所 得稅資產)。正如前邊所說損益表債務法注重時間性差異，可計算當 期的影響，不能直接反映對未來的影響，不能處理非時間性 差異的暫時性差異。而資產負債表賬務法注重暫時性差異， 可直接得出遞延所得稅資產、遞延所得稅負債余額，能直接反映其 對未來的影響，可處理所有的暫時性差異。資產負債表債務 法下，如果是非時間性差異的暫時性差異，那么與企業(yè)當期 所得稅和遞延所得稅相關的項目往往在同一或不同的會計期間直接計入權益，因此當期所得稅和遞延所得稅也應當直 接計入權益。2007年12月25日，某公司購入一臺價值120000元不

11、需要安裝的設備。該設備預計使用期限為2年，會計上采用 直線法計提折舊，也無殘值，該公司每年利潤總額均為 100000元，無其他稅務調整項目，所得稅稅率為33%o2009年，收益表債務法的處理 2008年，會計上計提折舊"200002=60000元，稅務上計提折舊:12000x2-(1+2)=80000元，差額20000元為 應納稅時間性差異。2009年，會計上計提折舊60000元，稅務上計提折舊： 12000x1(1+2)=40000元，差額2000元為應納稅時間性差 異。(二)資產負債表的處理2008年，會計上計提折舊：60000元，年底設備賬面價值為60000元；稅務計提折舊80

12、000元，年底設備賬面價 值為4000元。設備賬面價值與計稅基礎的差額20000元， 為應納稅暫時性差異，應確認為遞延所得稅負債:20000x33 % =6600元。2008年，應繳企業(yè)所得稅: (100(0)0+6000-80000)x33%=2640 元。2009年,會計上計提折舊：60000元，年底設備賬面價 值為0元；稅務計提折舊40000元，年底設備賬面價值為0 元。設備賬面價值與計稅基礎的差額0元。2009年底，應 保留的遞延所得稅負債余額為0元，年初余額為6600元， 應轉回遞延所得稅負債6600元。2009年應繳企業(yè)所得稅：(100000+60000-40000)x33%=3960 元。