企業(yè)增值稅納稅籌劃問題探索

1、企業(yè)增值稅納稅籌劃問題探索【摘要】納稅籌劃是納稅人通過對經營、籌資、投資等多 項的預先安排和策劃，在不違反稅收法規(guī)的前提下，使納稅人的稅收 負擔在合理合法前提下降低的一種經濟活動。在日益規(guī)范的市場規(guī)則 中如何不違反規(guī)則又能獲得最大經濟利益，如何減輕納稅人的負擔, 在合理合法的前提下降低稅負，這已成為納稅人的迫切希望，也是木 文期待解決的問題?！娟P鍵詞】企業(yè)增值稅 納稅籌劃一、納稅籌劃基木原理1、絕對節(jié)稅原理絕對節(jié)稅是指直接使納稅絕對總額減少，在各種可供選擇的 納稅方案中，選擇繳納稅收最少的方案。(1)直接節(jié)稅原理。直接節(jié)稅是指直接減少某一個納稅人 稅收絕對額的節(jié)稅。例1： AB公司是一個年不含

2、稅銷售額保持在80萬元左右的 生產性企業(yè)，公司年不含稅收購貨物為60萬元左右(含稅為(60X 117%=)萬元)，如果企業(yè)作為小規(guī)模納稅人的增值稅適用稅率是6%, 中請成為一般納稅人的增值稅適用稅率是17%,企業(yè)可供選擇的納稅 方案分析如下。方案1：小規(guī)模納稅人應納增值稅稅額二80X60%二(萬元)方案2： 般納稅人應納增值稅稅額二80X17%-60 XI7%二（萬元）兩個方案比較下來，方案2可以比方案1多節(jié)儉稅收萬元。 因此，如果情況允許，納稅人應該健全財務會計核算制度，中請成為 一般納稅人。（2）間接節(jié)稅原理。間接節(jié)稅是指某一個納稅人的稅收絕 對額沒有減少，但這個納稅人的稅收客體所負擔的稅

3、收絕對額減少, 間接減少了另一個或一些納稅人稅收絕對額的節(jié)稅。例2： 一個老人擁有財產2000萬元，他有一個兒子，一個 孫子，他的兒子和孫子都己經很富有。這個國家的遺產稅稅率為50%。 如果這個老人的兒子繼承了財產后，沒有減少也沒有增加財產值，然 后遺贈給老人的孫子，孫子繼承了財產后也沒有減少和增加財產值, 在他去世時再遺贈給他的子女，那么在不進行稅收籌劃情況下，這個 老人財產所負擔的遺產稅計算分析如下：三個環(huán)節(jié)遺產稅總額=2000 X 50%+1000 X 50%+500 X 50%=1750 （萬元）如果老人考慮到其兒子己經很富有，采用了節(jié)稅方案，把其 財產直接遺贈給其孫子，這個老人的財產

4、可以少納一次稅，其納稅絕 對總額和間接節(jié)減的納稅絕對總額計算如下：納稅絕對總額=2000 X 50%+1000 X 50%= 1500 （萬元）間接節(jié)減的納稅絕對總額二1750-1500二250 （萬元）2、相對節(jié)稅原理相對節(jié)稅是指一定時期的納稅總額并沒有減少，但因各個納 稅期納稅額的變化而增加了收益，從而相當于沖減了稅收，使納稅總 額相對減少。例3： AB公司進口一條生產線，安裝完畢后，固定資產原值 為20萬元，會計制度規(guī)定預計使用年限為5-8年，預計凈殘值為 8000元，采用直線法計提折舊。假定該企業(yè)資金成本為10%。如按8 年折舊期計提折舊則年固定資產折舊額二(200000-8000)

5、4-8=24000 元，則節(jié)約所得稅=24000X33%二7920元。如果企業(yè)將折舊的年限定 為5年，則年固定資產折舊額二(200000-8000) 4-5=38400元，則節(jié) 約所得稅=38400X33%=12672元。盡管折舊期限的改變并未影響到企 業(yè)所得稅稅負的總和，但考慮到資金的時間價值，采用較短的折舊年 限折舊，對企業(yè)更有利。相對節(jié)稅主要是考慮了貨幣時間價值。二、納稅人類別的稅收統(tǒng)籌分析增值稅對一般納稅人和小規(guī)模納稅人的差別待遇，為小規(guī)模 納稅人與一般納稅人進行稅收籌劃提供了可能性。我國增值稅暫行條 例和實施細則規(guī)定,增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩 種。凡是從事貨物生產和

6、提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨 物生產或提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應 稅銷售額在100萬元以下的；或者從事貨物批發(fā)或零售的納稅人，其 年應稅銷售額在180萬元以下的，為小規(guī)模納稅人。年應稅銷售額超 過小規(guī)模納稅人標準的個人、非企業(yè)性單位、不經常發(fā)生應稅行為的 企業(yè)，視同小規(guī)模納稅人。其他年應稅銷售額在小規(guī)模納稅人標準以 上的企業(yè)和企業(yè)性單位，是一般納稅人。一般納稅人的增值稅基木適用稅率為17%,少數幾類貨物適 用13%的低稅率，一般納稅人允許進項稅額抵扣。而在小規(guī)模納稅人 中，從事貨物生產或提供勞務以及以從事貨物生產或提供勞務為主, 兼營貨物批發(fā)或零售的納稅人，適用

7、6%的征收率；小規(guī)模商業(yè)企業(yè) 適用4%的征收率，小規(guī)模納稅人不得抵扣進項稅額。由于不同類別納稅人的增值稅稅率和征收方法都不同，所以 對某些納稅人來說有稅收籌劃的必要。1、不同類別納稅人的稅收負擔由表1可以看出，這兩個納稅人都沒有負擔任何增值稅，都 將稅收轉嫁了，并且都保持了 2000元的利潤。即使小規(guī)模納稅人通 過提價轉嫁稅收，它的售價都要比一般納稅人的售價高出152元 (17702-17550),這會使它在市場競爭中因為貨物價格高而處于不 利地位。而通常情況下，小規(guī)模納稅人為了競爭很可能自己來負擔這 152元的增值稅，它的利潤會因為稅負而減少。由此，我們更清楚的認識到：增值稅是間接稅，立法者

8、預期 其稅負會轉嫁給最終消費者，也就是企業(yè)可以把應納的增值稅加到銷 售價格上去，讓購買者負擔稅收，即納稅人不是負稅人。因此，在增 值稅可以完全轉嫁出去的情況下,納稅人是可以不考慮其增值稅稅負 的。此外，稅負轉嫁是要具備一定條件的。例如：市場的供求狀 況、產品的供求彈性等等。小規(guī)模納稅人和一般納稅人都很難通過提 高價格把稅負轉嫁出去，這時納稅人自身將負擔部分甚至全部承擔。 由于兩類納稅人的適用稅率和征稅方法不同，兩類納稅人的稅收負擔 也不同，這時可以成為小規(guī)模納稅人也可以成為一般納稅人的企業(yè)就 可以通過選擇來減少其稅負。對于上述案例，假定市場調研結果表明，此類產品趨于飽和, 提價困難，稅收不能轉

9、嫁，那么，為了把產品銷售出去，增值稅納稅 人將負擔他這道環(huán)節(jié)的增值稅稅負（上一道環(huán)節(jié)的增值稅納稅人負擔 上一道環(huán)節(jié)的增值稅稅負），這就真正體現了增值稅的特點：逐環(huán)節(jié) 征，征在前；逐環(huán)節(jié)扣，扣在后。這樣，他們的利潤也會由于稅收負 擔的不同而不同。以下是計算不同納稅人負擔他所在環(huán)節(jié)增值稅后的利潤。對于一般納稅人來講：= X17%=1453 （元）=X 17%-1453=726 （元）一般納稅人的利潤=15000- （10000+3000） 一726二 1274 （元）利潤減少=2000-1274=726 （元）此時一般納稅人將以10000元的價格購進貨物，增值稅發(fā)票 注明的為倒算出來的不含稅購進額

10、8547元，可抵扣銷項稅額的增值 稅進項稅額為1453元。對于小規(guī)模納稅人來講：繳納并負擔的增值稅稅額=X6%=849 （元）小規(guī)模納稅人的利潤=15000- （10000+3000） -849=1151（元）利潤減少=2000-1151=849 （元）如果增值稅不能轉嫁，在上述條件下，小規(guī)模納稅人稅負要 比一般納稅人稅負重123元（849-726）,這時候納稅人可以通過擴 大銷售額和健全會計制度等方式努力成為一般納稅人來節(jié)減稅收。2、納稅人類別的稅收籌劃在上述案例中，納稅人中請為一般納稅人對企業(yè)有利，那么 是不是在任何情況下都對一般納稅人有利呢？假設小規(guī)模納稅人的征收率為6%,不得抵扣進項稅

11、額；一 般納稅人稅率為17%,可以抵扣進項稅額。以下價格均為不含稅價格。從表2計算可以看出，有時一般納稅人稅負輕，有時小規(guī)模 納稅人稅負輕，那么對于企業(yè)來說到底選擇哪種納稅人對自己有利 呢？ 一般增值稅納稅人類別的選擇可以通過一般納稅人的節(jié)稅點增 值率進行分析，即由通過分析納稅人銷售額增值率是否超過節(jié)稅點增 值率來決定。當一般納稅人的應稅銷售額增值率超過一般納稅人節(jié)稅 點增值率時，其增值稅稅負就會超過小規(guī)模納稅人。反之，其增值稅 稅負就會小于小規(guī)模納稅人。在具體判斷時，主要分兩種情況來分析。（1）當銷售額不含稅時的節(jié)稅點增值率。假定納稅人的不 含稅銷售額增值率為VA不含稅銷售額為S,不含稅購進

12、額為P, 一般納稅人的適用稅率為17%,小規(guī)模納稅人的征收率為6%。增值率=X100% 即：VAr=X100%對于一般納稅人而言，應納增值稅稅額=當期銷項稅額一當 期進項稅額其中：當期銷項稅額=不含稅銷售額X17% = SX17%當期進項稅額=不含稅銷售額X(1增值率)X增值稅稅 率=$乂 (1-VAr) X17%所以，一般納稅人應納增值稅稅額=SX17%-SX (1-VAr)X17%=SXVArX17% (1)對于小規(guī)模納稅人而言，應納稅額=不含稅銷售額X6%=SX6% (2)如果一般納稅人與小規(guī)模納稅人應納稅額相同，那么，增值 率應該是多少呢？我們可以令式(1)=式(2)來計算：SXVAr

13、X17%=SX6% (3)解得：VAr=%因此，當VAr=%時，一般納稅人增值稅應納稅額與小規(guī)模 納稅人應納稅額相同，無論是哪種納稅人都不能節(jié)減稅收也不會增加 稅收。當VAr>%時，這時一般納稅人增值稅應納稅額大于小規(guī)模 納稅人應納稅額，因而，小規(guī)模納稅人可節(jié)稅。當VAr<%時，即一般納稅人增值稅應納稅額小于小規(guī)模納稅人應納稅額，一般納稅人可節(jié)稅。由于一般納稅人的增值稅稅率可能為17%或13%,而小規(guī)模 納稅人的征收率可能為6%或4%,因而按照上述方法，還可以計算岀 其他幾種組合的節(jié)稅點增值率，計算結果如表3所示。（2）當銷售額含稅時的節(jié)稅點增值率。這種方法主要是考 慮到在實際運用

14、過程中，納稅人提供的是含稅銷售額，或者是從含稅 銷售額倒算出來的不含稅銷售額和應納稅額，這時，可以通過含稅銷 售額節(jié)稅點增值率判斷法來分析哪種納稅人的增值稅稅負更輕些。假定納稅人的含稅銷售額增值率為VArt,含稅銷售額為St, 含稅購進額為Pt, 般納稅人的適用稅率為17%,小規(guī)模納稅人的征 收率為6%o含稅銷售額增值率：VArt=X100%對于一般納稅人來講：應納增值稅稅額=X 17%-X 17%= X17%=X 17%XVArt對于小規(guī)模納稅人來講：應納增值稅稅額二X 6%假設一般納稅人與小規(guī)模納稅人應納增值稅稅額相同，那么 可得：X17%XVArt=X6%VArt=%這就是說，當Vart

15、 =%時，一般納稅人增值稅應納稅額與小 規(guī)模納稅人應納稅額相同，兩類納稅人都不節(jié)減稅收也不增加稅收。當VArt>%時，這時，一般納稅人增值稅應納稅額大于小規(guī) 模納稅人應納稅額，因而，小規(guī)模納稅人可節(jié)稅。當VArt<%時，即一般納稅人增值稅應納稅額小于小規(guī)模納 稅人應納稅額，一般納稅人可節(jié)稅。按相同的方法，我們還可以計算出一般納稅人與小規(guī)模納稅 人在不同稅率與征收率組合情況下的含稅銷售額節(jié)稅點增殖率，計算 結果如表4所示。在實際的稅收籌劃中，可以按上述方法靈活的加以運用。三、納稅籌劃方案設計與選擇在掌握相關信息和對目標進行了仔細分析的基礎上,納稅籌 劃人可以著手設計納稅籌劃方案。一個

16、納稅人或一項稅務事件的籌劃 方案可能不止一個,納稅籌劃人為一個納稅人或一項稅務事件指定出 的籌劃方案也往往不止一個。這樣，在方案指定出來以后，下一步就 是對納稅籌劃方案進行篩選，選出一個最優(yōu)方案。1、風險籌劃方案設計與選擇任何經濟決策都是而向未來的，并且或多或少會有風險。決 策需要權衡風險和收益，才能獲得較好的效果。風險是事件木身的不 確定性，具有客觀性。風險籌劃設計是指在一定時期和一定環(huán)境條件 下，把風險降低到最小程度去獲取超過一般籌劃所節(jié)減的稅額。風險 籌劃設計主要是考慮到籌劃的風險價值,是在絕對和相對籌劃方案的 基礎上加入了對風險的考慮。企業(yè)在籌劃過程中是否考慮風險籌劃, 則取決于企業(yè)決

17、策者對風險的態(tài)度。穩(wěn)健的企業(yè)決策者可以選擇風險 小的籌劃方案;愿意冒風險去追求最大財務利益的企業(yè)決策人員可能 選擇更大風險的籌劃方案。2、組合籌劃方案設計與選擇納稅籌劃的目標是收益最大化,實際中往往需要同時采用多 種籌劃技術，也就是采用組合籌劃技術。在多種籌劃技術中，有些籌 劃技術相互之間在節(jié)減稅收和風險方而可能會相互影響。組合籌劃方 案設計是指在一定時期和一定環(huán)境條件下，通過多種籌劃技術組合使 籌劃收益總額最大化、籌劃風險最小化。納稅籌劃人制定好納稅籌劃方案后，經有權管理人員批準, 即進入實施階段。企業(yè)應當按照納稅籌劃方案，對自己的納稅人身份、 組織形式、注冊地點、所從事的產業(yè)、經濟活動以及會計處理等做出 相應的處理或改變，并且要特別注意納稅籌劃方案中特殊的法律安 排。納稅籌劃人員應通過一定的信息反饋渠道，了解企業(yè)實際的 經濟活動情況以及納稅籌劃方案的實施情況，然后將應達到的標準與 實際情況的差距進行比較，確定其差額，發(fā)現例外情況。對足夠大的 差異納稅籌劃人員應與納稅人進行溝通，并進行具體的調查研究，以 發(fā)現產生差異的具