2007年北注協(xié)快班講義——第07章無形資產(chǎn).

1、2007 年北注協(xié)快班講義一一第 07 章無形資產(chǎn)作者：鄭慶華 更新時(shí)間：2007-4-26本章內(nèi)容框架和復(fù)習(xí)提示一、內(nèi)容結(jié)構(gòu)框架1.本章主要內(nèi)容有：2 本章新變化本章的新變化有：新產(chǎn)品開發(fā)費(fèi)分為研究費(fèi)用和開發(fā)費(fèi)用，分別費(fèi)用化和資本 化；改變了攤銷方法。二、復(fù)習(xí)提示1 本章在考試中的地位：本章在考試中居于一般地位，主要以客觀題出現(xiàn)，分值 4 分左右。2本章重點(diǎn)是無形資產(chǎn)的初始計(jì)量和攤銷。3本章復(fù)習(xí)方法：無形資產(chǎn)期末計(jì)價(jià)方法的變更屬于會(huì)計(jì)政策變更，因此，應(yīng) 將期末計(jì)價(jià)與會(huì)計(jì)政策變更結(jié)合復(fù)習(xí)。重點(diǎn)與難點(diǎn)講解一、無形資產(chǎn)的概念無形資產(chǎn)，是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，無形 資

2、產(chǎn)主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等。應(yīng)注意的是，商譽(yù)的存在無法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認(rèn)性，不屬于本準(zhǔn)則 所指無形資產(chǎn)。此外，企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)生的品牌、報(bào)刊名等，不應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。二、無形資產(chǎn)的初始計(jì)量無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。1 外購無形資產(chǎn)的成本，包括購買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn) 達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出?！纠?1】甲股份有限公司從外單位購得一項(xiàng)商標(biāo)權(quán)，支付價(jià)款3000 萬元，款項(xiàng)已支付，該商標(biāo)權(quán)的使用壽命為 10 年，不考慮殘值的因素。借：無形資產(chǎn)一一商標(biāo)權(quán) 3000貸：銀行存款 3000應(yīng)注意的是，購買無形資產(chǎn)的價(jià)款超過正常信用條

3、件延期支付，實(shí)質(zhì)上具有融資 性質(zhì)的，無形資產(chǎn)的成本以購買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購買 價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，除按照 借款費(fèi)用”的有關(guān)規(guī)定應(yīng)予資本化的以外，應(yīng)當(dāng) 在信用期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入當(dāng)期損益?！纠?2】甲公司 2007 年 1 月 1 日從 C 公司購入專利權(quán)，合同總價(jià)款 2000 萬元， 分別在 2007 年年末和 2008 年年末支付 1000 萬元。假設(shè)折現(xiàn)率為 10%，則無形 資產(chǎn)的入賬價(jià)值計(jì)算如下：無形資產(chǎn)入賬價(jià)值（現(xiàn)值）=1000- （1 + 10%）+ 1000-（1 + 10%）2=909.09+ 826.45=1735.54 （萬元）借：無形資

4、產(chǎn) 1735.54未確認(rèn)融資費(fèi)用 264.46貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款 2000 （本+息）2007 年末應(yīng)負(fù)擔(dān)的利息費(fèi)用=1735.54K0%= 173.55 （萬元）借：長(zhǎng)期應(yīng)付款 1000 （本+息）貸：銀行存款 1000借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 173.55貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 173.55 在對(duì)土地使用權(quán)確認(rèn)時(shí)應(yīng)特別注意：（1）企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，單獨(dú)核算。比如，取得一 塊土地使用權(quán)后用于建造辦公樓，該土地使用權(quán)不轉(zhuǎn)入建筑物成本，而是單獨(dú)攤 銷。這樣處理，一是簡(jiǎn)單，二可以節(jié)省房產(chǎn)稅?！纠?3】甲公司支付 1000 萬元取得一塊土地使用權(quán)，使用期限 30 年。甲公司取 得該土地使用權(quán)的賬

5、務(wù)處理是：借：無形資產(chǎn)一一土地使用權(quán) 1000貸：銀行存款 1000（2）下列情況土地使用權(quán)應(yīng)包含在建筑物成本中：1房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得的土地使用權(quán)用于建造對(duì)外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土 地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)計(jì)入所建造的房屋建筑物成本。因?yàn)閼?yīng)完整確定房屋的造價(jià)，計(jì)算 損益。2企業(yè)外購房屋建筑物所支付的價(jià)款應(yīng)當(dāng)在地上建筑物與土地使用權(quán)之間進(jìn)行分 配，單獨(dú)核算固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)；難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)處 理。（3）企業(yè)改變土地使用權(quán)的用途，停止自用土地使用權(quán)用于賺取租金或資本增 值時(shí)，應(yīng)將其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。2投資者投入無形資產(chǎn)的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但 合同或協(xié)

6、議約定價(jià)值不公允的除外。【例 4】某股份有限公司接受 A 公司以其所擁有的專利權(quán)作為出資，雙方協(xié)議約 定的價(jià)值為 30000000 元，按照市場(chǎng)情況估計(jì)其公允價(jià)值為 20000000 元，已辦妥 相關(guān)手續(xù)。借：無形資產(chǎn) 20000000 （公允價(jià)值） 資本公積資本溢價(jià) 10000000 貸：實(shí)收資本30000000 （約定價(jià)值）3自行開發(fā)取得的無形資產(chǎn)自行開發(fā)取得的無形資產(chǎn)，其成本包括自滿足無形資產(chǎn)確認(rèn)條件后至達(dá)到預(yù)定用 途前所發(fā)生的支出總額，但是對(duì)于以前期間已經(jīng)費(fèi)用化的支出不再調(diào)整。新產(chǎn)品 開發(fā)費(fèi)的核算改變了以前全部費(fèi)用化的做法，因?yàn)槿抠M(fèi)用化會(huì)打擊管理層開發(fā) 新產(chǎn)品的積極性，不利于技術(shù)進(jìn)步

7、。新準(zhǔn)則規(guī)定：（1）將研究開發(fā)分為研究階段和開發(fā)階段，研究階段發(fā)生的支出全部費(fèi)用化（管理費(fèi)用）；開發(fā)階段的支出在同時(shí)滿足5 個(gè)條件時(shí)，可以資本化，先通過研發(fā)支出”歸集，然后轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出，同時(shí)滿足下列條件的，才能確認(rèn)為無形 資產(chǎn)：完成該無形資產(chǎn)以使其能夠使用或出售在技術(shù)上具有可行性。具有完成該無 形資產(chǎn)并使用或出售的意圖。無形資產(chǎn)產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的方式。有足夠的技 術(shù)、財(cái)務(wù)資源和其他資源支持，以完成該無形資產(chǎn)的開發(fā)，并有能力使用或出售 該無形資產(chǎn)。歸屬于該無形資產(chǎn)開發(fā)階段的支出能夠可靠地計(jì)量?！纠?5】甲公司自行研究開發(fā)一項(xiàng)新產(chǎn)品專利技術(shù)，在研究開發(fā)過程中發(fā)生材料

8、費(fèi) 40000000 元、人工工資 10000000 元，以及其他費(fèi)用 30000000 元，總計(jì)80000000 元，其中，符合資本化條件的支出為 50000000 元，期末，該專利技術(shù) 已經(jīng)達(dá)到預(yù)定用途。借：研發(fā)支出一一費(fèi)用化支出 30000000資本化支出 50000000貸：原材料 40000000應(yīng)付職工薪酬 10000000銀行存款 30000000期末：借：管理費(fèi)用 30000000無形資產(chǎn) 50000000貸：研發(fā)支出一一費(fèi)用化支出 30000000資本化支出 50000000（2）無法區(qū)分研究階段和開發(fā)階段的支出，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)全部計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi) 用。三、無形資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量使用

9、壽命可確定的無形資產(chǎn)才攤銷，使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不攤銷。攤銷時(shí)1 無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額為其成本扣除預(yù)計(jì)殘值后的金額。已計(jì)提減值準(zhǔn)備的 無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零，但下列情況除外：有第三方承諾 在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)購買該無形資產(chǎn)；可以根據(jù)活躍市場(chǎng)得到預(yù)計(jì)殘值信 息，并且該市場(chǎng)在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在。2企業(yè)攤銷無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)自無形資產(chǎn)可供使用時(shí)起，至不再作為無形資產(chǎn)確 認(rèn)時(shí)止。即本月增加的無形資產(chǎn)應(yīng)攤銷，本月處置的無形資產(chǎn)不攤銷。3企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的 預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式分

10、別采用直線法、生產(chǎn)總量法等。無法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的， 應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。4無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用、其他業(yè)務(wù)成本 等）。某項(xiàng)無形資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益通過所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)的，其攤 銷金額應(yīng)當(dāng)計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本。如，某專利專門為某種產(chǎn)品所購入，貝 U 其攤銷 額計(jì)入產(chǎn)品成本（制造費(fèi)用）。【例 6】甲股份有限公司從外單位購得一項(xiàng)商標(biāo)權(quán)，支付價(jià)款3000 萬元，款項(xiàng)已支付，該商標(biāo)權(quán)的使用壽命為 10 年，不考慮殘值的因素。借：無形資產(chǎn)一一商標(biāo)權(quán) 3000貸：銀行存款 3000假設(shè)每年按直線法攤銷 300 萬元借：管理費(fèi)用 300 （300040）貸：累計(jì)攤銷 30

11、05企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對(duì)使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤 銷方法進(jìn)行復(fù)核。無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計(jì)不同的，應(yīng)當(dāng)改變 攤銷期限和攤銷方法，作為會(huì)計(jì)估計(jì)變更，采用未來適用法。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對(duì)使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。如 果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其使用壽命，按使用壽命 有限的無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定處理。四、無形資產(chǎn)處置和報(bào)廢1 企業(yè)讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)形成的租金和發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，分別確認(rèn)為其他業(yè) 務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)成本。但應(yīng)注意，出租的土地使用權(quán)應(yīng)轉(zhuǎn)入投資性房地產(chǎn)，不 屬于無形資產(chǎn)了。2企業(yè)出售無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)將取得的價(jià)款與該無形資

12、產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng) 期損益（營業(yè)外收入或營業(yè)外支出）?！纠?7】某公司將擁有的一項(xiàng)非專利技術(shù)出售，取得收入 8000000 元，應(yīng)交的營 業(yè)稅為 400000 元。該非專利技術(shù)的賬面余額為 7000000 元，累計(jì)攤銷額為 3500000 元，已計(jì)提的減值準(zhǔn)備為 2000000 元。借：銀行存款 8000000累計(jì)攤銷 3500000無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 2000000貸：無形資產(chǎn) 7000000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交營業(yè)稅 400000營業(yè)外收入一一處置非流動(dòng)資產(chǎn)利得 61000003無形資產(chǎn)預(yù)期不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的，應(yīng)當(dāng)將該無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值予 以轉(zhuǎn)銷，其賬面價(jià)值轉(zhuǎn)作當(dāng)期損益（營業(yè)外支出）?！纠?/p>

13、 8】綜合例子說明無形資產(chǎn)的核算甲股份有限公司（以下簡(jiǎn)稱 甲公司”有關(guān)無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)如下：（1）2007 年 1 月， 甲公司以銀行存款 1200 萬元購入一項(xiàng)土地使用權(quán) （不考慮相 關(guān)稅費(fèi)）。該土地使用年限為 30 年。（2）2007 年 6 月，甲公司研發(fā)部門準(zhǔn)備研究開發(fā)一項(xiàng)專有技術(shù)。在研究階段，企業(yè)為了研究成果的應(yīng)用研究、評(píng)價(jià)，以銀行存款支付了相關(guān)費(fèi)用800 萬元。（3）2007 年 8 月，上述專有技術(shù)研究成功，轉(zhuǎn)入開發(fā)階段。企業(yè)將研究成果應(yīng) 用于該項(xiàng)專有技術(shù)的設(shè)計(jì)，直接發(fā)生的研發(fā)人員工資、材料費(fèi)，以及相關(guān)設(shè)備折 舊費(fèi)等分別為 1000 萬元、900 萬元和 400 萬元，同時(shí)以銀行存款

14、支付了其他相關(guān) 費(fèi)用 100 萬元。以上開發(fā)支出均滿足無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件。（4）2007 年 10 月，上述專有技術(shù)的研究開發(fā)項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定用途，形成無形資產(chǎn)。甲公司預(yù)計(jì)該專有技術(shù)的預(yù)計(jì)使用年限為10 年。甲公司無法可靠確定與該專有技術(shù)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。（5）2008 年 4 月，甲公司利用上述外購的土地使用權(quán)，自行開發(fā)建造廠房。廠房于 2008 年 9 月達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，累計(jì)所發(fā)生的必要支出2400 萬元（不包含土地使用權(quán)）。該廠房預(yù)計(jì)使用壽命為5 年，預(yù)計(jì)凈殘值為 30 萬元。假定甲公司對(duì)其采用年數(shù)總和法計(jì)提折舊。（6）2010 年 5 月，甲公司研發(fā)的專有技術(shù)預(yù)期不能為企業(yè)

15、帶來經(jīng)濟(jì)利益，經(jīng)批 準(zhǔn)將其予以轉(zhuǎn)銷。 要求：編制甲公司 2007 年 1 月購入該項(xiàng)土地使用權(quán)的會(huì)計(jì)分錄。計(jì)算甲公司 2007年 12 月 31 日該項(xiàng)土地使用權(quán)的賬面價(jià)值。編制甲公司 2007 年研制開發(fā)專利權(quán)的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。計(jì)算甲公司研制開發(fā)的專利權(quán) 2008 年末累計(jì)攤銷的金 額。分析土地使用權(quán)是否應(yīng)轉(zhuǎn)入該廠房的建造成本；計(jì)算甲公司自行開發(fā)建造的廠房 2009 年計(jì)提的折舊額。編制甲公司該項(xiàng)專利權(quán) 2010 年予以轉(zhuǎn)銷的會(huì)計(jì)分錄。（答案中的金額單位用 萬元表示）【答案】（1）編制甲公司 2007 年 1 月購入該項(xiàng)土地使用權(quán)的會(huì)計(jì)分錄。借：無形資產(chǎn)12001200貸：銀行存款(2)計(jì)算甲

16、公司2007 年 12 月 31 日該項(xiàng)土地使用權(quán)的賬面價(jià)值。該土地使用權(quán)每年攤銷額二 120030= 40 (萬元)借：管理費(fèi)用 40 貸：累計(jì)攤銷 402007 年 12 月 31 日該項(xiàng)土地使用權(quán)的賬面價(jià)值=1200-40= 1960 (萬元)。(3)編制甲公司 2007 年研制開發(fā)專利權(quán)的有關(guān)會(huì)計(jì)分錄。借：研發(fā)支出一一費(fèi) 用化支出貸：銀行存款借：管理費(fèi)用800 800800800貸：研發(fā)支出一一費(fèi)用化支出借：研發(fā)支出-資本化支出貸：原材料24001001000銀行存款應(yīng)付職工薪酬 累計(jì)折舊借：無形資產(chǎn)2400900 400貸：研發(fā)支出一資本化支出 2400(4) 計(jì)算甲公司研制開發(fā)的專利權(quán) 2008 年末累計(jì)攤銷的金額 2008 年累計(jì)攤銷 的金額=240020X(3+ 12