成本會計第十二章其他行業(yè)成本計算

1、前言前言 工業(yè)企業(yè)具有完整的生產(chǎn)過程，核算要素較為全面，其成本核算的一般程序具有很強的代表性。 由于行業(yè)特點的存在，不同行業(yè)的成本計算又具有各自不同的特點。 本章主要介紹交通運輸企業(yè)、商品流通企業(yè)、施工企業(yè)等行業(yè)的成本核算特點和成本核算的基本程序。 第一節(jié)第一節(jié) 交通運輸企業(yè)成本核算交通運輸企業(yè)成本核算 一、運輸企業(yè)的業(yè)務特點 運輸企業(yè)是從事旅客和貨物運輸?shù)纳a(chǎn)組織。按運輸方式分為鐵路、公路、水路、航空運輸、管道運輸以及與之配套的機場、港口、外輪代理等各類運輸企業(yè)。運輸企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動是通過使用運輸工具使旅客、貨物發(fā)生空間位移。它把社會生產(chǎn)、分配、交換和消費各個環(huán)節(jié)有機地聯(lián)系起來，是社會生產(chǎn)

2、過程在流通過程的繼續(xù)。 （一）運輸企業(yè)營運業(yè)務（一）運輸企業(yè)營運業(yè)務分分為八類為八類 1運輸業(yè)務。包括經(jīng)營鐵路、公路、水路物運輸?shù)臉I(yè)務，這是運輸企業(yè)經(jīng)營的主要業(yè)務內(nèi)容。2裝卸業(yè)務。指運輸企業(yè)所進行的貨物裝卸、聯(lián)運貨物換裝、運輸工具之間的貨物倒載等業(yè)務。3堆存業(yè)務。指運輸企業(yè)經(jīng)營的倉庫和堆場業(yè)務。4代理業(yè)務。包括運輸企業(yè)相互之間代理業(yè)務承攬、售票業(yè)務、外輪代理公司為外方代理的供應、服務、理貨等。5，港務管理業(yè)務。指海河港口企業(yè)經(jīng)營的港口管理、港務監(jiān)督及船舶檢驗等業(yè)務。6通用航空業(yè)務。指航空企業(yè)從事航空攝影航空護林護農(nóng)業(yè)務。7機場服務業(yè)務。指航空公司從事的各項業(yè)務。8其他業(yè)務。指運輸企業(yè)經(jīng)營的上述

3、主營業(yè)務以外的各項業(yè)務。包括運輸企業(yè)從事的旅客服務、固定資產(chǎn)出租、材料銷售、車船修理、技術轉讓等業(yè)務。 （二）（二）運輸企業(yè)的營運過程具有以下特點運輸企業(yè)的營運過程具有以下特點 1.營運過程具有流動性、分散性。運輸生產(chǎn)的過程始終在一個廣闊的空間內(nèi)不斷流動，并且流動方向較為分散。2營運過程以改變勞動對象(旅客、貨物)的空間位置為目的，不改變勞動對象的屬性和形態(tài)。3營運過程只消耗勞動工具(運輸工具及設備)和人工，消耗勞動對象。運輸企業(yè)的勞動對象是旅客和貨物，運輸生產(chǎn)過程中不允許對其發(fā)生消耗。4營運和銷售同時進行。營運過程同時又是銷售過程，并且往往銷售收入先行收到，而營運消耗發(fā)生于后。5各種運輸方式

4、之間的替代性較強。鐵路、公路、水路航空等各種運輸方式雖各有特點和優(yōu)勢，但存在明顯的替代性。 二、運輸企業(yè)成本計算對象二、運輸企業(yè)成本計算對象 ( (一一) )運輸企業(yè)成本計算對象的類別運輸企業(yè)成本計算對象的類別 運輸企業(yè)成本計算對象分為下列三種類型： 1以各類營運業(yè)務作為成本計算對象。運輸企業(yè)經(jīng)營的運輸業(yè)務、裝卸業(yè)務、堆存業(yè)務、代理業(yè)務、港務管理業(yè)務、通用航空業(yè)務以及機場服務業(yè)務等主營業(yè)務，均為運輸企業(yè)成本計算對象。如有必要，可以進一步按這些業(yè)務的具體構成項目作為成本計算對象。 2以營運工具的營運情況作為成本計算對象。運輸業(yè)務除以具體運輸業(yè)務作為成本計算對象外，也可以根據(jù)管理的需要，以營運工具

5、的營運情況作為成本計算對象，包括按運輸工具的類型(如大型車組、集裝箱車輛、煤船、油船等)和運輸工具的單體(單車、單機、單船)等的營運情況為成本計算對象。 3以營運工具的運行情況作為成本計算對象。包括以運輸線路(如船線、分段等)和運輸航次(班次)等作為成本計算對象。 ( (二二) )運輸企業(yè)成本計算單位運輸企業(yè)成本計算單位 成本計算單位是指計算營運業(yè)務的單位成本時所采用的產(chǎn)量單位。運輸企業(yè)的成本計算單位為周轉量。周轉量是按業(yè)務量及其相關指標計算的工作量。運輸企業(yè)的工作量由于運輸距離、運輸種類等不同，無法簡單相加，需要綜合考慮運輸數(shù)量、運輸離等因素。各業(yè)務成本計算單位如下：1運輸業(yè)務成本計算單位。

6、鐵路、公路、內(nèi)河運輸、航空運輸業(yè)務成本計算單位為人公里、噸公里和換算噸公里。 2裝卸業(yè)務成本計算單位。工作量，用“千噸”表示。3堆存業(yè)務成本計算單位。堆存業(yè)務成本計算單位為堆存工作量，用“噸天”表示，其為堆存量(噸)與堆存天數(shù)的乘積。 4 成本計算期。計算運輸企業(yè)成本計算期一般采用月歷制，按月計算成本。 三、運輸企業(yè)營運成本的構成內(nèi)容三、運輸企業(yè)營運成本的構成內(nèi)容 運輸企業(yè)的成本按其用途、性質(zhì)不同，分為營運成本、管理費用和財務費用。其中，管理費用與財務費用的含義、構成與工業(yè)企業(yè)相同。 運輸企業(yè)的營運成本是運輸企業(yè)營運過程中實際發(fā)生的與運輸、裝卸、堆存、代理、港口管理、通用航空、機場管理和其他業(yè)

7、務支出等與營運業(yè)務直接相關的各項支出。 營運成本的構成內(nèi)容包括： (1)企業(yè)在營運生產(chǎn)過程中實際消耗的各種燃料、材料、潤料、備品配件、航空高價周轉件、墊隔材料、輪胎、專用工器具、動力照明、低值易耗品等物質(zhì)性支出。 (2)企業(yè)直接從事營運生產(chǎn)活動人員的工資、福利費、獎金、津貼和補貼等工資、福利性支出。 (3)企業(yè)在營運生產(chǎn)過程中發(fā)生的固定資產(chǎn)折舊費、修理費、租賃費(不包括融資租賃費)、取暖費、水電費、辦公費；差旅費、保險費、設計制圖費、試驗檢驗費、勞動保護費(包括制服費)、季節(jié)性和修理期間的停工損失、事故凈損失等支出。 營運成本按與成本計算對象的關系，分為營運直接成本和營運間接成本。 營運直接成

8、本是經(jīng)營各項營運業(yè)務直接發(fā)生的，能直接計入各成本計算對象的成本。 營運間接成本是營運過程中發(fā)生的，不能直接計入各成本計算對象的各種間接成本，不包括企業(yè)管理部門的管理費用。 四、運輸企業(yè)成本核算特點與程序四、運輸企業(yè)成本核算特點與程序 （一）（一）運輸企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的特點決定了其自身的特點。運輸企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的特點決定了其自身的特點。1 成本計算對象的多樣性。運輸企業(yè)的成本計算對象是其經(jīng)營的各類業(yè)務，以及構成各類業(yè)務的具體業(yè)務項目，不存在對生產(chǎn)對象的直接加工、生產(chǎn)出各種具體產(chǎn)品。 運輸企業(yè)的運輸工具及設備，由于廠牌、型號、噸位不同，以及運行線路、航次等不同，影響成本水平。運輸企業(yè)成本計算對象上的特點

9、是以運輸工具及其運行情況等作為成本計本對象 。2 不存在在產(chǎn)品成本。運輸企業(yè)由于營運過程和銷售過程同時進行，不存在期初、期末在產(chǎn)品，也不存在獨立的銷售過程，本期發(fā)生營運成本匯集分配后直接轉入本期損益(運輸企業(yè)的輔助生產(chǎn)車間生產(chǎn)零配件時，則需計算在產(chǎn)品成本)。3 成本計算方法單一。運輸企業(yè)由于不涉及半成品結轉，不存在分步驟、分批別計算成本的問題，共同點都是直接匯集計算各業(yè)務的成本。4 營運成本構成中，不存在勞動對象方面的消耗。 運輸企業(yè)成本核算程序運輸企業(yè)成本核算程序（二）（二）運輸企業(yè)成本核算程序與工業(yè)企業(yè)成本核算運輸企業(yè)成本核算程序與工業(yè)企業(yè)成本核算程序基本相同，程序基本相同，其程序為：其程

10、序為：1.確定成本計算對象。2.按業(yè)務類別設置各業(yè)務支出賬戶，匯集各業(yè)務的總成本。3.各業(yè)務支出賬戶按業(yè)務的具體內(nèi)容、運輸工具等設置明細賬戶，匯集各具體業(yè)務項目或運輸工具的成本。4.審核、匯總原始憑證。5.登記總賬和明細賬。6.計算總成本和單位成本。 五、公路運輸企業(yè)成本核算五、公路運輸企業(yè)成本核算 公路運輸企業(yè)成本計算對象公路運輸企業(yè)成本計算對象 公路運輸企業(yè)的主要業(yè)務是運輸業(yè)務，少數(shù)企業(yè)兼營裝卸業(yè)務。其成本計算對象是運輸業(yè)務和裝卸業(yè)務。運輸業(yè)務中，以客運為王的企業(yè)只計算客運成本，兼營的貨物運輸換算成客運量。以貨運為主的運輸企業(yè)只計算貨運周轉量成本?？拓浘C合運輸企業(yè)一般只計算換算周轉量成本，

11、將客運周轉量換算成貨運周轉量。 裝卸業(yè)務一般只計算裝卸工作量成本，計算成本。 六、內(nèi)河及海洋運輸企業(yè)成本核算六、內(nèi)河及海洋運輸企業(yè)成本核算 ( (一一) )內(nèi)河及海洋運輸企業(yè)成本計算對象內(nèi)河及海洋運輸企業(yè)成本計算對象 內(nèi)河及海洋運輸企業(yè)的成本計算對象為各類船舶或單船、次的客運、貨運及客貨綜合運輸。由于不同船舶、不同貨物運輸及不同航次運輸?shù)某杀静顒e較大，為反映各類運輸工具及運行航次的成本，內(nèi)河及海洋運輸企業(yè)一般按船舶類型(如貨輪、客貨輪、油輪、拖輪、駁輪)或單船、航次計算客運成本、貨運成本及綜合運輸成本。 ( (二二) )內(nèi)河及海洋運輸企業(yè)成本的構成內(nèi)河及海洋運輸企業(yè)成本的構成 1船舶航行成本。

12、指內(nèi)河運輸船舶在航行中所發(fā)生的直接。包括燃料、潤料、材料、工資及福利費、折舊費、修理租賃費、港口費、事故凈損失、養(yǎng)河費及過閘費、保險費、保護費、其他航行成本。 2船舶維護成本。指有封凍、枯水等非通航期的企業(yè)在非通航期發(fā)生的、應由通航期運輸成本負擔的船舶維護成本。其構舉內(nèi)容包括非通航期間的工資及福利費、修理費、燃料、材料、破冰費、其他支出等。 3航次運行成本。指海洋運輸船舶在運輸過程中發(fā)生的直接成本。包括燃料費、港口費、貨場費、中轉費、速遣費、客運費、事故凈損失、航次其他成本。 集裝箱貨物運輸要增加“集裝箱貨物費”項目，包括集裝箱裝卸費、集裝箱綁扎、拆箱、換裝整理費、集裝箱站場費、集裝箱代理費等

13、。 ( (二二) )內(nèi)河及海洋運輸企業(yè)成本的構成（續(xù)）內(nèi)河及海洋運輸企業(yè)成本的構成（續(xù)） 4船舶固定成本。指為保持海洋運輸船舶適航狀態(tài)所發(fā)生的成本。包括船員工資及福利費、潤料、物料、船舶折舊費、修理費、保險費、非營運期成本和船舶共同成本。 5集裝箱固定成本。海洋運輸企業(yè)集裝箱(包括租入集裝箱)在營運過程中發(fā)生的固定成本。包括集裝箱的保管費、折舊費、保險費、租費、底盤車費以及集裝箱其他成本。集裝箱貨物費不包括在內(nèi)。 6營運間接費。河運及海洋運輸企業(yè)在營運過程中所發(fā)生的不能直接計人成本計算對象的各種間接費，包括供應業(yè)務成本、通訊業(yè)務成本、船隊經(jīng)費等。 另外，企業(yè)發(fā)生的拖輪、駁船、浮吊、燃物料(淡水

14、)供島船、交通船等輔助船舶發(fā)生的輔助船舶費，連同企業(yè)輔助生產(chǎn)部門生產(chǎn)產(chǎn)品和供應勞務所發(fā)生的輔助生產(chǎn)成本，作為輔助營運成本。1、移動載運工具的擁有成本、移動載運工具的擁有成本 如果載運工具的某些費用與它們的使用多少無關，那么這些費用就屬于載運工具的擁有成本。擁有移動性載運工具并為此而支付成本，是運輸業(yè)的重要經(jīng)濟特點之一，這種成本與這些設備的使用強度沒有直接關系。根據(jù)發(fā)達國家的數(shù)據(jù)，海運（4469%）、航空（33%）和鐵路的載運工具（2530%）擁有成本占總成本比例都比較高，公路貨運中整車運輸（15%）要高于零擔運輸（5%）。載運工具添置投資，這種成本是由資本市場和需求 市場決定折舊費（基于時間的

15、折舊）載運工具維護費用。 2、衡量移動載運工具的擁有成本需要利用機會成本的概念、衡量移動載運工具的擁有成本需要利用機會成本的概念 例如 (1）投資、貸款購買載運工具； (2) 對鐵路運糧車的需求增大；對油輪的需要量也會激增。 載運工具對每一運程的機會成本由當時市場供求狀況決定，可以從出租其資產(chǎn)的收費或載運工具二手轉讓市場的價格水平了解到這種機會成本。 （一）（一） 小汽車小汽車 小汽車的擁有成本是購買和擁有車輛的成本（各種稅費、保險和年檢執(zhí)照），而不是駕駛車輛的費用（如燃油費）。以美國每年小汽車的擁有成本為例。（二）（二） 貨運卡車貨運卡車 整車(truckload)運輸和零擔(1esstha

16、ntruckload)運輸兩種服務類型運輸成本差別： 整車運輸企業(yè)一般不需要自己的貨場和中轉設施，因此其車輛在全部財產(chǎn)和費用開支中都占很大比重；零擔運輸業(yè)需要專用的場站設施以便集散及配裝許多來源和去向都不同的小批量貨物，因此其場站設施與人工費用的比重高，而運輸車輛開支的比重則相應小些。（三）（三） 水運船舶水運船舶 1、船舶建造成本的規(guī)模經(jīng)濟原理：、船舶建造成本的規(guī)模經(jīng)濟原理：載運能力由噸位決定，造價則基本上取決于船的表面積大小。這與管道的運輸能力由其口徑?jīng)Q定，而造價則取決于管道表面積的大小十分相似。 建造成本大體符合“23定律”，即船的噸位每增加1倍，其建造費用只相應增加23。（利用計量經(jīng)濟

17、分析法） 三種干散 貨船的年費用計算表 船舶類型及費用和消耗船舶噸位(噸) 25 000 65 000 120 000船舶建造費(萬美元) 1 700 3 170 5 900載運貨物 谷物 煤炭 鐵礦石起始地 北美 北美 巴西終到地 日本 日本 鹿特丹航行距離(英里) 14 400 13 000 10 000單程航行天數(shù) 44 41 31單程在港天數(shù) 8 6 6年航行次數(shù) 6.7 7.4 9.5單程燃油消耗量(噸) 960 1 220 l 480 成本費用計算成本費用計算(美元美元)人工費 611 000 592 000 633 000保養(yǎng)與維修 465 000 592 000 745 000

18、保險費 247 000 288 000 390 000管理費 13l 000 128 000 150 000燃油費 1 140 675 l 576 200 2 382 125年均資本費用 2100 000 4 438 000 9 436 000年費用合計 4 694 675 7 614 200 13 736 125 遠洋干散貨船在所有各種運輸方式中是載運工具擁有成遠洋干散貨船在所有各種運輸方式中是載運工具擁有成本比例最高的。本比例最高的。（四）飛（四）飛 機機 現(xiàn)代大型飛機的折舊和利息成本占飛行總成本的13第二節(jié)第二節(jié) 施工企業(yè)成本核算施工企業(yè)成本核算 一、施工企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營特點一、施工企業(yè)生產(chǎn)

19、經(jīng)營特點 施工企業(yè)是從事建筑產(chǎn)品生產(chǎn)的企業(yè)，其主要生產(chǎn)活動是建造房屋、建筑物與安裝設備，其產(chǎn)品一般為不動產(chǎn)。與工業(yè)企業(yè)相比，施工企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營具有自身特點。 1 1施工生產(chǎn)具有流動性。施工生產(chǎn)具有流動性。流動性源于建筑產(chǎn)品場地的固定性。決定施工企業(yè)的生產(chǎn)必須在其產(chǎn)品的最終使用地點進行，一旦產(chǎn)品施工完畢，施工人員及施工設備就轉移到其他施工場地，使施工企業(yè)的施工生產(chǎn)有較大的流動性。2 2生產(chǎn)產(chǎn)品具有單件性。生產(chǎn)產(chǎn)品具有單件性。每一建筑產(chǎn)品有其自身的特點與專門的用途，需要按照單件產(chǎn)品的特定目的、用途進行專門的設計和組織施工。生產(chǎn)產(chǎn)品的單件性，決定了建筑產(chǎn)品的成本與收入的計量大多按單件產(chǎn)品進行，施工企業(yè)

20、往往按單獨的工程項目進行成本計算。3 3施工生產(chǎn)周期長，占用和消耗的資源多。施工生產(chǎn)周期長，占用和消耗的資源多。建筑產(chǎn)品往往跨年度施工生產(chǎn)，占用和消耗的資源較多，施工企業(yè)往往定期(按月份等)或分段(按工程形象進度)向發(fā)包方收取工程價款。施工企業(yè)的收入在工程完工前是按工程形象進度等確認，工程施工成本的計算確認要與此相適應。二、施工企業(yè)成本的內(nèi)容二、施工企業(yè)成本的內(nèi)容 施工企業(yè)主要是從事建筑安裝活動，此外也從事一些其他經(jīng)營活動，所以其成本不僅包括工程成本，還包括工業(yè)產(chǎn)品等不同產(chǎn)品和業(yè)務的成本。 這里主要介紹建筑工程成本。 施工企業(yè)發(fā)生的材料費、工資及職工福利費、折舊費等各項成本支出，按照他們的經(jīng)濟

21、用途，可以分為：(1)(1)材料費。材料費。指工程直接耗用，構成工程實體或有助于工程形成的各種主要材料、結構件的成本，以及周轉材料的攤銷額等。(2)人工費。人工費。指直接從事工程施工生產(chǎn)人員的工資，包括計時工資、計件工資、工資性津貼與獎金，以及特殊情況下支付的工資。 (3)機械使用費。機械使用費。指施工過程中使用自有施工機械發(fā)生的耗費、租入施工機械的租賃費、施工機械安裝費，以及按照規(guī)定支付的施工機械進出場費等。(4)其他直接費。其他直接費。指施工現(xiàn)場耗用的水、電、汽等的成本，以及在施工現(xiàn)場發(fā)生的材料二次移動費、冬季雨季施工和夜間施工增加費等。(5)間接成本。間接成本。指施工單位為組織和管理工程

22、施工所發(fā)生的各項成本。生產(chǎn)成本按經(jīng)濟用途分類劃分的項目一般作為成本計算時進行歸類匯總的項目，即成本項目。 三、施工企業(yè)的成本計算對象三、施工企業(yè)的成本計算對象 施工企業(yè)成本計算對象是指在成本計算過程中所確定的承擔工程成本的工程項目。施工企業(yè)的成本計算對象應根據(jù)工程承包合同內(nèi)容、施工生產(chǎn)的特點、生產(chǎn)成本發(fā)生的情況和管理上的要求來確定，要與施工圖預算相適應，不能劃分得過粗或過細，既要便于反映工程的實際成本，又要考慮適當減少成本核算的工作量。 施工企業(yè)一般以單位工程作為成本計算對象。 施工企業(yè)成本計算對象的確定主要有以下幾種方法：施工企業(yè)成本計算對象的確定主要有以下幾種方法： (1)建筑安裝工程一般

23、應以每一獨立編制施工圖預算的單工程為成本計算對象。 (2)規(guī)模大、工期長的單位工程，將工程劃分為若干分，以分部的工程作為成本計算對象。 (3)同一建設項目，包含若干單位工程的，可以合并作為一個成本計算對象。如同一施工地點，同一結構類型、開竣工時相接近的若干個單位工程，常常合并為一個成本計算對象。 (4)一個單位工程由幾個施工企業(yè)共同施工時，各施工企都應以同一單位工程為成本計算對象，各自核算自行完成部分成本。 (5)改建、擴建的零星工程，可以將開竣工時間相接近，屬于同一建設項目的各個單位工程合并作為一個成本計算對象。 (6)土石方工程、打樁工程，可以根據(jù)實際情況和管理需要，以一個單位工程為成本核

24、算對象，或將同一施工地點的若干個工作量較小的單項工程合并作為一個成本計算對象。 第三節(jié)第三節(jié) 商品流通企業(yè)成本核算商品流通企業(yè)成本核算 一、商品流通企業(yè)的特點一、商品流通企業(yè)的特點 商品流通企業(yè)是指所有獨立從事商品流通活動的企業(yè)單位。商品流通企業(yè)以貨幣為媒介進行商品交換過程，不進行生產(chǎn)活動，沒有生產(chǎn)過程和生產(chǎn)環(huán)節(jié)，其主要業(yè)務活動是商品的購進與售出，以商品購進開始，以商品售出告終。 我國商品流通企業(yè)包括：商業(yè)、糧食、物資、供銷、外貿(mào)、醫(yī)藥商業(yè)、石油商業(yè)、煙草商業(yè)、圖書發(fā)行以及從事其他商品流通的企業(yè)。 商品流通企業(yè)可以分為批發(fā)企業(yè)和零售企業(yè)。批發(fā)企業(yè)通常以批量購銷為主，其業(yè)務特點主要是從生產(chǎn)企業(yè)大批量采購，然后轉銷給零售企業(yè)、生產(chǎn)企業(yè)，以及其他購買量較大的單位，使商品進