債務(wù)重組會計處理考點分析

1、 債務(wù)重組會計處理一、本章在考試中的地位1本章在考試中的地位：本章考試中居于較重要地位，一般情況下以客觀題為主，有時出計算分析題，更多情況下是作為綜合題中的一部分。本章的重點是債務(wù)重組的會計處理。 2本章內(nèi)容無變化。 3本章復(fù)習方法：債務(wù)重組涉及以資產(chǎn)抵償債務(wù)，應(yīng)與資產(chǎn)的核算相結(jié)合；債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，應(yīng)與實收資本、資本公積的核算相結(jié)合。二、本章考點精講【考點一】債務(wù)重組的概念（理解）1債務(wù)重組概念（1）債務(wù)重組是指債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的協(xié)議或法院的裁決同意債務(wù)人修改債務(wù)條件的事項。（2）債務(wù)重組方式主要有：以低于債務(wù)賬面價值的現(xiàn)金清償債務(wù)，這里的現(xiàn)金是指貨幣資金。以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)，包括以存

2、貨、短期投資、固定資產(chǎn)、長期投資、無形資產(chǎn)等清償債務(wù)。債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，是指債務(wù)人將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，同時債權(quán)人將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)。修改其他條件，包括延期還款、延期還款但要加收利息、延期還款并減少本息?；旌现亟M，是指采用以上兩種或兩種以上的方法組合清償債務(wù)的債務(wù)重組形式。（3）債務(wù)人發(fā)行的可轉(zhuǎn)換債券按正常條件轉(zhuǎn)為股權(quán)、債務(wù)人破產(chǎn)清算時發(fā)生的債務(wù)重組、債務(wù)人改組，債務(wù)人借新債還舊債等，不屬于債務(wù)重組。 2債務(wù)重組完成時點債務(wù)重組可能發(fā)生在債務(wù)到期前、到期日或到期后。債務(wù)重組日是指債務(wù)重組完成日，有以下3種情況：（1）債務(wù)人以資產(chǎn)償還債務(wù)：以債權(quán)人收到了相關(guān)資產(chǎn)（有進賬單、入庫單，房產(chǎn)等應(yīng)產(chǎn)權(quán)過戶），并辦理有

3、關(guān)債務(wù)解除手續(xù)，作為債務(wù)重組完成日；（2）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本：以債務(wù)人辦妥增資批準手續(xù)（即簽發(fā)了新的營業(yè)執(zhí)照）并向債權(quán)企業(yè)出具了出資證明，作為債務(wù)重組完成日；（3）延期還款時：以修改后的償債條件開始執(zhí)行的日期，作為債務(wù)重組完成日?！究键c二】債務(wù)重組的會計處理（掌握）1 債務(wù)人以低于應(yīng)付債務(wù)的現(xiàn)金資產(chǎn)償還債務(wù)，支付的現(xiàn)金低于應(yīng)付債務(wù)賬面價值的差額，計入資本公積。債權(quán)人受讓的現(xiàn)金資產(chǎn)低于應(yīng)收債權(quán)賬面價值的差額，作為損失直接計入當期損益。例1甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2003年10月1日進行債務(wù)重組，甲公司用銀行存款支付60萬元后，余款不再償還。乙公司對應(yīng)收賬款已計提壞賬準備2萬元

4、。（1）甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款 1000000貸：銀行存款 600000 資本公積其他資本公積 400000（2）乙公司（債權(quán)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：銀行存款 600000 壞賬準備 20000營業(yè)外支出 380000貸：應(yīng)收賬款 10000002 債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)（包括原材料、庫存商品、固定資產(chǎn)、有價證券、無形資產(chǎn)）抵償債務(wù)的，用以抵償債務(wù)的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值和相關(guān)稅費之和與應(yīng)付債務(wù)賬面價值的差額，作為資本公積或作為損失直接計入當期損益。債權(quán)人接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)，一般應(yīng)按應(yīng)收債權(quán)的賬面價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為入賬價值。涉及補價的，債權(quán)人收到補價的，按照應(yīng)收

5、債權(quán)的賬面價值減去補價，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為所接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值；債權(quán)人支付補價的，按照應(yīng)收債權(quán)的賬面價值加上應(yīng)支付的補價和應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為所接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值。如果涉及多項非現(xiàn)金資產(chǎn)的，債權(quán)人應(yīng)按各項非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值占非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值總額的比例，對重組應(yīng)收債權(quán)的賬面價值進行分配，并按分配后的價值作為各項非現(xiàn)金資產(chǎn)的入賬價值。例2甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2003年10月1日進行債務(wù)重組，甲公司用賬面余額為60萬元，市價為70萬元的庫存商品抵償債務(wù)（未計提存貨跌價準備）。甲、乙公司均為一般納稅人，增值稅率17%。乙公司對應(yīng)收賬款已計提壞賬

6、準備2萬元。（1）甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款 1000000貸：庫存商品 600000 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（70萬*17%）119000 資本公積其他資本公積 281000（2）乙公司（債權(quán)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：庫存商品 861000 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進項稅額） 119000壞賬準備 20000貸：應(yīng)收賬款 1000000 3以債務(wù)轉(zhuǎn)為資本的，債務(wù)人應(yīng)將應(yīng)付債務(wù)的賬面價值與債權(quán)人因放棄債權(quán)而享有股權(quán)份額的差額，作為資本公積。債權(quán)人應(yīng)按應(yīng)收債權(quán)的賬面價值作為受讓股權(quán)的入賬價值。例3甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2003年10月1日進行

7、債務(wù)重組，甲公司將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，債務(wù)轉(zhuǎn)為資本后，乙公司所占份額為甲公司注冊資本200萬元的40%。乙公司對應(yīng)收賬款已計提壞賬準備2萬元。（1）甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款 1000000貸：實收資本（200萬*40%） 800000 資本公積資本溢價 200000（2）乙公司（債權(quán)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：長期股權(quán)投資甲公司（投資成本） 980000 壞賬準備 20000貸：應(yīng)收賬款 1000000 4修改其他債務(wù)條件，即延期還款時，分為不附或有條件和附或有條件兩種情況。第一種情況：不附或有條件（即將來應(yīng)付款是確定的） （1）對于債務(wù)人來說，將來應(yīng)付的金額分為兩種情況：將

8、來應(yīng)付的金額小，轉(zhuǎn)入資本公積；將來應(yīng)付的金額大，不作賬務(wù)處理。例4甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2003年10月1日進行債務(wù)重組，甲公司在一年后支付90萬元。甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款 1000000貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 900000 資本公積其他資本公積 100000如果一年后應(yīng)付103萬元，則多付的3萬元視同這一年的利息，根據(jù)權(quán)責發(fā)生制原則，在發(fā)生后進行處理，所以債務(wù)重組時不作賬務(wù)處理。（2）對于債權(quán)人來說，將來應(yīng)收金額有下面三種情況，要根據(jù)情況進行處理：假設(shè)重組前 應(yīng)收賬款 100萬 減：壞賬準備 2萬 應(yīng)收賬款凈額 98萬即應(yīng)收賬款余額為100萬

9、，應(yīng)收賬款賬面價值為98萬元。如果一年后應(yīng)收90萬，則 借：應(yīng)收賬款-債務(wù)重組 900000 壞賬準備 20000 營業(yè)外支出 80000 貸：應(yīng)收賬款 1000000如果一年后應(yīng)收 99萬，則 借：應(yīng)收賬款-債務(wù)重組 990000 壞賬準備 10000 貸：應(yīng)收賬款 1000000如果一年后應(yīng)收 103萬，把多收的3萬元視同這一年的利息，根據(jù)權(quán)責發(fā)生制要求，發(fā)生時進行處理（按企業(yè)會計制度規(guī)定計入“財務(wù)費用”），在債務(wù)重組時不作賬務(wù)處理。第二種情況，附或有條件（即將來應(yīng)付款是不完全確定的）（1）債務(wù)人：涉及或有支出時，一定要注意：債務(wù)人應(yīng)將或有支出包括在將來應(yīng)付的金額中，待或有支出實際發(fā)生時，

10、沖減應(yīng)付債務(wù)的賬面金額；沒有支付的或有支出，等到結(jié)清時一般應(yīng)轉(zhuǎn)入資本公積（有可能轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入），結(jié)清的時間按重組協(xié)議的規(guī)定可能是按季、按年或最后清償時。如果債務(wù)重組時，債務(wù)人發(fā)生債務(wù)重組損失并計入營業(yè)外支出，其后沒有支付的或有支出應(yīng)在計入營業(yè)外支出的限額內(nèi)，計入當期的營業(yè)外收入，其余部分再轉(zhuǎn)作資本公積。例5甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2003年12月31日進行債務(wù)重組，甲公司在二年后支付本金80萬元，利息按5%計算，同時規(guī)定，如果2004年甲公司有盈利，從2005年起則按8%計息。利息按年支付。甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組時賬務(wù)處理：將來應(yīng)付金額=800000+800000*

11、5%*2+800000*3%=800000+80000+24000=904000（元）借：應(yīng)付賬款 1000000貸：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 904000 資本公積其他資本公積 960002004年12月31日支付利息：借：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 40000貸：銀行存款 400002005年12月31日，如果2004年有盈利，則：借：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 864000貸：銀行存款 8640002005年12月31日，如果2004年沒有盈利，則：借：應(yīng)付賬款債務(wù)重組 864000貸：銀行存款 840000 資本公積其他資本公積 24000（2）債權(quán)人：涉及或有收益時，債權(quán)人不應(yīng)將或有收益包括在將來應(yīng)收金額中，或

12、有收益收到時，作為當期的收益處理（按企業(yè)會計制度規(guī)定計入“財務(wù)費用”）。例6同上例，甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2003年12月31日進行債務(wù)重組，甲公司在二年后支付本金80萬元，利息按5%計算，同時規(guī)定，如果2004年甲公司有盈利，則按8%計息。利息按年支付。乙公司計提壞賬準備2萬元。乙公司（債權(quán)人）債務(wù)重組時賬務(wù)處理：將來應(yīng)收金額=800000+800000*5%*2=800000+80000=880000（元）借：應(yīng)收賬款-債務(wù)重組 880000壞賬準備 20000營業(yè)外支出 100000貸：應(yīng)收賬款 10000002004年12月31日收到利息：借：銀行存款 400

13、00貸：應(yīng)收賬款 400002005年12月31日，如果2004年甲公司有盈利，則：借：銀行存款（80萬+4萬+2.4萬） 864000貸：應(yīng)收賬款 840000 財務(wù)費用 240002005年12月31日，如果2004年甲公司沒有盈利，則：借：銀行存款 840000貸：應(yīng)收賬款 8400005混合重組的會計處理（1）如果重組協(xié)議本身已經(jīng)明確規(guī)定了非現(xiàn)金資產(chǎn)的清償金額，則直接按協(xié)議規(guī)定進行賬務(wù)處理；（2）要注意清償順序，一般是現(xiàn)金清償非現(xiàn)金清償延期還款；（3）債權(quán)人收到多項非現(xiàn)金資產(chǎn)時，應(yīng)按各自公允價值所占比例計算入賬價值。例7甲公司由于購入原材料欠乙公司100萬元無法歸還，2003年12月3

14、1日進行債務(wù)重組，甲公司用庫存商品、短期股票投資抵償債務(wù)的一部分，在一年后再支付未償還部分。已知庫存商品賬面余額為20萬元（未計提存貨跌價準備），市價為30萬元；短期股票投資賬面余額為40萬元（未計提跌價準備），市價為50萬元。甲、乙公司均為一般納稅人，增值稅率17%。協(xié)議規(guī)定，庫存商品按含稅公允價值抵債，股票按市價抵債。股票交易中，交易雙方按市價0.2%計征印花稅。乙公司對應(yīng)收賬款已計提壞賬準備2萬元。（1）甲公司（債務(wù)人）債務(wù)重組的賬務(wù)處理：將來應(yīng)付金額=1000000-存貨抵債（300000*1.17）-股票抵債500000=149000（元）借：應(yīng)付賬款 1000000貸：庫存商品 200000 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（30萬*17%）51000 短期投資股