成本的核算與控制

1、編號：時間：2021年X月X日 書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：第9頁共11。頁成本核算與控制第1節(jié)概述1 .成本概念2 .成本分類3 .成本流動余財務(wù)報表的關(guān)系4 .成本計算原理5 .成本管理第2節(jié)定單法與分步法1 .定單法2 .分步法第3節(jié)標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)1 .引言2 .成本中心的確定3 .標(biāo)準(zhǔn)成本制定4 .成本業(yè)績計量5 .成本差異分析6 .成本反饋報告第4節(jié)現(xiàn)代成本控制2 .作業(yè)成本系統(tǒng)3 .目標(biāo)成本系統(tǒng)第5頁共110頁第1節(jié)概述無論對組織還是個人，無論對盈利組織還是非盈利組織，也無 論對大型跨國公司還街頭小賣部，成本始終是生死攸關(guān)的大問題。 在盈利組織中，成本知識不僅是會計人員而且

2、也是所有其他管理人 員（包括總經(jīng)理和董事長）工商管理知識結(jié)構(gòu)中的重要組成部分之 一，因為盈利組織的任何決策幾乎無一例外地涉及到成本，只是涉 及的程度深淺不同而己。成本知識的內(nèi)容很多，本章無法而面俱到， 我們將從成本信息用戶或決策者的角度，重點討論成本計算方法、 成本管理控制系統(tǒng)、成本標(biāo)準(zhǔn)制定及成本業(yè)績評價與報告。一、成本概念所謂成本，是指特定主體為了達(dá)成特定目的所作出的“犧牲”（Sacrifice）o這種犧牲通常用耗費或放棄的經(jīng)濟資源來計量或計算。 在市場經(jīng)濟條件下，“沒有完全免費的午餐”，做什么事情，都必須 有所耗費。換句話說，成本是市場交易的結(jié)果，是“為了得到自己 所需要的有價值東西而放棄

3、的自己所擁有的有價值的東西?！崩斫?成本概念需要注意兩個要點：（1）計算盈虧的角度看，不同的主體使用的不同的成本概念。在這里，主體是指耗 費或放棄經(jīng)濟資源的個人或組織。正如木書前而所述，一家正規(guī)的 公司，其廠場設(shè)備必須計提折舊，然后作為成本的組成部分去抵減 收入，計算盈虧；我國合伙企業(yè)的合伙人日常并不領(lǐng)取工資，工資 當(dāng)然也不計入成本，而是包括在年終分紅當(dāng)中；更有甚者，大街上 賣冰棍兒的老太太每天收攤兒后計算盈虧時通常既不對運載冰棍 兒的手推車計提折舊，也不計算自己的工資。主體的多樣化必然導(dǎo) 致成本概念的多樣化。本書使用的成本概念，是在“剩余主體理論” 的前提下建立起來的。（2）從管理的角度看，

4、不同目的需要不同成本概念。正如以下各節(jié)次所述，為了控制成本，必須有標(biāo)準(zhǔn)（計劃或目標(biāo)）成本和實際成本；為了進行決 策，必須有相關(guān)成本、沉入成本、不可避免成本和機會成本等等；二、成本的分類為了系統(tǒng)地理解和運用成本概念，必須對成本進行分類。成本 種類很多，其中最重要的分類是按經(jīng)濟內(nèi)容，茲以制造業(yè)企業(yè)為例 予以說明。按照經(jīng)濟內(nèi)容，制造業(yè)企業(yè)在一定時期內(nèi)所發(fā)生的成本可分為產(chǎn)品成本和期間成本。1 .產(chǎn)品成本產(chǎn)品成本是指與以重新銷售為目的而購入或制造的產(chǎn)品相關(guān)的成本。一般分成直接材料、直接人工和制造費用，簡稱“料工費:直接材料就是產(chǎn)品 制造過程中耗費的原材料，通常構(gòu)成完工產(chǎn)品的實體。例如電器公 司生產(chǎn)電冰箱

5、使用的薄鋼板，雜志社出版雜志使用的紙張等等。直 接人工就是直接生產(chǎn)產(chǎn)品的員工的工資、津貼和獎金。例如計算機 裝配廠裝配工人的工資，汽車零部件廠車工的工資等等。制造費用 是為生產(chǎn)產(chǎn)品所發(fā)生的、不能直接追溯到產(chǎn)品上去的各項間接費用， 并可進一步分成間接材料、間接人工和其他制造費用。制造費用包 括的內(nèi)容很多，如折舊費、保險費、水氣電等公用事業(yè)費、車間管 理人員工資、廠場設(shè)備維護費等等。對產(chǎn)品成本，還可以按計入產(chǎn)品的方式分成直接成本和間接成 木。前者包括直接材料和直接人工，后者包括制造費用。由此推延 出來的成本計算原則就是直接成本直接計入產(chǎn)品，間接成本先分門 別類地歸集，然后再分配計入產(chǎn)品。2 .期間

6、成本企業(yè)一定時期內(nèi)所發(fā)生的成本中除了產(chǎn)品成本，剩余的就是期 間成本。顧名思義，期間成本就是與特定期間相聯(lián)系，當(dāng)然也與產(chǎn) 品的生產(chǎn)有關(guān)，但與產(chǎn)品的生產(chǎn)數(shù)量沒有直接聯(lián)系，在計算成本的 過程中，期間成本直接在損益表中攤銷，而不必追溯到特定產(chǎn)品之 上。期間成本一般包括營業(yè)費用、管理費用和財務(wù)費用三項。營業(yè) 費用主要包括營銷成本、配送成本和客戶服務(wù)成本；管理費用主要包括研究與開發(fā)成本、設(shè)計成本和行政管理成本。財務(wù)費用主要包 括利息、銀行手續(xù)費和匯兌損益等。除上述按經(jīng)濟內(nèi)容和計入產(chǎn)品的方式分類之外，還有幾種分類 特別值得說明：1. 按成本性態(tài)將成本分成變動成本和固定成本。這種分類 在第X章已經(jīng)介紹，此不贅

7、述。2. 按計算時間將成本可分成實際成本和標(biāo)準(zhǔn)（計劃或目標(biāo)）成本。前者根據(jù)成本實際發(fā)生的數(shù)額計算；后者則在成本實際發(fā)生之前計算，是進行成本 計劃、控制和決策的工具。3. 按決策權(quán)利將成本分成可控成本和不可控成本。在企業(yè)中， 如果一個人的決策影響到某個成本項目是否發(fā)生或在多大程度上 發(fā)生，那么，該成本項目就由這個人負(fù)責(zé)，屬于這個人的可控成本， 否則，即是不可控成本。在企業(yè)中所有的成本都是可控的（例如因 為總經(jīng)理可通過關(guān)閉工廠將成本降低為零），對于具體的成本項目 來說，需要弄清楚的是該項目對誰或?qū)δ膫€部門是可控的。三、成本流動與財務(wù)報表的關(guān)系按經(jīng)濟內(nèi)容分類成本的主要用途之一是反映成本在企業(yè)經(jīng)營過

8、編號：時間：2021年X月X日 書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：第9頁共11。頁程中的流動；之二是便利編制財務(wù)財務(wù)報表，因此，在按經(jīng)濟內(nèi)容 分類的成本與財務(wù)報表之間存在著嚴(yán)格的對應(yīng)關(guān)系（如圖表14-1 所示圖表14-1 :成本流動及其與財務(wù)報表的關(guān)系成本類別資產(chǎn)負(fù)債表圖表14-1表明：（1 ）對產(chǎn)品成本的三個類別而言，先是材料采購， 然后轉(zhuǎn)化為材料存貨，最后投入生產(chǎn)過程變成在制品存貨的一部分; 直接人工在生產(chǎn)過程中發(fā)生，并成為在制品存貨的一部分；至于制造 費用，因為它是間接成本一般是先分門別類地歸集然后在分配各種在 制品之上。（2）當(dāng)在制品轉(zhuǎn)化為產(chǎn)成品之后，通過在制品歸集起來的成本也轉(zhuǎn)化

9、為產(chǎn)成品成本。（3）當(dāng)產(chǎn)成品銷售之后，產(chǎn)成品成本轉(zhuǎn)化為銷售產(chǎn)品成本。（4）材料存貨、在制品存貨和產(chǎn)成品存貨是資產(chǎn)負(fù)債表中存貨 項目的的三個子項目。材料存貨表示己經(jīng)采購入庫但尚未投產(chǎn)的材料數(shù)額；在制品存貨表示 己經(jīng)投產(chǎn)但尚未完工產(chǎn)品所耗費的料工費數(shù)額；產(chǎn)成品存貨表示已經(jīng) 完工但尚未銷售的產(chǎn)品的料工費數(shù)額。（5）銷售產(chǎn)品成本及營業(yè)費用、管理費用、財務(wù)費用等期間 成本是損益表項目。銷售產(chǎn)品成本與銷售的產(chǎn)品有直接聯(lián)系，并與該產(chǎn)品的銷售收入相配 比。期間成本的三個子項目與銷售的產(chǎn)品沒有直接聯(lián)系，也不計入 產(chǎn)品成本，而是在它們發(fā)生的那個期間直接在損益表中攤銷。四、成本的計算原理我們將逐漸領(lǐng)會到：無論成本會

10、計還是成本管理，其起點是計 算成本。毫無疑問，在計算機為基礎(chǔ)的會計系統(tǒng)中，成本計算的大 部分工作己經(jīng)由計算機來完成，但計算機不能夠設(shè)計會計系統(tǒng)，也 不能在風(fēng)險條件下取代決策者將會計信息加工成可以直接實施的 決策。因此，掌握成本計算原理和了解成本計算的過程，對于參與 和指導(dǎo)會計系統(tǒng)的設(shè)計、從決策的角度出發(fā)理解和提供成本信息將 大有裨益。我們先從6各方面介紹成本計算原理。（一）成本對象所謂成本對象，就是成本發(fā)生后所達(dá)到的目的?！澳康摹笔且粋€ 非常寬泛的概念，例如購買一輛轎車、使用一天鉆床、執(zhí)行一套流程、印刷一份雜志等等，但有3點需要特別注意：1. 通常成本對象主要是指產(chǎn)品、服務(wù)或客戶。2. 在實行

11、成本責(zé)任制的條件下，成本對象是指作為決策者的人，計算人的責(zé)任成本。這與產(chǎn)品、服務(wù)或客戶作為成本對象并非相互排斥，例如產(chǎn)品，其 在生產(chǎn)過程所耗費的成本都是在決策者的決策下發(fā)生的，同時也是 決策者的責(zé)任成本。3. 國外最新發(fā)展是將作業(yè)（Activity）當(dāng)作中間性的成本對象。作業(yè)是指具有特定目的的工作單位（如一個事件或一項交易等），是描述企業(yè)經(jīng)營過 程的一個基木的計量單位。換句話說，企業(yè)經(jīng)營過程或者說產(chǎn)品的 生產(chǎn)過程就是由一系列作業(yè)組成的。相關(guān)的作業(yè)連接起來稱為作業(yè) 鏈，實際上就是流程；優(yōu)化的流程稱為價值鏈，與企業(yè)戰(zhàn)略密切相 關(guān)。本章往后可以看到，將作業(yè)當(dāng)作中間性的成本對象，從而計算 作業(yè)成本，最

12、終再計算產(chǎn)品成本或責(zé)任成本，是一個非常有創(chuàng)見的 思路。（二）成本計算的基本思路與成本動因第9頁共110頁編號：時間：2021年X月X日 書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：第11頁共11。頁那么，如何計算成本對象的成本呢？計算成本的基本思路就是首先將成本項目區(qū)分為直接成本和間 接成本，然后按照“直接成本直接計入成本對象，間接成本先分門別類地歸集起來然后再 分配計入成本對象”的原則，計算成本對象的成本。誠如上述，制 造業(yè)企業(yè)的成本對象是產(chǎn)品，計算產(chǎn)品成本就是計算產(chǎn)品所耗費的 直接材料、直接人工和間接制造費用的成本。因此，對制造業(yè)企業(yè) 來說，一旦選定成本對象，其成本計算過程實際上就是將直接材料

13、和直接人工直接按成本對象進行歸集，將間接制造費用先分門別類 地歸集，然后再分配到成本對象上去。圖表14-2以印刷廠為例說明 了成木計算的思路。在圖表14-2中，成本對象為印刷的雜志。成本有兩類：一類是 直接成本，包括紙張（直接材料）和工資（直接人工）等，這些成 本直接歸集到雜志上；另一類是間接成本，包括雜志社房租、差旅 費等，這首先要按照房租和差旅費分別歸集，然后分別分配到雜志 上去。其中，間接成本的分類歸集與直接成本的直接歸集不沒有本 質(zhì)的區(qū)別，只是多了一個“分門別類”的步驟。但是，將歸集起來 的每一類間接成本分配到相關(guān)的成本對象上，則是完全不同的處理。表14-2 :成本計算基本思路成本類別

14、成本計算成本對直接成本直接歸集例如紙張、工資等間接成本分類歸集與分配例如雜志社房租、差旅費等為了更加深入地理解成本計算的思路，我們引進成本庫成本動 因的概念。成本庫(Cost Pool)是指按照一定的分類標(biāo)志將不同成 本項目歸類集中起來存放的地方，有時也稱之為成本歸集中心。其 類別寬泛，規(guī)模也可大可小。例如在印刷雜志案例中，雜志的所有 生產(chǎn)成本就是一個總成本庫，但校對或排版一個環(huán)節(jié)、差旅或租房 也都可以作成木庫。成木動因(Cost Driver)是一個全新的但能夠 簡明地說明問題的概念，是指影響特定成本項目的成本總額變動的 因素。在印刷雜志的案例中，為了計算雜志的成本，我們必須計算 直接成本和

15、間接成本，那么，是什么因素影響了直接成本(或者說 紙張或工資等項目)總額的變動、又是什么因素影響了間接成本(或 者說雜志社房租或差旅費等項目)總額的變動呢？對于紙張成本或 工資，成本動因顯然是產(chǎn)量；對于房租和差旅費，產(chǎn)量不是它們的 第11貞共110貞編號：時間：2021年X月X日 書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：第13頁共110頁成本動因，而不同雜志所占用的房屋面積則是房租的成本動因。至 于差旅費成本動因的確定就復(fù)雜多了。因為一方面出差次數(shù)、每次 出差人數(shù)以及出差時的食宿標(biāo)準(zhǔn)都是差旅費的成本動因，另一方面 對印刷的各種雜志（成本對象）來說，又是什么因素引起出差的發(fā) 生。在理論上，任何成本

16、的發(fā)生多有其動因，但在實務(wù)上不一定能 找出來，有時也不是非找出來不可。成本動因的概念表明成本與成 本對象之間的因果關(guān)系。正確地把握和運用成本庫和成本動因的概 念將有助于人們更好地為企業(yè)決策者提供有用的成本信息。（三）成本分配在一個特定的期間內(nèi)，如果生產(chǎn)的產(chǎn)品或提供的服務(wù)在兩種或 兩種以上時，為了計算不同產(chǎn)品或服務(wù)的成本，就產(chǎn)生了間接成本的分配問題，也就是 說將間接費用按照一定的成本分配基礎(chǔ)在不同產(chǎn)品或服務(wù)之間分 配。在這樣的意義上，間接成本相當(dāng)于共同費用。成本分配基礎(chǔ)（Cost-Allocation Base）,是指將一個或一組間接 成本項目與成本對象聯(lián)系起來的因素。在制造企業(yè)中直接人工、直

17、接人工工時、機器工時、直接材料成本等等，是比較常見的間接成 本配基礎(chǔ)。成本分配基礎(chǔ)與成本動因有時意義完全相同，但也有明 顯的區(qū)別。成本動因是使得成本與成本對象具有因果關(guān)系的因素, 成本分配基礎(chǔ)將成本與成本對象聯(lián)系起來了，但未必使它們具有因 果關(guān)系；同時，成本動因適合所有成本項目，而成本分配基礎(chǔ)僅適 用間接成本項目。為了分配間接成本項目，還必須根據(jù)成本分配基礎(chǔ)和己知的間 接成本項目數(shù)額計算間接成本（或制造費用）分配率，再來分配成 木。間接成本分配率工時如下：某間接成本項目分配率=該成本項目數(shù)額/成本分配基礎(chǔ)在制造企業(yè)，間接成本項目的分配有三種方法，茲分別說明如 下：1. 一次分配：全廠一個分配率

18、在這種方法下，通常將整個企業(yè)的間接成本按照單一成本分配 基礎(chǔ)計算一個間接成本分配率，然后將間接成本分配到各種產(chǎn)品或 服務(wù)上去。從歷史上看，人們更喜歡使用直接人工小時作為這個單 一的成本分配基礎(chǔ)。顯然這是一種比較粗放的做法，如果企業(yè)規(guī)模 小、品種少，這種方法因其簡單，也不失為一種切合實際的選擇， 但是，如果企業(yè)規(guī)模大、品種多，使用這種方法，很可能會嚴(yán)重地 歪曲產(chǎn)品或服務(wù)的成本。2. 兩次分配：部門分配率典型的制造業(yè)企業(yè)有5類部門：基本生產(chǎn)（如汽車制造廠的零部件加工車間、裝配車間等）、輔助生產(chǎn)（如水、汽、電供應(yīng)車間等）、采購、銷售和職 能科室。制造費用一部分發(fā)生在生產(chǎn)部門內(nèi)部，另一部分發(fā)生在生 產(chǎn)

19、部門外部的輔助生產(chǎn)部門。同時，輔助生產(chǎn)部門的成本并不都是 為基本生產(chǎn)部門發(fā)生的。所謂兩次分配，就是先按選定的成本分配 基礎(chǔ)所計算的部門分配率，將發(fā)生在生產(chǎn)部門之外的制造費用（主 要是輔助生產(chǎn)部門的成本）分配到各生產(chǎn)部門；然后，再按選定的 成本分配基礎(chǔ)所計算的產(chǎn)品分配率，將生產(chǎn)部門本身發(fā)生的制造費 用與從外部分配來的制造費用一并分配到該部門生產(chǎn)的各種產(chǎn)品 上。圖表14-3簡要地說明了成本分配的部門分配率方法。值得注意 的是，如果選定的成本分配基礎(chǔ)能夠體現(xiàn)出間接成本與成本對象之 間的因果關(guān)心，這時，成本分配基礎(chǔ)就是成本動因。但在實務(wù)上是 很難做到的，因而部門分配率法仍然有可能歪曲產(chǎn)品成本，盡管它

20、比全廠一個分配率精細(xì)得多。圖表14-3成本分配的部門分配率方法制造費用一次按部 門分配第12貞共110貞編號：時間：2021年x月X日書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟頁碼：第17頁共110頁部門基本生產(chǎn)部門1二次按產(chǎn) 品分配基本生產(chǎn) 部門2非基本生 產(chǎn)部門產(chǎn)品生產(chǎn)部門1的產(chǎn)品根據(jù)文獻改編。參見 Ray H.Garrison et al: Managerial Accounting, McGraw-Hill, 1999,p213 o3. 兩次分配：以作業(yè)為基礎(chǔ)的分配率前面，我們曾將作業(yè)當(dāng)作“中間性的成本對象”。實際上，如果使用作業(yè)概念來計算產(chǎn)品成本，作業(yè)就成了產(chǎn)品成本的動因。在制造企業(yè)，與制造費用

21、 相關(guān)的作業(yè)很多，例如調(diào)整設(shè)備、發(fā)送采購訂單、發(fā)運產(chǎn)品、檢驗 質(zhì)量、下達(dá)生產(chǎn)指令或計劃、機器工時、消耗電力、驗收材料、搬 運存貨、維修保養(yǎng)設(shè)備等等。因此，與其他兩種分配率方法比較， 以作業(yè)為基礎(chǔ)的分配率方法至少在理論上能夠準(zhǔn)確地計算產(chǎn)品成 本。這種分配率方法的基本原理是：“產(chǎn)品耗費作業(yè)，作業(yè)耗費資 源”。由于計算某種產(chǎn)品的成本就是計算該產(chǎn)品在生產(chǎn)過程中所耗 費的資源的價值，因此，按照上述原理計算產(chǎn)品成本自然會引申出 兩個基本的步驟，即所謂的兩次分配：(1)在作業(yè)或作業(yè)中心確定的前提下，將耗費的各種資源分 配到作業(yè)或作業(yè)中心。這里，作業(yè)或作業(yè)中心發(fā)揮著成本庫的職能。 各項作業(yè)通常根據(jù)生產(chǎn)過程或流

22、程來確定，其方法如同流程的確定。 由于有關(guān)作業(yè)資料或信息詳實而又零碎，在實務(wù)上確定作業(yè)并不是 一件容易的工作。另外，企業(yè)經(jīng)營過程就是由各種作業(yè)組成，因此， 確定的作業(yè)在數(shù)量上可能成千上萬，為了避免繁瑣和節(jié)約核算成本， 通常將若干項作業(yè)合并為作業(yè)中心。例如我們可以將消耗電力、維 護保養(yǎng)設(shè)備、車間機物料和輔助工人工資等合并為機器作業(yè)中心。 還有，制造費用對產(chǎn)品是間接成本，而對作業(yè)則有相當(dāng)?shù)牟糠洲D(zhuǎn)化 為直接成本一一直接可以追溯到特定作業(yè)上去的成本；另一部分可 能與另外一項或幾項作業(yè)共同發(fā)生，即所謂的共同成本，因而需要 在相關(guān)的幾項作業(yè)之間進行分配。但必須注意，這種分配與全廠一 個分配率方法和兩次分配

23、的部門分配率方法是不同，它特別強調(diào)按成本（或資源）動因分配。圖表144：以作業(yè)為基礎(chǔ)的分配率方法各種制造費用（資源成本）1次分配:資源動因作業(yè)中心與人工相 關(guān)的成本庫與機器相關(guān) 的設(shè)備調(diào)整2次分配:作業(yè)動因指數(shù)收數(shù)器時各種產(chǎn)品根據(jù)戈McGraw-Hill, 1999,p222o（2）按照成木（或作業(yè)）動因，將按作 業(yè)或作中心歸集起來 的成本分配到各種產(chǎn)品。這里，最關(guān)鍵是選擇成本動因。因為企業(yè) 生產(chǎn)多種產(chǎn)品，按某項作業(yè)或作業(yè)中心歸集起來的成本這些產(chǎn)品之 間進行分配。選擇成本動因要考慮兩點：一是與成本（或作業(yè)）動 因相關(guān)資料是否現(xiàn)成，二是成本（或作業(yè)）動因再多大程度上能過 計量出產(chǎn)品對作業(yè)的消耗。

24、例如處理材料作業(yè)，經(jīng)分析，其成本動 因是處理材料的次數(shù)，因而，根據(jù)處理材料次數(shù)就可以準(zhǔn)確地將處 理材料成本分配到各種產(chǎn)品。為便于理解，我們用圖表14-4說明以作業(yè)為基礎(chǔ)的分配率方法。（四）成本計算系統(tǒng)設(shè)計成本計算系統(tǒng)，還應(yīng)該考慮下列三個方面：1. 成本計算結(jié)果除了決策者的責(zé)任成本之外，其他所有成本計算都是計算成本 對象的總成本和單位第17貞共110頁編號：時間：2021年X月X日書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：第2。頁共11。頁成本。在制造企業(yè)，產(chǎn)品的總成本是指該企業(yè)在生產(chǎn)該產(chǎn)品的過程 中所耗費的資源的價值。而單位產(chǎn)品成本則是該產(chǎn)品總成本除以該 產(chǎn)品產(chǎn)量之商。換句話說，總成本等于單位成本

25、與產(chǎn)品產(chǎn)量之乘積。2. 成本計量的尺度產(chǎn)品的單位成本或者總成本通?？梢园凑杖N尺度計量，即實際成本、正常成本和標(biāo)準(zhǔn)成本。按照實際成本(Actual Cost)尺度，單位產(chǎn)品成本或總 成本中直接材料、直接人工和制造費用都是實際發(fā)生的數(shù)額。按照 正常成本(NomialCost)尺度，單位產(chǎn)品成本或總成本中的直接材 料和直接人工是實際發(fā)生的數(shù)額，而制造費用則是按預(yù)定分?jǐn)偮屎?實際的分配基礎(chǔ)(或成本動因)計算的數(shù)額。預(yù)定分?jǐn)偮实扔陬A(yù)計 的制造費用與正常產(chǎn)能下的分配基礎(chǔ)(或成本動因)的數(shù)量之商。 按照標(biāo)準(zhǔn)成本(Standard Cost)尺度，產(chǎn)品單位成本或總成本中的 直接材料、直接人工和制造費用全部標(biāo)

26、準(zhǔn)成本。所謂標(biāo)準(zhǔn)成本是指 企業(yè)預(yù)先確定的并且應(yīng)該能夠達(dá)到的目標(biāo)成本。從編制財務(wù)報表的需要考慮，一般使用實際成本尺度，這也是 國家統(tǒng)一會計制度的基本要求。從企業(yè)內(nèi)部管理特別是成本管理的 需要考慮，必須使用標(biāo)準(zhǔn)成本，并且與實際成本或正常成本結(jié)合起 來使用，以便于比較，達(dá)成控制成本的目的。3. 成本計算方法成本計算方法是指計算產(chǎn)品單位成本和總成本的程序或步驟，按照產(chǎn)品生產(chǎn)的特點，分成訂單法（Job-Order Costing）和分步法 （Process Costing）o按照生產(chǎn)的特點，制造業(yè)可粗略地分成兩種類型：一是連續(xù)的、大批量生產(chǎn)，一種產(chǎn)品或像似產(chǎn)品的生產(chǎn)通?？?越幾個會計期間，例如轎車制造廠

27、、面粉廠、化肥廠、棉紡廠等等； 二是單件、小批量生產(chǎn)，一種產(chǎn)品的生產(chǎn)通常在一個會計期間內(nèi)完 成或者不考慮會計期間，例如印刷廠、家具廠、機器設(shè)備制造、造 船廠等等。以前者為基礎(chǔ)的成本計算方法為分步法，以后者為基礎(chǔ) 的成本計算方法為訂單法或分批法。由于兩種方法所依據(jù)的生產(chǎn)特 點不一樣，因而在成本歸集的對象和程序、單位成本計算方法以及 成本報告形式等方面都有差別。在此后的節(jié)次中，我們將詳細(xì)介紹 這兩種方法。4. 成本信息的作用為什么計算成本呢？計算成本的必要性取決于成本信息的有 用性。成本信息至少有下列幾種用途：（1）計算損益、實現(xiàn)資本保全的依據(jù)（2）制定價格基礎(chǔ)（3）反映企業(yè)經(jīng)濟效益的指標(biāo)（4）業(yè)

28、績評價和考核的標(biāo)準(zhǔn)（5）調(diào)節(jié)當(dāng)事人利益的杠桿（6）計劃和控制企業(yè)經(jīng)營過程的手段五、成本管理成本控制是成本管理的組成部分，那么，什么是成本管理呢？理 解成本管理就是要理解管理的概念。按照流行的觀點，管理包括計 劃、執(zhí)行、控制和決策。其中，決策是指從若干可供選擇的方案中選 擇一個最優(yōu)或最滿意的方案，但他不是獨立的職能，而是寓于計劃、 執(zhí)行和控制之中。在這個意義上，管理實際上有計劃、執(zhí)行和控制三 個職能。計劃確定目標(biāo)或業(yè)績標(biāo)準(zhǔn)，執(zhí)行具體落實或?qū)崿F(xiàn)目標(biāo)，而控 制則保證執(zhí)行的過程符合計劃的目標(biāo)?？刂七^程包括兩個階段：一是 計量執(zhí)行過程實際執(zhí)行計劃的進度或結(jié)果；二是將計量的實際進度或 結(jié)果與計劃進行比較，

29、遵照“按例外管理(Management by Exception)n 的原則，如果實際與計劃基本相符，可放手不管，如果實際與計劃偏 離，就應(yīng)該采取干預(yù)或矯正措施，使實際執(zhí)行過程重新回歸計劃目標(biāo) 要求的方向。同時，由于管理是相對一個組織而言，而組織又是有層 級的，執(zhí)行總下級的事情，而計劃和控制總是上級的事情，諸如此類， 不一而足。成本管理從而成本控制與管理的概念是相同的。據(jù)此，我 們用圖表14-5說明成本控制的原理。成本的實際 與標(biāo)準(zhǔn)比較圖表14-5:成本控制的原理實際成本(業(yè)績)的計量Ray H.Garrison et al: Managerial Accounting, McGraw-Hil

30、l. 1999,pp4-7 o第21貞共110貞編號：時間：2021年X月X日 書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：第25頁共110頁反饋報告成本（業(yè)績）標(biāo)準(zhǔn)繼續(xù)運行或整改從圖表14-5看出：上級經(jīng)理，通過計劃職能為下級或成本中心經(jīng)理 制定“成本（業(yè)績）標(biāo)準(zhǔn)”；然后由成本中心經(jīng)理去執(zhí)行；在執(zhí)行過 程中，上級經(jīng)理或其委托人（比如會計）對成本中心經(jīng)理執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)的 進度或結(jié)果進行計量即“實際成本（業(yè)績）的計量”；然后將實際成 本與成本標(biāo)準(zhǔn)比較，編制反饋報告送達(dá)上級經(jīng)理，上級經(jīng)理根據(jù)按例 外管理的原則，決定是通過成本中心經(jīng)理整改還是允許其繼續(xù)運行。第2節(jié)訂單法與分步法一、定單法（一）定單法的意義定單法

31、，又稱分批法，是以產(chǎn)品訂單為成本對象歸集和分配直接材料、直接人工和制造費用，并計算出產(chǎn)品的單位成本和總成本的方法，主要適用于單件小批量生產(chǎn)的企業(yè)。根據(jù)調(diào)查，在澳大利 亞家具制作、機器與計算機制造、電器生產(chǎn)、印刷等行業(yè) 的企業(yè)中使用訂單法的企業(yè)分別為63%、65%、58%、73%。訂單法的主要特點包括：（1）成本計算對象是產(chǎn)品訂單。訂單是成本計算的行話，有 時確實指一份訂單，但有時也指一項合同、一個產(chǎn)品批次等等。（2）成本計算與生產(chǎn)任務(wù)通知單的簽發(fā)和結(jié)束緊密配合，因 此，產(chǎn)品成本計算是不定期的，它與產(chǎn)品生產(chǎn)周期基本一致，但與 會計期間并不一致。（3）會計期間末沒有在制品存貨，因而不存在本期成本在

32、完工 產(chǎn)品與未完工產(chǎn)品之間分配問題。（二）案例【案例1北京天法機械加工公司銃磨車間生產(chǎn)若干種零部件， 2003年3月2日又新承接了兩架機車專用連接器，編號為2W47, 3 月8日完成。生產(chǎn)期間直接材料領(lǐng)料3次，金額（元）分別為660、 506、238；參與的職工4名，為連接器耗用的工時（小時）分別為 5、8、4、10,工資額（元）分別為45、60、21、54。制造費用按 預(yù)定分?jǐn)偮屎蛯嶋H直接人工工時進行分配，銃磨車間預(yù)計的制造費 用總額320,000元，正常產(chǎn)能下直接人工工時為40,000小時。根 據(jù)這個案例，我們說明如何使用訂單法計算產(chǎn)品的總本和單位成本。（三）計算過程在訂單法下成本計算是從

33、簽發(fā)生產(chǎn)任務(wù)通知單開始（簽發(fā)生產(chǎn) 任務(wù)通知單的依據(jù)是銷售訂單）。會計人員使用一張預(yù)先設(shè)計的“成 本計算單”（圖表14-6）,緊緊跟隨著產(chǎn)品生產(chǎn)的進度歸集直接材料、 直接人工和制造費用，并計算出總成本單位成木。一個成本對象（產(chǎn) 品、批次或訂單）一張成本計算單。1 .成本計算單成本計算單（圖表10-8）包括4個主要部分：（1）基本情況，包括產(chǎn)品訂單編號、生產(chǎn)部門、開工和完工 日期、完工數(shù)量等等。這部分在表頭的下方，具有編碼的功效。（2）用來歸集直接材料、直接人工和制造費用。這部分在整 個表的中間。（3）用來計算總成本和單位成本。這部分在表的左下方。（4）用來記錄產(chǎn)成品的發(fā)運情況。2 .直接材料成本

34、的歸集將直接材料歸集到成本計算單中需要借助于領(lǐng)料單。不言而喻， 在某種產(chǎn)品消耗材料之前，必須先到倉庫領(lǐng)取材料，因此，只要我們將各種不同產(chǎn)品、 批次或訂單區(qū)分清楚，便可以在領(lǐng)料這個環(huán)節(jié)計算特定產(chǎn)品、批次 或訂單所耗費的直接材料成本。換句話說，將特定產(chǎn)品、批次或訂 單的領(lǐng)料單匯總起來就是該產(chǎn)品、批次或訂單的直接材料成本。領(lǐng) 料單的格式如圖表14-6,它包括三項基本內(nèi)容：（1）基本情況，包括領(lǐng)料單編號、訂單編號、部門和領(lǐng)料日期。這部分在表頭的下方，具有編碼的功效，以保證記錄的真實合法。（2）領(lǐng)取材料記錄，包括材料名稱、數(shù)量、單價和金額。（3）負(fù)責(zé)人簽字。這樣，按特定產(chǎn)品、批次或訂單依次將領(lǐng)料單記錄在

35、成本計算 單的直接材料部分。本案例共3張領(lǐng)料單，為簡化起見，這里僅詳 細(xì)介紹1張，即圖表14-6。這張領(lǐng)料單編號為14873,材料價值共 計660元，請對照圖表14-6和14-8兩張圖表，便可發(fā)現(xiàn)，領(lǐng)料單第12貞共110貞編號：時間：2021年X月X日 書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：第29頁共110頁與成本計算單之間的勾稽關(guān)系。圖表14-6領(lǐng)料單領(lǐng)料單編號14873日期2003年3月2B訂單編號2B47部門銃磨車間說明數(shù)量單價（元）金額（元）M46連接器護 蓋G7連接器接 頭24124103248412合計660負(fù)責(zé)人簽字 洪光3 .直接人工成本的歸集將直接人工歸集到成本計算單中需要借

36、助于工時卡。在比較規(guī) 范的企業(yè)里，直接人工工資根據(jù)直接人工工時和小時工資率計算。小時工資率通常由人 事部門制定，是直接人工成本計算己知的前提，但實際人工工時則 必須通過實際記錄工時取得。用于記錄人工工時的表格稱為“工時 卡”，比較規(guī)范的企業(yè)按職工設(shè)置，即一位職工一張工時卡。工圖表14-7工時卡工時卡編號843 日期 2003年3月3日職工姓名 楊光崗位編號4 部門銃磨車間開始結(jié)束耗費工工資率時 阮）7:0012:0059工資額 訂單編號（元）452B4712:302:3029182B502:303:30199維護設(shè)備合計872工長簽字任致禁時卡的格式如圖表14-7,它包括三項內(nèi)容：（1）基本情

37、況，包括工時卡編號、職工姓名、部門、日期和 崗位編號。這部分內(nèi)容在表頭的下方，具有編碼的功效。（2）工時記錄，包括訂單編號、為不同訂單工作的啟止時間、耗費工時、工資率和工資額。（3）工長簽字，以保證工時記錄的真實、合法。這樣，通過職工的工時卡中的“訂單編號”可找到特定職工在 特定產(chǎn)品、批次或訂單上所耗費的工時及工資額，然后依次將將它 們記錄在相應(yīng)產(chǎn)品、批次或訂單的成本計算單的直接人工部分。本 案例共4張工時卡，為簡化起見，這里僅詳細(xì)介紹1張,即圖表14-7o 這張工時卡編號為843,為訂單2B47耗費的工資為45元，請對照 圖表14-7和14-8兩張圖表，便可發(fā)現(xiàn)，工時卡與成本計算單之間 的勾

38、稽關(guān)系。4 .制造費用的歸集與分配制造費用隨著發(fā)生隨著單獨歸集起來。由于本案例按預(yù)定分 配率和實際直接人工工時進行分配。在成本計算過程中銃磨車間實 際發(fā)生的制造費用并不是十分重要。最重要的是計算預(yù)定分配率和 分產(chǎn)品、批次或訂單統(tǒng)計直接人工工時，然后的根據(jù)特定產(chǎn)品、批 次或訂單耗費的直接人工工時，誠意預(yù)定分配率即可求得特定產(chǎn)品、 批次或訂單應(yīng)負(fù)擔(dān)的制造費用。圖表14-8成本計算單訂單編號2B47 開工日期2003年3月2日部門銃磨車間 完工日期2003年3月8日項目機車專用連接器完工數(shù)量 2直接材料直接人1:制造費用領(lǐng)料單金額工時卡工金額工分配率金額第12貞共110貞編號：時間：2021年X月X

39、日 書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：第#頁共110頁根據(jù)案例提供的資料，預(yù)定分配率計算如下：預(yù)計的制造費用/正常產(chǎn)能時的直接人工工時=320,000 / 40,00=8 （元/小時）從成本計算單“直接人工”部分可以看到，生產(chǎn)機車專用連接器實 際所耗費的直接人工工時為27小時，因此，它應(yīng)該負(fù)擔(dān)的制造費 用為：預(yù)定分配率X實際人工工時=8 （元/小時）X 27 （小時）=216 （元）根據(jù)上述計算，將直接人工工時、分配率和分配額記入到成本計算 單（圖表14-8）的制造費用部分。5 .總成本和單位成本圖表14-8左下方“成本匯總”部分將直接材料、直接人工和制 造費用匯總起來，計算出總成本（18

40、00元），然后用總成本除以產(chǎn) 量（2件），求得單位成本（900元）。6 .產(chǎn)成品發(fā)運記錄圖表14-8右下方“發(fā)運記錄”部分用來記錄特定產(chǎn)品、批次或 訂單的完工數(shù)量、發(fā)運和結(jié)存情況。本案例只記錄完工產(chǎn)品數(shù)量（2 件）和結(jié)存（2件）。7 .對預(yù)定分配率的補充說明按預(yù)定分配率和實際分配基礎(chǔ)（本案例為直接人工工時）分配 制造費用可能出現(xiàn)三種結(jié)果：己經(jīng)分配的制造費用可能大于、等于 或小于在單獨賬戶中歸集的實際的制造費用。如果是相等情況，那 正是我們所追求的，不必額外追加處理程序；但如果是大于或小于 的情況，為了保證財務(wù)報表的準(zhǔn)確性，必須另作處理，其方法有三 種：一是如果數(shù)額大，可直接增加或沖減損益表”銷

41、售產(chǎn)品成本” 項目；二是如果數(shù)額重大，則需要在在制品、產(chǎn)成品存貨和銷售產(chǎn) 品成本之間重新分配；三是遞延，既然本期多分配，那么下期很可 能發(fā)生逆轉(zhuǎn)，出現(xiàn)少分配的情況，反之亦反，長期看，多分配和少 分配正好抵消。至于那種方法更適合特定企業(yè)，只能視特定企業(yè)的 具體情況而定。8 .訂單法成本計算流程圖解（圖表14-9）圖表149訂單法成本計算流程H領(lǐng)料單 簽發(fā)生產(chǎn)任務(wù)通知單的基礎(chǔ).生產(chǎn)任務(wù)通知單 標(biāo)志著一項訂單 正式投產(chǎn),成本 計算開始。會計將訂單 的成本累計 在成本計算 單中成本計算 單討算總 成本與單 貞共110旅位成本二、分步法（一）分步法的意義分步法是按照產(chǎn)品生產(chǎn)的步驟（部門）歸集和分配直接材

42、料、直接人工和制造費用，并計算出產(chǎn)品的單位成本和總成本的方法，主要適用 于多步驟條件下的大批量、連續(xù)生產(chǎn)的企業(yè)（如紡織、冶 金、機械制造等）。根據(jù)調(diào)查，澳大利亞食品加工、紡織、 冶金、煉油、化工等行業(yè)的企業(yè)中使用分步法的企業(yè)分別 為96%、91%、92%、100%、75%o分步訂單法的主要特 點包括：（1）成本計算對象最終是大批量生產(chǎn)的產(chǎn)品，但必須借助于 各生產(chǎn)步驟或部門這些“中間性成本對象”的成本的計算。（2）由于產(chǎn)品生產(chǎn)過程是連續(xù)的，因此，在期末計算產(chǎn)品成 木時必然有在制品存貨。在制品存貨是未完工產(chǎn)品，為計算產(chǎn)品成本，又必須將未完工產(chǎn)品 折算成完工產(chǎn)品，即所謂“約當(dāng)產(chǎn)量二第33貞共110貞

43、編號：時間：2021年X月X日 書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：第#頁共110頁(3)部門生產(chǎn)報告(Department Production Report)正像訂單 法中的成本計算單一樣，是分步法最重要的成本文件。(二)分步法的原理顧名思義，分步法是與產(chǎn)品生產(chǎn)步驟以及按生產(chǎn)步驟設(shè)置的部 門有密切的關(guān)系。就大批量、連續(xù)生產(chǎn)的制造企業(yè)來說，產(chǎn)品生產(chǎn)有 兩種方式：連續(xù)式(Sequential)和平行式(Parallel)。圖表14-10描 述了一家石油化工廠的生產(chǎn)步驟，是一種典型的平行式生產(chǎn)：從基本 原材料一一原油投入開始，經(jīng)過原油提煉分成汽油和潤滑油，汽油最 終變?yōu)樾镣?，而潤滑油則變?yōu)樗芰?/p>

44、。辛烷和塑料是平行生產(chǎn)的產(chǎn)品。 但是如果我們假定該廠只生產(chǎn)辛烷(當(dāng)然，也可假定只生產(chǎn)塑料)， 那么，從基本原材料投入開始，依次到部門1、2、3,是生產(chǎn)辛烷的 生產(chǎn)步驟，完全可以看成連續(xù)式生產(chǎn)。用圖表14-10也可以說明連續(xù) 式生產(chǎn)。圖表14-10分步法原理料工費 投入料工費 投入料工費 投入第65貞共110貞編號：時間：2021年x月X日書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：弟35貝共1】。頁產(chǎn)成品料工費料工費投入投入圖表14-10說明成本發(fā)生情況。繼續(xù)假定只生產(chǎn)辛烷，那么，從 圖表14-10就可以明顯的看出：辛烷的成本應(yīng)該等于投入的基本原材 料成本在依次加上原油提煉、汽油和辛烷三個步驟投入的

45、料工費。從 成本計算的程序看首先要計算產(chǎn)品在每一個步驟的成本，然后如何計 算最終產(chǎn)品一一辛烷的成本，可以采用兩種方法：一是逐步結(jié)轉(zhuǎn)法, 即基本原材料成本轉(zhuǎn)入原油提煉，加上原油提煉步驟發(fā)生的料工費, 求出原油提煉的成本；然后原油提煉成本轉(zhuǎn)入汽油提煉步驟，加上汽 油提煉的料工費，求出汽油的成本；再將汽油成本轉(zhuǎn)入辛烷生產(chǎn)步驟, 加上辛烷生產(chǎn)的料工費，最終求出辛烷的總成本。二是平行結(jié)轉(zhuǎn)法, 即分別計算每個步驟發(fā)生的成本（料工費），然后將每個步驟發(fā)生的 成本加總，便求出最終產(chǎn)品一一辛烷的總成本。不言而喻，分步法最基本的是計算每一個步驟的成本，而最典型 的又是按逐步結(jié)轉(zhuǎn)法計算每一個步驟的成本。由于制造企業(yè)

46、中的生產(chǎn) 部門基本上按生產(chǎn)步驟設(shè)置，因而計算一個生產(chǎn)步驟的成本與計算一 個部門的成本，具有相同的意義。因此，接下去，我們將集中在一個 部門，介紹分步法，特別是其中的約當(dāng)產(chǎn)量計算、在制品成本計算和 生產(chǎn)報告。第35頁共110頁編號：時間：2021年X月X日 書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：第39頁共110頁（三）計算過程這里我們將采用三個案例來說明分步法的應(yīng)用過程。【案例2】全球機械制造公司的裝配車間裝配一種特殊油泵。2003 年3月1日無任何存貨，截止到3月31日投產(chǎn)并測試車間的油泵為 400只，其他相關(guān)資料如下：油泵的生產(chǎn)情況（只）期初在制品（3月1日）03月份投產(chǎn)數(shù)量4003月份完工

47、并轉(zhuǎn)出的數(shù)量400期末在制品（3月31日）0油泵的成本發(fā)生情況（元）3月份發(fā)生的直接材料成本32,0003月份發(fā)生的轉(zhuǎn)換成本24,0003月份裝配車間發(fā)生的總成本56,000這是一個期初和期末都無在制品的案例。其中的轉(zhuǎn)換成本（Conversion Cost）是指直接人匚和制造費用之和。引進這個概念, 主要為了更加簡明地說明分步法的應(yīng)用。由于期初期末都沒有在制品, 因此，總成本就是3月份發(fā)生的總成本，即56,000元；單位成本也容易計算，用總成本除以3月份完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量（56000+400= 140元）便可求得，或者按下列方式：單位產(chǎn)品直接材料成本（320004-80元400）單位產(chǎn)品轉(zhuǎn)換成本

48、（240004-400）60元裝配車間單位產(chǎn)品成本140元【案例3在案例2的基礎(chǔ)上，增加期末在制品。相關(guān)資料如下:油泵的生產(chǎn)情況（只）期初在制品（3月1日）03月份投產(chǎn)數(shù)量4003月份完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量175期末在制品（3月31日）225油泵的成本發(fā)生情況（元）3月份發(fā)生的直接材料成本32,0003月份發(fā)生的轉(zhuǎn)換成本18,6003月份裝配車間發(fā)生的總成本50,600225只期末在制品是部分完工的油泵，其中直接材料為投產(chǎn)是全部投 入,完工100%,轉(zhuǎn)換成本比較均勻地發(fā)生，平均完工程度為60%。與案例2比較，在案例3條件下計算油泵的成本會遇到什么新問 題呢？新問題是：我們不能用本期發(fā)生的總成本直接除

49、以完工并轉(zhuǎn)出 的油泵數(shù)量求得油泵的單位成本。因為本期發(fā)生的成本既用在完工并 轉(zhuǎn)出的油泵上，也用在上未完工的在制油泵上，而一只在制的油泵與 一只完工的油泵是不相同的。解決的方法就是將在制品折算成完工產(chǎn) 品，即計算所謂的“約當(dāng)產(chǎn)量:然后用本期發(fā)生的總成本除以約當(dāng) 產(chǎn)量，求出油泵的單位成本，計算過程如圖表14-11和圖表14-12。圖表約當(dāng)產(chǎn)量計算表項目實物數(shù)量約當(dāng)產(chǎn)量直接材料轉(zhuǎn)換成本期初在制品（3月1日）0本期投產(chǎn)400待核算數(shù)量400本期完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量175175175期末在制品（3月31日）（直接材料完工100%,轉(zhuǎn)換成本完工225225*135*60%)應(yīng)核算數(shù)量400400310* 22

50、5X100% = 225 (只)。*225X60% = 135 (只)從圖表14-11可以看到本期投產(chǎn)的400只油泵，從直接材料方面 看確實是400只，但從轉(zhuǎn)化成本方面看只是完成了 310只。這樣，如 果計算油泵的單位成本，只能將直接材料成本和轉(zhuǎn)換成本分開計算, 才是合理的。圖表14-12系統(tǒng)地說明了油泵的單位成本和總成本以及 在制品成本的計算。圖表1412：產(chǎn)品成本和在制品成本計算表項目生產(chǎn)成本直接材料轉(zhuǎn)換成本本期發(fā)生的成本（元）50,60032,00018,600約當(dāng)產(chǎn)量400310單位成本（元）8060本期完工并轉(zhuǎn)出的成本（175只）24,500(175X80)(175X60)期末在制品

51、（225只）：直接材料18,000(225X第65貞共110貞編號：時間：2021年X月X日 書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：第4。頁共11。頁80)轉(zhuǎn)換成本8,100(225X60)期末在制品總成本26,100應(yīng)核算總成本50,600圖表14-12提供了油泵的單位成本（80 + 60 = 140元）、完工油泵的總成本（24,500元）和在制油泵的總成本（26,100 7C）o【案例4在案例3的基礎(chǔ)上增加期初在制品，可以看成案例3下個月即4月份的情況。相關(guān)資料如下：油泵的生產(chǎn)情況（只）期初在制品（4月1日）（直接材料完工 100%；225轉(zhuǎn)換成本完工60%）3月份投產(chǎn)數(shù)量2753月份完工

52、并轉(zhuǎn)出的數(shù)量400期末在制品（4月30日）（直接材料完工100100%；轉(zhuǎn)換成本完工50%）油泵的成本發(fā)生情況（元）期初在制品成本（其中：直接材料為 18,000；26,100轉(zhuǎn)換成本為8,100元）4月份發(fā)生的直接材料成本19,8004月份發(fā)生的轉(zhuǎn)換成本16,3804月份待核算總成本62,280與案例3相比，案例4增加了期初在制品。由此派生的問題是期 初在制品的一部分工作在上月已經(jīng)完成，從而一部分成本己經(jīng)發(fā)生。 反過來說，本期內(nèi)將這些在制品變成完工產(chǎn)品只需要投入部分工作， 從而發(fā)生部分成本。那么，在計算成本的過程中如何處理這種情況呢? 我們可以采用兩種方法：一是假定本期與上期在單位成本方而相

53、等， 將期初的在制品當(dāng)作本期投產(chǎn)的數(shù)量，其成本當(dāng)作本期發(fā)生的成本， 那么，問題實際上轉(zhuǎn)化成與案例3一樣的情形，即無期初在制品，這 種方法稱為加權(quán)平均法。二是分別計算期初在制品完工和未完工部分 的約當(dāng)產(chǎn)量，完工部分的約當(dāng)產(chǎn)量當(dāng)作本車間本月完工并轉(zhuǎn)出數(shù)量的 減項，連同期初在制品成本先結(jié)轉(zhuǎn)到下一個部門；同時期初在制品未 完工部分的約當(dāng)產(chǎn)量科室同本期投產(chǎn)的數(shù)量，問題又轉(zhuǎn)化為案例3的 情形，也就是將問題分成兩個部分來處理的，這種方法稱為先進先出第41貞共110貞編號：時間：2021年X月X日 書山有路勤為徑，學(xué)海無涯苦作舟 頁碼：第51頁共110頁法。這里，我們將用案例4提供的資料，采用加權(quán)平均法，來說

54、明期初期末都有在制品條件下的成木計算（見圖表14-13和圖表14）0圖表14-13：加權(quán)平均法下的約當(dāng)產(chǎn)量計算表項目實物數(shù)量約當(dāng)產(chǎn)量直接材料轉(zhuǎn)換成本期初在制品（4月1日）225本期投產(chǎn)275待核算數(shù)量500本期完工并轉(zhuǎn)出的數(shù)量400400400期末在制品（4月30日）（直接 材料完工100%,轉(zhuǎn)換成本完工 50%）100100*50*應(yīng)核算數(shù)量500500450* 100X100% = 100 （只）。*100X50% = 50 （只）從圖表14-13可以看到期初在制品數(shù)量（225只）直接與本期投產(chǎn) 數(shù)量（400只）相加，作為待核算數(shù)量，在制品完工程度并沒有考慮。 期末在制品約當(dāng)產(chǎn)量的計算與案例3相同，也就是說，從直接材料方 面看仍然是500只，但從轉(zhuǎn)化成本方面看只是完成了 450只。同樣,如果計算油泵的單位成本，只能將直接材料成本和轉(zhuǎn)換成本分開計算， 才是合理的。圖表14-14系統(tǒng)地說明了油泵的單位成本和總成本以及 在制品成本的計算。圖表產(chǎn)品成本和在制品成本計算表項目生產(chǎn)成本直接材料轉(zhuǎn)換成本期初在制品26,10018,0008,100本期