企業(yè)會計準則建造合同

1、【最新資料，WOR文檔，可編輯】 企業(yè)會計準則 - 建造合同指南一、基本要求（一）應當正確確定各項建造合同的會計核算對象。正確確定各項建造合同的會計核算 對象，是正確核算和反映建造合同損益的關鍵。企業(yè)與客戶簽訂的建造合同有其多樣性，通 常，建造一項資產要簽訂一個合同，有時，建造數(shù)項資產只簽訂一個合同，或者為建造一項 資產或數(shù)項資產而同時簽訂一組合同。在上述情況下，對同一企業(yè)來講，確定不同的會計核 算對象，會產生不同的核算結果。例如，某建造承包商同時簽訂了一組建造合同，在執(zhí)行合 同中，有的可能盈利，有的可能虧損，如果將該組合同單獨分別核算或合并在一起核算，就 會產生不同的損益。因此，為了正確核算

2、建造合同的損益，防止人為操縱利潤，本準則對此 專門作了相應的規(guī)定。一般情況下，企業(yè)應以所訂立的單項合同為對象，分別計量和確認各 單項合同的收入、費用和利潤。如果一項合同包括建造多項資產，或為建造一項或數(shù)項資產 而簽訂一組合同，企業(yè)應按本準則規(guī)定的合同分立和合并的原則，正確確定建造合同的會計 核算對象。（二）必須合理判斷建造合同的結果能否可靠地估計。在計量和確認建造合同的收入和費用時，首先應根據本準則規(guī)定的判斷建造合同的結果能否可靠估計的標準，判斷建造合同 的結果能否可靠地估計。如果建造合同的結果能夠可靠地估計，應在資產負債表日根據完工 百分比法確認當期的合同收入和費用。如果建造合同的結果不能可

3、靠地估計，則不能根據完 工百分比法確認合同收入和費用，而應區(qū)別以下兩種情況進行處理：（1 ）合同成本能夠收回的，合同收入根據能夠收回的實際合同成本加以確認，合同成本在發(fā)生的當期確認為費用；（ 2）合同成本不能收回的，應在發(fā)生時立即確認為費用，不確認收入。對一項建造合同而言，如果合同預計總成本大于合回總收入，應將預計損失立即確認為 當期費用。（三）必須做好建造合同成本核算的各項基礎工作。建立各種財產物資的收發(fā)、領退、 轉移、報廢、清查制度，建立、健全與成本核算有關的各項原始記錄和工程量統(tǒng)計制度，制 定或修訂工時、材料、費用等各項內部消耗定額；完善各種計量檢測設施，嚴格計量檢驗制 度，使成本核算具

4、有可靠的基礎。（四）必須準確計算合同成本。對于為完成合同實際發(fā)生的合同成本必須及時、準確地 進行歸集和登記，對于為完成合同尚需發(fā)生的成本必須進行科學、合理地預計。應當劃清當 期成本與下期成本的界限，不同成本核算對象之間成本的界限，未完合同成本與已完合同成 本的界限。不得以估計成本、預算成本或計劃成本代替實際成本。（五）必須真實、準確、及時、系統(tǒng)地核算和反映實施建造合同所發(fā)生的各項經濟業(yè)務 。應根據實施建造合同所發(fā)生的經濟業(yè)務，準確、及時地登記合同發(fā)生的實際成本、已辦理 結算的工程價款和實際已收取的工程價款，并根據工程施工進展情況，準確地確定合同完工 進度，計量和確認當期的合同收入和費用。如果建

5、造合同預計發(fā)生虧損，應計提損失準備。 對于上述會計事項，可設置下列會計科目進行帳務處理： 1設置“工程施工”科目（建筑安裝企業(yè)使用）或“生產成本”科目（船舶等制造企 業(yè)使用），核算實際發(fā)生的合同成本和合同毛利。實際發(fā)生的合同成本和確認的合同毛利記 入本科目的借方，確認的合同虧損記入本科目的貸方，合同完成后，本科目與“工程結算” 科目對沖后結平。2設置“工程結算”科目，核算根據合同完工進度已向客戶開出工程價款結算帳單辦 理結算的價款。本科目是“工程施工”或“生產成本”科目的備抵科目，已向客戶開出工程 價款結算帳單辦理結算的款項記入本科目的貸方，合同完成后，本科目與“工程施工”或“ 生產成本”科目

6、對沖后結平。3設置“應收帳款”科目，核算應收和實際已收的進度款，預收的備料款也在本科目 核算。已向客戶開出工程價款結算帳單應收的工程進度款記入本科目的借方，預收的備料款 和實際收到的工程進度款記入本科目的貸方。4設置“主營業(yè)務收入”科目，核算當期確認的合同收入。當期確認的合同收入記入 本科目的貸方，期末，將本科目的余額全部轉入“本年利潤”科目，結轉后，本科目應無余 額。5設置“主營業(yè)務成本”科目，核算當期確認的合同費用。當期確認的合同費用記入本科目的借方，期末，將本科目的余額全部轉入“本年利潤”科目，結轉后，本科目應無余 額。6設置“合同預計損失”科目。核算當期確認的合同預計損失。當期確認的合

7、同預計 損失，記入本科目的借方，期末，將本科目的余額全部轉入“本年利潤”科目，結轉后，本 科目應無余額。7設置“預計損失準備”科目，核算建造合同計提的損失準備。在建合同計提的損失 準備，記入本科目的貸方，在建合同完工后，應將本科目的余額調整“主營業(yè)務成本”科目。 二、說明（一）關于引言 本準則規(guī)范建造承包商建造工程合同的會計核算和相關信息的披露。這里所講的建造承 包商，是指根據合同為客戶建造工程（或大型資產）的企業(yè)，如承包建造房屋、建筑物的建 筑安裝企業(yè)、承包建造船舶、飛機和大型機械設備的制造企業(yè)。不能等到 在合同實由于建造合同的開工日期與完工日期通常分屬于不同的會計年度，因此，本準則的主要

8、問題是將合同收入和合同成本分配計入實施工程的各個會計年度。根據中華人民共和國會 計法的規(guī)定，“會計年度自公歷 1 月 1 日起至 12 月 31 日止”。建造合同的施工期較長，通常 要跨越一個會計年度，為了及時反映各年度的經營成果和財務狀況，一般情況下， 合同工程完工時才確認收入和費用，而應按照權責發(fā)生制的要求，遵循配比原則， 施過程中，按照一定的方法，合理確認各年的收入和費用。某建1997 年 12 月 20 日確認該項合同在一個會計年度內完成的建造合同，應在完成時確認合同收入和合同費用。例如， 造合同于 1997 年 1 月 5 日開工， 1997 年 12 月 20 日完工。企業(yè)應于 的

9、收入和費用。（二）關于定義 1建造合同。建造合同是指為建造一項資產或者在設計、技術、功能、最終用途等方 面密切相關的數(shù)項資產而訂立的合同。這里所講的資產，是指房屋、道路、橋梁、水壩等建 筑物以及船舶、飛機、大型機械設備等。所建造的資產從其功能和最終用途看，可分為兩類 ：一類是建成后就可投入使用和單獨發(fā)揮作用的單項工程，如房屋、橋梁、船舶等；另一類 是在設計、技術、功能和最終用途等方面密切相關的由數(shù)項資產構成的建設項目，只有這些 資產全部建成投入使用時，才能整體發(fā)揮效益。如承建一個發(fā)電廠，該項目由鍋爐房、發(fā)電 室、冷卻塔等幾個單項工程構成，只有各單項工程全部建成投入使用時，發(fā)電廠才能正常運 轉和

10、發(fā)電。建造合同屬于經濟合同范疇，但它不同于一般的材料采購合同和勞務合同，而有其自身 的特征，主要表現(xiàn)在：（ 1）先有買主（即客戶），后有標底（即資產）。建造資產的造價 在簽訂合同時已經確定；（ 2）資產的建設期長，一般都要跨越一個會計年度，有的長達數(shù) 年；（ 3）所建造的資產體積大，造價高；（4）建造合同一般為不可取消的合同。2固定造價合回。固定造價合同是指按照固定的合同價或固定單價確定工程價款的建 造合同。例如，某建造承包商與一客戶簽訂一項建造合同，為客戶建造一座辦公大樓，合同 規(guī)定建造辦公大樓的總造價為 1000 萬元。該項合同即是固定造價合回。再例如，某建造承包 商與一客戶簽訂一項建造合

11、同，為客戶建造一條80 公里的高速公路，合同規(guī)定每公里單價為500 萬元。該項合同也是固定造價合同。3成本加成合同。成本加成合同是指以合同允許或其他方式議定的成本為基礎，加上 該成本的一定比例或定額費用確定工程價款的建造合同。例如，某建造承包商與一客戶簽訂 一項建造合同，為客戶建造一艘船舶，雙方商定以建造該艘船舶的實際成本為基礎，合同總 價款以實際成本加上實際成本的1計取。該項合同即是成本加成合同。再例如，某建造承包商與一客戶簽訂一項建造合同，為客戶建造一段地鐵，合同規(guī)定以建造該段地鐵的實際成 本為基礎，另加 800 萬元計取工程價款。該項合同也為成本加成合同。4完工百分比法。完工百分比法是指

12、根據合同完工進度確認收入和費用的方法。根據 這種方法，合同收入應與為達到完工進度而發(fā)生的合同成本相配比，以反映當期已完工部分 的合同收入、費用和利潤。這種方法能為報表使用者提供有關合同進度及本期業(yè)績的有用信 息。采用完工百分比法確認合同收入和費用的前提是，該項建造合同的結果能夠可靠地估計 。只有在建造合同的結果能夠可靠地估計時，才能采用完工百分比法確認合同收入和費用，反之，則不能采用完工百分比法確認合同收入和費用。 采用完工百分比法確認合同收入和費用的關鍵是，確定合同完工進度。本準則規(guī)定了確 定合同完工進度的三種方法。（三）關于合同分立與合同合并 本準則有關合同分立與合同合并的條款，實際上是確

13、定建造合同會計核算對象的規(guī)范。 確定建造合同會計核算對象，對于準確核算建造合同的損益有十分重要的意義。 一般情況下，企業(yè)應以所訂立的單項合同為對象，分別計量和確認各單項合同的收入、 費用和利潤。如果一項合同包括建造多項資產，本準則規(guī)定了合同分立的條款，企業(yè)應按本 準則規(guī)定的合同分立的原則，確定建造合同的會計核算對象；如果為建造一項或數(shù)項資產而 簽訂一組合同，本準則規(guī)定了合同合并的條款，企業(yè)應按本準則規(guī)定的合同合并的原則，確 定建造合同的會計核算對象。1合同分立。如果一項建造合同包括建造數(shù)項資產，在同時具備下列條件的情況下， 每項資產應分立為單項合同處理：（1）每項資產均有獨立的建造計劃；（2）

14、建造承包商與客戶就每項資產單獨進行談判，雙方能夠接受或拒絕與每項資產有 關的合同條款； （ 3）每項資產的收入和成本可單獨辨認。如果不同時具備上述三個條件，則不能將建造合同進行分立，而應仍將其作為一個合同 進行會計處理。和食堂進行談判，并達150 萬元。房屋和食堂均有獨立130 萬元。根據上述資料分析例如：某建筑公司與一客戶簽訂一項建造合同，該合同規(guī)定，建筑公司為客戶建造一揀 房屋 和一座食堂。在簽訂合同時，建筑公司與客戶分別就所建房屋 成一致意見；房屋的工程造價為 400 萬元，食堂的工程造價為 的施工圖預算，房屋的預算成本為 370 萬元，食堂的預算成本為：由于房屋和食堂均有獨立的施工圖預

15、算，表明符合條件（1 ）；由于在簽訂合同時，建筑公司與客戶分別就所建房屋和食堂進行談判，并達成一致意見，表明符合條件（2）；由于房屋和食堂均有單獨的造價和預算成本，表明符合條件（3）。因此，該項建造合同同時符合合同分立的條件，建筑公司應將建造房屋和食堂分立為兩個單項合同進行會計處理。 假如該項建造合同中，沒有明確規(guī)定房屋和食堂各自的工程造價，而是以 550 萬元的總 金額簽訂了該項合同，也未作出各自的預算成本。這時，不符合條件（3 ），建筑公司不能將該項建造合同分立為兩個單項合同，而應作為一個單項合同進行會計處理。2合同合并。一組合同無論對應單個客戶還是幾個客戶，在同時具備下列條件的情況 下，

16、應合并為單項合同處理：（1）該組合同按一攬子交易簽訂；（2）該組合同密切相關，每項合同實際上已構成一項綜合利潤率工程的組成部分；（3）該組合同同時或依次履行。如果不同時符合上述三個條件，則不能將該組合同進行合并，而應以各單項合同進行會 計處理。例如，某建造承包商為承包建造一個冶煉廠而與客戶一攬子簽訂了三項建造合同，這三 項合同分別是建造一個選礦車間、一個冶煉車間和一個工業(yè)污水處理系統(tǒng)。根據合同規(guī)定， 這三個工程將由該建造承包商同時施工，并根據整個項目的施工進度辦理價款結算。根據上 述資料分析：由于這三項建造合同是一攬子簽訂的，表明符合條件（1）；對客戶而言，只有這三項合同全部完工交付使用時，該

17、冶煉廠才能投料生產，發(fā)揮效益。對建造承包商而言 ，這三項合同的各自完工進度，直接關系到整個建設項目的完工進度和價款結算，由于在同 一施工地點同時施工，建造承包商對工程施工人員和工程用料實行統(tǒng)一管理。因此，該組合 同密切相關，已構成一項綜合利潤率工程項目，表明符合條件（2 ）；該組合同同時履行，表明符合條件（ 3）。因此，這三項建造合同符合合同合并的三個條件，該建造承包商應將 該組合同合并為一個合同進行會計處理，統(tǒng)一核算該組合同的損益。（四）關于合同收入1本準則第 7 條規(guī)定了合同收入的組成內容。合同收入包括兩部分內容：（1）合同中規(guī)定的初始收入，即建造承包商與客戶在雙方簽訂的合同中最初商訂的合

18、同總金額，它構成 了合同收入的基本內容。（ 2）因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入，這部分收入并不構 成合同雙方在簽訂合同時已在合同中商訂的合同總金額，而是在執(zhí)行合同過程中由于合同變 更、索賠、獎勵等原因而形成的追加收入。建造承包商不能隨意確認這部分收入，只有在符 合規(guī)定條件時才能構成合同總收入。2本準則第 8 條規(guī)定了合同收入的計量，即合同收入應以收到或應收的工程價款計量。 這里所說的“工程價款”，是指建造合同的總金額或總造價。3本準則第 9 條是對合同變更的進一步說明以及確認合同變更收入的標準。（ 1）合同變更，合同變更是指客戶為改變合同規(guī)定的作業(yè)內容而提出的調整。例如， 某建造承包商與一

19、客戶簽訂了一份金額為 5000 萬元的固定造價合同，建造一座圖書館，合同 規(guī)定的建設期為三年。第二年，客戶改變部分設計，要求建造承包商將原設計中采用的木門 窗改為采用鋁合金門窗，并同意增加變更收入 50 萬元。這一事項就是合回變更的例子。（1）因合同變更而增加的收入，應在同時具備下列條件時予以確認：客戶能夠認可因變更而增加的收入；收入能夠可靠地計量。 如果不同時具備上述兩個條件，則不確認變更收入。例如，上例中，該項建造合同的初始收入為 5000 萬元。變更收入 50 萬元，符合上述兩個 條件，建造承包商便可在第二年將因合同變更而增加的收入 50 萬元確認為合同收入的組成部 分。第二年的合同總收

20、入應為5000 + 50 = 5050 （萬元）。假如客戶承認因變更而增加收入，但雙方只達成增加金額為 20 萬元，則只能將 20 萬元確認為合同收入的組成部分，第二年的合 同總收入應為 5000 + 20= 5020 （萬元）。4本準則第 10 條是對索賠款的進一步說明以及確認索賠款收入的標準。（ 1）索賠款。索賠款是指因客戶或第三方的原因造成的、由建造承包商向客戶或第三 方收取的、用于補償不包括在合同造價中的成本的款項。例如，某建造承包商與一客戶簽訂 了一份金額為 8000 萬元的建造合同，建造一座水電站。合同規(guī)定的建設期是 1995 年 3 月至 199 8 年 8 月，同時規(guī)定，發(fā)電機

21、由客戶采購，于 1997 年 8 月交付建造承包商進行安裝。該項合同 在執(zhí)行過程中，客戶于 1998 年 1 月才將發(fā)電機交付建造承包商。建造承包商因客戶交貨延期 要求客戶支付延誤工期款 100 萬元。這一事項即為發(fā)生索賠款的例子。（ 2）因索賠款而形成的收入，應在同時具備下列條件時予以確認： 根據談判情況，預計對方能夠同意這項索賠； 對方同意接受的金額能夠可靠地計量。 如果不同時具備上述條件，則不能確認索賠款收入。例如，上例中，該項建造合同的初始收入為 8000 萬元。根據雙方談判情況，客戶同意向 建造承包商支付延誤工期款 100 萬元。索賠款 100 萬元，符合上述兩個條件，建造承包商便可

22、 于 1998 年將因索賠而增加的收入 100 萬元確認為合同收入的組成部分。 1998 年該項建造合同 的總收入應為 8000100= 8100（萬元）。假如客戶不同意支付延誤工期款，則不能將100 萬元計入合同總收入，合同總收入仍為 8000 萬元。假如客戶同意這項索賠，但只同意支付延誤 工期款 50 萬元，建造承包商只能將 50 萬元確認為合同收入的組成部分。在這種情況下，1998年該項建造合同的總收入應為800050=8050（萬元）。5本準則第 11 條是對獎勵款的進一步說明以及確認獎勵款收入的標準。（ 1）獎勵款。獎勵款是指工程達到或超過規(guī)定的標準時，客戶同意支付給建造承包商 的額

23、外款項。例如，某建造承包商與一客戶簽訂一項合同金額為9000 萬元的建造合同，建造一座跨海大橋，合同規(guī)定的建設期為 1995年12月20日至 1997年12月20日。該合同在執(zhí)行中于 1997年9月主體工程已基本完工，工程質量符合設計要求，有望提前3個月竣工?？蛻敉?向建造承包商支付提前竣工獎 100 萬元。這一事項即為發(fā)生獎勵款的例子。（ 2）因獎勵而形成的收入應在同時具備下列條件時予以確認： 根據目前合同完成情況，足以判斷工程進度和工程質量能夠達到或超過既定的標準； 獎勵金額能夠可靠地計量。如果不同時具備上述條件，則不能確認。例如，上例中，該項建造合同的初始收入為 9000 萬元。提前竣

24、工獎 100 萬元，符合上述 兩個條件，建造承包商應于 1997 年將因獎勵款而形成的收入 100 萬元確認為合同收入的組成 部分， 1997年該項建造合同的總收入應為9000100=9100（萬元）。假定該項合同的主體工程雖于 1997 年 9 月基本完工，但是經工程監(jiān)理人員認定，工程質量未達到設計要求，還需 進一步施工。在這種情況下，建造承包商不能確認獎勵款。（五）關于合同成本 1本準則第 12 條規(guī)定了合同成本的組成內容，即合同成本應包括從合同簽訂開始至合 同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關的直接費用和間接費用。這里所說的“直接費用”是指為完成合同所發(fā)生的、可以直接計入合同成本核算對象的

25、各項費用支出?！伴g接費用”是指為完成合同所發(fā)生的、不易直接歸屬于合同成本核算對象 而應分配計入有關合同成本核算對象的各項費用支出。2本準則第 13 條是對直接費用組成內容的進一步說明。合同的直接費用包括四項費用 ：耗用的人工費用、耗用的材料費用、耗用的機械使用費和其他直接費用。 （1）耗用的人工費用。主要包括從事工程建造的人員的工資、獎金、福利費、工資性 質的津貼等支出。（2）耗用的材料費用。主要包括施工過程中耗用的構成工程實體或有助于形成工程實 體的原材料、輔助材料、構配件、零件、半成品的成本和周轉材料的攤銷及租賃費用。周轉 材料是指企業(yè)在施工過程中能多次使用，并可基本保持原來的實物形態(tài)而逐

26、漸轉移其價值的 材料，如施工中使用的模板、擋板和腳手架等。（3）耗用的機械使用費。主要包括施工生產過程中使用自有施工機械所發(fā)生的機械使 用費、租用外單位施工機械支付的租賃費和施工機械的安裝、拆卸和進出場費。（4）其他直接費用。其他直接費用是指在施工過程中發(fā)生的除上述三項直接費用以外 的其他可以直接計入合同成本核算對象的費用。主要包括有關的設計和技術援助費用、施工 現(xiàn)場材料二次搬運費、生產工具和用具使用費、檢驗試驗費、工程定位復測費、工程點交費 用、場地清理費用等。3本準則第 14 條是對間接費用組成內容的進一步說明。間接費用是企業(yè)下屬的施工單 位或生產單位為組織和管理施工生產活動所發(fā)生的費用。

27、這里所說的“施工單位”是指建筑 安裝企業(yè)的工區(qū)、施工隊、項目經理部等，“生產單位”是指船舶企業(yè)的現(xiàn)場管理機構，飛 機、大型機械設備制造企業(yè)的生產產間等。間接費用主要包括臨時設施攤銷費用和施工、生產單位發(fā)生的管理人員工資、獎金、福 利費、勞動保護費、固定資產折舊費及修理費、物料消耗、低值易耗品攤銷、取暖費、水電 費、辦公費、差旅費、財產保險費、工程保修費、排污費等。4本準則第 15 條規(guī)定了合同成本的會計處理。（1）直接費用。由于直接費用在發(fā)生時能夠分清受益對象，所以本準則規(guī)定“直接費用在發(fā)生時直接計 入合同成本”。其帳務處理是，耗用的人工費用，借記“工程施工”或“生產成本”科目， 貸記“應付工

28、資”、“應付福利費”等科目；耗用的材料費用，借記“工程施工”或“生產 成本”科目，貸記“庫存材料”、“原材料”、“周轉材料攤銷”（分攤的周轉材料攤銷額 ）、“銀行存款”（支付的周轉材料租賃費）等科目，耗用的機械使用費，借記“工程施工 ”或“生產成本”科目；貸記“機械作業(yè)”（使用本單位的自有施工機械發(fā)生的費用）、“ 銀行存款”（租用外單位的施工機械發(fā)生的租賃費）等科目，耗用的其他直接費用，借記“ 工程施”或“生產成本”科目，貸記“銀行存款”等科目。（2）間接費用。 間接費用雖然也構成了合同成本的組成內容，但是間接費用在發(fā)生時一般不易直接歸屬 于受益對象，這是因為，間接費用是在企業(yè)下屬的直接組織和

29、管理施工生產活動的單位發(fā)生 的費用，這些單位如果同時組織實施幾項合同，則其發(fā)生的費用應由這幾項合同的成本共同 負擔，因此，本準則規(guī)定“間接費用應在期末按照系統(tǒng)、合理的方法分攤計入合同成本”。 在會計實務中，間接費用一般應設置必要的會計科目進行歸集，期末再按一定的方法分 配計入有關合同成本。間接費用的分配方法主要有人工費用比例法、直接費用比例法等。人工費用比例法。人工費用比例法是以各合同實際發(fā)生的人工費為基數(shù)分配間接費用 的一種方法。計算公式如下：間接費用分配率=當期發(fā)生的全部間接費用+當期各合同發(fā)生的人工費之和 某合同應負擔的間接費用=該合同實際發(fā)生的人工費X間接費用分配率 例如，某建筑公司第

30、一工區(qū)同時承建A、B、C三項合同工程，已知 A合同發(fā)生的人工費 140萬元，B合同發(fā)生的人工費 160萬元，C合同發(fā)生的人工費 200萬元。第一工區(qū)當期共發(fā)生間接費用 50 萬元。 間接費用分配率= 50-( 140 + 160 + 200 )= 10%A 合同應負擔的間接費用= B合同應負擔的間接費用=C合同應負擔的間接費用= 其帳務處理如下： 實際發(fā)生的間接費用 借：工程施工間接費用 貸：銀行存款等 500000140X 10%= 14160X 10%= 16200 X 10%= 20500000萬元) 萬元) 萬元)期末將間接費用分配計入各合同成本 借：工程施工 A 合同 140000

31、B 合同 160000 C 合同 200000 貸：工程施工間接費用 50000015 萬元。直接費用比例法。直接費用比例法是以各成本對象發(fā)生的直接費用為基數(shù)分配間接費 用的一種方法。計算公式如下： 間接費用分配率=當期實際發(fā)生的全部間接費用-當期各合同發(fā)生的直接費用之和 某合同當期應負擔的間接費用=該合同當期實際發(fā)生的直接費用X間接費用分配率 例如，某建筑公司第二工區(qū)同時承建甲、乙、丙三項合同工程，已知甲合同發(fā)生的直接 費用 150 萬元，乙合同發(fā)生的直接費用 200 萬元，丙合同發(fā)生的直接費用 250 萬元。第二工區(qū) 當期共發(fā)生間接費用間接費用分配率= 15-( 150200250) =

32、2. 5% 甲合同應負擔的間接費用= 乙合同應負擔的間接費用= 丙合回應負擔的間接費用= 其帳務處理如下： 實際發(fā)生的間接費用 借：工程施工間接費用 貸：銀行存款等 150000150 X 2 .200X 2.250X 2.1500005%= 3. 75 （萬元）5%= 5 （萬元）5%= 6. 25 （萬元）37500150000與合同有關的零星收益”，是指在合同執(zhí)行過程中取得的、期末將間接費用分配計入各合同成本 借：工程施工甲合同 乙合同 50000 丙合同 62500 貸：工程施工間接費用5. 本準則第 16 條所述的但不計入合同收入而應沖減合同成本的非經常性的收益。例如，完成合同后處置

33、殘余物資取 得的收益。殘余物資是指在施工過程中產生的一些材料物資的下腳料，由于工程領用材料時 ，已將領用材料的價值直接計入了工程成本，材料物資的下腳料已包括在合同成本中，因此 ，處置這些殘余物資而取得的收益，應沖減合同成本。其帳務處理是：借記“銀行存款”、 “原材料”等科目，貸記“工程施工”或“生產成本”科目。6. 本準則第 17條規(guī)定了不計入合同成本的各項費用。( 1)企業(yè)行政管理部門為組織和管理生產經營活動所發(fā)生的管理費用。這里所述的“ 企業(yè)行政管理部門”有：建筑安裝公司的總公司、船舶企業(yè)、飛機制造企業(yè)、大型機械設備 制造企業(yè)等企業(yè)總部。企業(yè)行政管理部門為組織和管理生產經營活動所發(fā)生的管理

34、費用，屬 于企業(yè)的期間費用，應在發(fā)生時直接計入當期損益。其帳務處理是：借記“管理費用”科目 ，貸記“銀行存款”等科目。( 2)船舶等制造企業(yè)的銷售費用。銷售費用也屬于企業(yè)的期間費用，應在發(fā)生時直接 計入當期損益。其帳務處理是：借記“銷售費用”科目，貸記“銀行存款”等科目。( 3)企業(yè)因籌集生產經營所需資金而發(fā)生的財務費用。如企業(yè)生產經營期間發(fā)生的利 息凈支出、匯兌凈損失、金融機構手續(xù)費以及籌資發(fā)生的其他財務費用。財務費用屬于企業(yè) 的期間費用，應在發(fā)生時直接計入當期損益。其帳務處理是：借記“財務費用”科目，貸記“長期借款”等科目。7本準則第 18 條所述的“因訂立合同而發(fā)生的有關費用”，是指企業(yè)

35、為訂立合同而發(fā) 生的差旅費、投標費等。建造承包商與客戶在進行商務談判時，有可能簽訂一項合同，也有 可能達不成一致意見。由于商談的結果具有不確定性，為簡化核算，本準則規(guī)定因訂立合同 而發(fā)生的有關費用，應在發(fā)生時直接確認為當期費用，通過“管理費用”科目核算。其帳務 處理是：借記“管理費用”科目，貸記“銀行存款”等科目。（六）關于合同收入與合同費用的確認 1本準則第 19 條規(guī)定了采用完工百分比法確認合同收入與合同費用的總原則，即：如 果建造合同的結果建能夠可靠地估計，企業(yè)應根據完工百分比法在資產負債表日確認合同收 入和合同費用。這里涉及三層含義：一是采用完工百分比法確認合同收入和合同費用的前提 條

36、件；二是在什么時間確認合同收入和合同費用；三是完工百分比法的含義及運用。 （1）采用完工百分法確認合同收入和合同費用的前提條件是建造合同的結果能夠可靠 地估計。建造合同劃分為固定造價合同和成本加成合同兩種類型，不同類型的建造合同，判 斷其結果能夠可靠估計的前提條件也不同。本準則在第 20 條和 21 條明確規(guī)定了判斷固定造價 合同和成本加成合同的結果能夠可靠估計的前提條件。（2）本準則規(guī)定在資產負債表日根據完工百分比法確認合同收入和合同費用。這里所 說的“資產負債表日”是指各會計年度的最后一天，即公歷 12 月 31 日。需要指出的是，對一 項建造合同而言，并不是只有在 12 月 31 日才能

37、確認合同收入和費用。在資產負債日根據完工 百分比法確認合同收入和合同費用，是針對在資產負債日尚未完工的在建合同而言的。由于 建造合同的施工期較長，通常都跨越一個會計年度，為了核算和反映當期已完工部分的合同 收入、費用和利潤，根據權責發(fā)生制和配比原則，因而才采用了完工百分比法。對于已在以 前會計年度開工本年度完工的建造合同以及本年度開工本年度完工的建造合同，應在合同完 工時確認當期的收入和費用。例如，某項建造合同于 1996 年 3 月 可靠地估計。建造承包商應于 1996 各年度的收入和費用。再如，某項建造合同于 1997 年 1 月1 日開工，年 12 月 311 日開工，1997 日和年

38、7 月 1 日完工。假定該合同的結果能夠 1997 年 7 月 1 日兩個時點分別確認該項合同在年 10 月 18 日完工。建造承包商應于 199719971997 年 12 月 31 日。年 10 月 18 日確認該項合同的收入和費用，而并非 （3）完工百分比法的含義及運用。完工百分比法是根據合同完工進度確認合同收入和 費用的方法。運用這種方法確認合同收入和費用，能為報表使用者提供有關合同進度及本期 業(yè)績的有用信息，體現(xiàn)了權責發(fā)生制的精神。 完工百分比法的運用就是如何根據該方法確認合同收入和合同費用。完工百分比法的運 用包括兩個步驟： 首先確定建造合同的完工進度，計算出完工百分比。本準則第

39、的方法。22 條規(guī)定了確定完工進度然后根據完工百分比計量和確認當期的合同收入和費用。當期確認的合同收入和費用可 用下列公式計算：當期確認的合同收入=（合同總收入X完工進度）一以前會計年度累計已確認的收入 當期確認的合同毛利=（合同總收入-合同預計總成本）X完工進度-以前會計年度累 計已確認的毛利 當期確認的合同費用=當期確認的合同收入一當期確認的合同毛利一以前會計年度預計 損失準備 需要說明的是，完工進度實際上是累計完工進度，因此，企業(yè)在運用上述公式計量和確 認當期合同收入和合同費用時，應分別建造合同的實施情況進行處理： 第一種情況：當年開工當年未完工的建造合同。在這種情況下，企業(yè)在運用上述公

40、式計 量和確認當期合同收入和合同費用時，在以前會計年度累計已確認的合同收入和合同毛利均 為零。 第二種情況：以前年度開工本年仍未完工的建造合同。在這種情況下，企業(yè)可直接運用 上述公式計量和確認當期收入和費用。 第三種情況：以前年度開工本年完工的建造合同。在這種情況下，當期計量和確認的合 同收入，等于合同總收入扣除以前會計年度累計已確認的收入后的余額；當期計量和確認的合同毛利，等于合同總收入扣除實際合同總成本減以前會計年度累計已確認的毛利后的余額。 第四種情況：當年開工當年完工的建造合同。在這種情況下，當期計量和確認的合同收 入，等于該項合同的總收入，當期計量和確認的合同費用，等于該項合同的實際

41、總成本。 本準則第 24 條已對上述第三種和第四種情況的會計處理作了明確規(guī)定。 下面舉例說明完工百分比法的運用： 某建筑公司簽訂了一項合同總金額為 1000 萬元的固定造價合同。合同規(guī)定的工期為三年 。假定經計算第一年完工進度為30%，第二年完工進度已達80%，經測定前兩年的合同預計總成本均為 800 萬元。第三年工程全部完成，累計實際發(fā)生合同成本750 萬元。根據上述資料計算各期確認的合同收入和費用如下：第一年確認的合同收入= 1000X 30%= 300(萬元) 第一年確認的合同毛利=(1000 800)X 30%= 60(萬元)第二年確認的合同收入=( 第二年確認的合同毛利=( 第二年確

42、認的合同費用= 其帳務處理是： 借：主營業(yè)務成本 工程施工毛利 貸：主營業(yè)務收入240000060000030000001000 X 80%） 300 = 500 （萬元）1000 800）X 80% 60= 100 （萬元） 500100=400（萬元）第一年確認的合同費用= 300 60= 240(萬元) 其帳務處理是： 借：主營業(yè)務成本 工程施工毛利 貸：主營業(yè)務收入400000010000005000000第三年確認的合同收入= 第三年確認的合同毛利=( 第三年確認的合同費用= 其帳務處理是： 借：主營業(yè)務成本 工程施工毛利 貸：主營業(yè)務收入1000 （ 300 + 500 ）= 20

43、0 （萬元）1000 750） （ 60+ 100）= 90 （萬元）200 90= 110 （萬元）11000009000002000000 2本準則第 20 條是判斷固定造價合同的結果能夠可靠地估計的標準。固定造價合同的 結果能否可靠地估計，依據以下四個條件進行判斷，如果同時具備四個條件，則固定造價合 同的結果能夠可靠地估計。如果不同時具備四個條件，則固定造價合同的結果不能可靠地估 計。這四個條件是：( 1 )合回總收入能夠可靠地計量。 合同總收入一般根據建造承包商與客戶訂立的合同中的合同總金額來確定，如果在合同 中明確規(guī)定了合同總金額，且訂立的合同是合法的，則說明合同總收入能夠可靠地計量

44、；反 之，則意味著合同總收入不能可靠地計量。( 2)與合同相關的經濟利益能夠流入企業(yè)。 經濟利益是指直接或間接地流入企業(yè)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。表現(xiàn)為資產的增加，如增加 銀行存款或應收帳款等，或表現(xiàn)為負債的減少，如用合同價款抵償負債等，或表現(xiàn)為兩者兼 而有之。與合同相關的經濟利益能夠流入企業(yè)，意味著企業(yè)能夠收回建造合同的工程價款。 建造合同的工程價款能否收回，取決于客戶與建造承包商雙方是否都能夠正常履行合同 。客戶能否履行合同，主要根據建造承包商以往與客戶交往的直接經驗，或從其他方面取得 的信息等進行判斷。一般情況下，如果客戶的信用良好，其生產經營活動也能正常地進行， 能夠按合同規(guī)定的結算方式和結

45、算時間，按期辦理工程價款結算和支付進度款，則意味著客 戶能夠履行合同。但在某些特殊情況下，如客戶破產或死亡、客戶的財務支付出現(xiàn)嚴重困難 、或非常原因造成客戶的生產或生存環(huán)境嚴重惡化等情況，則意味著客戶已不能正常履行合 同條款。建造承包商能否履行合同，關鍵在于建造承包商能否保質、保量、按期完成建造合 同。如果有情況表明建造承包商能夠保質、保管、按期完成建造合同，則意味著建造承包商 能夠履行合同。如果有情況表明建造承包商不能保質、保量、按期完成建造合同，則意味著建造承包商不能履行合同。 如果建造承包商與客戶雙方都能夠正常履行合同，則意味著建造承包商能夠收回工程價 款，經濟利益能夠流入企業(yè)，反之，則

46、意味著建造承包商不能夠收回工程價款，經濟利益不 能夠流入企業(yè)。（3）在資產負債表日合同完工進度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。 合同完工進度能夠可靠地確定，意味著建造承包商能夠嚴格履行合同條款，已經和正在 為完成合同而進行工程施工，并已完成了一定的工程量，達到了一定的工程形象進度，對將 要完成的工程看也能夠作出科學、可靠地測定。如果建造承包商尚未動工，或剛剛開工，尚 未形成一定的工程量，對將要完成的工程看不能夠作出科學、可靠地測定，則表明合同完工 進度不能可靠地確定。為完成合同尚需發(fā)生的成本能否可靠地確定，關鍵在于建造承包商是否已經建立了完善 的內部成本核算制度和有效的內部財務預算及

47、報告制度，能否對為完成合同尚需發(fā)生的合同 成本作出科學、可靠地估計。如果建造承包商已經建立了完善的內部成本核算制度和有效的 內部財務預算及報告制度，并對為完成合同尚需發(fā)生的合同成本能夠作出科學、可靠地估計 ，則意味著建造承包商能夠可靠地確定為完成合同尚需發(fā)生的成本。反之，則意味著建造承 包商不能可靠地確定為完成合同尚需發(fā)生的成本。（4）為完成合同已經發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量，以便實際合同成 本能夠與以前的預計成本相比較。為完成合同已經發(fā)生的合同成本能否清楚地區(qū)分和可靠地計量，關鍵在于建造承包商能 否做好建造合同成本核算的各項基礎工作和準確計算合同成本。如果建造承包商能夠做好建

48、造合同成本核算的各項基礎工作（包括建立各種財產物資的收發(fā)、領退、轉移、報廢、清查 制度，建立、健全與成本核算有關的各項原始記錄和工程量統(tǒng)計制度，制定或修訂工時、材 料、費用等各項內部消耗定額，完善各種計量檢測設施，嚴格計量檢驗制度，使成本核算具 有可靠的基礎），能夠準確核算已經發(fā)生的合同成本，在核算已經發(fā)生的成本時，能夠劃清 當期成本與下期成本的界限，不同成本核算對象之間成本的界限，未完合同成本與已完合同 成本的界限。則說明為完成合同已經發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量，以便實 際合同成本能夠與以前的預計成本相比較。反之，則意味著為完成合同已經發(fā)生的合同成本 不能夠清楚地區(qū)分和可靠地計

49、量。3本準則第 21 條是判斷成本加成合同的結果能夠可靠地估計的標準。成本加成合同的 結果能否可靠地估計，依據以下兩個條件進行判斷，如果同時具備兩個條件，則成本加成合 同的結果能夠可靠地估計。如果不同時具備兩個條件，則成本加成合同的結果不能可靠地估 計。這兩個條件是：（1）與合同相關的經濟利益能夠流入企業(yè)；（2）實際發(fā)生的合同成本，能夠清楚地區(qū)分并且能夠可靠地計量。 對成本加成合同而言，合同成本的組成內容一般已在合同中進行了相應規(guī)定。合同成本 是確定其合同造價的基礎，也是確定其完工進度的重要依據，因此，要求其實際發(fā)生的合同 成本，能夠清楚地區(qū)分并且能夠可靠地計量。如果建造承包商為完成成本加成合

50、同而發(fā)生的 直接費用及間接費用能夠及時、真實、準確地記錄，并合理歸集到該成本核算對象中，則表 明實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分并且能夠可靠地計量。反之，則意味著實際發(fā)生的合 同成本不能清楚地區(qū)分并可靠地計量。4本準則第 22 條規(guī)定了企業(yè)確定合同完工進度的方法。確定合同完工進度有以下三種 方法：100（1）根據累計實際發(fā)生的合同成本占合同預計總成本的比例確定。該方法是確定合同 完工進度較常用的方法。用計算公式表示如下： 累計實際發(fā)生的合同成本 合同完工進度= 合同預計總成本 例如：某建筑公司簽訂了一項合同總金額為 1000 萬元的建造合同，合同規(guī)定的建設期為 三年。第一年，實際發(fā)生合同成本

51、300 萬元，年末預計為完成合同尚需發(fā)生成本 520萬元；第 二年，實際發(fā)生合同成本為 400 萬元，年末預計為完成合同尚需發(fā)生成本 150 萬元。根據上述 資料，計算合同完工進度如下：300100 %= 37%100 %= 82%第一年合同完工進度=300520300400第二年合同完工進度=300400150100%（2）根據已經完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例確定。該方法適用于合同 工作量容易確定的建造合同，如道路工程、土石方挖堀、砌筑工程等。用計算公式表示如下： 已經完成的合同工作量 合同完工進度= 合同預計總工作量例如，某路橋工程公司簽訂了修建一條 100 公里公路的一項建造

52、合同，合同規(guī)定的總金額為 8000 萬元，工期為三年。該公司第一年修建了 30 公里，第二年修建了 40 公里。根據上述 資料，計算合同完工進度如下：30X 100 %= 30%第一年合同完工進度=1003040X 100 %= 70%第二年合同完工進度=100（3）已完合同工作的測量。該方法是在無法根據上述兩種方法確定合同完工進度時所 采用的一種特殊的技術測量方法。適用于一些特殊的建造合同，如水下施工工程等。需要指 出的是，這種技術測量并不是由建造承包商自行隨意測定，而應由專業(yè)人員現(xiàn)場進行科學測 定。例如，某建筑公司承建一項水下作業(yè)工程，在資產負債表日，經專業(yè)人員現(xiàn)場測定，已完工作量已達合同

53、總工作量的 80%。則該合同的完工進度為80%。5本準則第 23條是對第 22條（1）的進一步補充和說明。采用累計實際發(fā)生的合同成本 占合同預計總成本的比例確定合同完工進度時，累計實際發(fā)生的合同成本，實際上是形成工 程形象進度的工程實體和工作量所耗用的直接成本和間接成本。因此，累計實際發(fā)生的合同 成本不包括下列內容：（1）與合同未來活動相關的合同成本，例如施工中尚未安裝、使用或耗用的材料成本。 材料從倉庫運抵施工現(xiàn)場，如果尚未安裝、使用或耗用，則沒有形成工程實體，就其資 金的占用形態(tài)而言，仍屬于材料占用的資金，而非“在產品”占用的資金。因此，為了保證 確定完工進度的可靠性，不應將這部分成本列入

54、累計實際發(fā)生的合同成本中來確定完工進度。例如，某建筑公司承建A工程，工期兩年，A工程的預計總成本為1000萬元。第一年，該建筑公司的“工程施工一一A工程”帳戶的實際發(fā)生額為680萬元。其中：人工費 150 萬元，材料費 380 萬元，機械使用費 100 萬元，其他直接費和工程間接費 50 萬 元。經查明，A工程領用的材料中有一批雖已運到施工現(xiàn)場但尚未使用，尚未使用的材料成本為 80 萬元。根據上述資料計算第一年的完工進度如下：680 80X 100 %= 60%合同完工進度=1000（2）在分包工程的工作量完成之前預付給分包單位的款項。 總承包商將其承包的工程項目中的單項工程或單項工程中的單位

55、工程、分部分項工程分 包給另一個承包商（即分包單位）進行施工時，分包單位所承包的那部分單項工程或單位工 程、分部分項工程，即為分包工程。對總承包商來說，分包工程是其承建的總體工程的一部 分，分包工程的工作量也是其總體工程的工作量，總承包商在確定總體工程的完工進度時， 應考慮分包工程的完工進度。在分包工程的工作量完成之前預付給分包單位的款項，雖然是 總承包商的一項資金支出，但是該項支出并沒有形成相應的工作量，因此，不應將這部分支 出列入累計實際發(fā)生的合同成本中來確定完工進度。但是，根據分包工程進度支付的分包工程進度款，應構成累計實際發(fā)生的合同成本。例如，甲建筑公司與客戶一攬子簽訂了一項建造合同，

56、承建A、E兩項工程。該項合同 的A、E兩項工程密切相關，客戶要求同時施工，一起交付，工期為兩年。合同規(guī)定的總金 額為1100萬元。甲建筑公司決定A工程由自己施工，6工程以400萬元的合同金額分包給乙建筑公司承建，甲公司已與乙公司簽訂了分包合同。第一年，甲公司自行施工的A工程實際發(fā)生工程成本450萬元，預計為完成A工程尚需發(fā)生工程成本150萬元，甲公司根據乙公司分包的B工程的完工進度，向乙公司支付了 B工 程的進度款 250 萬元，并向乙公司預付了下年度備料款 50萬元。甲公司根據上述資料計算確 定該項建造合同第一年的完工進度如下：X 100 %= 70%450250 合同完工進度= 45015

57、0400 6本準則第 25 條規(guī)定了在建造合同的結果不能可靠估計的情況下，確認合同收入和費 用的會計處理。建造合同的結果能否可靠地估計，依據本準則第 20 條和 21 條規(guī)定的標準來判斷。 如果建造合同的結果不能可靠地估計，企業(yè)不能采用完工百分比法確認合同收入和費用 ，而應區(qū)別以下兩種情況進行會計處理：( 1)合同成本能夠收回的，合同收入根據能夠收回的實際合同成本加以確認，合同成 本在其發(fā)生的當期確認為費用；15 萬元，由于客戶出現(xiàn)財務危機，其余款項可能1 5萬元確認為當年的收入， 40萬元應確認為當年的費( 2)合同成本不能收回的，應在發(fā)生時立即確認為費用，不確認收入。 例如，某建筑公司與客戶簽訂了一項總金額為 100萬元的建造合同。第一年實際發(fā)生工 程成本 40 萬元，雙方均能履行合同規(guī)定的義務。但建筑公司在年末時對該項工程的完工進度 無法可靠估計。在這種情況下，該公司不能采用完工百分比法確認收入，但由于客戶能夠履 行合同，當年發(fā)生的成本