專家責(zé)任的構(gòu)造機(jī)理與適用——以會計師民事責(zé)任為中心

1、DOC格式論文，方便您的復(fù)制修改刪減專家責(zé)任的構(gòu)造機(jī)理與適用以會計師民事責(zé)任為中心（作者:_單位: _郵編: _） 一 專家責(zé)任及其延及的范圍 專家責(zé)任（professional liability），是指提供專門技能或知識服務(wù)的人員，因其疏忽或過失而提供的服務(wù)存在缺陷致人損害而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事賠償責(zé)任。專家責(zé)任具體是指律師、公證人、會計師、建筑師、醫(yī)師、評估師等具有專門技能或知識的人員，在從事服務(wù)時存在過失致人損害而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的賠償責(zé)任。 但問題是，專家責(zé)任的概念在法律制度上并沒有取得一致認(rèn)同的概念。有人僅在違反契約的責(zé)任的基礎(chǔ)上使用專家責(zé)任的概念，也有人在侵權(quán)責(zé)任的基礎(chǔ)上使用專家責(zé)任得概念，更

2、有人在契約責(zé)任和專家責(zé)任的基礎(chǔ)上使用專家責(zé)任的概念。在一定意義上說，專家責(zé)任還是一個并不十分確定的概念。本文所稱”專家責(zé)任”，應(yīng)當(dāng)從以下三個方面進(jìn)行理解： 首先，專家責(zé)任為專家應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事責(zé)任。專家責(zé)任所要解決的首要問題，是專家有失當(dāng)行為致人損害后的賠償問題，其所關(guān)注的法律關(guān)系的基礎(chǔ)是專家和受害人之間的關(guān)系，所以專家因其行為的不法性而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的行政責(zé)任、刑事責(zé)任等，不屬于專家責(zé)任。專家因為其執(zhí)業(yè)的特殊性，受政府（包括專家的自律性組織，諸如注冊會計師協(xié)會、律師協(xié)會等）的管束，并規(guī)定有諸多確保專家的職業(yè)水準(zhǔn)和職業(yè)穩(wěn)定的制度，專家對此若有違反，將受到政府乃至專家的自律性組織的相應(yīng)懲處。專家執(zhí)業(yè)時違

3、反法律、行政法規(guī)以及自律性組織的章程或者執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的規(guī)定，政府或者專家的自律性組織將視其情節(jié)予以處罰，情節(jié)嚴(yán)重的，國家將追究違法的專家的刑事責(zé)任。例如，我國律師法第44條所規(guī)定之政府司法行政部門給予違法的律師執(zhí)業(yè)行為的處罰。專家因其行為的不法性所承擔(dān)的行政責(zé)任或刑事責(zé)任，與專家應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事責(zé)任無關(guān)。 其次，專家責(zé)任為專家應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的過失責(zé)任。專家有失當(dāng)行為致人損害的，其主觀心理狀態(tài)有無過失、過失、重大過失和故意等多種狀態(tài)。專家無過失致人損害，并不承擔(dān)民事責(zé)任；專家有過失、重大過失或者故意致人損害，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任。但是，專家責(zé)任的核心內(nèi)涵是專家違反其所承擔(dān)的高度注意義務(wù)，即在執(zhí)業(yè)時存在疏忽或者懈

4、怠，專家故意致人損害而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事責(zé)任，與專家職業(yè)的高度注意義務(wù)并無關(guān)聯(lián)，僅有”專家”之名而無”專家”之實，將其責(zé)任定位到專家責(zé)任的范疇，并無多少實益。這就是說，專家因為故意致人損害，屬于一般的違約責(zé)任或侵權(quán)責(zé)任，不需依照專家責(zé)任的判斷基準(zhǔn)對專家和受害人的利益進(jìn)行衡量，依照一般的違約責(zé)任或者侵權(quán)責(zé)任的法理即可追究”專家”應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任。故專家因為故意致人損害而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事責(zé)任，不屬于專家責(zé)任。在我國，注冊會計師有注冊會計師法第21條第2款所之行為，由此造成委托人或者第三人損害的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)賠償責(zé)任：明知委托人對重要事項的財務(wù)會計處理與國家有關(guān)規(guī)定相抵觸，而不予指明；明知委托人的財務(wù)會計處理會

5、直接損害報告使用人或者其他利害關(guān)系人的利益，而予以隱瞞或者作不實的報告；明知委托人的財務(wù)會計處理會導(dǎo)致報告使用人或者其他利害關(guān)系人產(chǎn)生重大誤解，而不予指明；明知委托人的會計報表的重要事項有其他不實的內(nèi)容，而不予指明。再如，律師接受委托后，與對方當(dāng)事人串通損害委托人的利益的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任。1在這個意義上，專家責(zé)任僅以專家有過失致人損害而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事責(zé)任為限。 最后，專家責(zé)任是專家應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的賠償責(zé)任。專家責(zé)任僅以專家因過失提供的服務(wù)有缺陷致人損害而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事責(zé)任為限。專家責(zé)任為過失責(zé)任，但專家的過失所可能引起的后果，卻不以致人損害而用金錢填補(bǔ)為限，包括但不限于”補(bǔ)正”（繼續(xù)履行專家所承擔(dān)

6、的義務(wù)）、賠償損失等。例如，專家與當(dāng)事人的關(guān)系屬于委托關(guān)系，專家違反委托合同所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事責(zé)任，可能有”補(bǔ)正”責(zé)任、支付違約金責(zé)任、支付賠償金責(zé)任等，甚至當(dāng)事人還可以解除合同；專家和第三人之間無任何契約關(guān)系，專家有失當(dāng)行為致第三人損害所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的責(zé)任，可能有停止侵害、消除影響、賠償損失、賠禮道歉等?？梢?，專家承擔(dān)民事責(zé)任的形式頗為煩雜，但所有的這些民事責(zé)任最終都得以用金錢予以評價，即專家違反高度的注意義務(wù)造成他人損害而應(yīng)當(dāng)予以填補(bǔ)。但凡專家承擔(dān)責(zé)任的一般情形，都是對受害人損害的賠償。再者，實踐中所見追究專家的民事責(zé)任者，多為損害賠償。為研究和行文的方便起見，以更加方便地構(gòu)建符合專家業(yè)務(wù)特點的

7、民事責(zé)任體系，本文將專家責(zé)任限定于以損害的恢復(fù)為目標(biāo)的民事責(zé)任，故專家責(zé)任在性質(zhì)上屬于填補(bǔ)損害的賠償責(zé)任。 在理論上，民事責(zé)任(civil liability)是民事義務(wù)不履行的結(jié)果。專家責(zé)任以民事責(zé)任的構(gòu)建為基礎(chǔ)。民事責(zé)任在性質(zhì)上是民事權(quán)利義務(wù)關(guān)系的要素，是權(quán)利實現(xiàn)的法律上的力，是民事權(quán)利和訴權(quán)連接的橋梁。民事責(zé)任的存在，使得民事權(quán)利義務(wù)關(guān)系具有了法律上的效果。民事責(zé)任伴有訴權(quán)，成為連接民事權(quán)利和國家公權(quán)力的中介；無民事責(zé)任保護(hù)的民事權(quán)利，不能構(gòu)成法律上的權(quán)利。故專家責(zé)任作為一種形式的民事責(zé)任，成為受害人訴求法院保護(hù)的基礎(chǔ)。例如，最高人民法院關(guān)于審理證券市場因虛假陳述引發(fā)的民事賠償案件的若干

8、規(guī)定（法釋20032號）規(guī)定：信息披露義務(wù)人違反法律規(guī)定，進(jìn)行虛假陳述并致使證券市場投資人遭受損失的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)賠償責(zé)任（第1條）；會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所、資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)等專業(yè)中介服務(wù)機(jī)構(gòu)，得為虛假陳述證券民事賠償案件的被告，是虛假陳述行為人（第7條）；專業(yè)中介服務(wù)機(jī)構(gòu)及其直接責(zé)任人違反證券法第161條和第202條的規(guī)定虛假陳述，給投資人造成損失的，就其負(fù)有責(zé)任的部分承擔(dān)賠償責(zé)任，但有證據(jù)證明無過錯的，應(yīng)予免責(zé)（第24條）。 專家責(zé)任為提供專門技能或知識服務(wù)的人員設(shè)計，即專家責(zé)任僅能適用于”專家”。專家是指具有特定的專門技能和知識，并以提供技能或知識服務(wù)為業(yè)的人員，主要包括律師、公證人、注冊會計

9、師、評估師、建筑師、醫(yī)師、保險輔助人等。原則上，專家對其當(dāng)事人或第三人所承擔(dān)的民事責(zé)任，源自于專家的高度注意義務(wù)的違反。專家未盡其所承擔(dān)的高度注意義務(wù)，是成立專家責(zé)任的基礎(chǔ)。在這一點上，專家責(zé)任與一般的民事責(zé)任不同。要判斷是否存在專家責(zé)任，應(yīng)當(dāng)先確定專家的構(gòu)成，并進(jìn)而確定專家是否違反其所承擔(dān)的高度注意義務(wù)。 依照理論研究提出的觀點以及實踐的積累，專家具有以下四個特征：（1）專家的工作性質(zhì)具有高度的專門性，其核心為精神的、腦力而非體力的工作；（2）專家與顧客之間因有專家的高度的職業(yè)道德，而存在特殊的信賴關(guān)系；(3)具有從事專家服務(wù)的資格，并以專家職業(yè)團(tuán)體所維持的相當(dāng)業(yè)務(wù)水平開展業(yè)務(wù)；（4）具有的

10、較高社會地位，與之相應(yīng)而具有較高的收入水準(zhǔn)。2實際上，一個為他人提供服務(wù)的人，是否構(gòu)成專家屬于事實問題，應(yīng)當(dāng)依照該行為人是否具有以上特點加以判斷，但以上特點并非就是專家所具有的必不可少的特征。因此，我們認(rèn)為專家的特征具有相對性。事實上，是否構(gòu)成專家，幾乎已經(jīng)為法律實務(wù)所限定，不論如何，具有以上特點的專家，在實務(wù)上被具體劃分為：律師、公證人、會計師、評估師、建筑師、醫(yī)師、精算師、保險經(jīng)紀(jì)人和保險代理人等。上列人等在向公眾提供專門技能或者知識服務(wù)時，應(yīng)當(dāng)取得相應(yīng)的執(zhí)業(yè)資格。我國已經(jīng)頒布的相應(yīng)的法律、法規(guī)，對于律師、公證人、會計師、評估師、醫(yī)師、精算師、保險經(jīng)紀(jì)人和保險代理人等的執(zhí)業(yè)資格之取得，均有

11、相應(yīng)的規(guī)定。在這個意義上，專家在法律上取得了有別于自然人的人格特點。 專家的人格特點在于向公眾提供智力性的專業(yè)服務(wù)。專家提供服務(wù)不同于一般人提供服務(wù)。專家提供服務(wù)的注意程度應(yīng)當(dāng)更高：專家應(yīng)當(dāng)基于各自的職業(yè)特性承擔(dān)高度的專門的注意義務(wù)。專家具有一定的資格，較高的社會地位，報酬一般有保障，因為顧客的信賴而被委任處理事務(wù)，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)與其地位和業(yè)務(wù)相稱的、以信賴責(zé)任為基礎(chǔ)的高度的注意義務(wù)。3因?qū)＜姨峁┑姆?wù)的專業(yè)性，使得他能夠取得委托人乃至公眾的信賴。當(dāng)事人對專家的信賴，源自于當(dāng)事人專家提供服務(wù)所具有的專業(yè)水準(zhǔn)的信任以及對專家的品格、能力的信任，即基于當(dāng)事人對專家服務(wù)的特別信任；公眾對專家的信賴，則是源

12、自于公眾對專家活動結(jié)果的普遍的合理認(rèn)同。因為存在這樣的信賴，特別是公眾對專家的合理信賴，專家執(zhí)業(yè)所產(chǎn)生的結(jié)果在一定程度上具有客觀公正性。例如，我國注冊會計師法第14條第2款規(guī)定：”注冊會計師依法執(zhí)行審計業(yè)務(wù)出具的報告，具有證明效力?！碑?dāng)事人或者公眾對于專家的如此信賴，使得專家必須承擔(dān)不同于一般人的注意義務(wù)，即專家在執(zhí)業(yè)活動中，應(yīng)當(dāng)盡到高度注意義務(wù)，對于當(dāng)事人并應(yīng)承擔(dān)忠實和勤勉地完成委托任務(wù)的義務(wù)。當(dāng)專家違反高度注意義務(wù)而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)賠償責(zé)任時，其所負(fù)擔(dān)的賠償責(zé)任為較嚴(yán)的責(zé)任，承擔(dān)責(zé)任的基礎(chǔ)在于高度注意義務(wù)的違反，即專家所提供的服務(wù)不符合專家團(tuán)體所承認(rèn)的合格的人所具有的合理技能或注意(the ski

13、ll and care of a reasonably competent member of the profession)。4 二 專家責(zé)任的性質(zhì) 民事責(zé)任以其發(fā)生的原因，分為違反合同的責(zé)任或違約責(zé)任(contractual liability)和侵權(quán)責(zé)任(tort liability)兩大類。在理論上，專家責(zé)任不僅可以發(fā)生在有契約關(guān)系的當(dāng)事人之間，也可以發(fā)生在第三人與提供服務(wù)的專家之間。因?qū)＜业氖М?dāng)行為(malpractice)而受害的當(dāng)事人以外的第三人，依照承擔(dān)民事責(zé)任的一般侵權(quán)法原則，有權(quán)請求損害賠償。例如，英國法院的判例認(rèn)為，與專家沒有契約關(guān)系而非專家的當(dāng)事人的受害人，對因?qū)＜业膶?/p>

14、業(yè)服務(wù)所受到的損害，得以請求損害賠償。5律師因有過失而致使非其當(dāng)事人以侵權(quán)法的原則對其提出索賠，諸如名譽(yù)受到損害的索賠訴訟；因律師與其當(dāng)事人的契約關(guān)系而享有利益的受益第三人，得以律師違反合理注意義務(wù)對之請求賠償。6因?qū)＜业氖М?dāng)行為而受害的第三人，有權(quán)請求專家賠償損失，為專家責(zé)任的新發(fā)展。7總之，”如果說專家的責(zé)任乃是基于一般的契約責(zé)任和侵權(quán)行為責(zé)任的話，則理應(yīng)認(rèn)為，專家在與存在契約關(guān)系的委托人之間應(yīng)負(fù)契約責(zé)任，而在與無契約關(guān)系的第三人之間應(yīng)負(fù)侵權(quán)行為責(zé)任?！? 我國注冊會計師法第42條規(guī)定：”會計師事務(wù)所違反本法規(guī)定，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任?！痹诮忉屔?，該條所

15、稱會計師事務(wù)所違反法律規(guī)定給委托人造成損失而應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)的賠償責(zé)任，與注冊會計師法第16條規(guī)定之會計師事務(wù)所對接受委托承辦的業(yè)務(wù)承擔(dān)民事責(zé)任相呼應(yīng)，構(gòu)成違約責(zé)任；該條所稱會計師事務(wù)所違反本法規(guī)定給其他利害關(guān)系人造成損失而依法應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的賠償責(zé)任，因會計師事務(wù)所與受害人之間無合同關(guān)系，構(gòu)成侵權(quán)責(zé)任。9 （一）專家對當(dāng)事人的責(zé)任 專家與當(dāng)事人之間的關(guān)系為契約關(guān)系。這里所稱”當(dāng)事人”，是指與專家之間存在有效的委托合同、承攬合同、雇傭合同或者其他合同，而享受專家按照合同約定所提供的專業(yè)服務(wù)的人。 專家違反契約的約定造成當(dāng)事人損害的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)違約損害賠償責(zé)任。違約責(zé)任，是指當(dāng)事人不履行合同義務(wù)時向?qū)Ψ疆?dāng)事

16、人所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事責(zé)任。我國民法通則第106條第1款規(guī)定：”公民、法人違反合同或者不履行其他義務(wù)的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任?！焙贤ǖ?07條規(guī)定：”當(dāng)事人一方不履行合同義務(wù)或者履行合同義務(wù)不符合約定的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)繼續(xù)履行、采取補(bǔ)救措施或者賠償損失等違約責(zé)任。”第113條規(guī)定：”當(dāng)事人一方不履行合同義務(wù)或者履行合同義務(wù)不符合約定，給對方造成損失的，損失賠償額應(yīng)當(dāng)相當(dāng)于因違約所造成的損失，包括合同履行后可以獲得的利益，但不得超過違反合同一方訂立合同時預(yù)見到或者應(yīng)當(dāng)預(yù)見到的因違反合同可能造成的損失?！边`約責(zé)任的基本形式，為損害賠償。 依照我國合同法的相關(guān)規(guī)定，違約責(zé)任具有以下特點：（1）違約責(zé)任為民事責(zé)任

17、的一種形式。違約責(zé)任作為民事責(zé)任的一種形式，為守約人請求違約人承擔(dān)民事責(zé)任提供了訴訟上的依據(jù)，成為違約之訴的請求權(quán)基礎(chǔ)。（2）違約責(zé)任是因為違反合同約定而發(fā)生的責(zé)任。民事義務(wù)分為約定義務(wù)和法定義務(wù)，民事責(zé)任為違反義務(wù)的負(fù)擔(dān)或擔(dān)保。約定義務(wù)是指特定當(dāng)事人因其意思表示一致而承擔(dān)的義務(wù)。違反合同約定為違約責(zé)任發(fā)生的前提。（3）違約責(zé)任的承擔(dān)不以當(dāng)事人的過錯為要件，違約責(zé)任為嚴(yán)格責(zé)任。10合同當(dāng)事人不履行約定義務(wù)或者履行義務(wù)不符合合同的約定或法律規(guī)定的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)違約責(zé)任。至于違約的一方主管上是否有過錯，對于違約責(zé)任的構(gòu)成不產(chǎn)生影響。（4）當(dāng)事人可以事先約定違約責(zé)任的承擔(dān)及其內(nèi)容。契約自由允許合同當(dāng)事人

18、為其自己設(shè)定權(quán)利和義務(wù)，而違約責(zé)任是違反約定義務(wù)而承擔(dān)的民事責(zé)任，只不過是約定義務(wù)的附加或延伸，應(yīng)當(dāng)允許當(dāng)事人為自己設(shè)定責(zé)任。違約責(zé)任的約定為合同的基本內(nèi)容。 在理論上，專家與當(dāng)事人之間的契約關(guān)系存在多種形式，諸如委托合同、準(zhǔn)委托合同、承攬合同、雇傭合同或者兼具多種形式的混合合同等，但以委托合同與承攬合同最為常見。委托、承攬和雇傭等合同并不完全相同，專家基于這些合同關(guān)系為當(dāng)事人提供服務(wù)的內(nèi)容自然會存在差異，專家是否按照這些合同履行了自己的義務(wù)，成為判斷專家對當(dāng)事人的責(zé)任之主要考察點。但在我國，專家和當(dāng)事人之間的關(guān)系，似乎沒有那么復(fù)雜，專家與當(dāng)事人之間的契約關(guān)系，則體現(xiàn)為委托合同關(guān)系。例如，我國

19、注冊會計師法第16條第1款規(guī)定：”注冊會計師承辦業(yè)務(wù)，由其所在的會計師事務(wù)所統(tǒng)一受理并與委托人簽訂委托合同?！甭蓭煼ǖ?3條規(guī)定：”律師承辦業(yè)務(wù)，由律師事務(wù)所統(tǒng)一接受委托，與委托人簽訂書面委托合同，?！辫b于我國法律所規(guī)定之專家和當(dāng)事人之間的契約關(guān)系為委托合同關(guān)系，專家對當(dāng)事人的責(zé)任自屬違反委托合同的民事責(zé)任。 我國注冊會計師法第16條第2款規(guī)定：會計師事務(wù)所對本所注冊會計師依照本所與委托人簽訂的委托合同承辦的業(yè)務(wù)，承擔(dān)民事責(zé)任。但注冊會計師法第16條并沒有規(guī)定注冊會計師向委托人承擔(dān)民事責(zé)任的條件。同法第42條規(guī)定，”會計師事務(wù)所違反本法規(guī)定”，給委托人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任。但該條亦

20、未明示”違反本法規(guī)定”的含義，”違反本法規(guī)定”是否是指注冊會計師的行為不符合注冊會計師法的規(guī)定，而具體為注冊會計師法的哪一條？還是指注冊會計師履行委托合同存在”過錯”（不履行或者不能完全履行合同約定的義務(wù)）？或者是指注冊會計師在提供服務(wù)時未盡到高度注意義務(wù)而構(gòu)成”過失”？或者是指注冊會計師故意損害委托人的利益？也許注冊會計師法所稱”違反本法規(guī)定”包含了以上所有的問題?？梢?，注冊會計師法對于會計師事務(wù)所對當(dāng)事人的違約責(zé)任的規(guī)定，并不十分清楚。11 注冊會計師對當(dāng)事人所提供的服務(wù)，特別是其所提供的審計服務(wù)，具有服務(wù)的自身的風(fēng)險，其所審查的事項基于委托人提供的財務(wù)報表和其他有關(guān)資料，注冊會計師不可能

21、將委托人所提供的材料中的所有缺陷或者錯誤無條件地予以指出，并擔(dān)保其所提供的服務(wù)結(jié)果沒有任何錯誤。注冊會計師在提供審計服務(wù)時，對于被審驗的會計報表只有”合理的保證責(zé)任”，并不能擔(dān)保經(jīng)過審計的財務(wù)報表中沒有任何錯誤；對于遵守注冊會計師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則但仍然未能揭示被審計事項中的錯弊的，注冊會計師不承擔(dān)責(zé)任。12基于這樣的價值選擇，我們不能要求注冊會計師對當(dāng)事人承擔(dān)嚴(yán)格責(zé)任。同樣注意到，我國合同法關(guān)于委托合同的違約責(zé)任采過錯責(zé)任的規(guī)定。合同法第406條規(guī)定：”有償?shù)奈泻贤?，因受托人的過錯給委托人造成損失的，委托人可以要求賠償損失。無償?shù)奈泻贤?，因受托人的故意或者重大過失給委托人造成損失的，委托人可以要求

22、賠償損失。受托人超越權(quán)限給委托人造成損失的，應(yīng)當(dāng)賠償損失?！币勒蘸贤ǖ纳鲜鲆?guī)定，注冊會計師對當(dāng)事人承擔(dān)的違約損害賠償責(zé)任，限于因”過錯”而承擔(dān)的違約責(zé)任。13 （二）專家對第三人的責(zé)任 專家在提供專業(yè)服務(wù)的過程中違反高度注意義務(wù)，造成當(dāng)事人以外的人（第三人）損害的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)損害賠償責(zé)任。專家執(zhí)業(yè)的顯著特征，雖然特別體現(xiàn)為專家向當(dāng)事人提供專業(yè)服務(wù)，并據(jù)此向當(dāng)事人承擔(dān)責(zé)任，但并不能夠免除專家的過失或者失當(dāng)行為所造成的第三人損害的賠償責(zé)任。這里所稱”第三人”，是指與專家之間不存在合同關(guān)系但信賴專家提供的服務(wù)而受到損害的人，實際是指使用專家的服務(wù)結(jié)果（或稱”信息”）的當(dāng)事人以外的人。 專家對第三者的

23、侵權(quán)責(zé)任，始于1883年的Heaven v. Pender英國判例。該案的法官在判決中指出：”不管什么時候，一個人如果處于這樣一種境地即每一個人相對于其他人來說能直接意識到：如果他在那種環(huán)境中的行動不運用一般的關(guān)注和技能就會引起對某人或其他人的財產(chǎn)的危害，那么運用一般的關(guān)注和技能以避免這種危害的責(zé)任就產(chǎn)生?！?4專家對其失當(dāng)行為，對當(dāng)事人和第三人承擔(dān)侵權(quán)責(zé)任，已為英美法律上的一般原則。在英美法上，會計師承擔(dān)的過失責(zé)任是否成立，原則上依從傳統(tǒng)的過失（negligence）規(guī)則予以判定，會計師的過失是一種職業(yè)過失，其構(gòu)成應(yīng)當(dāng)具備四個要件：會計師負(fù)有謹(jǐn)慎義務(wù)、會計師未盡謹(jǐn)慎義務(wù)、他人損害和未盡謹(jǐn)慎義

24、務(wù)造成他人損害；滿足這四個要件的，侵權(quán)責(zé)任成立。除職業(yè)過失以外，受害人還可以依據(jù)欺詐（intentional misrepresentation or fraud）、RICO (the Racketeer Influenced Corrupt Organizations Act)、證券交易法、州藍(lán)天法（state Blue Sky statutes）、州消費者保護(hù)法（state consumer protection statutes）、違約、誹謗（defamation）等事由提起索賠的訴訟。15例如，依照美國證券法第11條的規(guī)定，在招股說明書生效的時候，若任何部分存在虛假陳述或遺漏重大事實，

25、證券的善意取得人均可向包括會計師、工程師、資產(chǎn)評估師、律師等在內(nèi)的旨在提升招股說明書可信性的專業(yè)人士索賠。16證券交易法第32條第1項第4款規(guī)定：”前條之公開說明書，其應(yīng)記載之主要內(nèi)容有虛偽或隱匿之情事者，會計師、律師、工程師或其他專門職業(yè)或技術(shù)人員，曾在公開說明書上簽章，以證實其所載內(nèi)容之全部或一部，或陳述意見者，對于善意之相對人，因而所受之損害，應(yīng)就其所應(yīng)負(fù)責(zé)部分與公司負(fù)連帶賠償責(zé)任?！?但在大陸法上，專家對第三者的民事責(zé)任，并不完全是按照侵權(quán)法的邏輯展開的。德國法上的專家責(zé)任，原則上是依照民法典規(guī)定的追究損害賠償責(zé)任的一般法律構(gòu)成展開的，并不存在特別法上的責(zé)任。但德國判例法主流做法，則是

26、在契約法和侵權(quán)法之間尋求解決專家對第三者的民事責(zé)任的途徑，利用契約責(zé)任中的純粹財產(chǎn)損害的保護(hù)制度，并將之?dāng)U及適用于第三人的保護(hù)，具體措施有：（1）默示的信息提供契約責(zé)任。注冊會計師未受第三人的直接委托，但因為二者的接觸，使得注冊會計師與第三人之間締結(jié)了默示的信息提供契約。注冊會計師基于默示的信息提供契約對第三者承擔(dān)責(zé)任。（2）有保護(hù)第三人的效力之契約責(zé)任。當(dāng)事人以外的第三人對契約債務(wù)人并無給付請求權(quán)，但依誠實信用原則有將第三人納入現(xiàn)實契約的債務(wù)人所負(fù)擔(dān)的保護(hù)義務(wù)的保護(hù)領(lǐng)域的必要，即第三人因信賴作為債務(wù)人的專家所提供的信息而受損害的，可基于誠信原則項下的保護(hù)義務(wù)，向該注冊會計師請求損害賠償。（3

27、）契約締結(jié)上的過失責(zé)任。第三人依據(jù)其對專家的專門知識的信賴而依專家提供的信息投資的，如果遭受損害，專家應(yīng)對其負(fù)契約締結(jié)上的過失責(zé)任。除此以外，德國判例法承認(rèn)對違反公序良俗的信息提供者的故意侵權(quán)責(zé)任。17法國對于專家責(zé)任的主流態(tài)度，既不主張侵權(quán)行為責(zé)任法理，也不主張契約責(zé)任法理，而是以職業(yè)責(zé)任法理為基礎(chǔ)。職業(yè)責(zé)任法理所強(qiáng)調(diào)的，并非專家與當(dāng)事人之間的關(guān)系，亦非專家與第三人之間的關(guān)系，而是基于職業(yè)的義務(wù)不履行。專家的職業(yè)義務(wù)，屬于高度的注意義務(wù)，此等義務(wù)違反所承擔(dān)的專家責(zé)任，與專家和受害人之間是否存在契約關(guān)系無關(guān)。18 在我國，因為第三人與專家之間畢竟不存在嚴(yán)格意義上的契約關(guān)系，而基于契約關(guān)系的相對

28、性，第三人不能主張專家與當(dāng)事人之間的契約約定，并要求專家承擔(dān)違約責(zé)任（事實上，專家和當(dāng)事人之間的契約具有保密的要求，第三人一般無法知曉，從而不可能主張不知道的他人之間的契約來保護(hù)自己的利益）。我國合同法所規(guī)定的契約責(zé)任，雖然并不限于違約責(zé)任，但契約責(zé)任所關(guān)注的因素主要還是締約當(dāng)事人或者合同當(dāng)事人的意思表示。就專家和第三人的關(guān)系而言，專家基于其和當(dāng)事人的意思表示提供專家服務(wù)，而第三人對于服務(wù)的提供以及服務(wù)的利用，與專家之間不存在任何意思表示。在這個意義上，專家對第三人的責(zé)任也難以歸入契約責(zé)任的范疇。除非依照當(dāng)事人的意思，我國的契約法并沒有接受德國等國家形成和適用的所謂”默示的信息提供者契約”等觀

29、念或制度，契約關(guān)系不可能擴(kuò)及到當(dāng)事人以外的第三人。何況，當(dāng)事人以外的第三人對于提供服務(wù)的專家而言并不確定，不能要求專家和不確定的第三人之間成立契約關(guān)系。因此，專家違反其高度注意義務(wù)或者違反法律規(guī)定造成第三人損害的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)侵權(quán)損害賠償責(zé)任。 專家對第三人所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事責(zé)任，為侵權(quán)責(zé)任。侵權(quán)責(zé)任是指行為人因侵權(quán)行為而應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事責(zé)任。我國民法通則第106條第2款和第3款規(guī)定：”公民、法人由于過錯侵害國家的、集體的財產(chǎn)，侵害他人財產(chǎn)、人身的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任。沒有過錯，但法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任。”侵權(quán)責(zé)任具有以下特點：（1）侵權(quán)責(zé)任為民事責(zé)任的一種形式。侵權(quán)責(zé)任作為民事責(zé)

30、任的一種形式，為受害人請求加害人承擔(dān)民事責(zé)任提供了訴訟上的依據(jù)，成為侵權(quán)之訴的請求權(quán)基礎(chǔ)。（2）侵權(quán)責(zé)任是因為違反法定義務(wù)而發(fā)生的責(zé)任。法定義務(wù)是直接依照法律規(guī)范而設(shè)定的義務(wù)，此等義務(wù)的發(fā)生與行為人的意思表示無關(guān)。違反法定義務(wù)成立侵權(quán)責(zé)任，這是侵權(quán)責(zé)任區(qū)別于違約責(zé)任的標(biāo)志。（3）侵權(quán)責(zé)任承擔(dān)的歸責(zé)原則多元化。19加害人違反法定義務(wù)而承擔(dān)侵權(quán)責(zé)任，以其有過錯為要件，以過錯推定實現(xiàn)對受害人利益的特殊保護(hù)。沒有過錯但法律規(guī)定應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任的，加害人應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任。（4）侵權(quán)責(zé)任以損害事實的存在為前提。行為人不法侵害他人財產(chǎn)或人身權(quán)利或者利益而造成損害的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)侵權(quán)責(zé)任。侵權(quán)行為所造成的損害包括

31、財產(chǎn)損害、人身損害和精神損害。20行為人僅有侵權(quán)行為而沒有造成損害的，不承擔(dān)侵權(quán)責(zé)任。 專家對第三人承擔(dān)的侵權(quán)損害賠償責(zé)任，并非因特殊的侵權(quán)行為而發(fā)生的賠償責(zé)任，故不能追究專家的無過失賠償責(zé)任。而且，追究專家的侵權(quán)損害賠償責(zé)任，應(yīng)當(dāng)按照民法所規(guī)定的侵權(quán)行為責(zé)任的一般構(gòu)成要件判斷，并不存在特別法問題。盡管我國的注冊會計師法、律師法等法律對專家責(zé)任有個別條文的規(guī)定，但其規(guī)定并不具有構(gòu)建專家責(zé)任制度的特殊意義。故專家對第三人承擔(dān)的侵權(quán)損害賠償責(zé)任，在我國還是應(yīng)當(dāng)依照民法通則所規(guī)定的侵權(quán)責(zé)任的構(gòu)成要件為斷?？偟脑瓌t，專家提供專業(yè)服務(wù)損害第三人利益的，若有過失，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)損害賠償責(zé)任。 三 專家責(zé)任的構(gòu)成

32、 一般而言，專家提供服務(wù)有過失造成他人損害的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任。專家服務(wù)有無過失，原則上依照專家所在的行業(yè)普遍認(rèn)同的服務(wù)水平或者技能水準(zhǔn)加以判斷。專家提供服務(wù)有過失，原則上應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。專家的過失行為與他人所受損害之間存在因果關(guān)系，專家始承擔(dān)民事賠償責(zé)任。何者構(gòu)成”專家過失”和因果關(guān)系，成為適用專家責(zé)任所必須考量的因素。 專家責(zé)任分成違約損害賠償責(zé)任和侵權(quán)損害賠償責(zé)任。違約損害賠償責(zé)任與侵權(quán)損害賠償責(zé)任的構(gòu)成要件似有區(qū)別但沒有實質(zhì)上的區(qū)別。有人這樣評價侵權(quán)的民事責(zé)任的構(gòu)成要件問題，合理的責(zé)任構(gòu)成要件的確定和運用，與其說是對司法審判人員自由裁量權(quán)的適當(dāng)限制，不如說給審判人員提供了極大的方便。21

33、我們在實務(wù)上所能夠看到的，損害賠償責(zé)任是否成立，是一個擺在法院面前的問題，而不是一個純粹的學(xué)術(shù)問題或者立法技術(shù)問題，所以，分析民事責(zé)任的構(gòu)成要件，目的是要為侵權(quán)法上的歸責(zé)提供應(yīng)用的尺度和方法，以更好的實現(xiàn)侵權(quán)責(zé)任法的價值目標(biāo)。依照侵權(quán)法上的責(zé)任構(gòu)成理論，損害事實、因果關(guān)系和過錯為侵權(quán)責(zé)任的構(gòu)成要件。22其中最具理論和實踐意義的部分，當(dāng)數(shù)”過錯”和”因果關(guān)系”。當(dāng)事人違反合同的賠償責(zé)任構(gòu)成，也不外乎包括違約行為、損害、違約行為何損害之間有因果關(guān)系。侵權(quán)法上的”過失”與合同法上的”違約行為”，在民法上均具有可歸責(zé)性，并無本質(zhì)上的差異，具體到專家責(zé)任，都是專家在提供服務(wù)時的”專家過失”。在這個意義上

34、，專家責(zé)任的構(gòu)成要件應(yīng)當(dāng)著眼于 “專家過失”和”因果關(guān)系”兩個重要方面。 我國現(xiàn)有的審判實務(wù)經(jīng)驗似乎并沒有為專家責(zé)任的構(gòu)成，提供有說服力的依據(jù)。最高人民法院關(guān)于會計師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗資證明應(yīng)如何處理的復(fù)函（法函199656號）稱：”德陽市會計師事務(wù)所為德陽市東方企業(yè)貿(mào)易公司出具虛假驗資證明，并在證明中明確承諾以上貨幣資金及固定資產(chǎn)業(yè)經(jīng)逐項驗證屬實，如有虛假，由我單位負(fù)責(zé)承擔(dān)證明金額內(nèi)的賠償責(zé)任。因德陽市東方企業(yè)貿(mào)易公司注冊時，事實上并無資金和財產(chǎn)，因此德陽市會計師事務(wù)所應(yīng)依其承諾對德陽市東方企業(yè)貿(mào)易公司的全部債務(wù)在其證明金額內(nèi)承擔(dān)賠償責(zé)任。在山西太原南郊化工廠訴德陽市東方企業(yè)貿(mào)易公司購銷

35、合同貨款糾紛案中，山西太原南郊化工廠申請追加德陽市會計師事務(wù)所為訴訟當(dāng)事人，并要求其承擔(dān)賠償責(zé)任，符合法律規(guī)定。經(jīng)審理判定德陽市東方企業(yè)貿(mào)易公司承擔(dān)債務(wù)后，所清償債務(wù)的不足部分由德陽市會計師事務(wù)所在其證明金額內(nèi)承擔(dān)賠償責(zé)任?！狈ê?99656號引起了學(xué)者的批評和會計界的不滿，因為它并沒有為注冊會計師如何承擔(dān)民事責(zé)任設(shè)定一個合理的標(biāo)準(zhǔn)，學(xué)者稱其僅僅將”虛假驗資報告”和會計師事務(wù)所承擔(dān)民事責(zé)任聯(lián)系在一起，是對注冊會計師這個職業(yè)的生存方式和生存準(zhǔn)則的漠視。23 專家責(zé)任的構(gòu)成，是構(gòu)建專家責(zé)任制度的核心。專家畢竟不同于普通人，其所承擔(dān)的高度注意義務(wù)較之普通人所承擔(dān)的注意義務(wù)為重，若欠缺專家責(zé)任構(gòu)成的合

36、理設(shè)計，將不可避免地會影響到”專家職業(yè)”的生存空間。 （一）專家過失 違反民事義務(wù)而承擔(dān)的民事責(zé)任，是否應(yīng)當(dāng)以可歸責(zé)于行為人的主觀努力的義務(wù)違反為條件，稱之為民事責(zé)任的歸責(zé)原則。近代民法以自己責(zé)任為基礎(chǔ)獲得充分的發(fā)展，并產(chǎn)生了過錯責(zé)任(fault liability)原則：個人只對自己的行為負(fù)責(zé)，對他人的行為絕不負(fù)責(zé)。自己對自己的行為負(fù)責(zé)，僅以其有故意或過失為限。過錯責(zé)任原則為承擔(dān)民事責(zé)任的基礎(chǔ)。但是，隨著近代民法向現(xiàn)代民法的演化，公平和誠實信用原則日益具有了顯著的地位，社會利益對個人權(quán)利的限制逐步加強(qiáng)，自己責(zé)任的地位開始衰落，保護(hù)受害人的公共利益促進(jìn)了無過失責(zé)任(no-fault liabi

37、lity)的產(chǎn)生，并呈現(xiàn)出擴(kuò)張無過錯責(zé)任適用的趨勢。24但專家責(zé)任在民事責(zé)任有所擴(kuò)張的歷史環(huán)境中，不論是違約責(zé)任還是侵權(quán)責(zé)任，仍然保持著過錯責(zé)任的品格。 過錯責(zé)任，是指因故意或過失而成立的民事責(zé)任。若行為人無過失或故意，即使發(fā)生損害，亦不承擔(dān)民事責(zé)任。行為人的過錯為其承擔(dān)民事責(zé)任的歸責(zé)事由。我國民法通則第106條第2款規(guī)定的民事責(zé)任，即為過錯責(zé)任。行為人由于過錯侵害國家的、集體的財產(chǎn)，侵害他人財產(chǎn)、人身的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任。依照過錯責(zé)任，原告請求被告承擔(dān)民事責(zé)任，應(yīng)當(dāng)首先承擔(dān)被告有過失或故意的舉證責(zé)任；被告得以證明自己無過失而免責(zé)。在適用過錯責(zé)任原則時，為加強(qiáng)對受害人的救濟(jì)而有過錯推定(ass

38、umption of fault)的運用，在受害人請求加害人承擔(dān)民事責(zé)任時，推定加害人有過錯而實現(xiàn)舉證責(zé)任的倒置，由加害人自己證明沒有過錯。因過錯推定為適用過錯責(zé)任原則的技術(shù)性方法，依照過錯推定而成立的民事責(zé)任，本質(zhì)上仍為過錯責(zé)任。25專家負(fù)有較一般人高的注意義務(wù)，但并不表明專家應(yīng)當(dāng)承擔(dān)無過錯責(zé)任或嚴(yán)格責(zé)任，專家責(zé)任始終為過失責(zé)任。各國對律師責(zé)任的承擔(dān)采用過失責(zé)任原則，合同法和侵權(quán)法的發(fā)展，對律師責(zé)任的歸責(zé)原則有所影響，但學(xué)者仍然確信無過失責(zé)任或嚴(yán)格責(zé)任不會輕易地適用于律師責(zé)任。26我國律師法第49條規(guī)定：”律師違法執(zhí)業(yè)或者因過錯給當(dāng)事人造成損失的，由其所在的律師事務(wù)所承擔(dān)賠償責(zé)任。律師事務(wù)所

39、賠償后，可以向有故意或者重大過失行為的律師追償。律師和律師事務(wù)所不得免除或者限制因違法執(zhí)業(yè)或者因過錯給當(dāng)事人造成損失所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的民事責(zé)任。”專家與其當(dāng)事人之間的關(guān)系原則上受合同法的支配，專家對其當(dāng)事人所希望實現(xiàn)的目的并不承擔(dān)嚴(yán)格的保證責(zé)任，專家對其當(dāng)事人僅承擔(dān)有關(guān)的專家團(tuán)體所期望的注意或技能程度相當(dāng)?shù)牧x務(wù)。當(dāng)專家違反其所承擔(dān)的合理的注意義務(wù)(reasonable care)，而使得當(dāng)事人受到損害的，且當(dāng)事人受到的損害與專家的失當(dāng)行為之間存在因果聯(lián)系，專家才承擔(dān)損害賠償責(zé)任。27 法律上的過錯，是指行為人為加害行為時的主觀心理狀態(tài)，即行為人為行為時在心理上沒有達(dá)到應(yīng)當(dāng)達(dá)到的注意程度，分為故意和過

40、失兩種。專家責(zé)任中的過失，僅以專家的過失心理狀態(tài)為限，不包括故意。行為人應(yīng)當(dāng)預(yù)見到自己的行為會造成損害而沒有預(yù)見到、或者行為人預(yù)見到自己的行為會造成損害但輕信得以避免的，構(gòu)成過失。但我們知道，專家所承擔(dān)的注意義務(wù)不同于普通人，故專家過失不得以普通人的注意義務(wù)作為可預(yù)見的判斷基準(zhǔn)。在專家責(zé)任的構(gòu)成上，專家過失是指專家提供專業(yè)服務(wù)未盡高度注意義務(wù)。 專家未盡高度注意義務(wù)，是對專家過失的抽象概括。高度注意義務(wù)是指專家在所在行業(yè)普遍認(rèn)同的注意義務(wù)，其所包含的內(nèi)容與專家執(zhí)業(yè)的水平有直接的關(guān)系。但是，究竟什么樣的注意義務(wù)屬于高度注意義務(wù)，僅能以專家團(tuán)體中的一個謹(jǐn)慎的人或者處于平均水平的專家所應(yīng)有的注意味基

41、點。但是，什么樣的人構(gòu)成具有平均水平的專家，也不是一件容易的事情，因為事實上根本就不存在這樣的一個假定。事情往往還是這樣的，專家執(zhí)業(yè)造成他人損害被訴諸法院，法官通常所考慮的問題是，若專家沒有這樣做的話，那損害就不會發(fā)生；若損害的發(fā)生經(jīng)過判斷是不合理的，則專家執(zhí)業(yè)就存在過失。所以，專家過失實際上操縱在法官的手里，專家執(zhí)業(yè)沒有符合一定的要求造成不合理的損害，則構(gòu)成過失。所以，專家過失若僅進(jìn)行抽象的理解，恐怕不能解決專家責(zé)任問題。另外，在判斷專家執(zhí)業(yè)時的主觀心理狀態(tài)時，顯然無法真正知道專家執(zhí)業(yè)時的內(nèi)心所想，主要依賴于專家執(zhí)業(yè)時的客觀行為在法律上或者道義上的評價，探求”專家過失”這樣的主觀心理狀態(tài)。專

42、家在提供專業(yè)服務(wù)時，客觀上表現(xiàn)為未能勤勉盡職而其提供的服務(wù)與其所承擔(dān)的高度注意義務(wù)不符。既然專家過失總是以專家的行為表現(xiàn)出來的，何不將專家未盡高度注意義務(wù)的行為類型化？在實務(wù)上，專家過失表現(xiàn)為以下三種形式：（1）專家執(zhí)業(yè)違反法律規(guī)定；（2）專家執(zhí)業(yè)違反執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則；（3）專家執(zhí)業(yè)違反其和當(dāng)事人之間的約定。 專家在執(zhí)業(yè)時負(fù)有高度注意義務(wù)，但高度注意義務(wù)因?qū)＜衣殬I(yè)的不同，其內(nèi)容有所不同。專家的高度注意義務(wù)，或因法律的規(guī)定、行業(yè)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、專家執(zhí)業(yè)道德而發(fā)生，或因與當(dāng)事人之間的意思表示而發(fā)生。對于注冊會計師而言，其所承擔(dān)的的高度注意義務(wù)，與法律的規(guī)定、其團(tuán)體所希望實現(xiàn)的職業(yè)水平有直接的關(guān)系，我們不能離開會

43、計師團(tuán)體的期望尋找所謂的高度注意義務(wù)。因為職業(yè)的需要而對專家課以的高度注意義務(wù)，應(yīng)當(dāng)依照專家職業(yè)團(tuán)體所期望的執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)加以判斷，從而確定專家執(zhí)業(yè)時是否違反高度注意義務(wù)；專家違反高度注意義務(wù)，則有過失。會計師團(tuán)體的職業(yè)期望反映在會計師行業(yè)的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則中。事實上，會計師的高度注意義務(wù)，主要被會計行業(yè)的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則所包容。也是在這個意義上，若注冊會計師依照法律的規(guī)定或者執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的規(guī)定提供專家服務(wù)，則不違反高度注意義務(wù)，即使其提供的服務(wù)存在瑕疵，如出具的驗資報告與事實不符，從而不構(gòu)成過失；若會計師違反法律或者執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的規(guī)定，則當(dāng)然構(gòu)成違反高度注意義務(wù)而成立過失。 法律對于專家執(zhí)業(yè)有規(guī)定的，其規(guī)定構(gòu)成專家執(zhí)業(yè)的

44、最低要求，實際上與提供專業(yè)服務(wù)的專家之業(yè)務(wù)水平和能力沒有直接的關(guān)系。作為專家若連法律的規(guī)定都不能遵守，何以能夠為當(dāng)事人的利益或者第三人的利益勤勉盡責(zé)？法律規(guī)定之專家執(zhí)業(yè)的事項，屬于專家稍加注意即可避免發(fā)生損害的事項。故專家執(zhí)業(yè)違反法律有關(guān)專業(yè)服務(wù)的規(guī)定，構(gòu)成重大過失。例如，我國注冊會計師法第20條規(guī)定：”注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，遇有下列情形之一的，應(yīng)當(dāng)拒絕出具有關(guān)報告：（一）委托人示意其作不實或者不當(dāng)證明的；（二）委托人故意不提供有關(guān)會計資料和文件的；（三）因委托人有其他不合理要求，致使注冊會計師出具的報告不能對財務(wù)會計的重要事項作出正確表述的?！币勒丈鲜鲆?guī)定，注冊會計師在接受委托執(zhí)行審計業(yè)務(wù)

45、時，若有依法應(yīng)當(dāng)拒絕出具審計報告的情形，仍然出具有關(guān)的審計報告，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為構(gòu)成過失。再如，依照我國注冊會計師法第21條第3款的規(guī)定，委托人對重要事項的財務(wù)會計處理與國家有關(guān)規(guī)定相抵觸，或者委托人的財務(wù)會計處理會直接損害報告使用人或者其他利害關(guān)系人的利益，或者委托人的財務(wù)會計處理會導(dǎo)致報告使用人或者其他利害關(guān)系人產(chǎn)生重大誤解，或者委托人的會計報表的重要事項有其他不實的內(nèi)容，注冊會計師按照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則應(yīng)當(dāng)知道而未予指明或者予以隱瞞的，自當(dāng)構(gòu)成過失。另外，法律對于專家執(zhí)業(yè)均有業(yè)務(wù)水平方面的要求，若提供服務(wù)的”專家” 根本不具有提供此等服務(wù)的專業(yè)能力，所提供的專家服務(wù)存在明顯的瑕疵，同樣因違法而構(gòu)成過

46、失。例如，會計師事務(wù)所向委托人提供會計服務(wù)，但使用不具有會計師資格的人士提供會計服務(wù)，而服務(wù)的結(jié)果存在瑕疵并造成委托人損害的，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)過失責(zé)任。 專家引起具有特殊的專業(yè)技能，并隸屬于具有一定職業(yè)水準(zhǔn)的團(tuán)體。長期的專家服務(wù)使得相應(yīng)的專家團(tuán)體為專家執(zhí)業(yè)設(shè)定準(zhǔn)則或守則，以約束專家的執(zhí)業(yè)行為，并穩(wěn)定專家的職業(yè)聲譽(yù)和水平。也正是在這個意義上，專家執(zhí)業(yè)所負(fù)高度注意義務(wù)，與專家執(zhí)業(yè)的準(zhǔn)則或守則緊密相關(guān)，專家依照執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則所承擔(dān)的注意義務(wù)，對當(dāng)事人和社會公眾均有意義，當(dāng)屬專家的高度注意義務(wù)；若專家提供服務(wù)時違反其所在專家團(tuán)體制定的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則或守則，構(gòu)成專家過失。例如，我國獨立審計基本準(zhǔn)則對注冊會計師執(zhí)

47、行審計業(yè)務(wù)提出了基本的要求，獨立審計的目的是對被審計單位會計報表的合法性、公允性及會計處理方法的一貫性發(fā)表審計意見（第4條）；擔(dān)任獨立審計工作的注冊會計師應(yīng)當(dāng)具備專門學(xué)識與經(jīng)驗，經(jīng)過適當(dāng)專業(yè)訓(xùn)練，并具有足夠的分析、判斷能力（第5條）；注冊會計師應(yīng)當(dāng)遵守職業(yè)道德規(guī)范，恪守獨立、客觀、公正的原則，并以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度執(zhí)行審計業(yè)務(wù)、發(fā)表審計意見（第6條）；按照獨立審計準(zhǔn)則的要求出具審計報告，保證審計報告的真實性、合法性是注冊會計師的審計責(zé)任；建立健全內(nèi)部控制制度，保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整，保證會計資料的真實、合法、完整是被審計單位的會計責(zé)任；注冊會計師的審計責(zé)任不能替代、減輕或免除被審計單位的會計責(zé)任

48、（第8條）。因為獨立審計基本準(zhǔn)則規(guī)定注冊會計師的審計意見應(yīng)合理地保證會計報表使用人確定已審計會計報表的可靠程度，不應(yīng)被認(rèn)為是對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力及其經(jīng)營效率、效果所做出的承諾（第9條），所以，注冊會計師只要嚴(yán)格遵循了審計準(zhǔn)則及其有關(guān)審計程序而出具審計報告，即使其審計的會計報表與實際不符，依注冊會計師法第21條和第42條的規(guī)定，會計師事務(wù)所對之不應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。我國證券法提到”專業(yè)機(jī)構(gòu)和人員，必須按照執(zhí)業(yè)規(guī)則規(guī)定的工作程序出具報告”，其第161條規(guī)定：”為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動出具審計報告、資產(chǎn)評估報告或者法律意見書等文件的專業(yè)機(jī)構(gòu)和人員，必須按照執(zhí)業(yè)規(guī)則規(guī)定的工作程序出具報告，對其

49、所出具報告內(nèi)容的真實性、準(zhǔn)確性和完整性進(jìn)行核查和驗證，并就其負(fù)有責(zé)任的部分承擔(dān)連帶責(zé)任。”在這個意義上，注冊會計師沒有遵循或沒有嚴(yán)格遵循獨立審計準(zhǔn)則與驗資規(guī)則，出具了與實際不相符的報告，未盡應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎與注意義務(wù)，會計師事務(wù)所對此依法應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任。 但需要說明的是，會計師的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則并非判斷注冊會計師執(zhí)業(yè)時是否存在”過失”的唯一基準(zhǔn)。在判斷注冊會計師是否有過失時，會計師的執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的遵守與否應(yīng)當(dāng)是主要的考量因素。注冊會計師”是否遵循審計準(zhǔn)則、是否根據(jù)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則，是具體判斷注冊會計師是否有過失的主要依據(jù)?！?8眾所周知，注冊會計師執(zhí)業(yè)的情形較為復(fù)雜，而且實踐中注冊會計師的行為也千差萬別，在加上當(dāng)事人

50、要求注冊會計師提供服務(wù)的情形有別，法律、法規(guī)和行業(yè)規(guī)范不可能對任何可能出現(xiàn)的情況都規(guī)定的清清楚楚，在缺乏相應(yīng)的執(zhí)業(yè)判斷標(biāo)準(zhǔn)時，”誠信善意之人”的標(biāo)準(zhǔn)將發(fā)揮重要作用，在有些情況下，會計師是否存在過失則要考慮行為人是否達(dá)到了一個具有專門的會計知識的誠信善意之人的注意程度。29 專家和當(dāng)事人之間的約定，構(gòu)成專家承擔(dān)高度注意義務(wù)的基礎(chǔ)。專家能夠信守其在合同中的承諾，實為當(dāng)事人能夠相信專家將履行高度注意義務(wù)的信心保證。專家提供服務(wù)有一個范圍的限制，不可能提供無范圍限制的專家服務(wù)。專家服務(wù)的范圍應(yīng)專家和委托人的意思而確定。專家服務(wù)的范圍或者事項，取決于不同的服務(wù)要求。例如，依照我國公司上市的有關(guān)規(guī)定，在股

51、票發(fā)行過程中，發(fā)行人的律師應(yīng)當(dāng)對各種書面文件和資料進(jìn)行審查并出具法律意見書；發(fā)行人的律師所要審查的文件包括但不限于：（1）政府有關(guān)部門、行業(yè)主管機(jī)關(guān)、證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)的審核和批準(zhǔn)事項；（2）發(fā)行人是否具備發(fā)行的主體資格事項；（3）本次證券發(fā)行的授權(quán)和批準(zhǔn)程序事項；（4）證券發(fā)行上市的實質(zhì)條件事項；（5）承銷協(xié)議和招股說明書；（6）籌集資金的運用是否已經(jīng)獲得批準(zhǔn)等內(nèi)容。但是，受委托的律師是否要審查上述法定的各種事項，取決于其和委托人的意思。專家提供服務(wù)超出委托人的意思范圍，造成委托人或者第三人損害的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為構(gòu)成過失。30專家在委托人的意思表示范圍內(nèi)提供服務(wù)，對委托人承擔(dān)事務(wù)（親自）處理義務(wù)、忠實義

52、務(wù)、注意義務(wù)、事務(wù)報告義務(wù)、保密義務(wù)、事務(wù)計算義務(wù)等。31除非法律、法規(guī)以及執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則另有規(guī)定，專家未能按照委托人的意思履行其所承擔(dān)忠實、注意、報告、保密等義務(wù)或者未經(jīng)委托人同意轉(zhuǎn)委托的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為存在過失。另外，委托人對于專家提供服務(wù)提出了較專家執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則更高的要求，則接受委托的專家應(yīng)當(dāng)承擔(dān)更加嚴(yán)格的責(zé)任。例如，注冊會計師執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時，依照獨立審計準(zhǔn)則要求，經(jīng)過必要的審計程序未能發(fā)現(xiàn)會計報表的不實，并不構(gòu)成過失，注冊會計師已盡高度注意義務(wù)。但是，若委托人對注冊會計師就會計報表提出差錯防弊的要求，則注冊會計師應(yīng)當(dāng)依照約定承擔(dān)更重的義務(wù)，若其審計結(jié)果未能證實或者排除會計報表存在的錯漏，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為其違反

53、注意義務(wù)而有過失。 關(guān)于專家過失問題，在這里還有必要對最高法院的有關(guān)司法解釋作些議論。法函199656號發(fā)布后，最高人民法院又先后發(fā)布過其他兩個與會計師事務(wù)所承擔(dān)民事責(zé)任相關(guān)的司法解釋。關(guān)于驗資單位對多個案件債權(quán)人損失應(yīng)如何承擔(dān)責(zé)任的批復(fù)（法釋199710號）稱：”金融機(jī)構(gòu)、會計師事務(wù)所為公司出具不實的驗資報告或者虛假的資金證明，公司資不抵債的，該驗資單位應(yīng)當(dāng)對公司債務(wù)在驗資報告不實部分或者虛假資金證明金額以內(nèi)，承擔(dān)民事賠償責(zé)任。驗資單位對一個或多個債權(quán)人在驗資不實部分之內(nèi)承擔(dān)的責(zé)任累計已經(jīng)達(dá)到其應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任部分限額的，對于公司其他債權(quán)人則不再承擔(dān)賠償責(zé)任。對于多個債權(quán)人同時要求受償?shù)模炠Y單

54、位應(yīng)當(dāng)在其出具的被驗資單位不實的注冊資金、證明金額內(nèi)，就其應(yīng)當(dāng)承擔(dān)責(zé)任的部分按比例分別承擔(dān)賠償責(zé)任?！标P(guān)于會計師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗資證明應(yīng)如何承擔(dān)責(zé)任問題的批復(fù)（法釋199813號）稱：”一、會計師事務(wù)所系國家批準(zhǔn)的依法獨立承擔(dān)注冊會計師業(yè)務(wù)的事業(yè)單位。會計師事務(wù)所為企業(yè)出具驗資證明，屬于依據(jù)委托合同實施的民事行為。依據(jù)中華人民共和國民法通則第一百零六條第二款規(guī)定，會計師事務(wù)所在1994年1月1日之前為企業(yè)出具虛假驗資證明，給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的民事賠償責(zé)任。二、會計師事務(wù)所與案件的合同當(dāng)事人雖然沒有直接的法律關(guān)系，但鑒于其出具虛假驗資證明的行為，損害了當(dāng)事人的

55、合法權(quán)益，因此，在民事責(zé)任的承擔(dān)上，應(yīng)當(dāng)先由債務(wù)人負(fù)責(zé)清償，不足部分，再由會計師事務(wù)所在其證明金額的范圍內(nèi)承擔(dān)賠償責(zé)任?！鄙鲜鋈齻€司法解釋受到來自不同方面的批評。32 除前文所述有關(guān)法函199656號的評價外，還有學(xué)者作出如下評價：法釋199710號放棄了法釋199656號所使用的”虛假驗資證明”概念，改用”不實的驗資報告”與”虛假的資金證明”這兩個概念，從而區(qū)分了主觀有過錯的與主觀沒有過錯的驗證的資本額與實際不相符的驗資證明，但法釋199710號并未為這兩種驗資證明確立不同的責(zé)任形式，反而明確只要注冊資本不實，會計師事務(wù)所就應(yīng)對驗資報告的不實部分承擔(dān)民事賠償責(zé)任。法釋199813號恢復(fù)使用了

56、”虛假驗資證明”概念，以”虛假驗資證明”涵蓋”不實的驗資證明”與”虛假驗資證明”兩種情形。這樣，會計師虛假驗資證明的民事賠償責(zé)任的歸責(zé)原則依現(xiàn)有司法解釋為無過錯責(zé)任原則，只要注冊會計師驗資證明驗證的資本額與實際不相符合，受誤導(dǎo)的債權(quán)人即可就不實部分追訴會計師事務(wù)所。33在這里，批評者提出了一個命題：對會計師就驗資證明所承擔(dān)的民事賠償責(zé)任，我國司法實務(wù)采無過錯責(zé)任的立場。 事實可能并非如此。最高法院的前述司法解釋僅為解決個案問題出具，并不具有創(chuàng)設(shè)新的法律規(guī)則的意義。前已言之，我國注冊會計師法對于注冊會計師的民事責(zé)任已有規(guī)定，并非無過錯責(zé)任，最高法院不可能在法定的過錯責(zé)任基礎(chǔ)上創(chuàng)設(shè)會計師承擔(dān)無過錯

57、責(zé)任的類型。最高法院的上述司法解釋存在缺陷，即在會計師承擔(dān)民事責(zé)任的問題上均未明示會計師”因過錯”出具驗資報告的情形。但最高法院在相關(guān)的司法解釋中沒有明示會計師的”過錯”，并不表明會計師民事責(zé)任就是無過錯責(zé)任。再者，法函199656號前段所講會計師的賠償責(zé)任，實際為”保證責(zé)任”；而后段所講會計師的民事責(zé)任，實為注冊會計師法第42條規(guī)定的民事責(zé)任，因為它特別提到，會計師事務(wù)所出具虛假驗資證明，依照注冊會計師法第42條的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)民事責(zé)任，并沒有將會計師的民事責(zé)任僅僅與虛假驗資證明掛鉤?？梢?，法函199656號屬于對現(xiàn)行法的詮釋，并沒有超出注冊會計師法所規(guī)定的民事責(zé)任的范圍，對于會計師職業(yè)的生存空間并不會產(chǎn)生”法外”影響。同樣，法釋199710號和法釋199813號也僅僅具有詮釋注冊會計師法所規(guī)定的會計師民事責(zé)任的意義。 （二）因果關(guān)系 因果關(guān)系是指專家的過失行為與他人損害之間具有某種程度的關(guān)聯(lián)，即專家的過失行為是他人損害的原因。但究竟什么樣的原因關(guān)系可以成立因果關(guān)系，在學(xué)說理論上存在一定的分歧。34原則上，專家過失在先，他人損害在后，他人損害在