國外會計信息失真問題研究綜述

1、國外會計信息失真問題研究綜述陳 潔摘 要:會計信息失真是會計研究領域中的一個疑難問題,我國會計信息失真問題在近些年不但沒有得到總體上的有效遏制,反而越來越嚴重。為此,筆者對國外關于會計信息失真的系列研究成果進行了歸類和分析總結(jié),以期能從這些研究成果中探索總結(jié)出對我國會計信息失真的治理行之有效的方法。關鍵詞:會計信息失真;財務報告;舞弊中圖分類號:F275 文獻標識碼:A文章編號:CN43-1027/F(20068-084-02作 者:湖南涉外經(jīng)濟學院經(jīng)濟系教師;湖南,長沙,410000一、關于會計信息失真概念的研究綜述在國外,會計信息失真就是財務報告舞弊。舞弊的英文表達是 fraud 。美國的

2、Albrecht和Wernz、Williams將舞弊定義為 欺騙別人,并從別人那里獲得利益的行為 (Albrecht,Wernz, Williams,1995。Bologna,Lindquist和Wells(1993則將舞弊定義為 旨在從被欺騙者那里獲得經(jīng)濟利益的犯罪性欺騙 。在他們看來,舞弊首先是一種犯罪性欺騙,其次,欺騙的目的是獲取經(jīng)濟利益。從其定義看,舞弊的性質(zhì)與一般的虛假在性質(zhì)上有著根本性區(qū)別。另一個描述舞弊的詞稱為職業(yè)舞弊。財務報告舞弊是其中成本最高的一種舞弊形式。根據(jù)Bologna和Lindquist (1995在他們所著的 舞弊審計與法務會計:新工具與新技術 一書中的定義: (財

3、務報告舞弊牽涉故意錯報財務價值,從而強化獲利形象,達到欺騙投資者和信貸提供者的目的 。顯然,財務報告舞弊是一種故意錯報財務價值,欺騙投資者和信用提供者的犯罪行為。Elliott和Jacobson(1986將財務報告舞弊定義為 通過重大誤導的財務報告(欺騙投資者和/或貸款人并可能損害投資者和貸款人的一種故意的管理舞弊 。從其定義來看,財務報告舞弊與管理舞弊的關系是前者包含于后者的關系。Zimbelman與Hoffman(1997對財務報告舞弊的定義是 故意地錯報財務報告的行為 。而Lee,Ingram和Howard(1999用列舉的方式對財務報告舞弊作了定義。他們認為,財務報告舞弊就是系統(tǒng)性的操

4、縱;財務報告舞弊還可以是管理當局故意錯報財務報表附注,而不需要對盈余進行操縱。Ashiq與Sanjay Kallapar以及Ferns和Pritchard(2001則提出了證券舞弊的概念。Spathis等(2000對偽造的財務報表的定義與財務報告舞弊也大致相仿?？梢?在相關文獻中與財務報告舞弊相關的概念較多,有管理舞弊、盈余操縱、會計欺詐、財務欺騙、證券舞弊等。Howe(1999在比較管理舞弊與盈余管理二者的概念時認為,在管理當局需要報告更高的收益水平時,可以采用兩種不同的辦法,一是采取激進的會計處理方法,這構(gòu)成盈余管理,而另外一種辦法就是管理舞弊的方法,即通過發(fā)布虛假的財務報告來實現(xiàn)(實質(zhì)上

5、就是會計信息失真。這里,Howe支持財務報告舞弊與盈余管理兩個概念的觀點,他所研究的盈余操縱與財務報告舞弊是包含與被包含的關系。Schili t(1993將財務欺騙分為在收益取得之前確認收入、創(chuàng)造虛假的收益、通過一些根本沒有發(fā)生的交易過分地夸大利潤等七種形式。并將財務欺騙定義為 故意隱藏和扭曲實際的財務績效和財務狀況的行為或遺漏 。綜上所述,財務報告舞弊是舞弊的一種,它是管理當局通過違背公認會計原則(GAAP,故意編制和披露虛假財務會計信息,以欺騙財務報告使用者,并實現(xiàn)自身目的的犯罪行為。它不同于公認會計原則所允許的會計政策選擇行為 盈余管理,它與盈余操縱的關系是后者包含前者。盡管人們試圖對財

6、務報告舞弊與管理舞弊的關系作一區(qū)分,并認為管理舞弊包含財務報告舞弊,但在實際研究中,二者往往相互可以替代。二、關于會計信息失真原因與動機的研究綜述由于會計信息失真從屬于舞弊,所以,舞弊學理論同樣可以對會計信息失真的原因和動機進行分析,這構(gòu)成了會計信息失真的規(guī)范性理論支持。Albrecht和Wernz、Williams用壓力(pres sure、機會(Opportunity和藉口(rationalization解釋舞弊的必然發(fā)生,它被稱之為舞弊三角理論。另外一個成熟的舞弊理論被稱之為GONE理論,其中,G代表貪婪(greed,O代表機會(opportu nity,N代表需要(need,E代表暴露

7、(exposure。Bologna和Wernz在已有理論基礎上提出相對細化的舞弊因子學說。其中,個別風險因子包括特定個人的道德品質(zhì)與動機,而一般風險因子則包括舞弊的機會、被發(fā)現(xiàn)的可能性、發(fā)現(xiàn)后受懲罰的性質(zhì)與程度。當一般風險因子與個別風險因子合在一起,并且被舞弊者認為有利時,舞弊往往會發(fā)生。Howe(1999從實證角度證明,管理當局之所以要故意違背GAAP,發(fā)布虛假財務會計信息,其原因在于管理當局面臨著需要報告比實際業(yè)績更高的會計收益,不僅如此,會計信息失真是管理當局利用會計政策選擇不能實現(xiàn)其 目標收益 時的一種符合成本收益原則的必然選擇De chow,Sloan和Sweeny(1996在分析那

8、些被SEC采取強制措施的原因時發(fā)現(xiàn),這些公司盈余操縱最重要的動機是低成本獲得處部融資。Beneish(1999發(fā)現(xiàn),那些被SEC采取強制措施的公司高級管理人員在盈余被高估的年份更可能賣出其擁有的股份,并執(zhí)行其股票期權。Tread way委員會在提交其1987年的報告中指出, 舞弊性財務報告通常與那些正處在財務困難中的公司聯(lián)系在一起 。84企業(yè)家天地 理論版/2006/8三、關于會計信息失真影響因素的研究綜述在會計信息失真的影響因素研究方面,西方會計理論界取得了一定的成果。Beasley(1996對董事會的構(gòu)成與會計信息失真是否存在相關性進行了檢驗。他對75家舞弊公司和75家不曾舞弊的公司進行L

9、OGIT回歸分析,研究發(fā)現(xiàn),不曾發(fā)生財務報告舞弊的公司所擁有的外部董事的比例顯著地高于那些舞弊公司,證明了外部董事比例越高能顯著地降低財務報告舞弊的可能性這一假設。Beasley還發(fā)現(xiàn),外部董事所持公司股票增加,外部董事在董事會的任期延長,外部董事在其他公司擔任的董事職位減少,財務報告舞弊的可能性也會降低。但Beasley的實證結(jié)果發(fā)現(xiàn)了一個與人們常識不一致的結(jié)論,即審計委員會的存在并不能顯著地降低財務報告舞弊的可能性。Beasley(1998對舞弊公司和非舞弊公司董事會構(gòu)成的進一步比較研究發(fā)現(xiàn),舞弊公司的董事會在構(gòu)成、任期、成員的持股水平、在審計委員會中的作用有很明顯的差別,與前述結(jié)論基本一

10、致。Dechow,Sloan 和Sweeny(1996也發(fā)現(xiàn),被SEC采取強制措施的公司董事會更可能為管理當局控制,或者是CEO同時兼任董事會主席之職。Dechow等(1996則證明被采取強制措施的公司在管理上比那些沒有受到強制措施的公司表現(xiàn)出更差的遠見,這可以說是影響舞弊的一個重要因素。四、關于會計信息失真征兆與警報的研究綜述Albrecht,Wernz和Williams(1995從經(jīng)驗的角度提出了管理舞弊的征兆(symptoms。這些征兆包括經(jīng)營業(yè)績的異常、那些可能預示特定動機的管理當局的特征、組織結(jié)構(gòu)的異常以及與外部交易主體之間違規(guī)關系的存在等。Loebbecke和Willingham

11、(1988在研究SEC強制公告(AAER公司的基礎上,總結(jié)了財務報告舞弊公司的三類風險因素。Parker與Pastena(1991發(fā)現(xiàn)被SEC采取強制措施的公司中,有大約75%的公司高估應收賬款和存貨。Persons(1995的研究發(fā)現(xiàn),行業(yè)是影響財務報告舞弊的一個重要因素。Rezaee(2002則從條件(conditions、公司結(jié)構(gòu)(corporatestructure和選擇(choices等3C的角度將所有的風險因素歸納到類似于SAS NO.99的三大類中:激勵/壓力(incentive/ pressure、機會(opportunities和態(tài)度/藉口(attitudes/rationa

12、liza ti ons。Benei sh(1997發(fā)現(xiàn),違背GAAP的公司比那些沒有違背GAAP的公司年輕、杠桿特征更加明顯、增長速度更高、股價表現(xiàn)更差。Summers and Sweeney(1998則通過CascadedLogit模型檢驗財務報告舞弊與內(nèi)幕交易之間的聯(lián)系來考察內(nèi)部交易是否可以作為指示財務報告舞弊可能性的另外一種信號。其研究發(fā)現(xiàn),內(nèi)部人在舞弊發(fā)生的時間里盡量賣出或少買公司的股票。所以,他們認為,內(nèi)幕交易是預示舞弊潛在可能性的警報。Lee,In gram和Howard(1999等對盈余減去經(jīng)營活動所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量差值在揭示財務報告舞弊中的作用進行了分析和論證。五、關于會計信息失

13、真治理的研究綜述西方會計理論界還從民間審計、公司治理(包括董事會、審計委員會和內(nèi)部審計、外部監(jiān)管等方面對會計信息失真治理(防范與發(fā)現(xiàn)進行了積極的探索。Elliott和Jacobson(1986認為,盡管對警報(red flags的研究有助于注冊會計師更好地發(fā)現(xiàn)舞弊,但注冊會計師責任的不斷提高并不能顯著地提高舞弊發(fā)現(xiàn)與防止的可能性。Barker和Barrett等認為,發(fā)現(xiàn)舞弊是一回事,而預防舞弊是另外一回事,提出應該通過締造良好的公司氛圍、檢查交易和人事安排,建立控制系統(tǒng),以及強化審計委員會的復核功能等來預防高層管理人員的舞弊行為。Albrecht,Wernz 和Williams(1995從減少

14、舞弊機會和創(chuàng)造一個誠實、開放和具有資助特色的文化氛圍提出了預防和發(fā)現(xiàn)舞弊的對策。Bologna, Lindquist和Wells(1993提出應建立良好的控制系統(tǒng),提升一個良好的道德環(huán)境來預防和發(fā)現(xiàn)舞弊。Bologna和Lindq uist(1995提出,財務報告舞弊的防范與發(fā)現(xiàn)需要采用舞弊審計和法務會計這類新工具和新技術。McMullen,Raghunandan和Rama(1996證明,在被審計的財務報告中要求披露內(nèi)部控制的情況下,管理當局關于內(nèi)部控制的報告(MRIC有助于強化公司內(nèi)部控制,從而有助于減少包括財務報告舞弊的財務報告問題。Fedders和Perry則站在證券市場監(jiān)管者的立場提出

15、,治理財務報告舞弊的政策是SEC工作的重中之重,而且他們認為,SEC的強制計劃以及對管理當局討論與分析報告的要求都有助于財務報告舞弊的治理。Persons(1995認為,可以運用財務報告,確認與財務報告舞弊有關的因素。Persons相信,運用財務報告中的相關數(shù)據(jù)建立模型,可以發(fā)現(xiàn)舞弊。Spathis等(2000則采用多標準決策支持分類法建立了一個包含十個財務比率的虛假財務報告鑒別模型,并用希臘的實際數(shù)據(jù)驗證了模型的準確性,聲稱該模型同樣對投資者、監(jiān)管當局和外部審計師有效。參考文獻:1Bell,T i mothy B.&Carcello,Joseph V.,A Decision Aid for

16、As sessing the Likelihood for Financial Reporting,Auditing,Spring,20002Ann Carrns,Carrick Mollenkamp and Solomon,HealthSouth Case Unveils Shock-and-Awe Strategy,April4,2003,www.W sj.Com3SEC s complaint to Heal thSouth Corporation and Richard M. Scrushy,M arch19,20034Carol A.Knapp,C.K.Michael,The Eff

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