2011年度注冊會(huì)計(jì)師全國統(tǒng)一考試問題解答

1、2011 年度注冊會(huì)計(jì)師全國統(tǒng)一考試問題解答財(cái)政部注冊會(huì)計(jì)師考試委員會(huì)辦公室自 2011 年度注冊會(huì)計(jì)師全國統(tǒng)一考試報(bào)名工作結(jié)束以來，我們收到部分考生在復(fù) 習(xí)備考過程中對(duì)相關(guān)科目提出的問題，現(xiàn)就有關(guān)問題進(jìn)行分類整理并解答如下：第一部分 會(huì)計(jì)問題一、更正教材第 74頁例 4-9 的第二個(gè)假設(shè)，即假定該例中取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn) 凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為 36 000萬元時(shí)，長期股權(quán)投資的初始賬面價(jià)值應(yīng)由 108 000 000 變更為 90 000 000 ，正確的賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資成本90 000 000貸：銀行存款90 000 000二、問題1. 問：“公允價(jià)值變動(dòng)損益”是損益類賬

2、戶，到年末的時(shí)候要結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利 潤”，可是 2011年注冊會(huì)計(jì)師教材里面第二章， 24頁例題 2-1，第 4小題的賬務(wù) 處理，為什么沒有結(jié)轉(zhuǎn)呢？如果結(jié)轉(zhuǎn)的話， 最后該公司出售債券的時(shí)候會(huì)計(jì)分錄應(yīng) 該是怎樣的？答：“公允價(jià)值變動(dòng)損益”屬于損益類賬戶， 期末將其余額結(jié)轉(zhuǎn)至“本年利潤”賬 戶后無余額。教材 24頁例 2-2 （4）中的公允價(jià)值變動(dòng)損益 300000元的借方金 額并不是將前期的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”賬戶的貸方余額結(jié)平， 而是為了體現(xiàn)處置 時(shí)處置價(jià)款與原成本之間差異實(shí)現(xiàn)的損益金額 500000 元（150）而在處置當(dāng)期單獨(dú) 反映原計(jì)入損益的公允價(jià)值變動(dòng)增加額。正如教材第 24頁第 4-5

3、 行所述：處置該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債時(shí)，其公允價(jià)值與初 始入賬金額之間的差額應(yīng)確認(rèn)為投資收益，同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。 例 2-1 （4）分錄中的公允價(jià)值變動(dòng)損益借方 300000 元正是這個(gè)原則的體現(xiàn)。2. 問：教材 29頁，為何表 2-1 中通過攤余成本和實(shí)際利率分期確認(rèn)的利息調(diào)整額 之和會(huì)等于“持有至到期投資成本”減去“銀行存款”的差額？(即第一個(gè)分 錄)，有何數(shù)學(xué)和理論依據(jù)？如何理解攤余成本的計(jì)算過程？答：關(guān)于第一個(gè)分錄， 如果從會(huì)計(jì)理論角度考慮， 只需要借記“持有至到期投資”、 貸記“銀行存款”各 1000 元。教材中之所以將“持有至到期投資” 1000 元以“增 加 1250元”、

4、減少“ 250 元”反映，主要是為了清晰地反映企業(yè)獲得此項(xiàng)投資的 本金面值以及將來會(huì)影響利息確認(rèn)的金額。關(guān)于攤余成本的計(jì)算， 應(yīng)當(dāng)把握新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定下“利息”要按“實(shí)際利率”計(jì)算 確認(rèn)的原則。按照這個(gè)邏輯，本期末的攤余成本(即下期初的攤余成本)應(yīng)是本期 期初的攤余成本 (初始確認(rèn)時(shí)為取得成本) +按實(shí)際利率確認(rèn)的本期實(shí)際利息 - 收回 的與該投資相關(guān)的現(xiàn)金流量包括提前收回的本金或票面利息 - 本期發(fā)生的減值。3問：教材中第30頁例題中，XYZ公司預(yù)計(jì)本金的一半將會(huì)在 20X0年末收回， 其余的一半本金將于20X4年年末付清。這種情況下要調(diào)整 20X0年初的攤余成本 請(qǐng)問調(diào)整金額 53，是如何確

5、定的？答：是20X2年期初攤余成本新計(jì)算的數(shù)額1139與原計(jì)算的數(shù)額1086之間的差額, 即期初攤余成本調(diào)整數(shù)一次計(jì)入當(dāng)期投資收益。4問：教材31頁“假設(shè)XYZ公司”中“且利息不以復(fù)利計(jì)算”，若該題中利息以復(fù)利計(jì)算，該如何計(jì)算利息？對(duì)會(huì)計(jì)處理是否有影響？答：如果以復(fù)利計(jì)算，計(jì)算過程如下：第一年末利息為：1250 X 4.72%第二年末利息為：1250X 4.72%X( 1+4.72%)第三年末利息為： 1250X4.72%X( 1+ 4.72%)X( 1+ 4.72%)第四年末利息為： 1250X4.72%X( 1+ 4.72%)X( 1+ 4.72%)X( 1+ 4.72%)第五年的現(xiàn)金流

6、+利息： 1250X4.72%X( 1+ 4.72%)X(1+ 4.72%)X( 1+ 4.72%) X( 1+ 4.72%) +1250如此，實(shí)際利率 r 通過以下算式得出： 1250(1+ 4.72%) 5X( 1+r)5=1000由于計(jì)算出的數(shù)據(jù)不同，因而每年確認(rèn)的利息就會(huì)不同，會(huì)計(jì)處理結(jié)果也會(huì)不同。5. 問：教材 33頁例2-6 ：可供出售的金融資產(chǎn) 10 800 000 是怎么計(jì)算得出的？ 答：10800000 元=1200000 10%12000006. 問：教材 35 頁，例題 2-7（4） 中營業(yè)外支出和貸款損失準(zhǔn)備是怎么算出來的？ 答：營業(yè)外支出借方金額 6450000元的計(jì)

7、算過程如下：抵債資產(chǎn)公允價(jià)值 85000000元-貸款賬面價(jià)值（ 9900）- 辦理手續(xù)過程中發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi) 200000元貸款損失準(zhǔn)備借方金額 7750000元計(jì)算過程如下：本題（ 2）中已計(jì)提的貸款損失準(zhǔn)備 10000000元，減去本題（ 4）中沖減的貸款損失準(zhǔn)備 2250000元。7. 問：教材 77 頁最后一個(gè)分錄為什么是營業(yè)收入和營業(yè)成本， 而不是主營業(yè)務(wù)收 入和主營業(yè)務(wù)成本呢？ 答：在利潤表上不再區(qū)別主營業(yè)務(wù)收入、成本和其他業(yè)務(wù)收入、成本，均以營業(yè)收 入、營業(yè)成本列示。 77 頁所述相關(guān)內(nèi)容是在合并財(cái)務(wù)報(bào)表上的調(diào)整，不涉及賬簿 記錄。8. 問：教材第 94 頁指出，雙倍余額遞減法折

8、舊額的計(jì)算是根據(jù)每期期初固定資產(chǎn) 凈值和雙倍直線法折舊率計(jì)算出來的。 若已計(jì)提減值準(zhǔn)備， 那么在計(jì)算折舊基數(shù)的 時(shí)候（即書上所說的固定資產(chǎn)凈值） 是否要減去已提減值， 還是依舊使用固定資產(chǎn) 凈值（即不減去準(zhǔn)備的值）？ 答：應(yīng)按減值后的賬面價(jià)值重新考慮折舊年限、折舊方法等。9. 問：教材 308 頁，換入資產(chǎn)的成本 =換出資產(chǎn)的公允價(jià)值 +支付的相關(guān)稅費(fèi)。 “支 付的相關(guān)稅費(fèi)”都包含那些？ 答：非貨幣性資產(chǎn)交換交易涉及的相關(guān)稅費(fèi)， 需要根據(jù)不同資產(chǎn)的性質(zhì)以及稅法的規(guī)定確定。例如，應(yīng)納消費(fèi)稅商品的銷售，可能涉及增值稅、消費(fèi)稅以及相關(guān)的教 育費(fèi)附加等，構(gòu)成換入資產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)，通常是指與交換資產(chǎn)相

9、關(guān)的、構(gòu)成資 產(chǎn)成本的相關(guān)稅費(fèi)，不包括可抵扣的增值稅額。10. 問：教材 429 頁，（二）重要的前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理 2. 如果前期差錯(cuò)發(fā)生在 列報(bào)的最早前期之前， 則追溯重述列報(bào)的最早前期的資產(chǎn)、 負(fù)債和所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目的期初余額。 上述所稱“最早前期之前”及“最早前期的資產(chǎn)、 負(fù)債和所有者 權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目的期初余額”具體是怎么確定的？能否舉例說明一下，如在2009 年5 月份發(fā)現(xiàn)一項(xiàng)前期會(huì)計(jì)差錯(cuò)， 則改差錯(cuò)發(fā)生在何時(shí)為“發(fā)生在列報(bào)的最早前期之 前”？答：在我國，通常財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)兩年期的比較數(shù)據(jù)，以2011 年度財(cái)務(wù)報(bào)告為例，通常反映 2011年和 2010年兩年的財(cái)務(wù)信息。 如果一項(xiàng)差錯(cuò)發(fā)

10、現(xiàn)在 2009年 5月份， 當(dāng)公司在編制 2011年財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)發(fā)現(xiàn)此項(xiàng)差錯(cuò)時(shí)， 2011 年年度財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的 “最早前期之前”是指 2011年提供的 2010 年比較信息之前發(fā)生的差錯(cuò) （即，差錯(cuò) 發(fā)生在 2009 年）；“最早前期的資產(chǎn)、 負(fù)債和所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目的期初余額” 是 指 2010 年相關(guān)項(xiàng)目的期初余額。 在編制 2011年年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)， 財(cái)務(wù)報(bào)表中比較 信息（ 2010 年數(shù)據(jù)）按照更正差錯(cuò)后的金額填列。例如， 2011 年資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān) 項(xiàng)目的年初余額為在 2010 年年末余額的基礎(chǔ)上更正差錯(cuò)后的金額。11. 問：第 25章合并財(cái)務(wù)報(bào)表，教材 509頁 A 公司本年年初未

11、分配利潤 =6800+100-1100-150=5650 中的 6800 是怎么計(jì)算得來的？ 答：6800萬元=2800 萬元（教材第 494頁資產(chǎn)負(fù)債表給出的數(shù)據(jù)） +10500萬元（教 材第 499頁利潤表凈利潤） -2000 萬元（ 500頁上反映提取的盈余公積） -4500 萬 元（教材第 500 頁上反映的對(duì)股東分配）第二部分經(jīng)濟(jì)法問題1. 問：如果一個(gè)法人 A 投資設(shè)立了一個(gè)一人有限責(zé)任公司，在這個(gè)法人中有自然 人B,這樣自然人B能設(shè)一人有限責(zé)任公司嗎？ 一個(gè)法人能設(shè)幾個(gè)一人有限責(zé)任公 司？答：如果你問題中的“法人 A”，是一個(gè)企業(yè)法人；“這個(gè)法人中有自然人 B', 是指B

12、是A的股東。在此前提下，由于 A已經(jīng)投資設(shè)立了一個(gè)一人有限責(zé)任公司， 因此可以推斷，A不是B設(shè)立的一人有限責(zé)任公司，因?yàn)橐粋€(gè)自然人投資設(shè)立的一 人有限責(zé)任公司不能投資設(shè)立新的一人有限責(zé)任公司。因此，只要B沒有設(shè)立其他一人有限責(zé)任公司， 其就可以且只能設(shè)立一個(gè)一人有限責(zé)任公司。 對(duì)于一個(gè)法人股 東投資設(shè)立一人有限責(zé)任公司的個(gè)數(shù)， 法律沒有限制性規(guī)定， 但前提是該法人不是 由一個(gè)自然人投資設(shè)立的一人有限責(zé)任公司。2. 問：教材 125 頁，有限責(zé)任公司“監(jiān)事會(huì)決議應(yīng)當(dāng)經(jīng)半數(shù)以上監(jiān)事通過”。是 否可以這樣理解“半數(shù)以上意思大于或等于半數(shù)， 包括半數(shù)本身。 過半數(shù)意思是大 于半數(shù)， 不包括半數(shù)本身。

13、”但如監(jiān)事會(huì)成員人數(shù)恰好為偶數(shù)， 而贊成及反對(duì)各占 一半，又如何理解上述含義？答：法律文本關(guān)于期間、比例、人數(shù)等的表述中，“以上”、“以下”均含本數(shù)在 內(nèi)；“超過”、“過”則不含“本數(shù)”在內(nèi)。如果監(jiān)事會(huì)成員人數(shù)為偶數(shù)，并不影 響“半數(shù)以上監(jiān)事通過”規(guī)則的適用， 因?yàn)榉刹]有要求贊成人數(shù)必須多于非贊 成人數(shù)。舉例說明成員為偶數(shù)情況下的表決通過人數(shù)最低要求：假設(shè)成員共 6 人， 如果規(guī)則是“半數(shù)以上通過”，則決議最低通過人數(shù)為 3 人；假設(shè)成員共 6 人，如 果規(guī)則是“過半數(shù)通過”，則決議最低通過人數(shù)為 4 人。3. 問：教材 175 頁，第四條公司債券的擔(dān)保中“以保證方式提供擔(dān)保的，應(yīng)當(dāng)為 連

14、帶責(zé)任保證”，那有什么情況是不需要連帶責(zé)任的？“尚未被設(shè)定擔(dān)保或者采取 保全措施，且擔(dān)保財(cái)產(chǎn)的價(jià)值經(jīng)有資格的資產(chǎn)評(píng)機(jī)構(gòu)評(píng)估不低于擔(dān)保金額” 這句 話怎么理解？答：關(guān)于第一問，我國擔(dān)保法明確規(guī)定保證有兩種，一種是一般保證，債權(quán)人 只有在債務(wù)人完全不能履行債務(wù)時(shí)（需要通過訴訟仍然不能完全受償），才能就未 清償部分找保證人清償； 另一種是連帶責(zé)任保證， 債權(quán)人可以在債券期滿并未受償 時(shí)，選擇向債務(wù)人還是直接向保證人求償，向保證人求償?shù)?，保證人不得拒絕。學(xué) 術(shù)界認(rèn)為：在一般保證時(shí)，保證人承擔(dān)的不是連帶責(zé)任，而是所謂的補(bǔ)充責(zé)任。關(guān)于第二問，該句話完整的表述是：“設(shè)定擔(dān)保的，擔(dān)保財(cái)產(chǎn)權(quán)屬應(yīng)當(dāng)清晰，尚未 被

15、設(shè)定擔(dān)?；蛘卟扇”Ｈ胧?， 且擔(dān)保財(cái)產(chǎn)的價(jià)值經(jīng)有資格的資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估不 低于擔(dān)保金額”。這句話的意思是說：如果擔(dān)保人用財(cái)產(chǎn)設(shè)定擔(dān)保，該財(cái)產(chǎn)應(yīng)當(dāng)歸 擔(dān)保人所有，并且其上沒有設(shè)定其他擔(dān)保措施，或者沒有被法院采取保全措施，并 且該財(cái)產(chǎn)經(jīng)過評(píng)估后其價(jià)值應(yīng)當(dāng)不低于擬擔(dān)保的金額， 例如甲準(zhǔn)備用一處房產(chǎn)作為 擔(dān)保，擔(dān)保 1000 萬元債務(wù)，則該房產(chǎn)應(yīng)當(dāng)歸甲所有，并且在此之前，該房產(chǎn)上沒 有設(shè)定抵押權(quán)， 該房產(chǎn)也沒有被法院凍結(jié)， 并且該房產(chǎn)經(jīng)過評(píng)估， 估值不低于 1000 萬元。4. 問：教材 178 頁，認(rèn)股權(quán)證的存續(xù)期間是什么意思？為什么要自發(fā)行結(jié)束之日 起算，不少于 6 個(gè)月？“認(rèn)證股權(quán)自發(fā)行結(jié)束”是

16、指公司債券發(fā)行結(jié)束還是認(rèn)股權(quán) 證結(jié)束？答：這里所說的認(rèn)股權(quán)證是在可轉(zhuǎn)換公司債券中發(fā)行的，因此，必須首先理解可轉(zhuǎn) 換公司債券。 所謂可轉(zhuǎn)換公司債券， 其實(shí)是在普通債券上附加了一個(gè)持有人有權(quán)要 求按照約定條件轉(zhuǎn)換成股票的期權(quán)。 一般的可轉(zhuǎn)換債券只要持有債券， 就具有了要 求換股的權(quán)利， 而我們還允許發(fā)行所謂的分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券， 即上述債券 區(qū)分為認(rèn)股權(quán)證和債券，且二者可分別上市交易。因?yàn)檎J(rèn)股權(quán)證是可轉(zhuǎn)換公司債券的一部分， 因此，規(guī)定認(rèn)股權(quán)證的存續(xù)期間不超過 公司債券的期限，實(shí)際上最長時(shí)間是到債券規(guī)定的最長可轉(zhuǎn)換期間屆滿。另外，由 于“可轉(zhuǎn)換公司債券自發(fā)行結(jié)束之日起 6 個(gè)月后方可轉(zhuǎn)換為公司

17、股票”， 因此，認(rèn) 股權(quán)證的存續(xù)期限， “自發(fā)行結(jié)束之日起不少于 6 個(gè)月”，分離交易的可轉(zhuǎn)換公司債券在發(fā)行時(shí)是公司債券和認(rèn)股權(quán)證同時(shí)發(fā)行的，因此，發(fā)行結(jié)束之日的計(jì)算是從兩者同時(shí)發(fā)行完畢之日開始計(jì)算的。第三部分財(cái)務(wù)成本管理問題、更正頁數(shù)錯(cuò)誤正確第93頁第14行計(jì)息期報(bào)價(jià)利率是指銀行等金 融機(jī)構(gòu)提供的利率，也被稱為 名義利率。報(bào)價(jià)利率是指銀行等金融機(jī)構(gòu) 提供的利率。第93頁第17行計(jì)息期利率是指借款人每期支 付的利息。計(jì)息期利率是指借款人每期支 付的利息與本金的百分比。第555頁第2行實(shí)體資金流量實(shí)體現(xiàn)金流量二、問題1 問：教材40頁“營運(yùn)資本為負(fù)數(shù)，表明長期資本小于長期資產(chǎn)，有部分長期 資產(chǎn)由

18、流動(dòng)負(fù)債提供資金來源”。為什么這樣說 ？答：這是個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表的原理問題。由于資產(chǎn)負(fù)債表存在恒等關(guān)系：流動(dòng)資產(chǎn)+長期資產(chǎn)二權(quán)益+長期負(fù)債+流動(dòng)負(fù)債所以：流動(dòng)資產(chǎn)-流動(dòng)負(fù)債=（權(quán)益+ 長期負(fù)債）-長期資產(chǎn)等式的左邊是營運(yùn)資本：流動(dòng)資產(chǎn)-流動(dòng)負(fù)債二營運(yùn)資本等式的右邊是長期籌資凈值：（權(quán)益+長期負(fù)債）-長期資產(chǎn)=長期籌資凈值 因此：營運(yùn)資本=長期籌資凈值當(dāng)營運(yùn)資本為負(fù)數(shù)時(shí)，長期籌資凈值必然也是負(fù)數(shù)。營運(yùn)資本為負(fù)數(shù)，表明流動(dòng)負(fù) 債大于流動(dòng)資產(chǎn)，多余的資金到哪里去了？由于資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目間存在恒等關(guān)系， 它們必然被長期資產(chǎn)占用。 長期籌資凈值為負(fù)數(shù)， 表明長期資本來源小于長期資產(chǎn)， 超出部分的長期資本由流動(dòng)負(fù)債提供資金。 此時(shí)，長期資產(chǎn)所需的資金一部分來自 長期籌資來源（權(quán)益和長期負(fù)債），另一部分來自流動(dòng)負(fù)債。因此，教材第40 頁說“有部分長期資產(chǎn)由流動(dòng)負(fù)債提供資金來源”。2問：教材137頁，在“選擇名義利率或?qū)嶋H利率”中給出的公式：1+r名義（1+r 實(shí)際）X （1+通貨膨脹率）。該公式是從何得來的？為何不是r名義=r實(shí)際