第25講_借款費用概述,借款費用的確認(rèn),借款費用的計量

1、第十一章借款費用本章考情分析本章主要闡述借款費用的概念、范圍，借款費用的確認(rèn)和計魚，分?jǐn)?shù)不高。本章近三年主要考點：借款費用的范圍、利息資本化金額的計算及會計處理等。本章應(yīng)關(guān)注的主要問題：（1）借款費用的概念及其范圍：（2）借款費用開始資本化、暫停資本化和停止資本化的條件：（3）借款費用資本化金額的計算及會計處理。2019年教材主要變化本章內(nèi)容無變化。主要內(nèi)容第一節(jié)借款費用槪述第二節(jié)借款費用的確認(rèn)第三節(jié)借款費用的計量第一節(jié)借款費用概述借款費用的范圍借款的范圍符合資本化條件的資產(chǎn)一、借款費用的范圍借款費用是企業(yè)因借入資金所付出的代價，它包括借款利息費用（包括借款折價或者溢價的攤銷和相關(guān)輔 助費用的

2、攤銷）以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等?！咎崾尽浚?）因輔助費用汁入負(fù)債的初始確認(rèn)金額，所以按實際利率法計算確定的利息費用中反映的是輔助費用的 攤銷數(shù)，而不是輔助費用的發(fā)生額，但以前考題均將發(fā)生的輔助費用作為借款費用。（2）對于企業(yè)發(fā)生的權(quán)益性融資費用，不應(yīng)包括在借款費用中：（3）承租人根據(jù)租賃會計準(zhǔn)則所確認(rèn)的融資租賃發(fā)生的融資費用屬于借款費用。【例題單選題】下列各項中，不屬于借款費用的是（）。（2018年）A. 外幣借款發(fā)生的匯兌收益B. 承租人融資租賃發(fā)生的融資費用C. 以咨詢費的名義向銀行支付的借款利息D. 發(fā)行股票支付的承銷商傭金及手續(xù)費【答案】D【解析】選項D,企業(yè)發(fā)生的權(quán)益性融資費

3、用，不屬于借款費用。二、借款的范圍借款費用應(yīng)予資本化的借款范用既包括專門借款，也包括一般借款。三、符合資本化條件的資產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的資產(chǎn)的購建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)予以資本化，計入符 合資本化條件的資產(chǎn)成本。其他借款費用，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時根據(jù)英發(fā)生額確認(rèn)為財務(wù)費用，訃入當(dāng)期損益。符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間（一年或一年以上）的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到預(yù)泄 可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。【提示】在實務(wù)中，如果由于人為或者故意等非正常因素導(dǎo)致資產(chǎn)的購建或生產(chǎn)時間相當(dāng)長的，該資產(chǎn)不屬 于符合資本化條件的資產(chǎn)?！纠}多選題】下列項目中

4、，符合借款費用資本化條件的資產(chǎn)有（）。A. 經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的投資性房地產(chǎn)B. 需要18個月的生產(chǎn)活動才能達(dá)到銷售狀態(tài)的存貨C. 以經(jīng)營租賃方式租入的生產(chǎn)設(shè)備D. 經(jīng)過2年的建造可達(dá)到預(yù)建可使用狀態(tài)的生產(chǎn)設(shè)備【答案】ABD【解析】符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間（一年或一年以上）的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá) 到預(yù)立可使用或者可銷售狀態(tài)的固泄資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。以經(jīng)營租賃方式租入的生產(chǎn)設(shè)備不屬 于承租方的資產(chǎn)?！纠}多選題】下列關(guān)于資本化的表述中，正確的有（）。A. 開發(fā)階段支出應(yīng)當(dāng)資本化計入無形資產(chǎn)成本B. 在建項目占用一般借款的，其借款利息可以資本化

5、C. 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)不應(yīng)將用于項目開發(fā)的借款費用資本化計入開發(fā)成本D. 符合資本化條件的固左資產(chǎn)是指需要經(jīng)過相當(dāng)長時間的購建或者生產(chǎn)活動才能達(dá)到預(yù)立可使用狀態(tài)的固 定資產(chǎn)【答案】BD【解析】開發(fā)階段支岀符合資本化條件的訃入無形資產(chǎn)成本，選項A錯誤；房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)用于項目開發(fā)的 借款費用符合資本化條件的應(yīng)計入開發(fā)成本，選項C錯誤。第二節(jié)借款費用的確認(rèn)借款費用開始資本化的時點借款費用暫停資本化的時間借款費用停止資本化的時點借款費用的確認(rèn)主要解決的是將每期發(fā)生的借款費用資本化、計入相關(guān)資產(chǎn)的成本，還是將有關(guān)借款費用 費用化、計入當(dāng)期損益的問題。企業(yè)只有發(fā)生在資本化期間內(nèi)的有關(guān)借款費用，才允許資本化，

6、資本化期間的確泄是借款費用確認(rèn)和計星 的重要前提。資本化期間的確認(rèn)如下圖所示：暫停資本化:發(fā)生非正常中斷,且中斷時間連續(xù)超過3個月資本化期間（不含暫停資本化期間）<>開始資本化停止資本化購建或者生產(chǎn)符合資本化條件 的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用或渚可 銷售狀態(tài)時借款費用同時滿足下列條件的，才能開始 資本化：（1）資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；（2） 借款費用己經(jīng)發(fā)生：（3）為使資產(chǎn)達(dá)到 預(yù)定可使川或者可銷售狀態(tài)所必要的購雄 或者生產(chǎn)活動已經(jīng)開始一、借款費用開始資本化的時點資產(chǎn)支岀已經(jīng)發(fā)生包括支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)和承擔(dān)帶息債務(wù)形式發(fā)生的支 出，賒購形式發(fā)生的支出不屬于資產(chǎn)支出借款費用已經(jīng)發(fā)生已經(jīng)發(fā)生了

7、專門借款費用或者山用了一般借款的借款費用為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)左可使用或者可銷售狀態(tài)所 必要的購建或者生產(chǎn)活動已經(jīng)開始是指符合資本化條件的資產(chǎn)的實體建造或者生產(chǎn)工作已經(jīng)開始二、借款費用暫停資本化的時間符合資本化條件的資產(chǎn)在購建或者生產(chǎn)過程中發(fā)生非正常中斷、且中斷時間連續(xù)超過3個月的，應(yīng)當(dāng)暫停 借款費用的資本化。在中斷期間所發(fā)生的借款費用，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，直至購建或者生產(chǎn)活動重新開始。但 是，如果中斷是使所購建或者生產(chǎn)的符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)左可使用或者可銷售狀態(tài)必要的程序，所發(fā) 生的借款費用應(yīng)當(dāng)繼續(xù)資本化。項目概念示例正常中斷中斷是資產(chǎn)達(dá)到預(yù)左可使用或者可銷售 狀態(tài)必要的程序、可預(yù)見的不可抗力導(dǎo)

8、致 中斷為正常中斷（1）正常測試、調(diào)試停工：（2）東北因冬季無法施工停工等非正常中斷是指企業(yè)管理決策上的原因或者其他不 可預(yù)見的原因等所導(dǎo)致的中斷（1）企業(yè)因與施工方發(fā)生了質(zhì)量糾紛；（2）工程、生產(chǎn) 用料沒有及時供應(yīng)：（3）資金周轉(zhuǎn)發(fā)生了困難：（4）施 工、生產(chǎn)發(fā)生了安全事故：（5）發(fā)生了勞動糾紛等【教材例11-1某企業(yè)在北方某地建造某工程期間，遇上冰凍季節(jié)（通常為6個月），工程施工因此中斷, 待冰凍季節(jié)過后方能繼續(xù)施工。由于該地區(qū)在施工期間出現(xiàn)較長時間的冰凍為正常情況，由此導(dǎo)致的施工中斷是可預(yù)見的不可抗力因素導(dǎo) 致的中斷，屬于正常中斷。在正常中斷期間所發(fā)生的借款費用可以繼續(xù)資本化，計入相關(guān)資

9、產(chǎn)的成本。三、借款費用停止資本化的時點購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達(dá)到預(yù)左可使用或者可銷售狀態(tài)時，借款費用應(yīng)當(dāng)停止資本化。停止 資本化的判斷：（1）實體建造已經(jīng)完成；（2）基本符合設(shè)計要求：（3）后續(xù)支出金額很少；（4）試生產(chǎn)出 合格產(chǎn)品：（5）分別建造、分別完工的資產(chǎn)，如果完工部分能夠獨立使用或銷售，完工部分借款費用應(yīng)當(dāng)停止 資本化：（6）分別建造、分別完工的資產(chǎn)，必須等到整體完工后才可使用或者可對外銷售的，應(yīng)當(dāng)在該資產(chǎn)整 體完工時停止借款費用的資本化?！纠}多選題】所購建固龍資產(chǎn)達(dá)到預(yù)左可使用狀態(tài)是指，資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到購買方或建造方預(yù)左的可使用狀 態(tài)。其判斷標(biāo)準(zhǔn)包括（）。A. 固定資產(chǎn)的實

10、體建造（包括安裝）工作已經(jīng)全部完成或者實質(zhì)上已經(jīng)完成B. 所購建的固定資產(chǎn)與設(shè)計要求或合同要求相符或基本相符，即使有極個別與設(shè)計或合同要求不相符的地 方，也不影響其正常使用C. 繼續(xù)發(fā)生在所購建固定資產(chǎn)上的支岀金額很少或幾乎不再發(fā)生D. 如果所購建固定資產(chǎn)需要試生產(chǎn)或試運行，則在試生產(chǎn)結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常生產(chǎn)出合格產(chǎn)品時，或試 運行結(jié)果表明能夠正常運轉(zhuǎn)或營業(yè)時，就應(yīng)當(dāng)認(rèn)為資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)【答案】ABCD【解析】所購建固泄資產(chǎn)達(dá)到預(yù)左可使用狀態(tài)是指資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到購買方或建造方預(yù)立的可使用狀態(tài)。具體可從以下幾個方而進(jìn)行判斷：（1）固定資產(chǎn)的實體建造（包括安裝）工作已經(jīng)全部完成或者實質(zhì)上已經(jīng)

11、完成：（2）所購建的固泄資產(chǎn)與設(shè)計要求或合同要求相符或基本相符，即使有極個別與設(shè)計或合同要求不相符的 地方，也不影響其正常使用；（3）繼續(xù)發(fā)生在所購建固立資產(chǎn)上的支出金額很少或幾乎不再發(fā)生。如果所購建固左資產(chǎn)需要試生產(chǎn)或試 運行，則在試生產(chǎn)結(jié)果表明資產(chǎn)能夠正常生產(chǎn)出合格產(chǎn)品時，或試運行結(jié)果表明能夠正常運轉(zhuǎn)或營業(yè)時，就應(yīng) 當(dāng)認(rèn)為資產(chǎn)已經(jīng)達(dá)到預(yù)立可使用狀態(tài)。第三節(jié)借款費用的計量借款利息資本化金額的確左外幣專門借款匯兌差額資本化金額的確N一、借款利息資本化金額的確定在借款費用資本化期間內(nèi)，每一會計期間的利息（包括折價或溢價的攤銷）資本化金額，應(yīng)當(dāng)按照下列方 法確定：（1）為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件

12、的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當(dāng)以專門借款當(dāng)期實際發(fā)生的利息費用, 減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時性投資取得的投資收益后的金額確【提示】對專門借款而言，資本化期間的借款費用全部資本化，費用化期間的借款費用全部費用化。對費用 化金額的汁算可比照資本化金額的計算方式處理，即費用化期間的利息費用減去費用化期間尚未動用的借款資 金存入銀行取得的利息收入或進(jìn)行暫時性投資取得的投資收益后的金額確泄?！纠}單選題】20X6年3月5日，甲公司開工建設(shè)一棟辦公大樓，工期預(yù)計為1.5年。為籌集辦公大樓 后續(xù)建設(shè)所需要的資金，甲公司于20X7年1月1日向銀行專門借款5000萬元，借款期限為2年

13、。年利率為 7% （與實際利率相同）。借款利息按年支付，20X7年4月1日、20X7年6月1日、20X7年9月1日甲公司 使用專門借款分別支付工程進(jìn)度款2000萬元、1500萬元、1500萬元。借款資金閑置期間專門用于短期理財， 共獲得理財收益60萬元。辦公大樓于20X7年10月1日完工，達(dá)到預(yù)計可使用狀態(tài)。不考慮其他因素，甲公 司20X7年度應(yīng)予以資本化的利息金額是（2018年）A. 262. 50 萬元B. 202. 50 萬元C. 350. 00 萬元D. 290. 00 萬元【答案】B【解析】甲公司20X7年度應(yīng)予以資本化的利息金額二5 000X7%X9/12-60=202. 5 （萬

14、元）?！纠}單選題】甲公司2X18年1月1日發(fā)行而值總額為10 000萬元的債券，取得的款項專門用于建造廠 房。該債券系分期付息、到期還本債券，期限為4年，票而年利率為10%,實際年利率為8%,每年12月31 日支付當(dāng)年利息。債券發(fā)行價格總額為10 662. 10萬元，款項已存入銀行。廠房于2X18年1月1日開工建造, 2X18年度累汁發(fā)生建造工程支出4 600萬元。經(jīng)批準(zhǔn)，當(dāng)年甲公司將尚未使用的債券資金投資于國債，取得 投資收益760萬元。2X18年12月31日工程尚未完工，2X18年年末該在建工程的賬而余額為（）萬元。A. 5 452. 97B. 4 906. 21C. 4 692. 97

15、D. 5 600【答案】C【解析】在資本化期間，專門借款發(fā)生的利息，扣除沒有動用的專門借款取得的收益后的金額應(yīng)當(dāng)資本化。 2X18年年末該在建工程的賬而余額二4 600+ （10 662.10X8A760） =4 692. 97 （萬元）?！纠}單選題】2X16年7月1日，乙公司為興建廠房從銀行借入專門借款5 000萬元，借款期限為2年, 年利率為5%,借款利息按季支付。乙公司于2X16年10月1日正式開工興建廠房，預(yù)計工期為1年零3個月， 工程采用岀包方式建造。乙公司于開工當(dāng)日、2X16年12月31日、2X17年5月1日分別支付工程進(jìn)度款1 200 萬元、1 000萬元、1 500萬元。因可

16、預(yù)見的氣候原因，工程于2X17年1月15日至3月15日暫停施工。廠房 于2X17年12月31日達(dá)到預(yù)左可使用狀態(tài)，乙公司于當(dāng)日支付剩余款項800萬元。乙公司自借入款項起，將 閑置的借款資金投資于固左收益?zhèn)?，月收益率?.4%。乙公司按期支付前述專門借款利息，并于2X18年7 月1日償還該項借款。乙公司累計計入損益的專門借款利息費用是（）萬元。A. 187. 5B. 115.5C. 157. 17D. 53【答案】B【解析】專門借款的費用化期間是2X16年7月1日至2X16年9月30日以及2X18年1月1日至2X18 年6月30日，共9個月。至2X18年1月1日，未動用專門借款二5 000-1

17、 200-1 000-1 500-800=500 （萬元）乙公司累計計入損益的專門借款利息費用二（5000X5%X9/12） - （5 000X0. 4%X3+500X0. 4%X6） =115.5 （萬 元）。（2）為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)累計資產(chǎn)支岀超過專門借 款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，il算確龍一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。資 本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計算確定。有關(guān)計算公式如下：一般借款利息費用資本化金額二累汁資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)X所占用一般借款 的資本化率資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)二刀（每

18、筆資產(chǎn)支岀金額X該筆資產(chǎn)支岀在當(dāng)期所占用的天數(shù)/當(dāng)期天數(shù)）【提示】一般借款費用化金額二全部利息費用-資本化金額（3）每一會計期間的利息資本化金額，不應(yīng)當(dāng)超過當(dāng)期相關(guān)借款實際發(fā)生的利息金額?！窘滩睦?1-2】ABC公司于20X7年1月1日正式動工興建一幢辦公樓，工期預(yù)計為1年零6個月，工程采 用出包方式，分別于20X7年1月1日、20X7年7月1日和20X8年1月1日支付工程進(jìn)度款。公司為建造 辦公樓于20X7年1月1日專門借款2 000萬元，借款期限為3年，年利率為6亂另外在20X7年7月1日又 專門借款4 000萬元，借款期限為5年，年利率為證。借款利息為按年支付（如無特別說明，本章例題中需義 利率與實際利率均相同）。閑置借款資金均用于固泄收益?zhèn)唐谕顿Y，該短期投資月收益率為0.5%。辦公樓于20X8年6月30日 完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。公司為建造該辦公樓的支出金額如表11-1所示。11-1單位：元日期每期資產(chǎn) 支出金額累計資產(chǎn) 支出金額閑置借款資金用于短期投資金額20X7年1月1日1 5001 50050020X7年7月1日2 5004 0002 0002