中新稅收協(xié)定和OECD范本以及UN范本的比較分析

1、中新稅收協(xié)定和 OECDE本以及UN范本的比較分析一、第五條常設(shè)機(jī)構(gòu)規(guī)定的差異分析1. 不列入常設(shè)機(jī)構(gòu)范圍的準(zhǔn)備性或輔助性活動條款1) OECD 范本中“常設(shè)機(jī)構(gòu)”認(rèn)為不包括：一、專為儲存、陳列或交付本企 業(yè)貨物或商品的目的而使用的設(shè)施；二、專為儲存、陳列或交付目的而保存 本企業(yè)貨物或商品的庫存。而 UN 范本中“常設(shè)機(jī)構(gòu)”認(rèn)為不包括：一、 專為儲存或陳列本企業(yè)貨物或商品的目的而使用的場所；二、專為儲存或陳 列的目的而保存本企業(yè)貨物或商品的庫存。很明顯， UN 范本對常設(shè)機(jī) 構(gòu)的定義比 OECD 范本范圍更廣。可以看出，中新稅收協(xié)定該方面有關(guān) 規(guī)定與 OECD 范本相似。2) 分析：在涉及不列

2、入常設(shè)機(jī)構(gòu)范圍的準(zhǔn)備性或輔助性活動條款上， UN 范 本的第一項和第二項中并不包含“交付貨物”這一表達(dá)，意思就是不把交付 貨物的活動視為準(zhǔn)備性或輔助性活動。 中新稅收協(xié)定參考了 OECD 范本， 保留了“交付貨物”這一表達(dá)。常設(shè)機(jī)構(gòu)是指一個相對固定的營業(yè)場所。交付 貨物的行為，屬于臨時性、 可變性， 所以我國參照 OECD 范本排除了“交 付貨物”的場所設(shè)施。2. 建筑條款1) OECD 范本中“常設(shè)機(jī)構(gòu)”一語包括建筑工地，建筑或安裝工程，但僅以 該工地、建筑、工程連續(xù) 12 個月以上為限。 UN 范本 則規(guī)定“建筑工地， 建筑、裝配或安裝工程或者與其有關(guān)的監(jiān)督管理活動，但該工地、工程或活 動

3、以連續(xù)為期 6 個月以上為限”；“企業(yè)通過雇員或雇傭的其他人員在締約國 一方提供的勞務(wù)活動，包括咨詢勞務(wù)活動，但僅以該性質(zhì)的活動(為同一項 目或相關(guān)聯(lián)的項目)在任何十二個月中連續(xù)或累計超過六個月以上為限。” 中新稅收協(xié)定在該方面的有關(guān)規(guī)定與 UN 范本相似。2) 分析： UN 范本將建筑工地或工程成為常設(shè)機(jī)構(gòu)的時間限制減少為 6 個 月，而且還將持續(xù) 6 個月以上的監(jiān)督管理活動及其有關(guān)的勞務(wù)活動也納入常 設(shè)機(jī)構(gòu)的范圍。我國對外簽訂的稅收協(xié)定的有關(guān)規(guī)定一般與 UN 范本相 似。 時間從 12 個月減短為 6 個月，可以包含更多的納稅范圍。3. 非獨立代理人條款UN 范本增加了一項除簽約權(quán)外使非獨

4、立代理人成為常設(shè)機(jī)構(gòu)的條件， 即規(guī)定即使沒有簽約權(quán)， 當(dāng)該代理人經(jīng)常代表被代理人保存并交付貨物或商品 也構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。 OECD 范本與中新稅收協(xié)定一般無此規(guī)定。4. 獨立地位代理人條款UN 范本指出使代理人喪失獨立地位而成為常設(shè)機(jī)構(gòu)的可能性，即“如果 這種代理人的活動全部或幾乎全部代表該企業(yè)， 則不認(rèn)為是本款所指的獨立 地位代理人” 擴(kuò)大了常設(shè)機(jī)構(gòu)范圍， OECD 范本一般無此規(guī)定。中新稅 收協(xié)定也有此規(guī)定。中新協(xié)定條文解釋第五條第六款規(guī)定：如果代理人的活 動全部或幾乎全部代表被代理企業(yè)， 并且該代理人和企業(yè)之間在商業(yè)和財務(wù) 上有密切及依附關(guān)系，則不應(yīng)認(rèn)定該代理人為本款所指的獨立代理人。二、

5、第七條營業(yè)利潤規(guī)定的差異分析1. 常設(shè)機(jī)構(gòu)利潤歸屬條款UN 范本主張引力原則 , 即如果一家非居民公司在本國設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu) ,這時 即使它在本國從事的一些經(jīng)營活動沒有通過這個常設(shè)機(jī)構(gòu) ,但只要這些經(jīng)營 活 動與這個常設(shè)機(jī)構(gòu)所從事的業(yè)務(wù)活動相同或類似 , 那么這些沒有通過該常 設(shè)機(jī)構(gòu)取得的經(jīng)營所得也要歸并到常設(shè)機(jī)構(gòu)的總所得中 ,并在當(dāng)?shù)匾徊⒓{稅。 OECD 范本主張歸屬原則， 即一國只對非居民公司通過本國常設(shè)機(jī)構(gòu)實 際取得的經(jīng)營所得征稅?？鐕鵂I業(yè)利潤的收入來源國，即常設(shè)機(jī)構(gòu)所在國只 能對歸屬于這個常設(shè)機(jī)構(gòu)本身的所得征稅。 即以常設(shè)機(jī)構(gòu)本身取得的所得為 應(yīng)稅所得。中新協(xié)定條文解第七條規(guī)定：締約國一方

6、企業(yè)在締約國另一方的 營業(yè)活動只有在構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)前提下，締約國另一方才能征稅，并且只能就 歸屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤征稅。2. 常設(shè)機(jī)構(gòu)的營業(yè)利潤條款UN 范本主張常設(shè)機(jī)構(gòu)與總機(jī)構(gòu)或其他辦事處之間所發(fā)生的利息、特許 權(quán) 使用費、勞務(wù)費等支出，在計算常設(shè)機(jī)構(gòu)的營業(yè)利潤時不予作為費用列 支或扣除，也不應(yīng)作為收入。但是 OECD 范本未作此規(guī)定。中新稅收協(xié) 定也有此規(guī)定。如中新協(xié)定條文解釋第七條第三款規(guī)定，在計算常設(shè)機(jī)構(gòu)利 潤時，為該常設(shè)機(jī)構(gòu)發(fā)生的費用，不論發(fā)生于何處，都應(yīng)允許扣除。包括有 些不是 直接體現(xiàn)為常設(shè)機(jī)構(gòu)實際發(fā)生的費用，如總機(jī)構(gòu)向常設(shè)機(jī)構(gòu)分?jǐn)偟?行政和一般管理費用等。 但這些費用必須是因常設(shè)機(jī)

7、構(gòu)發(fā)生的且分?jǐn)偙壤龖?yīng) 在合理范圍內(nèi)。實際執(zhí)行中，企業(yè)應(yīng)提供費用匯集范圍、費用定額、分配依 據(jù)和方法等資料以證明費用的合理性。三、第十條股息規(guī)定的差異分析1. 在確定支付股息公司所在締約國應(yīng)征預(yù)提所得稅稅率上， OECD 范本做 出了一定的限制，如果受益所有人是直接持有支付股息公司至少 25資本 的公司（不是合伙企業(yè)），不應(yīng)超過股息總額的 5；在其他情形下，不應(yīng) 超過股息總額 15。締約國雙方主管當(dāng)局應(yīng)通過相互協(xié)商，確定實施該限 制稅率的方式。 UN 范本則未對稅率進(jìn)行限制， 而是通過雙方談判確定。2. 中新協(xié)定第十條第二段參考了 OECD 范本對稅率進(jìn)行限制的解釋，但是 確定的稅率有所不同。中

8、新協(xié)定規(guī)定如下：在受益所有人是公司（合伙企業(yè) 除外），并直接擁有支付股息公司至少百分之二十五資本的情況下，不應(yīng)超 過股息總額的百分之五；在其他情況下，不應(yīng)超過股息總額的百分之十。締 約國雙方主管當(dāng)局應(yīng)協(xié)商確定實施限制稅率的方式。四、第十一條利息規(guī)定的差異分析1. 在確定支付利息公司所在締約國應(yīng)征所得稅稅率上， OECD 范本做出了 限制稅率的規(guī)定：如果利息的受益所有人是締約國另一方的居民，則所征稅 款不應(yīng)超過利息總額的 10。締約國雙方主管當(dāng)局應(yīng)通過相互協(xié)商， 確定實 施該限制稅率的方式。 UN 范本則規(guī)定稅率通過雙邊談判確定。2. 中新協(xié)定參考了第十一條第二段參考了 OECD 范本對稅率進(jìn)行

9、限制的解 釋，但是確定的稅率有所不同，并分了兩種情況進(jìn)行解釋：在該項利息是由 銀行或金融機(jī)構(gòu)取得的情況下，不應(yīng)超過利息總額的百分之七；在其他情況 下，不應(yīng)超過利息總額的百分之十。締約國雙方主管當(dāng)局應(yīng)協(xié)商確定實施限 制稅率的方式。五、第十二條特許權(quán)使用費規(guī)定的差異分析1. OECD 范本主張由特許權(quán)使用費的受益人（即特許權(quán)使用費的所有人） 的居住國獨享對特許權(quán)使用費的征稅權(quán) , 除非該受益人在特許權(quán)使用費發(fā)生 的國家 （即特許權(quán)的使用國 ）設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地 ,而且支付特許權(quán)使用費 的有關(guān)權(quán)利或財產(chǎn)與該常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地有實際聯(lián)系 , 只有在這種情況下 , 特許權(quán)使用費才可歸屬到該常設(shè)機(jī)構(gòu)或

10、固定基地由特許權(quán)使用費發(fā)生的國家 對其征稅。 UN 范本則主張?zhí)卦S權(quán)使用費的發(fā)生國應(yīng)享有更大的征稅權(quán)。 除了上述特許權(quán)使用費的受益人在特許權(quán)使用費發(fā)生的國家設(shè)有常設(shè)機(jī)構(gòu)或 固定基地的情況外。 UN 范本還規(guī)定 , 特許權(quán)使用費的發(fā)生國可以按照一 定的限制稅率對支付給另一國受益人的特許權(quán)使用費進(jìn)行征稅 , 具體稅率由 有關(guān)國家協(xié)商確定。2. 中新協(xié)定條文解釋第十二條第二款規(guī)定，許權(quán)使用費的來源國對該所得也有 征稅權(quán)，但對征稅權(quán)的行使進(jìn)行了限制，即設(shè)定最高稅率為 10% 。六、第十三條資本利得規(guī)定的差異分析1. UN 范本在第十三條中比 OECD 范本多了一條關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓處置的 條款：轉(zhuǎn)讓第四款所

11、述以外的其它股票取得的收益，該項股票又相當(dāng)于參與 締約國一方居民公司的股權(quán)的（百分?jǐn)?shù)通過雙邊談判確定），可以在該國 征稅。2. 中新協(xié)定參考了 UN 范本，但做出了更詳細(xì)的規(guī)定：除第四款外，締約 國一方居民轉(zhuǎn)讓其在締約國另一方居民公司或其他法人資本中的股份、 參股、 或其他權(quán)利取得的收益，如果該收益人在轉(zhuǎn)讓行為前的十二個月內(nèi)，曾經(jīng)直 接或間接參與該公司或其他法人至少百分之二十五的資本， 可以在該締約國 另一方征稅。七、第十六條董事費規(guī)定的差異分析1. OECD 范本對董事費規(guī)定： 締約國一方居民作為締約國另一方居民公司 的董事會成員取得的董事費和其他類似款項，可以在該締約國另一方征稅。 UN

12、范本則增加了高級管理人員報酬的條款：締約國一方居民由于擔(dān)任 締約國另一方居民公司高級管理職務(wù)取得的薪金、工資和其它類似報酬，可 以在另一國征稅。2. 中新協(xié)定第十六條規(guī)定與 OECD 范本相似：締約國一方居民作為締約國 另一方居民公司的董事會成員取得的董事費和其他類似款項， 可以在該締約 國另一方征稅。八、第十八條養(yǎng)老金規(guī)定的差異分析1. OECD 范本對養(yǎng)老金規(guī)定：除適用第十九條第二款的規(guī)定以外，因過去 的雇傭關(guān)系支付給締約國一方居民的退休金和其它類似報酬， 應(yīng)僅在該締約 國一方征稅。但 UN 范本對養(yǎng)老金這條做出了更明確更細(xì)致的規(guī)定：第 十八條A （供選擇的A）: 一、從屬于第十九條第二款

13、的規(guī)定，由于過去的 雇用支付給締約國一方居民的退休金和其它類似報酬， 應(yīng)僅在該國征稅。 二、 雖有第一款的規(guī)定，按照締約國一方，所屬行政區(qū)或地方當(dāng)局社會保險金制 度部分的公共計劃，支付的退休金和其它款項，應(yīng)僅在該國征稅。 第十八 條B （供選擇的B）： 一、從屬于第十九條第二款的規(guī)定，由于過去的雇用 支付給締約國一方居民的退休金和其它類似報酬，可以在該國征稅。 二、 然而，該項退休金和其它類似報酬，如果由締約國另一方居民或者設(shè)在該國 的常設(shè)機(jī)構(gòu)支付， 也可以在另一國征稅。 三、雖有第一款和第二款的規(guī)定， 按照締約國一方所屬行政區(qū)或地方當(dāng)局社會保險制度部分的公共計劃支付 的退休金和其它款項，應(yīng)僅在該國征稅。2. 中新協(xié)定參考 OECD 范本做出了相似規(guī)定：除適用第十九條第二款的規(guī) 定以外，因以前的雇傭關(guān)