會計準則指南講課資料

1、三、財務報表列報準則應用指南公允列報要求按照準則的規(guī)定對資產、負債、收益和費用的定義和確認標準，如實反映交易與其他情況的影響，必要時提供附注說明，使財務報表的列報包含公允內容。強調企業(yè)應按照<<企業(yè)會計準則第 號_基本準則>>和其他具體準則的規(guī)定編制財務報表,與國際準則明顯提出的“公允列報”不同，但包含了公允列報的含義。持續(xù)經營財務報表應以持續(xù)經營為基礎編制，管理層應對是否能夠持續(xù)經營進行評估，若某些重大不確定因素可能導致對主體持續(xù)經營產生重大懷疑時，應對不確定因素充分披露。若財務報表不是以持續(xù)經營為基礎編制，應說明原因。s權責發(fā)生制除現金流量表外，主體應按權責發(fā)生制會

2、計編制財務報表。重要性如果項目的省略或誤報會單獨或共同影響內外部使用者作出的經濟決策，則該項目是重要的。項目的大小或性質及兩者共同包含，都可能是決定重要性的關鍵因素。性質或功能類似的項目，其所屬類別具有重要性的，應當按其類別在財務報表中單獨列報。 重要性按性質與功能分類，如果某項目按性質與功能匯總歸類后看不重要，而分開看卻非常重要，但在報表內未單獨列報，則應在附注中說明并單獨列報。列報一致性財務報表中的列報和分類應在各期間之間保持一致。除非準則要求改變，或主體的經營性質發(fā)生重大變化，改變后的列報能夠提供更可靠的、且對財務報告使用者更相關的信息，同時不損害可比信息。抵消資產和負債、收益和費用在列

3、報時不能相互抵消。單獨列報資產和負債、收益和費用以便使用者更易理解已發(fā)生的交易、其他事項的情況，以及評估主體未來的現金流量。按扣除計價準備后的金額列報的資產不屬于抵消（如存貨跌價準備與應收帳款壞帳準備、非流動資產處置產生的利得與損失，按處置收入扣除該資產帳面金額與相關銷售費用后的余額列報，同類交易形成的交易與損失以凈額列報。若這些利得與損失是重要的則應單獨列報。）比較信息財務報告中應列報所有金額的前期比較信息。當修改財務報告中項目的列報與分類時，比較金額也應予以重新分類，同時應說明重新分類的性質、原因及每一分類項目的金額。對不能重新分類的在附注中也應說明原因及對財務報告使用者決策帶來的相關影響

4、。財務報告的構成我國新準則規(guī)定財務報告至少由六部分組成：資產負債表、利潤表、利潤分配表、所有者權益增減變動表、現金流量表、附注。IAS1中財務報告至少由五部分組成。我國多一張利潤分配表與權益增減變動表，少一張反映權益的綜合收益表。列報結構資產負債表應當按照資產、負債和所有者權益（或股東權益）分類列報。按流動與非流動列報企業(yè)的資產和負債應當按其流動性列報，分為流動資產和非流動資產、流動負債和非流動負債。流動資產的認定條件： （一）預計在企業(yè)正常營業(yè)周期中變現、出售或耗用的； （二）主要為交易目的而持有的；（如交易性質的股票、債券等） （三）預計在自資產負債表日起一年內變現的； （四）自資產負債表

5、日起一年內，用于交換其他資產或清償負債的能力不受限制的現金或現金等價物。正常營業(yè)周期一般指一年，對存貨、應收帳款預期不能在一年內收回的也應作為流動資產。流動負債的認定條件：（一）預計在企業(yè)正常營業(yè)周期中清償的； （二）在自資產負債表日起一年內到期應予以清償的； （三）企業(yè)無權自主地將清償推遲至自資產負債表日后一年以上的。有些流動負債，如應付帳款和應付員工費用等構成主體正常經營周期中的部分營運資本，即使在資產負債表后超過12個月才清償也作為流動負債。企業(yè)對于自資產負債表日起一年內到期的負債，預計能夠自主地將清償義務展期至自資產負債表日起一年以上的，應當歸類為非流動負債；不能自主地將清償義務展期的

6、，應當歸類為流動負債。企業(yè)在資產負債表日后、財務報表批準報出日前，即使簽訂了重新安排清償計劃協(xié)議，該項負債仍然應當歸類為流動負債。企業(yè)在資產負債表日或之前違反了長期借款協(xié)議條款，導致貸款人可隨時要求清償的負債，應當歸類為流動負債。 貸款人在資產負債表日或之前同意提供自資產負債表日起一年以上的寬限期，企業(yè)能夠在此期限內改正違約行為，且貸款人不能要求隨時清償時，該項負債應當歸類為非流動負債。列報項目發(fā)生變化資產負債表中的資產類增加了應單獨列報的項目： （一）交易性金融資產； （二）生物資產； （三）權益法核算的投資； （四）可供出售金融資產； （五）持有至到期投資； （六）投資性房地產； （七）遞

7、延所得稅資產；資產負債表中負債類增加的項目：交易性金融負債、遞延所得稅負債。在合并報表中，少數股東權益作為權益項目列示。利潤表采用費用功能法而不是費用性質法，國際準則允許采用兩種方法。費用功能法是將費用按其功能劃分為銷售成本、銷售或管理活動的成本等。利潤表至少應當包括以下單列項目：（1）營業(yè)收入；（2）營業(yè)成本；（3）營業(yè)稅金（4）管理費用（5）銷售費用；（6）財務費用；（7）投資損益；（8）計提的非流動資產減值損失（9）非流動資產處置損益；（10）所得稅費用（11）終止經營稅后利潤（10）凈利潤；取消了主營業(yè)務與其他業(yè)務的劃分，將這些業(yè)務產生的收入和發(fā)生的成本統(tǒng)一在“營業(yè)收入與營業(yè)成本”中列

8、示，基于市場經濟中企業(yè)經營的多元化，主營業(yè)務與其他業(yè)務已界限模糊，按大類列示，也是與國際會計準則趨同的作法；取消了“營業(yè)外收入、營業(yè)外支出”按大項列報，如：計提的資產減值準備，非流動資產處置損益。因應收帳款、存貨計提的準備計入了管理費用，而短期投資、長股權投資、長期債權投資計提的準備計入了投資收益，為了有所區(qū)分，投資收益后的減值準備應明確是什麼資產的減值。在合并利潤表中“少數股東收益”單獨列示。利潤分配表在利潤分配表中，根據法律規(guī)定提取的法定盈余公積與提取的任意盈余公積，以及向所有者（或股東）分配的利潤應當分別列示。利潤分配表至少應當包括以下單列項目：（1）凈利潤；（2）提取法定盈余公積；（3

9、）提取任意盈余公積；（4）應付普通股股利；（5）未分配利潤。利潤分配表新舊準則未有差異。所有者權益變動表一般應單獨列報以下項目： （一）凈利潤； （二）直接計入所有者權益的利得和損失項目及其總額； （三）會計政策變更和會計差錯更正的累積影響金額； （四）所有者投入資本和向所有者分配利潤等； （五）按照規(guī)定提取的盈余公積； （六）實收資本、資本公積、盈余公積、未分配利潤期初和期末余額及其調整情況。權益的增減變動直接反映了主體在一定期間的總收益和總費用，新準則增加此部分更全面地反映了主體權益的綜合變動。按準則規(guī)定的格式內容列報權益的增減變動。項目實收資本資本公積盈余公積未分配利潤總計一、凈利潤&#

10、160;    加：直接計入所有者權益的利得     減：直接計入所有者權益的損失項目     二、本期確認的收益和費用總額     加：會計政策變更和會計差錯更正的累積影響     所有者投入資本     減：向所有者分配利潤     提取盈余公積 

11、;    三、所有者權益變動     加：上期末所有者權益     四、期末所有者權益     權益變動表應增加對少數股東權益增減變動的列報。附注更加重視信息的披露，要求披露的內容更加全面，對金融工具、關聯(lián)交易、政府補助等方面的具體披露遵循相關的準則。在本列報準則中雖未包含,但附注中需按要求披露與說明。提供財務報表的編制基礎及具體會計政策的信息。披露準則要求的，但未在資產負債表、利潤表、權益變動表、現金流量

12、表內列報的信息。披露對相關內容理解的附加信息。會計政策的披露。包括財務報表的計量基礎，理解財務報表的其他會計政策。讓使用者理解會計報表的計量基礎，如：歷史成本、公允價值、可收回金額等，管理層應當考慮披露會計政策是否有助于使用者理解交易，其他事項與交易如何在報告中反映，例如，合營者應披露是否按權益法確認其在控制主體中的權益，對不同類別的資產的計量基礎、所得稅的會計政策、進行披露；對管理層采用會計政策過程中，對確認某些金額所作的具有重大影響的判斷應當披露。會計報表附注至少應當包括以下內容：（1）會計政策和會計估計及其變更情況的說明；企業(yè)應當披露在選擇對會計報表重要項目具有重大影響的會計政策時所做的

13、判斷、會計政策和會計估計，以及會計政策和會計估計變更的情況、變更原因及其對企業(yè)財務狀況和經營成果的影響。（2）重大會計差錯更正的說明；（3）關鍵計量估計的說明；企業(yè)應當披露可能會在下一個會計年度導致資產或負債的賬面金額產生重大調整的不確定因素和關鍵計量假設。包括這些不確定因素或假設的性質、可能受到影響的資產或負債在資產負債表日的賬面金額及其可能發(fā)生的調整金額等。（4）或有事項和承諾事項的說明；（5）資產負債表日后事項的說明；（6）關聯(lián)方關系及其交易的說明；（7）重要資產轉讓及其出售的說明；（8）企業(yè)合并、分立的說明；（9）重大投資、融資活動的說明；（10）會計報表重要項目的說明；（11）有助于

14、理解和分析會計報表需要說明的其他事項。具體準則的規(guī)定披露，首次采用新準則體系要對前期的比較信息按新準則的規(guī)定重新列報，不能重新列報的應說明原因。 四、分部報告準則應用指南一、概述：1、為什么要使用分部報告準則？在企業(yè)提供各類產品和勞務、或在具有不同利潤率、發(fā)展機會、未來前景和風險的地區(qū)經營的情況下，匯總的財務數據并不能滿足評估企業(yè)整體情況的需要，需要企業(yè)提高分部的會計信息。不同類型產品和勞務以及在不同地區(qū)經營的信息可以幫助會計信息使用者評估不同因素對企業(yè)的影響，更好地理解企業(yè)以往的經營業(yè)績，評估企業(yè)的風險和報酬，并對未來的發(fā)展趨勢作出合理的預測和判斷。分部報告準則充分體現了會計信息質量相關性原

15、則的要求。2、國內原有規(guī)定和國際會計準則：中國證監(jiān)會 公開發(fā)行股票公司信息披露的內容與格式準則第2號-年度報告的內容與格式的附件會計報表附注指引中，對分部信息披露的內容作了簡單規(guī)定。企業(yè)會計制度對分部報表及其規(guī)定作了規(guī)定。財政部2001年11月2日印發(fā)了企業(yè)會計準則-分部報告（征求意見稿）。國際會計準則委員會于1981年8月發(fā)布了國際會計準則第14號分部報告的會計信息，于1997年修訂，發(fā)布了新的國際會計準則第14號分部報告。二、新會計準則與國際會計準則主要差異：（一）適用范圍新會計準則：企業(yè)存在多種經營或跨地區(qū)經營的情況下，應當按本準則規(guī)定提供分部信息，其他法律法規(guī)另有規(guī)定除外。國際會計準則

16、：適用于其權益性證券或債務性證券公開交易的主體，以及正處于公開證券市場上發(fā)行權益性證券或債務性證券過程中的主體。如果證券不公開交易的主體遵循國際財務報告準則編制財務報表，則鼓勵其自愿按分部披露信息。（二）次要分部信息披露國際會計準則：在主要分部報告形式為地區(qū)分部時，就次要分部信息的披露提出了如下要求：以資產所在地為基礎的地區(qū)分部報告形式，應報告以下信息：1、就其對外部客戶的銷售收入占主體對所有外部客戶的銷售總收入的10%或以上、或其分部資產占所有業(yè)務分部總資產的10%或以上的業(yè)務分部，報告：來自外部客戶的分部收入；分部資產的賬面金額；購置不動產、廠房和設備及無形資產的成本。2、如地區(qū)客戶所在地

17、不同于資產所在地，則以地區(qū)客戶所在地為基礎，披露來自外部客戶的收入。以客戶所在地為基礎的地區(qū)分部報告形式，應報告以下信息：1、 就其對外部客戶的銷售收入占主體對所有外部客戶的銷售總收入的10%或以上、或其分部資產占所有業(yè)務分部總資產的10%或以上的業(yè)務分部，報告：來自外部客戶的分部收入；分部資產的賬面金額；購置不動產、廠房和設備及無形資產的成本。2、 如資產所在地不同于客戶所在地，則按資產所在地，披露分部資產賬面金額；3、 如資產所在地不同于客戶所在地，則按資產所在地，披露購置資產和無形資產的成本。新會計準則：在主要分部報告形式為地區(qū)分部時，就次要分部信息的披露提出了如下要求：就對外交易收入占

18、企業(yè)對外交易收入總額的10%或以上、或分部資產占所有分部資產的10%或以上的業(yè)務分部，報告：對外交易收入；分部資產的賬面價值總額。（三）主要分部報告形式確定國際會計準則：主體的內部組織和管理結構及其對董事會和總經理的內部財務報告制度也是確定主要分部報告形式的基礎之一。三、新會計準則的主要內容：（一）分部的確定分部包括業(yè)務分部和地區(qū)分部。劃分分部的依據是風險和報酬。 業(yè)務分部是指企業(yè)內可區(qū)分的、能夠提供單項或一組相關產品或勞務的組成部分。該組成部分承擔了不同于其他組成部分的風險和報酬。業(yè)務分部與一般意義的部門并不完全相同。企業(yè)的組織和內部報告系統(tǒng)可以作為確定分部的參考。在確定業(yè)務分部時，應考慮以

19、下主要因素：1、產品或勞務的性質； 2、生產過程的性質； 3、產品或勞務的客戶類型或類別； 4、產品銷售或勞務提供所使用的方法； 5、產品生產或勞務提供所處的法律環(huán)境。 地區(qū)分部是指企業(yè)內可區(qū)分的、能夠在一個特定的經濟環(huán)境內提供產品或勞務的組成部分。該組成部分承擔了不同于在其他經濟環(huán)境組成部分的風險和報酬。地區(qū)分部與地理意義上的地區(qū)并不完全相同。地區(qū)可以按資產所在地為基礎確定，也可以按客戶所在地為基礎確定。在確定地區(qū)分部時，應考慮以下主要因素：1、所處經濟、政治環(huán)境的相似性； 2、在不同地區(qū)經營之間的關系； 3、生產經營的相似性； 4、某一特定地區(qū)經營相關的特別風險； 5、外匯管理規(guī)定情況；6

20、、潛在的貨幣風險大小。 （二）報告分部的確定業(yè)務分部和地區(qū)分部是報告分部確定的基礎。確定報告分部的幾個標準：1、 重要性的標準（10%）；2、 報告分部比重達到75%的標準；3、 報告分部的數量一般不超過10個。（三）分部報告的形式分部報告的形式分為主要分部報告形式和次要分部報告形式。確定的依據是風險和報酬差異的主要原因。主要分部報告形式按下列原則確定：1、企業(yè)的風險和報酬主要受其產品和勞務差異影響的，報告分部信息的主要形式應當是業(yè)務分部，次要形式是地區(qū)分部。 2、企業(yè)的風險和報酬主要受其在不同的國家或地區(qū)經營活動影響的，報告分部信息的主要形式應當是地區(qū)分部，次要形式是業(yè)務分部。3、企業(yè)的風險

21、和報酬同時較大地受其產品和勞務的差異以及經營活動所在地區(qū)的差異影響的，報告分部信息的主要形式應當是業(yè)務分部，次要形式是地區(qū)分部。（四）分部會計信息披露對于主要報告形式，企業(yè)應當按主要報告形式在附注中披露分部收入、分部費用、分部利潤（虧損）、分部資產和分部負債等。企業(yè)披露報告分部信息，應當與合并財務報表或個別財務報表中的總額信息相銜接。次要報告形式披露收入、資產。在計量和報告對其他分部交易收入時，除其他具體會計準則另有規(guī)定外，分部間轉移交易應當按照實際交易價格計量。分部間轉移交易價格的確定原則及其變更，應當予以披露。企業(yè)應當披露分部會計政策。分部會計政策是編制合并財務報表或個別財務報表時采用的會

22、計政策，以及與分部報告特別相關的會計政策四、有關銜接及變更：企業(yè)首次采用該準則，應當充分說明業(yè)務分部中產品和勞務類型、地區(qū)分部的構成情況。首次采用應提供上期的比較數據。企業(yè)改變其分部的分類，應提供上期的比較數據。如無法提供比較數據，應當在改變分部分類的年度分別報告改變前和改變后的報告分部信息。五、相關建議：（一）關于分部報告的適用范圍新準則規(guī)定企業(yè)存在多種經營或跨地區(qū)經營的情況下，應當按本準則規(guī)定提供分部信息，我們認為是比較合理的，充分的分部信息披露有利于會計信息使用者的判斷。反對的理由可能是考慮規(guī)模較小的企業(yè)披露分部信息的價值不大，這種情況下，我們可以認為其風險與報酬差異不大，不劃分分部，從

23、而不進行披露。換句話說，企業(yè)存在多種經營或跨地區(qū)經營的情況下，經營風險和報酬差異較大時，應充分披露分部信息。（二）關于次要會計信息的披露問題在國際會計準則中，以地區(qū)分部作為主要分部報告形式時，要求進一步區(qū)分資產所在地和客戶所在地披露分部信息，而我國新準則未作此規(guī)定，我們認為國際會計準則有其合理性，資產所在地分部信息反映生產等信息，而客戶所在地分部信息反映銷售等信息，單純的一種分類并不能反映經營的全部風險和報酬情況，所以要求進一步區(qū)分資產所在地和客戶所在地披露分部信息有其合理性，值得我國借鑒。九、政府補助準則應用指南一、新舊會計準則主要差異（一）原會計準則規(guī)定原有的企業(yè)會計準則中沒有就政府補助的

24、有關內容進行太明確的規(guī)定，但對補貼收入及捐贈進行了規(guī)定。在財政部2000年12月29日發(fā)布的企業(yè)會計制度科目中專門對“補貼收入”進行了解釋：本科目核算企業(yè)按規(guī)定實際收到的補貼收入（包括退還的增值稅），或按銷量或工作量等和國家規(guī)定的補助定額計算并按期給予的定額補貼。先征后返增值稅，計入補貼收入。企業(yè)按銷量或工作量等，依據國家規(guī)定的補助定額計算并按期給予的定額補貼，應于期末，按應收的活實際收到的補貼金額，計入補貼收入。如屬于國家財政扶持的領域而給予的其它形式的補助，企業(yè)應于收到時，計入補貼收入。接受現金或非現金的捐贈，都計入“資本公積”核算。（二）新會計準則規(guī)定1、定義政府補助是指政府無償給予企業(yè)

25、現金或非現金資源，不包括政府作為企業(yè)所有者對企業(yè)的資本投入。我國目前主要政府補助：出口退稅、財政貼息、研究開發(fā)補貼、政策性補貼。2、分類分為無條件政府補助與附條件政府補助。附條件的政府補助：政府在特定的不確定未來事項發(fā)生或不發(fā)生時有權收回的政府補助。不能滿足條件時，政府有權收回；能否滿足條件具有不確定性。無條件的政府補助：除附條件政府補助之外的政府補助。3、確認計量接受政府補助資產，在實際收到或者獲得了收取政府補助的權利并基本確定能收到時，予以確認。企業(yè)接受政府補助的現金資產，應當按照其實際金額入帳。企業(yè)對于無條件的現金補助，應當在確認補助資產的同時計入當期損益。對于無條件的非現金補助，根據國

26、家相關法律、法規(guī)等規(guī)定，應當在確認補助資產的同時計入資本公積。接受政府補助的非現金資產的初始計量，按照預計未來現金流量現值計量。4、會計處理國家相關法律、法規(guī)有明確規(guī)定的，從其規(guī)定，如計入資本公積；無相關法律、法規(guī)予以明確規(guī)定的無條件的政府補助，確認資產的同時，計入當期收益；附條件的政府補助，確認資產的同時，先計入負債，滿足條件時計入當期收益。5、返還確定無法收到已確認政府補助，或需要返還已收到政府補助，附條件補助：先沖減相關負債，超出部分計入當期費用；無條件補助：計入當期費用。（三）新舊會計準則主要差異1、核算范圍改變新準則的范圍更小，隨著我國捐贈行為的減少，新會計準則取消了對捐贈行為的定義

27、和會計處理規(guī)范。2、核算原則部分改變原制度全部按照成本計價，新準則規(guī)定，接受政府的無條件的非現金補助，按成本加相關稅費，或按預計未來現金流量現值作為入賬價值。3、會計處理不同新準則規(guī)定，政府補助凡是國家相關法律、法規(guī)有明確規(guī)定的，從其規(guī)定，如計入資本公積；無相關法律、法規(guī)予以明確規(guī)定的無條件的政府補助，確認資產的同時，計入當期收益；附條件的政府補助，確認資產的同時，先計入負債，滿足條件時計入當期收益。二、新會計準則與國際會計準則主要差異（一）范圍不同這是兩者最大的區(qū)別。我國政府作為企業(yè)所有者對企業(yè)的資本投入，與其他單位對企業(yè)的投資是一樣的，企業(yè)收到時計入實收資本或股本，不屬于政府補助。我國加入

28、WTO后，國際社會對政府補助的界定非常敏感，所以本準則規(guī)定的范圍，比WTO以及國際準則的范圍小。（二）分類不同國際會計準則第20號政府補助的核算與政府援助的披露分為與資產相關的補助和與收益相關的補助兩類。國際會計準則第41號農業(yè)與我國新準則相似，分為有條件的補助和無條件的補助兩類。（三）會計處理方法不同國際會計準則對政府補助采用全面收益法，規(guī)定凡是政府給的無論是現金補助還是非現金補助，都應算作損益。 而我國規(guī)定，對研發(fā)撥款等文件明確會計處理方法的，應從其規(guī)定（例如將專項撥款視同國家投資，計入資本公積）；沒有特殊規(guī)定的才計入收益。這是中國會計準則與國際會計準則的實質性差異。 我國準則的具體規(guī)定為

29、：1、稅收返還取得消費稅、營業(yè)稅、所得稅稅收返還或取得權利時凈額法取得增值稅稅收返還或取得權利時，確認為當期損益總額法2、財政貼息獲得財政貼息的，應當按照應收或收取的實際金額，沖減當期財務費用或相關購建資產的成本凈額法3、研發(fā)補貼具有專門用途撥款或研發(fā)補貼收到時，計入專項應付款，項目完成時，計入資本公積或予以核銷（指未形成資產或上交的部分）資本法+收益法4、政策性定額補貼按銷量或工作量等給予的定額補助，同時確認應收補貼款和補貼收入總額法5、無條件的非現金補助根據國家相關法律、法規(guī)等規(guī)定，應當在確認補助資產的同時計入資本公積資本法三、涉及的主要會計科目及使用說明（一）補貼收入1、本科目核算企業(yè)實

30、際收到或者獲得了收取政府補助的權利并基本確定能收到的收入。2、企業(yè)實際收到無條件現金補助時，借記“銀行存款”，貸記本科目；企業(yè)獲得了收取政府補助的權利并基本確定能收到時，借記“應收補貼款”，貸記本科目。3、期末，應將本科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目應無余額。（二）資本公積1、本科目核算，企業(yè)對于附條件的補助，應當在確認補助資產的同時計入相應的負債，待以后滿足所附條件時將相應的負債轉入資本公積（形成資產的金額）。2、對于無條件的非現金補助，根據國家相關法律、法規(guī)等規(guī)定，應當在確認補助資產的同時計入資本公積。四、主要會計分錄舉例（一）關于無條件補助稅收返還、財政貼息和政策性補貼通常屬于

31、無條件補助，應當分別不同情況進行處理。1、出口退稅屬于消費稅、營業(yè)稅以及所得稅的，應當在沖減當期費用后，按照凈額法進行帳務處理。會計分錄：借：應收退稅款（或銀行存款） 貸：補貼收入獲得增值稅出口退稅的，如實行“免、抵、退”的辦法，應按照應收的退稅款計入應交增值稅。會計分錄：借：應收退稅款（或銀行存款） 貸：補貼收入如未實行“免、抵、退”的辦法，應按照應收的退稅款沖減當期費用。會計分錄：借：應收退稅款（或銀行存款） 貸：當期費用2、財政貼息指政府為了扶持某些領域或行業(yè)的企業(yè)，當企業(yè)從銀行貸款時，政府無償給與（彌補）企業(yè)貸款利息的一部分或全部。獲得財政貼息的，應當按照應收或收取的實際金額，沖減當期

32、財務費用或相關購建資產的成本。財政貼息有兩種情況，一種是政府把貼息款支付給企業(yè)，企業(yè)支付給銀行全額的利息；另一種是政府把貼息款支付給銀行，企業(yè)支付給銀行扣除貼息款后的利息。會計分錄：借：銀行存款（或應收財政貼息）貸：財務費用（或資產成本）3、研發(fā)補貼通常屬于具有專門用途的補貼，發(fā)放給企業(yè)彌補其研發(fā)費用，以扶持高新技術的發(fā)展。對研發(fā)撥款等文件明確會計處理方法的，應從其規(guī)定（例如將專項撥款視同國家投資，計入資本公積）；沒有特殊規(guī)定的才計入收益。會計分錄：借：銀行存款（或應收財政貼息）貸：當期損益（或資本公積）4、政策性定額補貼比如定額的價格補貼。如關系到國計民生的商品，銷售價格受到政府調控，售價較

33、低（甚至低于成本），國家按照銷售量或儲存量等給與企業(yè)定額補貼。獲得政策性補貼的，應當按照應收或收取的實際金額，計入當期損益。會計分錄：借：銀行存款（或應收財政貼息）貸：當期損益5、對于無條件的非現金補助，根據國家相關法律、法規(guī)等規(guī)定，應當在確認補助資產的同時計入資本公積。借：相關資產貸：資本公積（二）關于附條件補助1、企業(yè)對于附條件的補助，應當在確認補助資產的同時計入相應的負債，待以后滿足所附條件時將相應的負債轉入資本公積（形成資產的金額）或沖減相關資產項目（未形成資產的金額）。會計分錄：借：相關資產貸：相關負債借：相關負債貸：資本公積（或相關資產）2、企業(yè)確定無法收到已確認補助，或者需要返還

34、已收到補助的，應當在確定無法收到或實際返還時，沖減相關負債。會計分錄：借：相關負債貸：相關資產3、指定專門用途的補助如技術研究或技術創(chuàng)造專項補助，通常屬于附條件的補助，應當進行以下處理：獲得指定專門用途的補助的，應當在確認補助金額時按照應收或收取的實際金額確認相應的負債。會計分錄：借：相關資產貸：相關負債待項目完成時，對于形成資產并留歸企業(yè)的，按實際成本將相應的負債轉為資本公積。會計分錄：借：相關負債貸：資本公積對于形成資產且上交補助方的，按實際成本沖減相應的負債和相關資產項目。會計分錄：借：相關負債貸：相關資產對于未形成資產的，按應核銷的金額沖減相應的負債和相關資產項目。會計分錄：借：相關負

35、債貸：相關資產五、新舊會計準則銜接規(guī)定（一）新舊會計科目對照表原制度新準則補貼收入1、按應收的或實際收到的補貼金額，計入補貼收入。2、期末，應將本科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目應無余額。1、本科目核算實際收到或者獲得了收取政府補助的權利并基本確定能收到的收入。2、企業(yè)實際收到無條件現金補助時，借記“銀行存款”，貸記本科目；企業(yè)獲得了收取政府補助的權利并基本確定能收到時，借記“應收補貼款”，貸記本科目。3、期末，應將本科目余額轉入“本年利潤”科目，結轉后本科目應無余額。資本公積1、接受現金或非現金的捐贈，都計入“資本公積”核算。1、本科目核算，企業(yè)對于附條件的補助，應當在確認補助資產

36、的同時計入相應的負債，待以后滿足所附條件時將相應的負債轉入資本公積（形成資產的金額）。2、對于無條件的非現金補助，根據國家相關法律、法規(guī)等規(guī)定，應當在確認補助資產的同時計入資本公積。當期損益1、無相關法律、法規(guī)予以明確規(guī)定的無條件的政府補助，確認資產的同時，計入當期收益。2、附條件的政府補助，確認資產的同時，先計入負債，滿足條件時計入當期收益。3、確定無法收到已確認政府補助，或需要返還已收到政府補助，附條件補助：先沖減相關負債，超出部分計入當期費用；無條件補助：計入當期費用。（二）相關銜接會計處理新舊準則之間不存在類似追溯調整問題。六、本準則對權益、損益及資產結構等經濟事項的影響（一）附條件的

37、政府補助，一定程度意味著政府補助存在不確定性，政府有收回補助的可能。在沒有明確之前，企業(yè)不能增加資本公積等權益。（二）對于無條件的非現金補助，根據國家相關法律、法規(guī)等規(guī)定，應當在確認補助資產的同時計入資本公積。（三）接受政府補助資產，在獲得了收取政府補助的權利并基本確定能收到時，也可予以確認。這將在一定程度上虛增企業(yè)資產或負債。二十二、關聯(lián)方關系及其交易披露準則應用指南一、 新舊企業(yè)會計準則主要差異原企業(yè)會計準則關聯(lián)方關系及其交易的披露由財政部于1997年5月發(fā)布，本次對該準則的修訂主要體現在：準則內容描述更具體、客觀，強調實質重于形式原則，擴大了關聯(lián)方關系的外延，對關聯(lián)方關系及交易披露事項作

38、了具體要求。詳見下表：準則差異原會計準則 新修訂會計準則關聯(lián)方關系及其交易的披露報表披露范圍不要求母公司財務報表中披露關聯(lián)方交易，也不要求在合并財務報表中披露包括在合并報表中的企業(yè)集團成員之間的交易修訂的準則中，不要求母公司財務報表中披露關聯(lián)方交易，但在合并財務報表中應當披露包括在合并報表中的企業(yè)集團成員之間的交易，以及個別財務報表中披露有關關聯(lián)方關系及其交易的信息 判斷原則原準則正文未表述準則正文強調了實質重于形式原則，關聯(lián)方關系注重關系的實質，不僅僅是法律形式。明確：不能僅因為兩個或多個企業(yè)有同一名關鍵管理人員，就將其作為關聯(lián)方，除非該關鍵管理人員能同時對這些企業(yè)實施控制、共同控制或重大影

39、響。不能僅因為共同控制某合營企業(yè)，就將各合營者作為關聯(lián)方關聯(lián)方定義原準則定義中未包括此范圍關聯(lián)方定義擴展：1）間接地對企業(yè)實施共同控制或施加重大影響的各方屬于關聯(lián)方2）母公司的關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員屬于關聯(lián)方3） 受主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員直接間接地控制、共同控制、重大影響的其他企業(yè)屬于關聯(lián)方準則差異原會計準則 新修訂會計準則關聯(lián)方關系及其交易的披露披露要求原則規(guī)定無論是否發(fā)生關聯(lián)方交易，存在控制關系的關聯(lián)方企業(yè)應當披露，但未明確提及披露的層次即母公司、最終控制方和最低中間控股公司。關聯(lián)方發(fā)生交易，可選擇按交易的金額或相應比例披露。對未結算項目只簡要提

40、及應披露金額或比例。原準則未要求無論是否發(fā)生關聯(lián)方交易，存在控制關系的關聯(lián)方企業(yè)應當在報表附注中披露母子公司的關系，包括母公司、最終控制方、對外公開提供財務報表的最低中間控股公司，關聯(lián)方關系披露更清晰、客觀。關聯(lián)方發(fā)生交易，取消金額或比例的披露選擇，要求企業(yè)必須披露交易金額。對未結算項目要求披露詳細信息及金額。強調只有在提供充分證據的情況下，企業(yè)才能披露關聯(lián)方交易采用了與公平交易相同的條款。二、 新會計準則與國際會計準則主要差異 國際會計準則關聯(lián)方披露（IAS24），1984年7月發(fā)布，1994年11月重編，2003年12月修訂，生效日期2005年1月1日。我國新修訂后的企業(yè)會計準則關聯(lián)方關系

41、及其交易的披露在定義及披露內容上部分向IAS24趨同，但存在實質性差異即同受國家控制的企業(yè)間是否作為關聯(lián)方披露問題。兩者的主要差異見下表準則差異國際會計準則新修訂會計準則關聯(lián)方關系及其交易的披露定義主體及關聯(lián)方的雇員離職后福利計劃構成關聯(lián)方未列入關聯(lián)方未列入關聯(lián)方企業(yè)與投資者個人之間的關系列為關聯(lián)方披露要求取消了此條的豁免規(guī)定。國家控制的企業(yè)間不應僅僅因為彼此同受國家控制而成為關聯(lián)方不需披露定價政策要求披露對關聯(lián)方交易定價政策三、 準則使用說明1、 關聯(lián)方關系及交易的報表附注披露范圍準則增加了在合并財務報表中披露企業(yè)集團成員之間的交易。企業(yè)在財務報表期，不僅在個別財務報表附注中應披露有關關聯(lián)方

42、關系及關聯(lián)交易事項，還應在合并報表中分別按關聯(lián)方類別披露集團內部的關聯(lián)方關系及交易金額。屬多層投資控制關系的，關聯(lián)關系及交易應披露到最底級企業(yè)。2、 關聯(lián)方關系及交易披露應遵循實質重于形式原則 修訂后的準則正文強調了實質重于形式原則，即判斷是否為關聯(lián)方關系，財務報表披露關注的是實質而不僅是法律形式，財務報表披露應根據一方對另一方實質上的直接或間接控制、共同控制或施加重大影響關系，或根據兩方或多方實質上同受另一方控制關系確認關聯(lián)方。 不能僅因為兩個或多個企業(yè)有同一名關鍵管理人員，即將其作為關聯(lián)方，除非該關鍵管理人員能同時對這些企業(yè)實施控制、共同控制或重大影響；不能僅因為共同控制某合營企業(yè)，就將各

43、合營者作為關聯(lián)方，應根據各合營方之間的經濟業(yè)務關聯(lián)實質和共同控制某合營企業(yè)的相互影響力確認合營各方的關聯(lián)方關系，例如A企業(yè)、B企業(yè)共同合營C企業(yè)，若A、B企業(yè)之間不存在經濟業(yè)務關聯(lián)或不能通過合營企業(yè)C企業(yè)建立業(yè)務關聯(lián)的，A、B企業(yè)間不確認為關聯(lián)方。3、關聯(lián)方交易的披露仍應遵循重要性原則，區(qū)別情況處理1）取消對企業(yè)財務狀況和經營成果影響較小的或幾乎沒有影響的零星關聯(lián)方交易可以不予披露的規(guī)定，所有關聯(lián)方交易行為均應披露交易類別和金額，但零星關聯(lián)方交易可合并披露。2）對企業(yè)財務狀況和經營成果有影響的關聯(lián)方交易，如果屬于重大交易（主要指交易金額較大的，如銷售給關聯(lián)方產品的營業(yè)收入占本企業(yè)營業(yè)收入10及

44、以上），應當分別關聯(lián)方以及交易類型披露交易金額及相應比例；如果屬于非重大交易，可按類型相同的非重大交易合并披露交易金額，但列述主要交易內容，以不影響會計報表閱讀者正確理解企業(yè)財務狀況、經營成果為前提。3）判斷關聯(lián)方交易是否需要披露，不以交易金額的大小作為判斷標準，而應以交易對企業(yè)財務狀況和經營成果的影響程度來確定。例如，關聯(lián)方之間有一項很重要的交易，即使這項交易沒有金額，但是它對當期或后期企業(yè)財務狀況和經營成果影響很大，應披露與這項交易有關的信息。4、 關于關聯(lián)方關系的說明修訂后的準則擴展了關聯(lián)方的外延：1） 直接或間接地對企業(yè)實施共同控制或施加重大影響的各方屬于關聯(lián)方。例如，A企業(yè)通過B企業(yè)

45、、C企業(yè)直接對D企業(yè)實施共同控制，A企業(yè)和C企業(yè)間接或直接對D企業(yè)的財務和經營政策共同決定，且A企業(yè)和C企業(yè)之間存在經濟業(yè)務關聯(lián)的，確認為關聯(lián)方。2） 母公司的關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員屬于關聯(lián)方。例如，A企業(yè)總經理王某的配偶與A企業(yè)為關聯(lián)方，其配偶擁有A企業(yè)股份及取得股權收益的，屬關聯(lián)交易應予以披露。3） 受主要投資者個人、關鍵管理人員或與其關系密切的家庭成員直接間接地控制、共同控制、重大影響的其他企業(yè)屬于關聯(lián)方。例如，A企業(yè)董事長張某的子女擁有B企業(yè)20%的股權，則A企業(yè)與B企業(yè)為關聯(lián)方關系，雙方交易須披露。5、關聯(lián)方關系及交易披露的說明1） 無論是否發(fā)生關聯(lián)方交易，存在直接或間

46、接控制關系的關聯(lián)方企業(yè)應當在報表附注中披露母子公司的關系，包括關聯(lián)方企業(yè)的基本信息，主營業(yè)務，所持股權金額、直接或間接控制比例及其變化等信息，考慮某些企業(yè)關聯(lián)關系的復雜性，企業(yè)至少應披露母公司、最終控制方、對外公開提供財務報表的最低中間控股公司。例如，F企業(yè)E企業(yè)D企業(yè)C企業(yè)B企業(yè)A企業(yè)100%95%95%90%90%則F企業(yè)披露關聯(lián)方關系，至少應披露A企業(yè)、D企業(yè)、E企業(yè)的關聯(lián)方信息。2） 修訂后準則取消了關聯(lián)方交易金額或比例的披露選擇，企業(yè)必須披露交易金額，重大交易須同時披露交易金額和交易額占該類總交易額的比例。3） 準則強調對未結算項目的信息披露。應披露關聯(lián)方間未結算項目的條款和條件，以

47、及有關提供或取得擔保的詳細信息；未結算項目的壞賬準備金額（當期計提額、轉銷額以及余額）等對企業(yè)財務狀況和經營成果已確定或可能有影響的事項。例如，A企業(yè)對B企業(yè)施加重大影響的，為B企業(yè)提供貸款擔保，雙方均應在個別報表詳細披露擔保事項、擔保金額、合同條款等詳細信息。4） 準則強調關聯(lián)方交易的公允原則。企業(yè)應披露關聯(lián)交易定價政策，在提供充分證據的情況下，企業(yè)才能披露關聯(lián)方交易采用了與公平交易相同的條款。例如，A企業(yè)與其直接控制的B企業(yè)發(fā)生商品交易，若其交易價格制訂原則是參照同類商品的市場價格，企業(yè)對非關聯(lián)方同期銷售同類商品20%以上的，以對非關聯(lián)方交易價格為依據；企業(yè)對非關聯(lián)方企業(yè)銷售比例較低的（2

48、0%以下），則企業(yè)應提供市場同類商品同期價格的可靠外部依據，或由注冊會計師對其交易的真實、合法、有效和交易價格的公允性發(fā)表肯定意見的情況下方可披露其交易為公平交易。四、 新舊會計準則銜接規(guī)定本文所述新舊會計準則銜接指修訂后新準則執(zhí)行的第一年。1、 修訂后新準則執(zhí)行后第一年，企業(yè)應按照關聯(lián)方關系類型分別詳細披露關聯(lián)方基本情況、交易類型、交易金額及相應比例。2、 企業(yè)在個別報表附注中應披露執(zhí)行當期和上年同期兩年的間接或直接存在控制關系的關聯(lián)方企業(yè)信息，即上年度應追溯補充最終控制方、最低中間控股公司的基本信息，以及兩年的關聯(lián)方權益關系變化。3、 企業(yè)在個別報表附注中應披露兩年即執(zhí)行當期和上年同期的關

49、聯(lián)方交易，即上年度應追溯補充披露新增的關聯(lián)方關系的交易相關信息，對企業(yè)財務狀況和經營成果影響較小的或幾乎沒有影響的零星關聯(lián)方交易，或屬上年度非重大交易且執(zhí)行當期未發(fā)生關聯(lián)交易的關聯(lián)方可不予追溯披露。4、 企業(yè)的合并報表中應根據重要性原則補充披露上年度集團成員間的關聯(lián)交易信息。對企業(yè)財務狀況和經營成果影響較小的或幾乎沒有影響的零星關聯(lián)方交易，或屬上年度非重大交易且執(zhí)行當期未發(fā)生關聯(lián)交易的關聯(lián)方可不予追溯披露。五、 執(zhí)行本準則對財務報表信息披露的影響1、 關聯(lián)交易關系及其交易的信息披露更反映實質，披露內容更加客觀，為報表使用者提供更加真實、全面、可靠的企業(yè)關聯(lián)交易信息。2、 強調提供充分證據披露關

50、聯(lián)方交易采用公平交易的條款，使企業(yè)的報表信息更加公允，但同時給企業(yè)帶來取得證據的難度和披露成本。3、 關聯(lián)交易范圍的擴大，如由按照重要性原則披露關聯(lián)交易改為披露全部關聯(lián)交易信息，合并報表增加關聯(lián)交易披露信息，有披露直接控制關系的企業(yè)改為披露直接和間接控制關系的企業(yè)信息，將給企業(yè)帶來較大的工作量和難度，尤其是多層組織體系的集團企業(yè)。披露全部關聯(lián)交易也可能分散對重要關聯(lián)方交易的關注程度。六、準則修改建議1、 關于報表披露范圍，鑒于個別報表已經披露關聯(lián)交易信息，建議合并報表僅按照重要性原則披露子公司之間的關聯(lián)交易信息，即披露子公司間重大關聯(lián)交易事項及金額（如子公司間銷售或采購金額占總金額10及以上的

51、）。2、 關于關聯(lián)交易的披露，建議增加“對不可預見的不具重復發(fā)生性質的重大關聯(lián)交易，如資產重組、企業(yè)并購及其他突發(fā)性關聯(lián)交易行為，若很可能發(fā)生，不論交易是否完成，應作為重大關聯(lián)交易事項予以披露。3、 由于市場信息的不對稱性，企業(yè)關聯(lián)交易價格的公允性已越來越被外部報表使用者所關注。關聯(lián)交易行為及其定價成為某些企業(yè)調節(jié)利潤、粉飾報表的主要手段。建議對關聯(lián)交易定價政策明確幾種定價方法參考，如根據資產交易類型采用市場交易價格、成本加成法、收益現值定價法、重置成本法等，要求企業(yè)對重大關聯(lián)交易進行價格及利潤分析，分析該關聯(lián)交易對公司經營成果的影響。 4、為保持關聯(lián)交易的公允性，建議準則關注關聯(lián)方表決回避制

52、度。企業(yè)無特殊情況，在就重大關聯(lián)交易決策表決時，應當回避表決。5、為規(guī)范企業(yè)關聯(lián)交易行為，建議結合會計準則，加強相關的配套法規(guī)建設。如對顯失公允的關聯(lián)交易事項增加監(jiān)督和執(zhí)法力度，提高對處罰結果的公示透明度和宣傳力度，建立對企業(yè)和中介機構的責任追究制度和加大處罰力度，促進企業(yè)關聯(lián)交易行為規(guī)范、公允。 二十三、現金流量表準則應用指南一、我國現行準則的基本狀況新準則與我國現行2001年修訂的企業(yè)會計準則現金流量表比較沒有變化。我國現行企業(yè)會計準則現金流量表是1998年3月發(fā)布，2001年1月修訂的。準則中包含了對關鍵名詞的定義、現金流量表的編制基礎、報告現金流量表的一般原則、特殊問題的披露要求。需要

53、特別注意的主要有以下幾個方面內容：1.金融企業(yè)（含保險公司）可根據行業(yè)特點和現金流量實際情況合理確定其經營活動的金流量項目。2.購買或處置子公司及其他營業(yè)單位的現金流量以凈額單獨列示在投資活動的現金流量中，并將其他相關信息在報表附注中以總額披露。3.匯率變動對現金的影響，以現金流量發(fā)生日或平均匯率折算，與經營活動、投資活動或籌資活動分開，單獨列示。4.我國準則要求在補充資料中披露的內容包括：（1）將凈利潤調節(jié)到經營活動現金流量的信息；（2）不涉及當期現金收支，但影響企業(yè)財務收支狀況或可能在未來影響企業(yè)現金流量的重大投資、籌資活動；（3）購買或處置子公司及其他營業(yè)單位的現金流量以凈額單獨列示在投

54、資活動的現金流量中，其他相關信息在報表附注中以總額披露。主要有：購買或處置價格；購買或處置價格中以現金支付的部分；購買或處置子公司用其他營業(yè)法單位取得的現金；購買或處置子公司用其他營業(yè)單位按主要類別分類的非現金資產和負債。二、我國現行準則與國際會計準則的主要差異1.關于編制基礎國際會計準則第7號“現金流量表”中第8條“銀行借款一般視為融資業(yè)務。但是，在有些國家，需要即時償還的銀行透支也屬于企業(yè)現金管理的一部分。在這種情況下，銀行透支也包括在現金和現金等價物之中。這種籌資舉措的特點是銀行往來余額經常在結存和透支之間波動?！奔矗阂?guī)定對于一經要求即應償還、構成主體現金管理中不可分割的一部分的銀行透支

55、應包含在現金和現金等價物范圍內，而我國準則中定義的現金和現金等價物不包含銀行透支。2.經營活動現金流量的編制方法國際會計準則第7號“現金流量表”中第18條規(guī)定：“企業(yè)應按下列方法中的一種報告源于經營業(yè)務的現金流量：（1）直接法，即揭示現全收入總額和現金支出總額的主要類別；（2）間接法，即在凈損益的基礎上，調整非現金性交易的影響，調整過去或未來經營業(yè)務現金收入或支出的任何遞延或應計項目，以及與源于投資與融資的現金流量有關的收入或費用項目?！奔矗汗膭钪黧w采用直接法報告經營活動現金流量，但也可以采用間接法；我國會計準則規(guī)定，編制現金流量表時必須采用直接法，同時要求在附注中按間接法將凈利潤調節(jié)為經營活

56、動現金流量的信息。3.股利和利息國際會計準則第7號“現金流量表”中第31條規(guī)定：“由已收取和已支付的利息和勝利產生的現全流量應分項單獨揭示。每一項目均應按各期一致的方法將其歸類為經營、投資或融資業(yè)務?！眹H會計準則中第33條規(guī)定：“就金融機構而言，已支付的利息和已收取的利息與股利，通常被歸類為源于經營業(yè)務的現金流量。但是，就其他企業(yè)而言，如何對該現金流量分類尚未達成共識。已支付的利息和已收取的利息與股利可以歸類為源于經營業(yè)務的現金流量，因為它們涉及凈損益的確定。另外已支付的利息和已收取的利息與股利也可以歸類為源于融資業(yè)務的現金流量和源于投資業(yè)務的現金流量，因為它們是獲得資金來源或投資回報的成本

57、。”國際會計準則中第34條規(guī)定：“已支付的股利可以歸類為源于融資業(yè)務的現金流量，因為它是獲得資金來源的成本。另外，已支付的股利也可歸類為源于經營業(yè)務的現金流量的組成部分，以便幫助使用者確定企業(yè)用源于經營業(yè)務的現金流量支付股利的能力。”可見，對收到和支付的股利和利息可以歸入經營活動、投資活動或籌資活動，但應保持一貫性；我國會計準則第9條和規(guī)第12條規(guī)定，對支付的股利和利息列為籌資活動，對收到的股利和利息列為投資活動。4.所得稅國際會計準則第7號“現金流量表”中第35條規(guī)定：“所得稅的現金流量應單獨揭示，并應歸類為源于經營業(yè)務的現金流量，除非能具體確認其源于融資和投資業(yè)務。”；我國會計準則第七條規(guī)定“經營活動流出的現金主要包括支付的各項稅費”，將與所得稅有關的現金流量歸為經營活動。5.套期保值國際會計準則第7號“現金流量表”中第16條規(guī)定“如果一項合同按對某一認定狀況的套期保值進行核算，該合同的現金流量應以同樣的方式歸類為被套期保值狀況的現金流量?！比绻炗喌暮?/p>