中外企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——收入的比較

1、中外企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則收入的比較         06-07-29 15:00:00     作者：未知    編輯：studa20在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，追求利潤(rùn)最大化已成為企業(yè)經(jīng)營(yíng)的一項(xiàng)重要目標(biāo)。收入作為利潤(rùn)的一項(xiàng)重要要素，受到企業(yè)以及企業(yè)的投資者和其它有關(guān)方面的重視。如何規(guī)范收入的確認(rèn)和計(jì)量，確保財(cái)務(wù)報(bào)表反映的收入信息真實(shí)、可靠，成為人們普遍關(guān)注的焦點(diǎn)。在此收入準(zhǔn)則發(fā)布以前，企業(yè)經(jīng)營(yíng)收入的確認(rèn)和計(jì)量由行業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定。這些相關(guān)規(guī)定對(duì)于確保正確

2、地核算收入起過(guò)重要作用。但是，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，一方面企業(yè)的經(jīng)營(yíng)方式呈現(xiàn)出多樣化、錯(cuò)綜復(fù)雜的特點(diǎn)，另一方面企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境出現(xiàn)更多的不確定性。行業(yè)制度中那些相對(duì)注重經(jīng)濟(jì)業(yè)的形式而非實(shí)質(zhì)等收入確認(rèn)原則，已顯出其不適應(yīng)性。更切實(shí)、更合理的收入確認(rèn)規(guī)范的缺乏，直接導(dǎo)致實(shí)務(wù)中企業(yè)收入確認(rèn)的不規(guī)范。為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的發(fā)展和企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況的變化，研究制定收入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)范收入的會(huì)計(jì)核算和信息披露，顯得尤為必要和迫切。我國(guó)在制定本準(zhǔn)則的過(guò)程中，參考國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以及美國(guó)、英國(guó)、澳大利亞、加拿大、香港等國(guó)家和地區(qū)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)原則，并結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，經(jīng)過(guò)幾年的努力，于1998年6月完成制定，對(duì)外公布，并

3、于1999年1月1日起暫在上市公司施行。在準(zhǔn)則包括引言、定義、銷售商品、提供勞務(wù)、他人使用本企業(yè)資產(chǎn)、披露和附則六個(gè)部分。引言段說(shuō)明收入準(zhǔn)則所適用的范圍；定義段分別對(duì)收入、現(xiàn)金折扣、銷售折讓、完工百分比法四個(gè)術(shù)語(yǔ)進(jìn)行定義；銷售商品段規(guī)定的銷售商品的收入的確認(rèn)、計(jì)量、以及現(xiàn)金折扣、銷售退回的會(huì)計(jì)處理；他人使用本企業(yè)資產(chǎn)段說(shuō)明利息收入和使用費(fèi)收入的確認(rèn)條件和確定的時(shí)間、利率或方法；披露段說(shuō)明要求企業(yè)披露的內(nèi)容；附則段指出本準(zhǔn)則由財(cái)政部負(fù)責(zé)解釋，并自1999年1月1日起施行。二、比較這里僅將我國(guó)的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-收入與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)（1993年修訂）-收入（下稱“國(guó)際準(zhǔn)則”）、美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則（

4、下稱“美國(guó)準(zhǔn)則”）、英國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則（下稱“英國(guó)準(zhǔn)則”）、澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)-收入（下稱“澳大利亞準(zhǔn)則”）、加拿大會(huì)計(jì)手冊(cè)會(huì)計(jì)建議第3400號(hào)-收入（下稱“加拿大準(zhǔn)則”）、以及中國(guó)香港會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（SSAP18）（下稱“香港準(zhǔn)則”）進(jìn)行比較。（一）關(guān)于收入的定義對(duì)于收入的定義，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和其它一些國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在差異。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)關(guān)于編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架（下稱“框架”）中指出，收益指會(huì)計(jì)期間內(nèi)經(jīng)濟(jì)利益的增加，其形式表現(xiàn)為由資產(chǎn)的流入、資產(chǎn)增值或負(fù)債減少而引起的權(quán)益的增加，但不包括與權(quán)益所有者出資有關(guān)的類似事項(xiàng)。其中，經(jīng)濟(jì)利益最終表現(xiàn)為直接或間接地流入企業(yè)的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物。收入

5、屬于收益的一部分，是企業(yè)日?；顒?dòng)所產(chǎn)生的收益。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)進(jìn)一步指出：“收入，指企業(yè)在日常活動(dòng)中形成的導(dǎo)致權(quán)益增加的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。不包括投資者出資所導(dǎo)致的權(quán)益的增加?！痹谶@個(gè)定義中最關(guān)鍵的一個(gè)詞是“日常活動(dòng)”。根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)的解釋，日?；顒?dòng)，指企業(yè)所從事的作為其中業(yè)務(wù)組成部分的所有活動(dòng)。收入和利得共同構(gòu)成收益。利得包括了符合收益定義的其它項(xiàng)目，屬于不經(jīng)過(guò)經(jīng)營(yíng)過(guò)程就能取得或不曾期望獲得的收益，其與收入的不同之處在于：利得是企業(yè)邊緣性或偶發(fā)性等交易或事項(xiàng)的結(jié)果，在會(huì)計(jì)報(bào)表上用凈值反映。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的會(huì)計(jì)原則公告第4號(hào)指出“收入是指按公認(rèn)會(huì)計(jì)原則確認(rèn)和計(jì)量的資產(chǎn)的總增加

6、或負(fù)債的總減少。其中，增加或減少源于企業(yè)的那些能夠改變業(yè)主權(quán)益的獲利活動(dòng)?！边@個(gè)概念一直沿到1980年美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)委員會(huì)公布的第一輯概念公告（1985年由第六輯概念公告替代）。第六輯概念公告指出，“（營(yíng)業(yè)）收入，指某一個(gè)體在持續(xù)的、主要的或核心的業(yè)務(wù)中，因支付或生產(chǎn)了商品，提供了勞務(wù)，或進(jìn)行了其它活動(dòng)，而獲得的或其它增加了的資產(chǎn)，或因而清償了的負(fù)債（或兩者兼有）?！逼渲?，“持續(xù)的、主要的或核心的業(yè)務(wù)”包括生產(chǎn)或支付產(chǎn)品、提供勞務(wù)、借貸、保險(xiǎn)、投資和融資等類活動(dòng)。這就相當(dāng)于國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)碼所指的“日常活動(dòng)”。因此，第六輯概念公告中收入的定義與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)中收入的定義類似。除國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)

7、則和美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則外，其它一些國(guó)家和地區(qū)也對(duì)收入下過(guò)定義。比如，日本公認(rèn)會(huì)計(jì)原則將收入定義為“企業(yè)在一段時(shí)間內(nèi)由于交付或生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)及其它盈利性活動(dòng)而引起的資產(chǎn)的毛增或負(fù)債的毛減（或兩者兼有）。”這個(gè)定義與國(guó)際準(zhǔn)則中對(duì)收入的定義基本要相同。澳大利亞準(zhǔn)則中將收入定義為“企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)，導(dǎo)致權(quán)限益增加（不含所有者投入所引起的增加）的未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入或其它增加，或流出的節(jié)省，表現(xiàn)為企業(yè)資產(chǎn)的增加或負(fù)債的減少。”此定義比國(guó)際準(zhǔn)則中對(duì)收入定義的外延要大得多，不僅包括銷售商品形成的收入，還包括處置非流動(dòng)性資產(chǎn)形成的收益以及債務(wù)豁免等?？偫ǖ刂v，存在兩種收入定義的方法。一種方法是，將收入限定在日常

8、活動(dòng)所形成的經(jīng)濟(jì)利益總流入，如國(guó)際準(zhǔn)則；另一種方法是，將企業(yè)日常活動(dòng)及其以外的活動(dòng)形成的經(jīng)濟(jì)利益流入視作收入，如澳大利亞準(zhǔn)則。我國(guó)考慮到收入和利得在形成的原因和會(huì)計(jì)核算方面有一定的差別，將收入和利得區(qū)分開(kāi)來(lái)，有利于建立收入確認(rèn)和計(jì)量原則，以及分別提供收入和利得的有關(guān)信息，將更能滿足會(huì)計(jì)信息使用者決策需求，且盡量與國(guó)際準(zhǔn)則協(xié)調(diào)。因此將收入定義為“企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)的資產(chǎn)等日常活動(dòng)中所形成的經(jīng)濟(jì)利益總流入。”（二）關(guān)于準(zhǔn)則適用范圍收入準(zhǔn)則到底應(yīng)涉及哪些項(xiàng)目，主要取決于兩個(gè)因素：一是收入的定義，二是與其它準(zhǔn)則的分工，即，雖然符合收入定義，但在其它準(zhǔn)則或正在擬訂中的其它準(zhǔn)則中涉及

9、。從我國(guó)收入的定義-企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及他們使用本企業(yè)的資產(chǎn)等日?；顒?dòng)中所形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入，收入不包括為第三方或客戶代收的款項(xiàng)-可以看出，屬于收益組成部分的利得排除在本準(zhǔn)則范圍之外。此外，有些項(xiàng)目雖符合本準(zhǔn)則收入的定義，但有相應(yīng)的其它準(zhǔn)則對(duì)其予以規(guī)范，或正在擬定中的其它準(zhǔn)則中涉及。如建筑承包企業(yè)的建造合同收入、投資取得的股利、利息收入等均符合本準(zhǔn)則收入的定義，但在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-建造合同和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-投資中已分別對(duì)其作過(guò)規(guī)范，又如，在債務(wù)重組交易中，如果債務(wù)人以存貨等資產(chǎn)償債，則該類重組應(yīng)視作兩項(xiàng)交易的組合，即債務(wù)人先將存貨賣出，再以取得的價(jià)款來(lái)償債。賣出存貨時(shí)，將會(huì)產(chǎn)生收入，這些

10、收入符合收入準(zhǔn)則的定義。由于有一項(xiàng)獨(dú)立準(zhǔn)則企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-債務(wù)重組予以規(guī)范，因而不再在本準(zhǔn)則中涉及。再如，非貨幣交易、保險(xiǎn)公司的保險(xiǎn)合同、期貨等交易形成的收入，均有獨(dú)立的對(duì)應(yīng)準(zhǔn)則規(guī)范，本準(zhǔn)則也不再涉及。與我國(guó)準(zhǔn)則相比，國(guó)際準(zhǔn)則范圍有一定差別。首先國(guó)際準(zhǔn)則涉及股利收入，我國(guó)準(zhǔn)則沒(méi)有；其次國(guó)際準(zhǔn)則中有更多的項(xiàng)目未涉及，如金融資產(chǎn)和金融負(fù)債公允價(jià)值的變動(dòng)及其處置、其它流動(dòng)資產(chǎn)價(jià)值的變動(dòng)、農(nóng)產(chǎn)品的自然增長(zhǎng)、礦產(chǎn)的開(kāi)發(fā)等。英國(guó)準(zhǔn)則中無(wú)一項(xiàng)綜合的準(zhǔn)則來(lái)規(guī)范收入確認(rèn)，實(shí)務(wù)中，企業(yè)中主要遵從國(guó)際準(zhǔn)則的規(guī)定。澳大利亞準(zhǔn)則的范圍比較大，它還包括：非商品資產(chǎn)的處置、資產(chǎn)的捐入、負(fù)債的豁免，以及其它來(lái)源。加拿大的準(zhǔn)則與

11、我國(guó)準(zhǔn)則范圍基本一致，但不涉及的項(xiàng)目?jī)H列舉了三項(xiàng)，即權(quán)益法核算形成的股利收入、租賃合約形成的收入、政府捐贈(zèng)形成的收入等。香港準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則一致，因此香港準(zhǔn)則范圍與我國(guó)準(zhǔn)則之間的差別，和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和我國(guó)準(zhǔn)則之間的差別一致。（三）關(guān)于收入的確認(rèn)條件確認(rèn)是指將某個(gè)項(xiàng)目作為一項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、收益、費(fèi)用等正式地列入企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的過(guò)程。對(duì)于一項(xiàng)收入，確認(rèn)則指記錄該項(xiàng)目的取得或發(fā)生，以及將其反映在利潤(rùn)表中。要將收入在利潤(rùn)表中予以確認(rèn)，除其必須符合收入的定義外，還必須符合收入的確認(rèn)條件。以下就各類收入的確認(rèn)條件，逐一進(jìn)行比較。1、銷售商品收入的確認(rèn)條件我國(guó)的收入準(zhǔn)則規(guī)定，銷售商品的收入，只有在符合以下全部條件的情況下才能予以確認(rèn)：（1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；（2）企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；（3）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；（4）相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。以上任何一個(gè)條件沒(méi)有滿足，即使收到貨款，也不能確認(rèn)收入。國(guó)際準(zhǔn)則、加拿大準(zhǔn)則、香港準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)條件與我國(guó)準(zhǔn)則的規(guī)定一致。英國(guó)沒(méi)有具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，實(shí)務(wù)中，企業(yè)主要遵從