CPA考試會計科目學(xué)習(xí)筆記第二十五章企業(yè)合并

1、第二十五章企業(yè)合并（五）第三節(jié)非同一控制下企業(yè)合并的處理三、通過多次交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并（一）同一控制下的企業(yè)合并【例題】甲公司于2015年1月1日以貨幣資金3400萬元取得了A公司30%勺有表決權(quán)股份，對A公司能夠施加重大影響，當(dāng)日A公司的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值是11000萬元（與賬面價值相等）。A公司2015年度實現(xiàn)凈利潤1000萬元，未發(fā)放現(xiàn)金股利，因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加其他綜合收益200萬元。2016年1月1日，甲公司從集團內(nèi)部以貨幣資金5000萬元進一步取得A公司40%勺有表決權(quán)股份，能夠?qū)公司實施控制。合并日A公司在該日所有者權(quán)益的賬面價值為12200萬元（與最終控

2、制方而言持續(xù)計算的賬面價值相等，最終控制方此前編制合并財務(wù)報表時有商譽100萬元），其中：股本5000萬元，資本公積5200萬元，其他綜合收益200萬元，盈余公積480萬元，未分配利潤1320萬元。假定： 甲公司2016年1月1日“資本公積一一股本溢價”金額為2000萬元； 不考慮所得稅和內(nèi)部交易的影響。要求：（1）編制2015年1月1日至2016年1月1日甲公司對A公司長期股權(quán)投資的會計分錄。（2）合并日在合并財務(wù)報表工作底稿中編制相關(guān)會計分錄?！敬鸢浮浚?）2015年1月1日借：長期股權(quán)投資一一投資成本3400貸：銀行存款34002015年12月31日借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整300（1

3、000X30%300貸：投資收益借：長期股權(quán)投資一一其他綜合收益60(200X30%貸：其他綜合收益602016年1月1日,新增長期股權(quán)投資成合并日長期股權(quán)投資初始投資成本=12200X70%+100=8640(萬元)本=8640-(3400+300+60)=4880(萬元)。借：長期股權(quán)投資4880資本公積股本溢價120貸：銀行存款5000 (2)調(diào)整權(quán)益法核算：借：盈余公積30未分配利潤270貸：資本公積一一股本溢價300借：其他綜合收益60 貸：資本公積一一股本溢價60編制合并日抵銷分錄：借：股本5000資本公積5200其他綜合收益200盈余公積480未分配利潤1320商譽100貸：長期

4、股權(quán)投資8640少數(shù)股東權(quán)益3660(12200X30%將合并日抵銷的盈余公積和未分配利潤予以恢復(fù)借：資本公積一一股本溢價1260貸：盈余公積336(480X70%未分配利潤924(1320X70%(二)非同一控制下的企業(yè)合并1. 個別財務(wù)報表購買日初始投資成本=購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資于購買日的賬面價值(如原投資按公允價值計量，即為購買日公允價值)+購買日新增投資成本(1) 購買日之前持有的股權(quán)投資因采用權(quán)益法核算而確認的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在處置該項投資時采用與被投資單位直接處置相關(guān)資產(chǎn)或負債相同的基礎(chǔ)進行會計處理。購買日之前持有的股權(quán)投資按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號一一金融工具確認和計

5、量的有關(guān)規(guī)定進行會計處理的，購買日公允價值與購買日之前的賬面價值的差額及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動應(yīng)當(dāng)在改按成本法核算時轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。2. 合并財務(wù)報表(1) 購買方對于購買日之前持有的被購買方的股權(quán)，按照該股權(quán)在購買日的公允價值進行重新計量，公允價值與賬面價值的差額計入當(dāng)期投資收益。(2) 合并成本=購買日之前持有的被購買方的股權(quán)于購買日的公允價值+購買日新購入股權(quán)所支付對價的公允價值(3) 比較購買日合并成本與被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，確定購買日應(yīng)予確認的商譽，或者應(yīng)計入營業(yè)外收入的金額。購買日之前持有的被購買方的股權(quán)涉及權(quán)益法核算下的其他綜合收益以及除凈損益、其他綜合

6、收益和利潤分配外的其他所有者權(quán)益變動的，與其相關(guān)的其他綜合收益、其他所有者權(quán)益變動應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為購買日所屬當(dāng)期損益，由于被投資方重新計量設(shè)定受益計劃凈負債或凈資產(chǎn)變動而產(chǎn)生的其他綜合收益除外。【提示】若原投資系可供出售金融資產(chǎn)，購買日公允價值與購買日之前的賬面價值的差額及原計入其他綜合收益的累計公允價值變動已在個別報表中轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，不存在合并報表調(diào)整的問題?！纠}】長江公司于2015年1月1日以貨幣資金3100萬元取得了大海公司30%勺有表決權(quán)股份，對大海公司能夠施加重大影響，大海公司當(dāng)日的可辨認凈資產(chǎn)的公允價值是11000萬元。2015年1月1日，大海公司除一項固定資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值不同

7、外，其他資產(chǎn)和負債的公允價值與賬面價值均相等。購買日，該固定資產(chǎn)的公允價值為300萬元，賬面價值為100萬元，剩余使用年限10年、采用年限平均法計提折舊，無殘值。大海公司2015年度實現(xiàn)凈利潤1000萬元，未發(fā)放現(xiàn)金股利，因可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動增加其他綜合收益200萬元。2016年1月1日，長江公司以貨幣資金5220萬元進一步取得大海公司40%勺有表決權(quán)股份，因此取得了控制權(quán)。大海公司在該日所有者權(quán)益的賬面價值為12000萬元，其中：股本5000萬元，資本公積1200萬元，其他綜合收益1000萬元，盈余公積480萬元，未分配利潤4320萬元；可辨認凈資產(chǎn)的公允價值是12300萬元。20

8、16年1月1日，大海公司除一項固定資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值不同外，其他資產(chǎn)和負債的公允價值與賬面價值均相等。當(dāng)日該固定資產(chǎn)的公允價值為390萬元，賬面價值為90萬元，剩余使用年限9年、采用年限平均法計提折舊，無殘值。長江公司和大海公司屬于非同一控制下的公司。假定： 原30%殳權(quán)在該購買日的公允價值為3915萬元。 不考慮所得稅和內(nèi)部交易的影響。要求：(1) 編制2015年1月1日至2016年1月1日長江公司對大海公司長期股權(quán)投資的會計分錄。(2) 計算2016年1月1日長江公司追加投資后個別財務(wù)報表中長期股權(quán)投資的賬面價值。(3) 計算長江公司對大海公司投資形成的商譽的金額。(4) 編制在購

9、買日合并財務(wù)報表工作底稿中對大海公司個別財務(wù)報表進行調(diào)整的會計分錄。(5) 在購買日合并財務(wù)報表工作底稿中編制調(diào)整長期股權(quán)投資的會計分錄。(6) 在合并財務(wù)報表工作底稿中編制購買日與投資有關(guān)的抵銷分錄。【答案】(1)2015年1月1日借：長期股權(quán)投資一一投資成本3100貸：銀行存款3100借：長期股權(quán)投資一一投資成本200(11000X30%-3100)貸：營業(yè)外收入2002015年12月31日借：長期股權(quán)投資一一損益調(diào)整2941000-(300-100)+10X30%貸：投資收益294借：長期股權(quán)投資一一其他綜合收益60貸：其他綜合收益602016年1月1日借：長期股權(quán)投資5220貸：銀行存款5220借：長期股權(quán)投資3654貸：長期股權(quán)投資一一投資成本3300損益調(diào)整294其他綜合收益60(2) 長期股權(quán)投資賬面價值=3654+5220=8874(萬元)。(3) 長江公司對大海公司投資形成的商譽=(3915+5220)-12300X70%=525(萬元)。(4)借：固定資產(chǎn)300貸：資本公積300(4) 將原30%寺股比例長期股權(quán)投資賬面價值調(diào)整到購買日公允價值，調(diào)整金額=3915-3654=261(萬元)。借：長期股權(quán)投資261貸：投資收益261將原3