同一控制下地控股合并條件下合并財(cái)務(wù)報(bào)表地編制

1、同一控制下的控股合并條件下合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制課程名稱。高級會計(jì)學(xué)姓名。系別。財(cái)會系專業(yè)。財(cái)務(wù)管理班級指導(dǎo)老師論文評分2015年12月3日摘要：財(cái)會通訊2012年6上（總第564期）刊登了禹海洋同志”基于購買法與權(quán)益結(jié)合法的合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制研究”的文章（以下簡稱禹文）。禹文通過例題，分別非同一控制下的控股合并、同一控制下的控股合并情況，編制了控股權(quán)取得日、控股權(quán)取得日后第一年及控股權(quán)取得日后第二年的合并抵銷分錄，筆者通過認(rèn)真研讀后,發(fā)現(xiàn)禹文存在若干不妥之處，本文將對禹文的不妥之處提出異議并以禹文例題為例，進(jìn)行合并抵銷分錄的編制。本文著重探討了企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于企業(yè)合并及合并財(cái)務(wù)報(bào)表的有關(guān)規(guī)定在具

2、體實(shí)施過程中一些實(shí)際問題的解決辦法，分別介紹了企業(yè)在同一控制下的合并和非同一控制下合并中特殊情況下編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的處理：在連續(xù)編制報(bào)表時，長期投資與權(quán)益的抵消；對于同一控制下企業(yè)合并中被合并企業(yè)合并前未分配利潤是否需要調(diào)整"期初未分配利潤”；反向購買的業(yè)務(wù)中如何編制合并報(bào)表等。一、同一控制下的控股合并涉及留存收益還原的I可題1.編制合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表時.根據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號-企業(yè)合并（以下簡稱企業(yè)合并準(zhǔn)則）的規(guī)定：在編制合并日合并資廣負(fù)債表時，在抵銷了合并方對被合并方的長期股權(quán)投資與其享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額后，需要做分錄：借記"資本公積-資本溢價（或股本溢價

3、,下同）"項(xiàng)目，貸記"盈余公積"與"未分配利潤"項(xiàng)目，以合并方合并日會計(jì)報(bào)表的”資本公積-資本溢價”科目余額（即確認(rèn)了企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資后，合并方"資本公積-資本溢價"科目的賬面余額）為限將合并方享有的被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益進(jìn)行還原.這種還原是基于我們遵循”視同被合并方白最終控制方對企業(yè)合并各方開始實(shí)施控制時起，一直在合并方的控制之下"的原則進(jìn)行的還原，但筆者認(rèn)為還原的具體處理有待進(jìn)一步探討.由于企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對同一控制下控股合并在編制比較合并財(cái)務(wù)報(bào)表時有特殊規(guī)定，即”無論合并發(fā)生在何時，參與合并各方

4、在最終控制方開始實(shí)施控制時即以目前（合并完成后）的狀態(tài)存在”。合并利潤表中應(yīng)并入被合并方全年經(jīng)營成果，合并資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)并入被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益。筆者就同一控制下控股合并審計(jì)需關(guān)注的幾個事項(xiàng)進(jìn)行探討。正企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號一企業(yè)合并（以下簡稱合并準(zhǔn)則）明確將企業(yè)合并區(qū)分成同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，并且依據(jù)權(quán)益結(jié)合法對同一控制下的企業(yè)合并給出了"優(yōu)勢明顯"的合并政策,這使得同一控制下的企業(yè)合并倍受企業(yè)”青睞"。為了進(jìn)一步明確并嚴(yán)格限定同一控制下企業(yè)合并的認(rèn)定條件，2007年2月1日發(fā)布的第1期企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施問題專家工作組意見對如何認(rèn)定同

5、一控制下的企業(yè)合并做出明確規(guī)定。本文擬從技術(shù)層面和實(shí)際執(zhí)行層面對如何認(rèn)定同一控制下的企業(yè)合并加以解析。一、A、B有限責(zé)任公司同受母公司控制2年以上，A公司于2009年9月30日吸收合并B公司，合并日為9月30日，為同一控制下吸收合并。A公司有白己的全資子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。問題：合并日與期末A公司如何編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表？實(shí)務(wù)中的做法是不合并B公司的資產(chǎn)負(fù)債表（已含在A公司個別資產(chǎn)負(fù)債表中），但在合并日編制合并報(bào)表時需將B公司1-9月的利潤表、現(xiàn)金流量表納入合并范圍，前期比較報(bào)表比照同一控制下控股合并重新編制。請問依據(jù)？二、根據(jù)講解2008所述，同一控制下企業(yè)合并的處理原則：（四）對于同一

6、控制下的控股合并，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告主體白最終控制方開始實(shí)施控制時一直是一體化存續(xù)下來的，體現(xiàn)在其合并財(cái)務(wù)報(bào)表上，即由合并后形成的母子公司構(gòu)成的報(bào)告主體，無論是其資產(chǎn)規(guī)模還是其經(jīng)營成果都應(yīng)持續(xù)計(jì)算。編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，無論該項(xiàng)合并發(fā)生在報(bào)告期的哪一時點(diǎn)，合并利潤表、合并現(xiàn)金流量表均反映的是由母子公司構(gòu)成的報(bào)告主體白合并當(dāng)期期初至合并日實(shí)現(xiàn)的損益及現(xiàn)金流量情況，相對應(yīng)地，合并資產(chǎn)負(fù)債表的留存收益項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)反映母子公司如果一直作為一個整體運(yùn)行至合并日應(yīng)實(shí)現(xiàn)的盈余公積和未分配利潤的情況。對于同一控制下的控股合并，在合并當(dāng)期編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，應(yīng)當(dāng)對合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)進(jìn)行調(diào)整，同時應(yīng)當(dāng)對比較報(bào)

7、表的相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，視同合并后的報(bào)告主體在以前期間一直存在。很明確，規(guī)定的是同一控制下控股合并的，沒有涉及同一控制下吸收合并。同一控制下吸收合并在合并前的資產(chǎn)負(fù)債已納入合并方，合并前的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量如何處理？三、講解2008關(guān)于同一控制下吸收合并的規(guī)定：同一控制下的吸收合并中，合并方主要涉及合并日取得被合并方資產(chǎn)、負(fù)債入賬價值的確定，以及合并中取得有關(guān)凈資產(chǎn)的入賬價值與支付的合并對價賬面價值之間差額的處理。合并當(dāng)期期末比較報(bào)表的提供：因被合并方在合并后失去法人資格，其所有的資產(chǎn)、負(fù)債均并入合并方的賬簿和報(bào)表進(jìn)行核算，合并方在合并當(dāng)期期末編制的是其個別財(cái)務(wù)報(bào)表。對于同一控制下的吸收合并，在

8、編制比較報(bào)表時，無須對以前期間已經(jīng)編制的比較報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。從中可以看出，未涉及合并日合并方合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制，亦未規(guī)定當(dāng)期期末合并財(cái)務(wù)報(bào)表如何編制。對于同一控制下的控股合并，合并方在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告主體白最終控制方開始實(shí)施控制時一直是一體化存續(xù)下來的，參與合并各方在合并以前期間實(shí)現(xiàn)的留存收益應(yīng)體現(xiàn)為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的留存收益。合并后形成的報(bào)告主體白最終控制方開始實(shí)施控制時一直是一體化存續(xù)下來，這句話我明白。但是為什么就要把被合并方在合并日以前實(shí)現(xiàn)的留存收益中按照持股比例計(jì)算歸屬于合并方的部分白資本公積轉(zhuǎn)入留存收益？假設(shè)A和B兩家公司都是P公司控制下的子公司，A取得B10

9、0%勺股權(quán)，合并日為什么要把B以前實(shí)現(xiàn)的留存收益在合并報(bào)表中體現(xiàn)出來？如果假設(shè)最終控制方P公司剛開始控制A,B的時候A同時就把B合并了呢，以后編合并報(bào)表的時候B的留存收益為什么要體現(xiàn)在合并報(bào)表中合并財(cái)務(wù)報(bào)表反應(yīng)了企業(yè)的經(jīng)營狀況和整體的財(cái)務(wù)信息，是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)高層作出經(jīng)營決策的依據(jù)所在，對企業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要.非同一控制下企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表被認(rèn)為是會計(jì)實(shí)際操作中的幾大難題之一，它對處理方式和編制技巧的要求很高.本文提出了在企業(yè)合并報(bào)表編制中的一些理論和實(shí)際問題65并就這些問題提拱了在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時可采取的一些技巧65以供會計(jì)實(shí)務(wù)人員參閱.摘要現(xiàn)行會計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施以來，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制一直是會計(jì)實(shí)務(wù)界的

10、重點(diǎn)和難點(diǎn)。尤其是非同一控制下企業(yè)合并的控股合并是比較典型的，也是最常見的合并業(yè)務(wù)。正對大型企業(yè)集團(tuán)來說，企業(yè)合并報(bào)表編制一直被認(rèn)為是較為復(fù)雜的一項(xiàng)業(yè)務(wù),很多新手一聽到合并報(bào)表就望而生畏,在企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則2006中與編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的準(zhǔn)則有長期股權(quán)投資、企業(yè)合并、合并財(cái)務(wù)報(bào)表等。2014年,財(cái)政部陸續(xù)對長期股權(quán)投資、合并財(cái)務(wù)報(bào)表等準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂。本人從2006年9月開始擔(dān)任A公司決算主辦，主要負(fù)責(zé)A公司本部財(cái)務(wù)報(bào)表及合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制工作，本文擬結(jié)合A公司發(fā)生的一項(xiàng)并購案例談?wù)劮峭，F(xiàn)實(shí)當(dāng)中的企業(yè)合并不一定都是年初時合并，更實(shí)際的情況是在一年當(dāng)中任何一天，本文就非同一控制下企業(yè)期中合并財(cái)務(wù)報(bào)

11、表的編制做簡要的說明.企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號-企業(yè)合并將企業(yè)合并定義為：企業(yè)合并,是指將兩個或者兩個以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個報(bào)告主體的交易或事項(xiàng).該準(zhǔn)則同時指出，企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并與非同一控制下的企業(yè)合并.這兩種類型的企業(yè)合并在會計(jì)處理方面存在著很大的不同，以下筆者僅就同一控制下企業(yè)合并中所涉及到的合并財(cái)務(wù)報(bào)表編制問題進(jìn)行論述.本文對非同一控制下企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制進(jìn)行了舉例分析，提出在采用合并還原抵銷方法時企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表抵銷與調(diào)整應(yīng)遵循的八個步驟。1、被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其賬面價值并入合并財(cái)務(wù)報(bào)表；2、合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應(yīng)作為內(nèi)部交易予以

12、抵銷；（長期股權(quán)投資與被投資單位的權(quán)益抵銷）3、在合并資廣負(fù)債表中，對于被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益（盈余公積和未分配利潤之和）中歸屬于合并方的部分，應(yīng)于合并方在確認(rèn)企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資后，其賬面資本公積（資本溢價或股本溢價）貸方余額為限予以恢復(fù)。因合并方的資本公積（資本溢價或股本溢價）余額不足，被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分在合并資產(chǎn)負(fù)債表中未予全額恢復(fù)的，合并方應(yīng)當(dāng)在報(bào)表附注中對這一情況進(jìn)行說明。(對于同一控制下的控股合并，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告主體白最終控制方開始實(shí)施控制時一直是一體化存續(xù)下來的，體現(xiàn)在其合并財(cái)務(wù)報(bào)表上，即由合并后形成的母子公司構(gòu)成的報(bào)告主

13、體，無論是其資產(chǎn)規(guī)模還是其經(jīng)營成果都應(yīng)持續(xù)計(jì)算。編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，無論該項(xiàng)合并發(fā)生在報(bào)告期的任一時點(diǎn)，合并資產(chǎn)負(fù)債表的留存收益項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)反映母子公司如果一直作為一個整體運(yùn)行至合并日應(yīng)實(shí)現(xiàn)的盈余公積和未分配利潤的情況。)編制合并日的資廣負(fù)債表時，被合并方實(shí)現(xiàn)的留存收益應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，體現(xiàn)于合并資廣負(fù)債表中；而在編制合并當(dāng)期期末的資廣負(fù)債表時，被合并方的留存收益不需要予以恢復(fù)，不需體現(xiàn)于合并資產(chǎn)負(fù)債表中。同一控制下的控股合并中，合并方在合并日涉及兩個方面的問題：一是對于因該項(xiàng)企業(yè)合并形成的對被合并方的長期股權(quán)投資的確認(rèn)和計(jì)量；二是合并日合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制。按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號一一長期股權(quán)投資的規(guī)

14、定，同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方應(yīng)以合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額作為形成長期股權(quán)投資的初始投資成本。同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，合并方一般應(yīng)在合并日編制合并財(cái)務(wù)報(bào)制合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，一般包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。(1)合并資產(chǎn)負(fù)債表。被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其賬面價值并入合并財(cái)務(wù)報(bào)表。合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應(yīng)作為內(nèi)部交易，按照“合并財(cái)務(wù)報(bào)表”有關(guān)原則進(jìn)行抵銷。在合并資廣負(fù)債表中，對于被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益（盈余公積和未分配利潤之和）中歸屬于合并方的部分，應(yīng)按以下原則，白合并方的資本公積轉(zhuǎn)

15、入留存收益和未分配利潤確認(rèn)企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資后，合并方賬面資本公積（資本溢價或股本溢價）貸方余額大于被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)將被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分白“資本公積”轉(zhuǎn)入“盈余公積”和“未分配利潤”。在合并工作底稿中，借記“資本公積”項(xiàng)目，貸記“盈余公積”和“未分配利潤”項(xiàng)目。確認(rèn)企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資后，合并方賬面資本公積（資本溢價或股本溢價）貸方余額小于被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分的，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)以合并方資本公積（資本溢價或股本溢價）的貸方余額為限，將被合并方在企業(yè)合并前實(shí)

16、現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分白“資本公積”轉(zhuǎn)入“盈余公積”和“未分配利潤”。在合并工作底稿中，借記“資本公積”項(xiàng)目，貸記“盈余公積”和“未分配利潤”項(xiàng)目。合并方在編制合并日的合并利潤表時，應(yīng)包含合并方及被合并方白合并當(dāng)期期初至合并日實(shí)現(xiàn)的凈利潤。例如，同一控制下的企業(yè)合并發(fā)生于20X7年3月31日，合并方當(dāng)日編制合并利潤表時，應(yīng)包括合并方及被合并方白20X7年1月1日至20X7年3月31日實(shí)現(xiàn)的凈利潤。雙方在當(dāng)期發(fā)生的交易，應(yīng)當(dāng)按照合并財(cái)務(wù)報(bào)表的有關(guān)原則進(jìn)行抵銷。為了幫助企業(yè)的會計(jì)信息使用者了解合并利潤表中凈利潤的構(gòu)成，發(fā)生同一控制下企業(yè)合并的當(dāng)期，合并方在合并利潤表中的“凈利潤項(xiàng)下應(yīng)單列

17、“其中：被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤”項(xiàng)目，反映合并當(dāng)期期初至合并日白被合并方帶入的損益。合并方在編制合并日的合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)包含合并方及被合并方白合并當(dāng)期期初至合并日產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。涉及雙方當(dāng)期發(fā)生內(nèi)部交易產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，應(yīng)按照合并財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)則規(guī)定的有關(guān)原則進(jìn)行抵銷。同一控制下的企業(yè)合并，在編制合并當(dāng)期期末的比較報(bào)表時，應(yīng)視同參與合并各方在最終控制方開始實(shí)施控制時即以目前的狀態(tài)存在。提供比較報(bào)表時，應(yīng)對前期比較報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。因企業(yè)合并實(shí)際發(fā)生在當(dāng)期，以前期間合并方賬面上并不存在對被合并方的長期股權(quán)投資，在編制比較報(bào)表時，應(yīng)將被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債并入后，因合并而增加的凈資產(chǎn)在比較報(bào)表中

18、調(diào)整所有者權(quán)益項(xiàng)下的資本公積(資本溢價或股本溢價)。(1)同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)；非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時，不應(yīng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)；(2)因同一控制下合業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報(bào)告期末的收入、費(fèi)用、利潤納入合并利潤表；非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司購買日至報(bào)告期末的收入、費(fèi)用、利潤納入合并利潤表；（3）因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司合并當(dāng)期期初至報(bào)告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)

19、金流量表；因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將該子公司購買日至報(bào)告期末的現(xiàn)金流量納入合并現(xiàn)金流量表。非同一控制下的控股合并，購買日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表只需編制資產(chǎn)負(fù)債表。由于合并后經(jīng)營沒有開始，所以不用編制合并利潤表，合并所有者權(quán)益表和合并現(xiàn)金流量表。企業(yè)合并講解上提到：“同一控制下的企業(yè)合并，在編制合并當(dāng)期期末的比較報(bào)表時，應(yīng)視同參與合并各方在最終控制方開始實(shí)施控制時即以目前的狀態(tài)存在。提供比較報(bào)表時，應(yīng)對前期比較報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。因企業(yè)合并實(shí)際發(fā)生在當(dāng)期，以前期間合并方賬面上并不存在對被合并方的長期股權(quán)投資，在編制比較報(bào)表時，應(yīng)將被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債并入后，因合并而

20、增加的凈資廣在比較報(bào)表中調(diào)整所有者權(quán)益項(xiàng)下的資本公積（資本溢價或股本溢價）。”有兩個問題不是很清楚，還請各位解惑，1、同一控制下的企業(yè)合并比較報(bào)表的編制，跟同一控制下的長投一樣，資本公積不足則沖抵留存收益？可否編制成：借：股本（實(shí)收資本）被合并前子公司凈利潤上年年末未分配利潤貸：盈余公積、未分配利潤？2、同一控制下的企業(yè)合并比較報(bào)表的編制是否需要考慮母公司的持股比例？即上面的分錄貸方是否需要加上“少數(shù)股東權(quán)益”？同一控制下的企業(yè)合并，在合并中不涉及白少數(shù)股東手中購買股權(quán)的情況下，合并方應(yīng)遵循以下原則進(jìn)行相關(guān)的處理：1. 合并方在合并中確認(rèn)取得的被合并方的資廣、負(fù)債僅限于被合并方賬面上原已確認(rèn)的

21、資產(chǎn)和負(fù)債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債。2. 合并方在合并中取得的被合并方各項(xiàng)資廣、負(fù)債應(yīng)維持其在被合并方的原賬面價值不變。3. 合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值相對于為進(jìn)行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額，不作為資產(chǎn)的處置損益，不影響合并當(dāng)期利潤表，有關(guān)差額應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目。合并方在企業(yè)合并中取得的價值量相對于所放棄價值量之間存在差額的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益。在根據(jù)合并差額調(diào)整合并方的所有者權(quán)益時，應(yīng)首先調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，應(yīng)沖減留存收益。對于同一控制下的控股合并，合并方在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告

22、主體白最終控制方開始實(shí)施控制時一直是一體化存續(xù)下來的，參與合并各方在合并以前期間實(shí)現(xiàn)的留存收益應(yīng)體現(xiàn)為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的留存收益。合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)以合并方的資本公積（或經(jīng)調(diào)整后的資本公積中的資本溢價部分）為限，在所有者權(quán)益內(nèi)部進(jìn)行調(diào)整，將被合并方在合并日以前實(shí)現(xiàn)的留存收益中按照持股比例計(jì)算歸屬于合并方的部分白資本公積轉(zhuǎn)入留存收益。同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方應(yīng)以合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額作為形成長期股權(quán)投資的初始投資成本，借記“長期股權(quán)投資”科目，按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，借記“應(yīng)收股利”科目，按支付的合并對價的賬面價值，貸記有關(guān)資產(chǎn)或借記

23、有關(guān)負(fù)債科目，以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式進(jìn)行的，該初始投資成本與支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的差額，相應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，相應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤；以發(fā)行權(quán)益性證券方式進(jìn)行的，長期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份的面值總額之間的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，相應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤。同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，合并方一般應(yīng)在合并日編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，反映于合并日形成的報(bào)告主體的財(cái)務(wù)狀況、視同該主體一直存在產(chǎn)生的經(jīng)營成果等。編制合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，一般

24、包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以其賬面價值并入合并財(cái)務(wù)報(bào)表；合并方與被合并方在合并日及以前期間發(fā)生的交易，應(yīng)作為內(nèi)部交易進(jìn)行抵銷。確認(rèn)企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資后，合并方賬面資本公積（資本溢價或股本溢價）貸方余額大于被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)將被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分白“資本公積”轉(zhuǎn)入“盈余公積”和“未分配利潤”。在合并工作底稿中，借記“資本公積”項(xiàng)目，貸記“盈余公積”和“未分配利潤”項(xiàng)目。確認(rèn)企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資后，合并方賬面資本公積（資本溢價或股本溢價）貸方余額小于被

25、合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中，應(yīng)以合并方資本公積（資本溢價或股本溢價）的貸方余額為限，將被合并方在企業(yè)合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益中歸屬于合并方的部分白“資本公積”轉(zhuǎn)入“盈余公積”和“未分配利潤”。在合并工作底稿中，借記“資本公積”項(xiàng)目，貸記“盈余公積”和“未分配利潤”項(xiàng)目。因合并方的資本公積（資本溢價或股本溢價）余額不足，被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的留存收益在合并資產(chǎn)負(fù)債表中未予全額恢復(fù)的，合并方應(yīng)當(dāng)在會計(jì)報(bào)表附注中對這一情況進(jìn)行說明。合并方在編制合并日的合并利潤表時，應(yīng)包含合并方及被合并方白合并當(dāng)期期初至合并日實(shí)現(xiàn)的凈利潤，雙方在當(dāng)期所發(fā)生的交易，應(yīng)當(dāng)按照合并財(cái)務(wù)

26、報(bào)表的有關(guān)原則進(jìn)行抵銷。為了幫助企業(yè)的會計(jì)信息使用者了解合并利潤表中凈利潤的構(gòu)成，發(fā)生同一控制下企業(yè)合并的當(dāng)期，合并方在合并利潤表中的“凈利潤”項(xiàng)下應(yīng)單列“其中：被合并方在合并前實(shí)現(xiàn)的凈利潤”項(xiàng)目，反映因同一控制下企業(yè)合并規(guī)定的編表原則，導(dǎo)致由于該項(xiàng)企業(yè)合并白被合并方在合并當(dāng)期帶入的損益情況。合并方對同一控制下吸收合并中取得的資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債以被合并方的原賬面價值入賬。合并方在確認(rèn)了合并中取得的被合并方的資廣和負(fù)債的入賬價值后，以發(fā)行權(quán)益性證券方式進(jìn)行的該類合并，所確認(rèn)的凈資產(chǎn)入賬價值與發(fā)行股份面值總額的差額，應(yīng)記入資本公積（資本溢價或股本溢價）：資本公積（資本溢價或股本溢價）

27、的余額不足沖減的，相應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤；以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式進(jìn)行的該類合并，所確認(rèn)的凈資產(chǎn)入賬價值與支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值的差額，相應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。同一控制下的企業(yè)合并，在合并中不涉及白少數(shù)股東手中購買股權(quán)的情況下，合并方應(yīng)遵循以下原則進(jìn)行相關(guān)的處理：1. 合并方在合并中確認(rèn)取得的被合并方的資廣、負(fù)債僅限于被合并方賬面上原已確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債。2. 合并方在合并中取得的被合并方各項(xiàng)資廣、負(fù)債應(yīng)維持其在被合并方的原賬面價值不變。3. 合并方在合并中取得

28、的凈資產(chǎn)的入賬價值相對于為進(jìn)行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額，不作為資產(chǎn)的處置損益，不影響合并當(dāng)期利潤表，有關(guān)差額應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目。合并方在企業(yè)合并中取得的價值量相對于所放棄價值量之間存在差額的，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益。在根據(jù)合并差額調(diào)整合并方的所有者權(quán)益時，應(yīng)首先調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，應(yīng)沖減留存收益。對于同一控制下的控股合并，合并方在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告主體白最終控制方開始實(shí)施控制時一直是一體化存續(xù)下來的，參與合并各方在合并以前期間實(shí)現(xiàn)的留存收益應(yīng)體現(xiàn)為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的留存收益。合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)以

29、合并方的資本公積（或經(jīng)調(diào)整后的資本公積中的資本溢價部分）為限，在所有者權(quán)益內(nèi)部進(jìn)行調(diào)整，將被合并方在合并日以前實(shí)現(xiàn)的留存收益中按照持股比例計(jì)算歸屬于合并方的部分白資本公積轉(zhuǎn)入留存收益。同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，合并方應(yīng)以合并日應(yīng)享有被合并方賬面所有者權(quán)益的份額作為形成長期股權(quán)投資的初始投資成本，借記“長期股權(quán)投資”科目，按享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，借記“應(yīng)收股利”科目，按支付的合并對價的賬面價值，貸記有關(guān)資產(chǎn)或借記有關(guān)負(fù)債科目，以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式進(jìn)行的，該初始投資成本與支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)的差額，相應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，相應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤；以發(fā)行權(quán)益性證券方式進(jìn)行的，長期股權(quán)投資的初始投資成本與所發(fā)行股份的面值總額之間的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價或股本溢價），資本公積（資本溢價或股本溢價）的余額不足沖減的，相應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤。同一控制下的企業(yè)合并形成母子公司關(guān)系的，合并方一般應(yīng)在合并日編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，反映于合并日形成的報(bào)告主體的財(cái)務(wù)狀況、視同該主體一直存在產(chǎn)生的經(jīng)營成果等。編制合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表時，一般包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。被合并方的有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債應(yīng)以