第十五章生產(chǎn)與存貨循環(huán)的審計完整版

1、第十五章 生產(chǎn)與存貨循環(huán)的審計本章命題思路及備考策略本章在20092011年三套新制度試題中的累計考分為33分，年均分值為11分，屬于穩(wěn)定的高分章。特別值得一提的是，2011年試題首開先河地考核了一個100%的存貨計價綜合題，使本章從連續(xù)五年考核簡答題過渡為考核綜合題，并以17分的分值排列在全書各章的第一位。這一情況很可能意味著審計考試由側(cè)重理論向側(cè)重應(yīng)用的轉(zhuǎn)變。最近3年題型、題量、考點分析年度題型題量分值考點2009簡答題16存貨數(shù)量差異分析及針對性審計程序綜合題12評估重大錯報風險(跌價準備)；實質(zhì)性程序的相關(guān)性(計價)2010簡答題16存貨監(jiān)盤計劃,存貨監(jiān)盤中特殊情況的處理綜合題12評估

2、重大錯報風險(存貨跌價準備)；實質(zhì)性分析(存貨成本)2011綜合題217存貨監(jiān)盤計劃,存貨跌價準備存貨監(jiān)盤與存貨計價(主要是存貨跌價準備)歷來是考試的重點。前者的對象是千差萬別的存貨，例如蘋果汁、玻璃等，非常具體，靈活性非常高，解題的難度非常大；后者的對象涉及到千變?nèi)f化的原因，例如市場需求降低、推出新產(chǎn)品等，需要考生敏銳的實際洞察力和扎實的會計基本功。因此，本章是應(yīng)用特色非常強的一章，也是教材內(nèi)容與考試內(nèi)容差別最大一章，需要考生高度的理解力和應(yīng)用能力。為了提高這種能力，在記憶教材和做主觀題之間，后者可能更為重要。本章基本內(nèi)容框架第一節(jié) 生產(chǎn)與存貨循環(huán)的特點一、不同行業(yè)類型的存貨性質(zhì)表15-1

3、不同行業(yè)類型的存貨性質(zhì)行業(yè)類型存貨性質(zhì)一般制造商采購的原材料、易耗品和配件等、生成的半成品和產(chǎn)成品二、涉及的主要憑證與會計記錄（一）生產(chǎn)指令又稱“生產(chǎn)任務(wù)通知單”或“生產(chǎn)通知單”，是企業(yè)下達制造產(chǎn)品等生產(chǎn)任務(wù)的書面文件，用以通知供應(yīng)部門組織材料發(fā)放，生產(chǎn)車間組織產(chǎn)品制造，會計部門組織成本計算。（二）領(lǐng)發(fā)料憑證領(lǐng)發(fā)料憑證是企業(yè)為控制材料發(fā)出所采用的各種憑證，如材料發(fā)出匯總表、領(lǐng)料單、限額領(lǐng)料單、領(lǐng)料登記簿、退料單等。（三）產(chǎn)量和工時記錄產(chǎn)量和工時記錄是登記工人或生產(chǎn)班組在出勤時間內(nèi)完成產(chǎn)品數(shù)量、質(zhì)量和生產(chǎn)這些產(chǎn)品所耗費工時數(shù)量的各種原始記錄。（四）工薪匯總表及工薪費用分配表工薪匯總表反映企業(yè)全部

4、工薪的結(jié)算情況，并據(jù)以進行工薪總分類核算和匯總整個企業(yè)工薪費用而編制的，是工薪費用分配的依據(jù)。工薪費用分配表反映了各生產(chǎn)車間各產(chǎn)品應(yīng)負擔的生產(chǎn)工人工薪及福利費。（五）材料費用分配表匯總反映各生產(chǎn)車間各產(chǎn)品所耗費的材料費用的原始記錄。（六）制造費用分配匯總表匯總反映各生產(chǎn)車間各產(chǎn)品所應(yīng)負擔的制造費用的原始記錄。（七）成本計算單歸集、計算某一成本計算對象所應(yīng)承擔的生產(chǎn)費用、總成本和單位成本。（八）存貨明細賬反映各種存貨增減變動情況和期末庫存數(shù)量及相關(guān)成本信息。三、涉及的主要業(yè)務(wù)活動業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)執(zhí)行部門憑證或賬簿控制措施1.計劃安排生產(chǎn)生產(chǎn)計劃生產(chǎn)通知單，材料需求報告預(yù)先順序編號2.發(fā)出原材料倉庫領(lǐng)料單

5、一式三聯(lián)：生產(chǎn)、倉庫、財務(wù)3.生產(chǎn)產(chǎn)品生產(chǎn)生產(chǎn)通知單生產(chǎn)依據(jù)領(lǐng)料單直接材料計工單直接人工、制造費用入庫單完工產(chǎn)品產(chǎn)量轉(zhuǎn)入下一工序或入庫儲存4.驗收產(chǎn)品驗收驗收單驗收數(shù)量、質(zhì)量，交接產(chǎn)品5.核算產(chǎn)品成本財務(wù)工薪費用分配表材料費用分配表制造費用分配表根據(jù)：生產(chǎn)通知單領(lǐng)發(fā)料憑證產(chǎn)量和工時記錄編制：工薪費用分配表材料費用分配表制造費用分配表6.儲存產(chǎn)成品倉庫入庫單，存貨明細賬點驗，在驗收單上簽收，填制存貨標簽7.發(fā)出產(chǎn)成品發(fā)運銷售單，出庫單出庫單一式四聯(lián)：留底、入庫、提貨、開票（一）計劃和安排生產(chǎn)生產(chǎn)計劃部門的職責是根據(jù)客戶訂購單或者對銷售預(yù)測和產(chǎn)品需求分析來決定生產(chǎn)授權(quán)。如決定授權(quán)生產(chǎn)，即簽發(fā)預(yù)先順

6、序編號的生產(chǎn)通知單。此外，還需要編制一份材料需求報告給倉庫和生產(chǎn)部門，列示所需要的材料和零件及其庫存。（二）發(fā)出原材料倉庫根據(jù)生產(chǎn)部門的領(lǐng)料單發(fā)出原材料，領(lǐng)料單上列示材料的數(shù)量和種類、領(lǐng)料部門名稱。領(lǐng)料單可以一料一單，也可以多料一單，通常需一式三聯(lián)。倉庫發(fā)料后，一聯(lián)連同材料交領(lǐng)料部門，一聯(lián)留在倉庫登記材料明細賬，一聯(lián)交會計部門進行材料收發(fā)核算和成本核算。（三）生產(chǎn)產(chǎn)品生產(chǎn)部門收到生產(chǎn)通知單及領(lǐng)取原材料后，將生產(chǎn)任務(wù)分解到生產(chǎn)工人，將原材料交給生產(chǎn)工人。完成生產(chǎn)任務(wù)后，將完成的產(chǎn)品交生產(chǎn)部門查點統(tǒng)計，然后轉(zhuǎn)交檢驗員驗收并辦理入庫手續(xù)；或?qū)⑺瓿傻漠a(chǎn)品移交下一個工序。（四）核算產(chǎn)品成本（1）實物流

7、轉(zhuǎn)記錄：各種生產(chǎn)記錄(生產(chǎn)通知單、領(lǐng)料單、計工單、入庫單等文件資料)都要匯集到會計部門，由會計部門檢查、核對，了解和控制生產(chǎn)過程中存貨的實物流轉(zhuǎn)；（2）成本會計核算：會計部門設(shè)置相應(yīng)會計賬戶，會同有關(guān)部門對生產(chǎn)過程中的成本進行核算和控制。（五）儲存產(chǎn)成品產(chǎn)成品入庫前，倉庫先行點驗和檢查并在驗收單上簽收。然后將實際入庫數(shù)量驗收單通知會計部門。據(jù)此，確立倉庫了應(yīng)承擔的責任，并驗證了驗收部門的工作。倉庫部門還應(yīng)根據(jù)產(chǎn)成品的品質(zhì)特征分類存放，并填制標簽。（六）發(fā)出產(chǎn)成品產(chǎn)成品的發(fā)出須由獨立的發(fā)運部門進行。裝運產(chǎn)成品時必須持有經(jīng)有關(guān)部門核準的發(fā)運通知單銷售單，并據(jù)此編制出庫單。出庫單一般為一式四聯(lián)，一聯(lián)

8、交倉庫部門；一聯(lián)發(fā)運部門留存；一聯(lián)送交顧客；一聯(lián)作為給顧客開發(fā)票的依據(jù)。第二節(jié) 生產(chǎn)與存貨循環(huán)的內(nèi)部控制和控制測試一、生產(chǎn)與存貨交易的內(nèi)部控制生產(chǎn)與存貨循環(huán)的內(nèi)部控制包括存貨數(shù)量、質(zhì)量的內(nèi)部控制和成本會計計價制度的內(nèi)部控制兩個方面。表15-2 成本會計制度的目標、關(guān)鍵內(nèi)部控制和測試一覽表內(nèi)部控制目標關(guān)鍵內(nèi)部控制常用的控制測試常用的交易實質(zhì)性程序生產(chǎn)業(yè)務(wù)是根據(jù)管理層一般或特定的授權(quán)進行的(發(fā)生)三個關(guān)鍵點的授權(quán)：(1)生產(chǎn)指令(2)領(lǐng)料單(3)工薪檢查憑證，證實三個關(guān)鍵點的恰當審批簽字記錄的成本為實際發(fā)生的而非虛構(gòu)的(發(fā)生)成本核算以經(jīng)審核的下列憑證為依據(jù)：(1)生產(chǎn)通知單(2)領(lǐng)發(fā)料憑證(3)

9、產(chǎn)量和工時記錄(4)工薪費用分配表(5)材料費用分配表(6)制造費用分配表檢查成本記賬憑證是否附有支持性憑據(jù)(1)(6)，順序編號是否完整對成本實施分析程序；將成本明細賬與(1)(6)相核對細節(jié)測試所有耗費和物化勞動均已反映在成本中(完整性)連續(xù)編號(1)(6)均事先編號并已經(jīng)登記入賬檢查 (1) (6)的順序編號是否完整對成本實施分析程序；將(1)(6)與成本明細賬相核對成本以正確的金額，在恰當?shù)臅嬈陂g及時記錄于適當?shù)馁~戶(發(fā)生、完整性、準確性、計價和分攤)采用適當?shù)某杀竞怂惴椒?，并且前后各期一致；采用適當?shù)馁M用分配方法，并且前后各期一致；采用適當?shù)某杀竞怂懔鞒毯唾~務(wù)處理流程；內(nèi)部核查選取

10、樣本測試各種費用的歸集和分配以及成本的計算；測試是否按照規(guī)定的成本核算流程和賬務(wù)處理流程進行核算和賬務(wù)處理對成本實施分析程序；抽查成本計算單，檢查各種費用的歸集和分配以及成本的計算是否正確；對重大在產(chǎn)品項目進行計價測試對存貨實施保護措施，保管人員與記錄、批準人員相互獨立(存在、完整性)存貨保管人員與記錄人員職務(wù)分離詢問和觀察存貨與記錄的接觸控制以及相應(yīng)的批準程序賬面存貨與實際存貨定期核對相符(存在、完整性、計價和分攤) 定期盤點 詢問和觀察盤點程序 對存貨實施監(jiān)盤程序二、評估重大錯報風險除第十四章所述各種與存貨相關(guān)的重大錯報風險外，生產(chǎn)與存貨交易也有其自身的特點，制造類企業(yè)的重大錯報風險可能包

11、括：1.交易的數(shù)量和復(fù)雜性。數(shù)量龐大、業(yè)務(wù)復(fù)雜，增加了錯誤和舞弊的風險。2.成本基礎(chǔ)的復(fù)雜性。原材料和直接人工等直接費用的分配比較簡單，間接費用的分配就可能較為復(fù)雜；甚至同一行業(yè)中的不同企業(yè)也可能采用不同的認定和計量基礎(chǔ)。3.產(chǎn)品的多元化?？赡苄枰獙＜因炞C質(zhì)量、狀況或價值。4.某些存貨項目的可變現(xiàn)凈值難以確定。例如價格受全球經(jīng)濟供求關(guān)系影響的存貨，由于其可變現(xiàn)凈值難以確定，會影響存貨采購價格和銷售價格的確定，并將影響注冊會計師對與存貨計價認定有關(guān)的風險進行的評估。5.將存貨存放在很多地點。增加商品途中毀損或遺失的風險，或者導(dǎo)致存貨在兩個地點被重復(fù)列示，也可能產(chǎn)生轉(zhuǎn)移定價的錯誤或舞弊。6.寄存的

12、存貨。有時存貨雖然還存放在企業(yè)，但可能已經(jīng)不歸企業(yè)所有。反之，企業(yè)的存貨也可能被寄存在其他企業(yè)。三、控制測試一般了解(一)以內(nèi)部控制目標為起點的控制測試1.如能夠獲取控制風險為中或低的證據(jù)，就可以接受較高的檢查風險，并在很大程度上通過實質(zhì)性分析程序獲取進一步的審計證據(jù)，減少對細節(jié)測試的依賴。2.對于計劃和安排生產(chǎn)這項主要業(yè)務(wù)活動，有些被審計單位對內(nèi)部控制要求，根據(jù)經(jīng)審批的月度生產(chǎn)計劃書，由生產(chǎn)計劃經(jīng)理簽發(fā)預(yù)先按順序編號的生產(chǎn)通知單。在實施控制測試時，應(yīng)抽取生產(chǎn)通知單檢查是否與月度生產(chǎn)計劃書中內(nèi)容一致。3.對于發(fā)出原材料這項主要業(yè)務(wù)活動，有些被審計單位內(nèi)部控制要求：(1)倉庫管理員應(yīng)把領(lǐng)料單編號

13、、領(lǐng)用數(shù)量、規(guī)格等信息輸入計算機系統(tǒng)，經(jīng)倉儲經(jīng)理復(fù)核并以電子簽名方式確認后，系統(tǒng)自動更新材料明細臺賬；(2)原材料倉庫分別于每月、每季和年度終了，對原材料存貨進行盤點，會計部門對盤點結(jié)果進行復(fù)盤。由倉庫管理員編寫原材料盤點明細表，發(fā)現(xiàn)差異及時處理，經(jīng)倉儲經(jīng)理、財務(wù)經(jīng)理和生產(chǎn)經(jīng)理復(fù)核后調(diào)整入賬。在實施控制測試時應(yīng)當：(1)抽取出庫單及相關(guān)的領(lǐng)料單，檢查是否正確輸入并經(jīng)適當層次復(fù)核；(2)抽取原材料盤點明細表并檢查是否經(jīng)適當層次復(fù)核，有關(guān)差異是否得到處理。4.對于生產(chǎn)產(chǎn)品和核算產(chǎn)品成本這兩項主要業(yè)務(wù)活動，有些被審計單位內(nèi)部控制要求：(1)生產(chǎn)成本記賬員應(yīng)根據(jù)原材料出庫單，編制原材料領(lǐng)用憑證，與計算

14、機系統(tǒng)自動生成的生產(chǎn)記錄日報表核對材料耗用和流轉(zhuǎn)信息；由會計主管審核無誤后，生成記賬憑證并過賬至生產(chǎn)成本及原材料明細賬和總分類賬；(2)每月末，由生產(chǎn)車間與倉庫核對原材料、半成品、產(chǎn)成品的轉(zhuǎn)出和轉(zhuǎn)入記錄，如有差異，倉庫管理員應(yīng)編制差異分析報告，經(jīng)倉儲經(jīng)理和生產(chǎn)經(jīng)理簽字確認后交會計部門進行調(diào)整；(3)每月末，由計算機系統(tǒng)對生產(chǎn)成本中各項組成部分進行歸集，按照預(yù)設(shè)的分攤公式和方法，自動將當月發(fā)生的生產(chǎn)成本在完工產(chǎn)品和在產(chǎn)品中按比例分配；同時，將完工產(chǎn)品成本在各不同產(chǎn)品類別中分配，由此生成產(chǎn)品成本計算表和生產(chǎn)成本分配表；由生產(chǎn)成本記賬員編制成生產(chǎn)成本結(jié)轉(zhuǎn)憑證，經(jīng)會計主管審核批準后進行賬務(wù)處理。在實施

15、控制測試時應(yīng)當：(1)抽取原材料領(lǐng)用憑證，檢查是否與生產(chǎn)記錄日報表一致，是否經(jīng)適當審核，如有差異是否及時處理；(2)抽取核對記錄，檢查差異是否已得到處理；(3)抽取生產(chǎn)成本結(jié)轉(zhuǎn)憑證，檢查與支持性文件是否一致并經(jīng)適當復(fù)核；(4)預(yù)設(shè)的分攤公式和方法是否存在變更，變更是否經(jīng)適當審批。必要時考慮利用計算機專家的工作。5.儲存產(chǎn)成品和發(fā)出產(chǎn)成品看書。6.成本會計制度的控制測試。包括直接材料成本、直接人工成本、制造費用和生產(chǎn)成本在當期完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間分配的控制測試四項內(nèi)容看書。 (二)以風險為起點的控制測試表15-3-1計劃和開始生產(chǎn)-1風險計算機控制人工控制控制測試生產(chǎn)規(guī)?？赡懿贿m當：可能因生產(chǎn)過

16、量導(dǎo)致存貨滯銷，或者因產(chǎn)量不足導(dǎo)致存貨脫銷根據(jù)銷售需求量對存貨生產(chǎn)數(shù)量實施計算機化監(jiān)督，以顯示具體存貨項目的再次訂購數(shù)量和經(jīng)濟訂購數(shù)量計劃和生產(chǎn)進度由生產(chǎn)部門監(jiān)控，并取得生產(chǎn)經(jīng)理批準檢查授權(quán)生產(chǎn)的證據(jù)產(chǎn)品可能沒有按照客戶要求的規(guī)格生產(chǎn)，導(dǎo)致顧客拒收從而滯銷生產(chǎn)開始前，獲取客戶對于產(chǎn)品設(shè)計和規(guī)格的認可。計劃和生產(chǎn)進度由生產(chǎn)部門監(jiān)控，并取得生產(chǎn)經(jīng)理批準檢查客戶簽署的認可函和生產(chǎn)經(jīng)理批準的證據(jù)表15-3-2發(fā)出原材料-2風險計算機控制人工控制控制測試原材料的發(fā)出可能未經(jīng)授權(quán)或發(fā)出用于生產(chǎn)的原材料可能不正確。原材料缺貨可能導(dǎo)致生產(chǎn)延誤發(fā)出的原材料可能未分配漏或者未正確分配錯到生產(chǎn)任務(wù)中將事先編號的原材

17、料通知單錄入系統(tǒng)，生成發(fā)出原材料給工廠以供生產(chǎn)的原材料發(fā)出通知單。防未授權(quán)每日打印發(fā)出至生產(chǎn)過程的原材料，以及包含在生產(chǎn)任務(wù)通知單中的原材料發(fā)出通知單代碼?？梢苑乐瑰e發(fā)每日打印未完成的原材料通知單缺貨或漏發(fā)和沒有分配到特定生產(chǎn)任務(wù)的原材料發(fā)出通知單由經(jīng)授權(quán)的生產(chǎn)人員簽署所有生產(chǎn)任務(wù)或供生產(chǎn)使用的原材料通知單授權(quán)控制由生產(chǎn)經(jīng)理復(fù)核載有每日發(fā)出至生產(chǎn)過程中的原材料信息的打印文件，并與由生產(chǎn)人員簽署的原材料通知單核對一致防止錯發(fā)由生產(chǎn)人員監(jiān)督?jīng)]有完成的原材料通知單，并跟進發(fā)出原材料的延誤由生產(chǎn)人員分別就每個生產(chǎn)階段逐個簽署生產(chǎn)任務(wù)通知單，以表明為每一項生產(chǎn)任務(wù)所記錄的原材料是完整防漏和準確的防錯檢查

18、生產(chǎn)經(jīng)理復(fù)核生產(chǎn)任務(wù)通知單、跟進未分配的原材料和未完成的原材料通知單的情況特別地，在期末查詢沒有分配的原材料發(fā)出通知單對于在產(chǎn)品的影響表15-3-3發(fā)出原材料-3風險計算機人工控制控制測試原材料可能被盜確保原材料倉儲的實物安全，僅允許經(jīng)授權(quán)的人員進入原材料倉庫。在生產(chǎn)地點安置監(jiān)控錄像機，控制安全通道。對于生產(chǎn)高價值或者高度危險的產(chǎn)品的地方，設(shè)置嚴密的安保系統(tǒng)通過詢問和觀察以獲取控制被執(zhí)行的證據(jù)表15-3-4在生產(chǎn)階段間轉(zhuǎn)移商品-4風險計算機控制人工控制控制測試直接人工工時可能未被記錄或者未被分配至正確的生產(chǎn)任務(wù)。直接機器工時可能未被記錄或者未被分配至正確的任務(wù)每天在各生產(chǎn)任務(wù)上花費的人工時間要

19、與按每個員工的計時工資時間或工時記錄比對一致。差異打印在例外報告上。每天計入生產(chǎn)任務(wù)的機器工時要與機器生產(chǎn)能力總數(shù)比對一致，未分配的工時要打印在例外報告上。每日生產(chǎn)報告累計所有生產(chǎn)任務(wù)所耗費的工時，并與每日工時總數(shù)比對一致由管理層復(fù)核每日生產(chǎn)報告以及對直接人工總工時分配的調(diào)節(jié)表。由管理層復(fù)核例外報告，并改正分配直接人工工時和機器工時中的錯誤檢查管理層復(fù)核生產(chǎn)報告和工時調(diào)節(jié)表的證據(jù)。檢查管理層復(fù)核工時差異例外報告的證據(jù)，并檢查其糾正例外報告所反映的錯誤的證據(jù)表15-3-5在生產(chǎn)階段間轉(zhuǎn)移商品-5風險計算機控制人工控制控制測試在產(chǎn)品可能未包括移送下一個生產(chǎn)階段之前的所有累計成本記錄各個生產(chǎn)階段中的

20、產(chǎn)品移動。但在產(chǎn)品轉(zhuǎn)移到下一個階段前需經(jīng)授權(quán)的生產(chǎn)人員的電子簽名。通過密碼和菜單對授權(quán)人員的進入實施控制。下一生產(chǎn)階段的成本直到前一生產(chǎn)階段已經(jīng)完成才能進行記錄。每日生產(chǎn)報告記錄生產(chǎn)任務(wù)從一個階段轉(zhuǎn)移到下一階段的日期和時間，并識別授權(quán)轉(zhuǎn)移的員工。每個連續(xù)性生產(chǎn)階段最后的累計成本也要在每日生產(chǎn)報告中反映經(jīng)授權(quán)人員的電子簽名要顯示在生產(chǎn)任務(wù)通知單和每日生產(chǎn)報告中，以表明在批準向下一階段轉(zhuǎn)移生產(chǎn)任務(wù)前，該人員已經(jīng)檢查了所有的直接材料、人工和機器工時成本是正確和完整的。生產(chǎn)管理層檢查已分配的成本，并詢問不一致的情況對于期末在產(chǎn)品，檢查授權(quán)將生產(chǎn)任務(wù)轉(zhuǎn)移至下一階段的相關(guān)簽名。比較原材料、人工工時和機器工

21、時與完成該階段生產(chǎn)任務(wù)的說明書， 并檢查生產(chǎn)經(jīng)理監(jiān)督和更正差異的證據(jù)表15-3-6轉(zhuǎn)移產(chǎn)品至產(chǎn)成品倉庫-6風險計算機控制人工控制控制測試產(chǎn)成品倉庫人員可能未記錄接收的已完工產(chǎn)品或接收了生產(chǎn)的殘次品轉(zhuǎn)移完工產(chǎn)品前需要生產(chǎn)經(jīng)理的電子簽名。產(chǎn)成品倉庫人員通過電子簽名顯示接收已完工產(chǎn)品，以完成產(chǎn)品從在產(chǎn)品到完工產(chǎn)品的轉(zhuǎn)移。由計算機將已完工產(chǎn)品轉(zhuǎn)移的數(shù)量和成本記錄至完工產(chǎn)品存貨主文檔。由計算機生成關(guān)于所有生產(chǎn)任務(wù)已轉(zhuǎn)移至產(chǎn)成品存貨的完工生產(chǎn)報告由質(zhì)量控制人員檢查每一生產(chǎn)階段完工的存貨，以確保其在送達產(chǎn)成品倉庫前符合質(zhì)量標準。損壞的產(chǎn)品或者不符合質(zhì)量標準的產(chǎn)品應(yīng)當立即撤出并銷毀。檢查人員認為滿意后在生產(chǎn)任

22、務(wù)通知單上簽字。除了他們的電子簽名，產(chǎn)成品倉庫人員還應(yīng)當通過在有關(guān)生產(chǎn)任務(wù)通知單上的簽章證明已經(jīng)接收了有關(guān)的產(chǎn)成品。生產(chǎn)經(jīng)理每日檢查完工生產(chǎn)報告，詢問并調(diào)整所有與預(yù)期不一致的成本和數(shù)量檢查接收完工產(chǎn)品到產(chǎn)成品倉庫的證據(jù)。檢查管理層復(fù)核完工生產(chǎn)報告和追蹤出現(xiàn)的誤差的證據(jù)。使用計算機輔助審計方法，將完成的生產(chǎn)任務(wù)與轉(zhuǎn)移到產(chǎn)成品倉庫的完工產(chǎn)品進行比對，檢查轉(zhuǎn)移的數(shù)量、成本是否一致表15-3-7轉(zhuǎn)移產(chǎn)品至產(chǎn)成品倉庫-7風險計算機控制人工控制控制測試 產(chǎn)成品可能被盜定期打印存貨主文檔中的產(chǎn)成品記錄，反映倉庫中的存貨項目證明賬面記載了多少，作為實有數(shù)的證據(jù)對產(chǎn)成品進行實物保護，例如僅有經(jīng)授權(quán)的員工才可以進

23、入倉庫。在產(chǎn)成品倉庫有選擇地安裝監(jiān)控攝像機。以上兩項最有用由管理層持續(xù)地對存貨進行盤點，并調(diào)整存貨實物數(shù)量和存貨主文檔中存貨余額之間的差異及時發(fā)現(xiàn)短缺。對接收的產(chǎn)成品、采購和銷售的商品實施截止測試防止記錯賬詢問并觀察安全措施的充分性。監(jiān)盤和觀察客戶持續(xù)或定期的盤點程序，并調(diào)整記錄在存貨主文檔中的存貨余額。檢查由于存貨損耗和對期末完工產(chǎn)品、采購商品、銷售商品實施截止測試產(chǎn)生的調(diào)整表15-3-8記錄生產(chǎn)的產(chǎn)品-8風險計算機控制人工控制控制測試 分配至生產(chǎn)的存貨的成本可能存在錯誤：包括，分配至生產(chǎn)的原材料的金額發(fā)生錯誤；直接人工工時和機器工時未正確分配至生產(chǎn)任務(wù)或分配的金額不正確每日生產(chǎn)報告詳細記錄

24、了分配給各項任務(wù)的直接材料、人工和機器工時，并將其與發(fā)出原材料、計時工資記錄和機器工時記錄進行比對。將比對不一致的直接成本生成例外報告由管理層復(fù)核每日生產(chǎn)報告和例外報告，并采取措施糾正在產(chǎn)品在各階段轉(zhuǎn)移過程中的錯誤和分配錯誤檢查每日生產(chǎn)報告和例外報告，獲取管理層復(fù)核及采取相關(guān)措施的證據(jù)表15-3-9記錄生產(chǎn)的產(chǎn)品-9風險計算機控制人工控制控制測試分配給在產(chǎn)品和產(chǎn)成品的間接費用成本可能沒有正確計算，可能未分配至正確的生產(chǎn)任務(wù)，或?qū)е聭?yīng)該被費用化的部分可能被記入存貨成本計算機通常以直接人工、直接機器工時或者其他特定的生產(chǎn)流程為基礎(chǔ)來分配間接成本。每日生產(chǎn)報告應(yīng)該反映標準成本差異以及間接費用的分配由

25、管理層定期審批間接費用分配率和分配基礎(chǔ)或分配至在產(chǎn)品的標準成本。由管理層定期復(fù)核并調(diào)查標準成本差異，并根據(jù)市場中的有關(guān)銷售價格考慮產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值檢查管理層對標準成本、間接費用的分配率和分配基礎(chǔ)的審批。詢問會計政策的一貫性。檢查管理層復(fù)核標準成本差異以及產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值的證據(jù)表15-3-10記錄生產(chǎn)的產(chǎn)品-10風險計算機控制人工控制控制測試已完工產(chǎn)品的生產(chǎn)成本可能沒有轉(zhuǎn)移到產(chǎn)成品中每日完工產(chǎn)品報告中反映了轉(zhuǎn)移到產(chǎn)成品中的成本，以及經(jīng)授權(quán)的生產(chǎn)人員批準這一轉(zhuǎn)移，和經(jīng)授權(quán)的產(chǎn)成品倉庫人員接收完工產(chǎn)品至產(chǎn)成品倉庫的簽字由生產(chǎn)管理層復(fù)核每日的產(chǎn)成品報告，詢問并調(diào)整任何與預(yù)期不一致的成本或產(chǎn)量使用計算機輔

26、助審計方法，將完工產(chǎn)品與產(chǎn)成品倉庫接收的產(chǎn)品的成本和數(shù)量進行核對。檢查每日完工產(chǎn)品報告以及管理層復(fù)核的證據(jù)表15-3-11保管存貨和維護存貨主文檔-11風險計算機控制人工控制控制測試記錄的存貨數(shù)量可能與實際存貨數(shù)量不一致定期或持續(xù)執(zhí)行存貨盤點，調(diào)整存貨主文檔中存貨余額和總分類賬的余額。對于接收的完工產(chǎn)品、外購和銷售的商品實施截止測試保證賬面記錄正確檢查存貨盤點和記錄的存貨余額。檢查授權(quán)調(diào)整已記錄存貨余額的證據(jù)表15-3-12保管存貨和維護存貨主文檔-12風險計算機控制人工控制控制測試存貨主文檔中的總額可能和存貨總分類賬的金額不一致由計算機將總分類賬和存貨主文檔中的總額進行持續(xù)的比對，并打印比對

27、不一致的交易和余額的例外報告對接收的產(chǎn)成品、外購和銷售的商品實施截止測試。對于存貨主文檔和存貨總分類賬中存貨的損耗和錯誤進行調(diào)整檢查管理層復(fù)核和經(jīng)授權(quán)調(diào)整的證據(jù)表15-3-13保管存貨和維護存貨主文檔-13風險計算機人工控制控制測試存貨過時或者狀況惡化，以至于其賬面價值可能超過了可變現(xiàn)凈值打印出各存貨項目的銷售量，以及與現(xiàn)有銷售需求相對應(yīng)的當前庫存情況經(jīng)常復(fù)核過時和毀損的存貨，定期對存貨項目計提減值準備作出決定。期末按照過往經(jīng)驗和一貫的會計政策計算存貨跌價準備。檢查存貨的銷售情況以及各存貨項目的最后銷售日，以便識別銷售緩慢和沒有銷售出去的存貨檢查管理層復(fù)核存貨過時和存貨減值的證據(jù)。 詢問計算存

28、貨減值準備人員的勝任能力。確認行業(yè)標準并考慮被審計單位的假設(shè)是否合理。測試確定存貨銷售量的程序化的控制表15-3-14保管存貨和維護存貨主文檔-14風險計算機控制人工控制控制測試控制環(huán)境和控制活動可能未能使管理層關(guān)注存貨的變動、計量或者計價，以及與之高度相關(guān)的財務(wù)報表中可能存在的潛在錯誤、錯報和舞弊高級管理層的監(jiān)控主要涉及以下方面：生產(chǎn)量和生產(chǎn)成本；原材料和產(chǎn)成品存貨水平；根據(jù)存貨盤點的數(shù)量和存貨主文檔以及存貨的損耗和丟失情況進行調(diào)整；與銷售需求有關(guān)的脫銷和儲存過量情況；標準成本差異和間接費用分配應(yīng)當與企業(yè)的實際情況和行業(yè)的一般情況匹配；監(jiān)控關(guān)鍵業(yè)績指標檢查管理層監(jiān)控程序和關(guān)鍵業(yè)績指標的有效性

29、，以防止、發(fā)現(xiàn)并糾正生產(chǎn)與存貨交易和余額相關(guān)的錯誤和舞弊第三節(jié) 生產(chǎn)與存貨循環(huán)的實質(zhì)性程序一、生產(chǎn)與存貨交易的實質(zhì)性程序1.不同來源存貨在計價和分攤方面的性質(zhì)是不同的，如產(chǎn)成品、外購產(chǎn)品；2.存貨審計涉及財務(wù)報表的多個項目和多種認定，如成本、收入、資產(chǎn)減值損失；3.存貨項目可能存在多種認定的風險，如存在、完整性、權(quán)利和義務(wù)、計價和分攤等。（一）實質(zhì)性分析程序自己看看1.確定營業(yè)收入、營業(yè)成本、毛利以及存貨周轉(zhuǎn)和費用支出項目的期望值。2.根據(jù)本期存貨余額組成、存貨采購、生產(chǎn)水平與以前期間和預(yù)算的比較，定義營業(yè)收入、營業(yè)成本和存貨可接受的重大差異額。3.比較存貨余額與預(yù)期周轉(zhuǎn)率。4.計算實際數(shù)和預(yù)

30、計數(shù)之間的差異，并同管理層使用的關(guān)鍵業(yè)績指標進行比較。5.通過詢問管理層和員工，調(diào)查實質(zhì)性分析程序得出的重大差異額是否表明存在重大錯報風險，是否需要設(shè)計恰當?shù)募毠?jié)測試程序以識別和應(yīng)對重大錯報風險。6.形成結(jié)論，即實質(zhì)性分析程序是否能夠提供充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，或需要對交易和余額實施細節(jié)測試以獲取進一步的審計證據(jù)?！纠}1·綜合題】Y注冊會計師負責對X公司20×8年度財務(wù)報表進行審計。相關(guān)資料如下：資料一：在A產(chǎn)品生產(chǎn)成本中，a原材料成本占重大比重。a原材料在20×8年的年初、年末庫存均為零。A產(chǎn)品的發(fā)出計價采用移動加權(quán)平均法。資料二：20×8年度，X公司

31、所處行業(yè)的統(tǒng)計資料顯示，生產(chǎn)A產(chǎn)品所需a原材料主要依賴進口，匯率因素導(dǎo)致a原材料采購成本大幅上漲；替代產(chǎn)品面市使A產(chǎn)品的市場需求減少，市場競爭激烈，導(dǎo)致銷售價格明顯下跌。資料三：A產(chǎn)品20×8年度收發(fā)存記錄日期及摘要入庫出庫庫存數(shù)量(噸)單價(萬元)金額(萬元)數(shù)量(噸)單價(萬元)金額(萬元)數(shù)量(噸)單價(萬元)金額（萬元)年初余額0001月3日入庫80604800806048001月4日出庫7060420010606002月9日入庫805544009055.565000(略)11月30日出庫755239007552390012月2日入庫7548360015050750012月9

32、日出庫150507500000年末余額000要求：（1）根據(jù)上述資料，假定不考慮其他條件，運用分析程序識別X公司20×8年度財務(wù)報表是否存在重大錯報風險，并列示分析過程和分析結(jié)果。（2）在要求（1）的基礎(chǔ)上，如果X公司20×8年度財務(wù)報表存在重大錯報風險，指出重大錯報風險主要與哪些財務(wù)報表項目的哪些認定相關(guān)。(2008年，綜合題1)【答案】（1）2008年度行業(yè)統(tǒng)計資料顯示在A產(chǎn)品成本占有較大比重的a原材料的采購成本大幅上漲,導(dǎo)致A產(chǎn)品成本上升,但A產(chǎn)品2008年度收發(fā)記錄反映其成本不升反降。（2）財務(wù)報表項目認定存貨權(quán)力和義務(wù)、計價和分攤、完整性施上述分析程序時還應(yīng)當注意

33、以下幾個方面：（1）使用計算機輔助審計方法下載被審計單位存貨主文檔和總分類賬戶以便計算財務(wù)指標和經(jīng)營指標，并將計算結(jié)果與期望值進行比較。例如，注冊會計師利用所掌握的、適用于被審計單位的銷售毛利率知識，判斷各類產(chǎn)品的銷售毛利率是否符合期望值，存貨周轉(zhuǎn)率或者周轉(zhuǎn)能力是否隨著重要存貨項目的變化而變化。（2）按區(qū)域分析被審計單位各月存貨變動情況，并考慮存貨變動情況是否與季節(jié)性變動和經(jīng)濟因素變動一致。（3）對周轉(zhuǎn)緩慢或者長時間沒有周轉(zhuǎn)(如超過半年)以及出現(xiàn)負余額的存貨項目單獨摘錄并列表。（4）由于可能隱含著重要的潛在趨勢，注冊會計師應(yīng)當注意不要過分依賴計算的平均值。 用公式“營業(yè)成本/存貨年末余額”計算

34、存貨周轉(zhuǎn)率可能比用“營業(yè)成本/年初、年末存貨余額平均值”更為敏感各個存貨項目的潛在重大錯報風險可能并不一致，實質(zhì)性分析程序應(yīng)該用來查明單項存貨或分類別存貨的一些指標關(guān)系。（二）生產(chǎn)與存貨交易和相關(guān)余額的細節(jié)測試1.交易的細節(jié)測試要看。（1）從存貨業(yè)務(wù)流程的主要交易流中選取樣本，檢查支持性證據(jù)。（2）對期末前后發(fā)生的諸如采購、銷售退回、銷售、產(chǎn)品存貨轉(zhuǎn)移等主要交易流，實施截止測試。確認本期末存貨收發(fā)記錄的最后一個順序號碼，實施截止測試。2.存貨余額的細節(jié)測試要看。（1）觀察存貨的實地盤存；（2）詢問現(xiàn)有存貨是否存在他人寄存的情形；（3）詢問存貨在盤點日是否被寄存在他人處；（4）獲取最終的存貨盤點

35、表，對存貨的完整性、存在和計量進行測試；（5）檢查、計算、詢問和函證存貨價格；（6）檢查存貨的抵押合同和寄存合同；（7）檢查、計算、詢問和函證存貨的可變現(xiàn)凈值等等。二、存貨的實質(zhì)性程序（一）存貨審計概述存貨審計很復(fù)雜。主要原因包括應(yīng)知：（1）存貨通常是資產(chǎn)負債表中的一個主要項目，通常是營運資本的最大項目。（2）存放于不同地點。雖便于生產(chǎn)、銷售，但難以控制和盤點實物。審計也困難。（3）存貨項目的多樣性。例如，化學(xué)制品、寶石、電子元件以及其他的高科技產(chǎn)品。（4）陳舊、存貨成本的分配使估價困難。（5）存貨計價方法的多樣性。（二）存貨監(jiān)盤1.存貨監(jiān)盤的作用如果存貨對財務(wù)報表是重要的，實施下列審計程序，

36、對存貨的存在和狀況獲取證據(jù)：（1）在存貨盤點現(xiàn)場實施監(jiān)盤(除非不可行)；（2）對期末存貨記錄實施審計程序，以確定其是否準確反映實際的存貨盤點結(jié)果。具體的說來，存貨監(jiān)盤涉及：（1）檢查存貨以確定其是否存在，評價存貨狀況，并對存貨盤點結(jié)果進行測試；（2）觀察管理層指令的遵守情況，以及用于記錄和控制存貨盤點結(jié)果的程序的實施情況；（3）獲取有關(guān)管理層存貨盤點程序可靠性的審計證據(jù)。這些程序是用作控制測試還是實質(zhì)性程序，取決于注冊會計師的風險評估結(jié)果、審計方案和實施的特定程序。存貨監(jiān)盤涉及的認定存貨監(jiān)盤作為存貨審計的一項核心審計程序，通?？赏瑫r實現(xiàn)多項審計目標：（1）被審計單位記錄的所有存貨確實存在(存在

37、)（2）已經(jīng)反映了被審計單位擁有的全部存貨(完整性)（3）屬于被審計單位的合法財產(chǎn)(權(quán)利和義務(wù))但是，在測試權(quán)利和義務(wù)認定和完整性認定時，可能還需要實施其他審計程序。2.存貨監(jiān)盤計劃（1）制定存貨監(jiān)盤計劃的基本要求編制計劃的依據(jù)：根據(jù)存貨的特點、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況，在評價被審計單位管理層制訂的存貨盤點程序的基礎(chǔ)上，編制存貨監(jiān)盤計劃。計劃要周密、細致。因為存貨存在與完整性的認定具有較高的重大錯報風險風險多，通常只有一次機會通過存貨的實地監(jiān)盤對有關(guān)認定做出評價機會少。（2）制定存貨監(jiān)盤計劃應(yīng)考慮的相關(guān)事項與存貨相關(guān)的重大錯報風險。存貨通常具有較高水平的重大錯報風險，影響重大錯報風

38、險的因素具體包括：存貨的數(shù)量和種類、成本歸集的難易程度、陳舊過時的速度或易損壞程度、遭受失竊的難易程度。以下類別的存貨就可能增加審計的復(fù)雜性與風險：具有漫長制造過程的存貨。制造過程漫長的企業(yè)(如飛機制造和酒類產(chǎn)品釀造企業(yè))的審計重點包括遞延成本、預(yù)期發(fā)生成本以及未來市場波動可能對當期損益的影響等事項。具有固定價格合約的存貨。預(yù)期發(fā)生成本的不確定性是其重大審計問題。與時裝相關(guān)的服裝行業(yè)。由于服裝產(chǎn)品的消費者對服裝風格或顏色的偏好容易發(fā)生變化，因此，存貨是否過時是重要的審計事項。鮮活、易腐商品存貨。因為物質(zhì)特性和保質(zhì)期短暫，此類存貨變質(zhì)的風險很高。具有高科技含量的存貨。由于技術(shù)進步，此類存貨容易過

39、時。單位價值高昂、容易被盜竊的存貨。例如，珠寶存貨的錯報風險通常高于鐵制紐扣之類存貨的錯報風險。與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的性質(zhì)。與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制涉及被審計單位供、產(chǎn)、銷各個環(huán)節(jié)，包括采購、驗收、倉儲、領(lǐng)用、加工、裝運出庫等方面。與采購相關(guān)的內(nèi)部控制總體目標是所有交易都已獲得適當?shù)氖跈?quán)與批準。使用購貨訂購單是一項基本的內(nèi)部控制措施。購貨訂購單應(yīng)當預(yù)先連續(xù)編號，事先確定采購價格并獲得批準。此外，還應(yīng)當定期清點購貨訂購單。與驗收相關(guān)的內(nèi)部控制總體目標是所有收到的商品都已得到記錄。使用驗收報告單是一項基本的內(nèi)部控制措施。被審計單位應(yīng)當設(shè)置獨立的部門負責驗收商品，該部門具有驗收存貨實物、確定存貨數(shù)量、編

40、制驗收報告、將驗收報告?zhèn)魉椭習(xí)嫼怂悴块T以及運送商品至倉庫等一系列職能。與倉儲相關(guān)的內(nèi)部控制總體目標是確保與存貨實物的接觸必須得到管理層的指示和批準。被審計單位應(yīng)當采取實物控制措施，使用適當?shù)拇鎯υO(shè)施，以使存貨免受意外損毀、盜竊或破壞。與領(lǐng)用相關(guān)的內(nèi)部控制總體目標是所有存貨的領(lǐng)用均應(yīng)得到批準和記錄。使用存貨領(lǐng)用單是一項基本的內(nèi)部控制措施。對存貨領(lǐng)用單，應(yīng)當定期進行清點。與加工(生產(chǎn))相關(guān)的內(nèi)部控制總體目標是對所有的生產(chǎn)過程做出適當?shù)挠涗?。使用生產(chǎn)報告是一項基本的內(nèi)部控制措施。在生產(chǎn)報告中，應(yīng)當對產(chǎn)品質(zhì)量缺陷和零部件使用及報廢情況及時做出說明。與裝運出庫相關(guān)的內(nèi)部控制總體目標是所有的裝運都得到了

41、記錄。使用發(fā)運憑證是一項基本的內(nèi)部控制措施。發(fā)運憑證應(yīng)當預(yù)先編號，定期進行清點，并作為日后開具收款賬單的依據(jù)。與盤點相關(guān)的內(nèi)部控制通常包括：制定合理的存貨盤點計劃，確定合理的存貨盤點程序，配備相應(yīng)的監(jiān)督人員，對存貨進行獨立的內(nèi)部驗證，將盤點結(jié)果與永續(xù)存貨記錄進行獨立的調(diào)節(jié)，對盤點表和盤點標簽進行充分控制。對存貨盤點是否制定了適當?shù)某绦?，并下達了正確的指令。注冊會計師應(yīng)當考慮下列主要因素，以評價其能否合理地確定存貨的數(shù)量和狀況：盤點的時間安排；存貨盤點范圍和場所的確定；盤點人員的分工及勝任能力；盤點前的會議及任務(wù)布置；存貨的整理和排列；對毀損、陳舊、過時、殘次及所有權(quán)不屬于被審計單位的存貨的區(qū)分

42、；存貨的計量工具和計量方法；在產(chǎn)品完工程度的確定方法；存放在外單位的存貨的盤點安排；存貨收發(fā)截止的控制；盤點期間存貨移動的控制；盤點表單的設(shè)計、使用與控制；盤點結(jié)果的匯總以及盤盈或盤虧的分析、調(diào)查與處理。存貨盤點的時間安排。如果存貨盤點在財務(wù)報表日以外的其他日期進行，實施程序以確定存貨盤點日與財務(wù)報表日之間的存貨變動是否已得到恰當?shù)挠涗洝?被審計單位是否一貫采用永續(xù)盤存制如果被審計單位通過實地盤存制確定存貨數(shù)量，注冊會計師參加此種盤點。如果被審計單位采用永續(xù)盤存制，注冊會計師在年度中一次或多次參加盤點。 存貨的存放地點，以確定適當?shù)谋O(jiān)盤地點通常應(yīng)當重點考慮被審計單位的重要存貨存放地點，特別是金

43、額較大或可能存在重大錯報風險(如存貨性質(zhì)特殊)的存貨地點，將這些存貨地點列入監(jiān)盤地點。對其他無法在存貨盤點現(xiàn)場實施存貨監(jiān)盤的存貨存放地點，實施替代審計程序，以獲取有關(guān)存貨的存在和狀況的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。是否需要專家協(xié)助在確定資產(chǎn)數(shù)量或資產(chǎn)實物狀況(如礦石堆)，或在收集特殊類別存貨(如藝術(shù)品、稀有玉石、房地產(chǎn)、電子器件、工程設(shè)計等)的審計證據(jù)時，可以考慮利用專家的工作。當在產(chǎn)品存貨金額較大時，可能面臨如何評估在產(chǎn)品完工程度問題。注冊會計師可以了解被審計單位的盤點程序，如果有關(guān)在產(chǎn)品的完工程度未被明確列出，注冊會計師應(yīng)當考慮采用其他有助于確定完工程度的措施，如獲取零部件明細清單、標準成本表以及

44、作業(yè)成本表，與工廠的有關(guān)人員進行討論等，并運用職業(yè)判斷。注冊會計師也可以根據(jù)存貨生產(chǎn)過程的復(fù)雜程度考慮利用專家的工作。（3）存貨監(jiān)盤計劃的主要內(nèi)容存貨監(jiān)盤的目標、范圍及時間安排。存貨監(jiān)盤的主要目標包括獲取被審計單位資產(chǎn)負債表日有關(guān)存貨數(shù)量和狀況、以及有關(guān)管理層存貨盤點程序可靠性的審計證據(jù)，檢查存貨的數(shù)量是否真實完整，是否歸屬被審計單位，存貨有無毀損、陳舊、過時、殘次和短缺等狀況。 存貨監(jiān)盤范圍的大小取決于存貨的內(nèi)容、性質(zhì)以及與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制的完善程度和重大錯報風險的評估結(jié)果。 存貨監(jiān)盤的時間，包括實地察看盤點現(xiàn)場的時間、觀察存貨盤點的時間和對已盤點存貨實施檢查的時間等，應(yīng)當與被審計單位實施

45、存貨盤點的時間相協(xié)調(diào)。存貨監(jiān)盤的要點及關(guān)注事項。要重點關(guān)注盤點期間的存貨移動、存貨的狀況、存貨的截止確認、存貨的各個存放地點及金額等。參加存貨監(jiān)盤人員的分工。根據(jù)被審計單位參加存貨盤點人員分工、分組情況、存貨監(jiān)盤工作量的大小和人員素質(zhì)情況確定。檢查存貨的范圍。在實施觀察程序后，如果認為被審計單位內(nèi)部控制設(shè)計良好且得到有效實施、存貨盤點組織良好，可以相應(yīng)縮小實施檢查程序的范圍?！纠}2簡單題】B注冊會計師接受委托，對常年審計客戶丙公司20×7年度財務(wù)報表進行審計。丙公司為玻璃制造企業(yè)，存貨主要有玻璃、煤炭和燒堿，其中少量玻璃存放于外地公用倉庫。另有丁公司部分水泥存放于丙公司的倉庫。丙公

46、司擬于20×7年12月29日至12月31日盤點存貨，以下是B注冊會計師撰寫的存貨監(jiān)盤計劃的部分內(nèi)容。存貨監(jiān)盤計劃一、存貨監(jiān)盤的目標檢查丙公司20×7年12月31日存貨數(shù)量是否真實完整。二、存貨監(jiān)盤范圍20×7年12月31日庫存的所有存貨，包括玻璃、煤炭、燒堿和水泥。三、監(jiān)盤時間存貨的觀察與檢查時間均為20×7年12月31日。四、存貨監(jiān)盤的主要程序1.與管理層討論存貨監(jiān)盤計劃。2.觀察丙公司盤點人員是否按照盤點計劃盤點。3.檢查相關(guān)憑證以證實盤點截止日前所有已確認為銷售但尚未裝運出庫的存貨均已納入盤點范圍。4.對于存放在外地公用倉庫的玻璃，主要實施檢查貨運

47、文件、出庫記錄等替代程序。要求：（1）請指出存貨監(jiān)盤計劃中的目標、范圍和時間存在的錯誤，并簡要說明理由；（2）請判斷存貨計劃中列示的主要程序是否適當，若不恰當，請予以修正。（2007年）【答案】（1）三處錯誤：錯誤1：目標錯誤，存貨監(jiān)盤的目標不恰當，監(jiān)盤目標應(yīng)為獲取有關(guān)存貨數(shù)量和狀況的審計證據(jù)。錯誤2：范圍錯誤，丁公司水泥的所有權(quán)不屬于丙公司，不應(yīng)納入監(jiān)盤范圍。錯誤3：時間錯誤，存貨的觀察與檢查時間應(yīng)與盤點時間相協(xié)調(diào)，應(yīng)為12月29日至12月31日。（2）程序1不恰當。修改為：復(fù)核或與管理層討論存貨盤點計劃。程序2恰當。程序3不恰當。修改為：檢查相關(guān)憑證以證實盤點截止到日前所有已確認為銷售但尚

48、未裝運出庫的存貨均未納入盤點范圍。程序4不恰當。修改為：對于存放在外地公用倉庫的玻璃，應(yīng)實施函證或利用其他注冊會計師工作等替代程序。3存貨監(jiān)盤程序在存貨盤點現(xiàn)場實施監(jiān)盤時，注冊會計師應(yīng)當實施下列審計程序：（1）評價管理層用以記錄和控制存貨盤點結(jié)果的指令和程序記憶注冊會計師需要考慮這些指令和程序是否包括下列方面：適當控制活動的運用，例如，收集已使用的存貨盤點記錄，清點未使用的存貨盤點表單，實施盤點和復(fù)盤程序；準確認定在產(chǎn)品的完工程度，流動緩慢(呆滯)、過時或毀損的存貨項目，以及第三方擁有的存貨(如寄存貨物)；在適用的情況下用于估計存貨數(shù)量的方法，如可能需要估計煤堆的重量；對存貨在不同存放地點之間

49、的移動以及截止日前后期間出入庫的控制。（2）觀察移動、截止的盤點程序移動：某些情況下存貨的移動是難以避免的。注冊會計師應(yīng)確定被審計單位是否已設(shè)置了相應(yīng)的控制程序，確保在適當?shù)钠陂g內(nèi)對存貨做出了準確記錄。截止：獲取截止性信息的復(fù)印件，有助于日后對存貨移動的會計處理實施審計程序。一般應(yīng)獲取盤點日前后不是資產(chǎn)負債表日前后存貨收發(fā)及移動的憑證，檢查庫存記錄與會計記錄期末截止是否正確。關(guān)鍵看兩點：截止日是否在庫、所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移1.所有在截止日以前入庫截止日在庫的存貨項目是否均已包括在盤點范圍內(nèi)，并已反映在截止日以前的會計記錄中。2.任何在截止日期以后入庫截止日不在庫的存貨項目是否均未包括在盤點范圍內(nèi)，也

50、未反映在截止日以前的會計記錄中。3.所有在截止日以前裝運出庫截止日不在庫的存貨項目是否均未包括在盤點范圍內(nèi)，且未包括在截止日的存貨賬面余額中。4.任何在截止日期以后裝運出庫的存貨項目是否均已包括在盤點范圍內(nèi)，并已包括在截止日的存貨賬面余額中。5.所有已確認為銷售所有權(quán)不屬于被審計單位但尚未裝運出庫的商品是否均未包括在盤點范圍內(nèi)，且未包括在截止日的存貨賬面余額中；6.所有已記錄為購貨所有權(quán)已屬于被審計單位但尚未入庫的存貨是否均已包括在盤點范圍內(nèi)，并已反映在會計記錄中。在途存貨和被審計單位直接向顧客發(fā)運的存貨是否均已得到了適當主要看所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移的會計處理。7.截止地點：注冊會計師通?？捎^察存貨的

51、驗收入庫地點和裝運出庫地點以執(zhí)行截止測試。有編號：在存貨入庫和裝運過程中采用連續(xù)編號的憑證時，注冊會計師應(yīng)當關(guān)注截止日期前的最后編號。無編號：如果被審計單位沒有使用連續(xù)編號的憑證，注冊會計師應(yīng)當列出截止日期以前的最后幾筆裝運和入庫記錄。裝箱存放：如果使用運貨車廂或拖車進行存儲、運輸或驗收人庫，注冊會計師應(yīng)當詳細列出存貨場地上滿載和空載開箱檢查的車廂或拖車，并記錄各自的存貨狀況。（3）檢查存貨在存貨監(jiān)盤過程中檢查存貨，雖然不一定能確定存貨的所有權(quán)，但有助于確定存貨的存在，以及識別過時、毀損或陳舊的存貨。注冊會計師應(yīng)當把所有過時、毀損或陳舊存貨的詳細情況記錄下來，這既便于進一步追查這些存貨的處置情

52、況，也能為測試被審計單位存貨跌價準備計提的準確性提供證據(jù)。（4）執(zhí)行抽盤雙向追查：在對存貨盤點結(jié)果進行測試時，注冊會計師可以從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以及從存貨實物中選取項目追查至盤點記錄，以獲取有關(guān)盤點記錄準確性和完整性的審計證據(jù)。檢查范圍的不可預(yù)見性：應(yīng)盡可能避免讓被審計單位事先了解將抽盤的存貨項目。獲取復(fù)印件：獲取管理層完成的存貨盤點記錄的復(fù)印件也有助于注冊會計師日后實施審計程序，以確定被審計單位的期末存貨記錄是否準確地反映了存貨的實際盤點結(jié)果。差異處理：實施抽盤發(fā)現(xiàn)差異，很可能表明存貨盤點在準確性或完整性方面存在錯誤，很可能意味著被審計單位的存貨盤點還存在著其他錯誤。一方

53、面，應(yīng)查明原因，及時提請更正；另一方面，應(yīng)考慮錯誤的潛在范圍和重大程度樣本推斷總體。在可能的情況下，擴大檢查范圍以減少錯誤的發(fā)生，還可要求重新盤點。重新盤點的范圍可限于某一特殊領(lǐng)域的存貨或特定盤點小組?！纠}2·簡答題】A注冊會計師負責對甲公司20×8年度財務(wù)報表進行審計。在對甲公司20×8年12月31日的存貨進行監(jiān)盤時，發(fā)現(xiàn)部分存貨的財務(wù)明細賬、倉庫明細賬、實物監(jiān)盤三者的數(shù)量不一致，相關(guān)資料如下：序號存貨名稱財務(wù)明細賬數(shù)量倉庫明細賬數(shù)量實物監(jiān)盤數(shù)量1a產(chǎn)品35套30套30套2b產(chǎn)品27套25套27套3c材料1600公斤1600公斤1700公斤4d材料1200公斤

54、1200公斤1000公廳要求：（1）根據(jù)監(jiān)盤結(jié)果，假定不考慮舞弊以及財務(wù)明細賬串戶登記、倉庫明細賬串戶登記的情況，逐項分析存貨數(shù)量差異可能存在的主要原因。（2）針對存貨的財務(wù)明細賬數(shù)量與實物監(jiān)盤數(shù)量不一致情況，簡要說明應(yīng)當實施哪些必要的審計程序。（2009年）【答案】（1）a產(chǎn)品倉庫明細賬數(shù)量與實物監(jiān)盤數(shù)量一致，但與財務(wù)明細賬數(shù)量不一致，可能系已銷售發(fā)貨但財務(wù)部門未及時作出會計處理，或產(chǎn)品已出庫但倉庫沒有及時將出庫單據(jù)傳遞至財務(wù)部門等原因所致。b產(chǎn)品財務(wù)明細賬數(shù)量與實物監(jiān)盤數(shù)量一致，但與倉庫明細賬數(shù)量不一致，可能系b產(chǎn)品入庫后倉庫部門沒有及時登記倉庫明細賬等原因所致。c材料財務(wù)明細賬數(shù)量與倉庫明細賬數(shù)量一致，但與實物監(jiān)盤數(shù)量不一致。可能是c材料入庫后未及時記入財務(wù)明細賬與倉庫明細賬，或c材料退庫后沒有及時記入財務(wù)明細賬和倉庫明細賬等原因所致。d材料財務(wù)明細賬數(shù)量與倉庫明細賬數(shù)量一致，但與實物監(jiān)盤數(shù)量不一致?？赡苁怯捎赿材料報廢后未及時進行財務(wù)處理、未及時登記倉庫明細賬，或d材料自然損耗、丟失、被盜等原因所致。（2）應(yīng)當考慮實施以下審計程序：應(yīng)當查明差異原因，并及時提請甲公司更正；應(yīng)當考慮錯誤的潛在范圍和重大程度，在可能的情況下，擴大檢查范圍或提請甲公司重新盤點。（5）需要