長期股權(quán)投資23592課件

1、長期股權(quán)投資本節(jié)學(xué)習(xí)目標(biāo)長期股票投資是通過購買股票的方式向被投資企業(yè)投入長期資本。通過本節(jié)的學(xué)習(xí),同學(xué)們應(yīng)了解長期股權(quán)投資的分類以及投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系；掌握成本法和權(quán)益法的適用條件、操作要點以及長期股權(quán)投資核算方法轉(zhuǎn)換的會計處理。第一節(jié) 投資企業(yè)與被投資企業(yè)關(guān)系以及核算方法一、長期股權(quán)投資的分類長期股權(quán)投資包括長期股票投資和其他長期股權(quán)投資兩類：（一）長期股票投資長期股票投資是通過購買股票的方式向被投資企業(yè)投入長期資本。與交易性股票投資不同的是，企業(yè)作為長期股票投資而購入的股票不打算在短期內(nèi)出售，不是通過獲取股票買賣價差來取得投資收益，而是在較長的時期內(nèi)取得股利收益或?qū)Ρ煌顿Y方實施控制

2、，使被投資方作為一個獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)實體來為實現(xiàn)本企業(yè)總體經(jīng)營目標(biāo)服務(wù)。從法律上講，股票投資的投資方最終按投資額占對方資本總額的比例享有經(jīng)營管理權(quán)、收益權(quán)和虧損分擔(dān)責(zé)任。（二）其他長期股權(quán)投資其他投資是企業(yè)在聯(lián)營、合資過程中以現(xiàn)金、固定資產(chǎn)等實物投資或以無形資產(chǎn)投資。在其他長期股權(quán)投資中，投資企業(yè)與被投資企業(yè)之間同樣存在著所有權(quán)關(guān)系，有權(quán)參與被投資企業(yè)的經(jīng)營管理并按投資比例分亨被投資企業(yè)的收益、承擔(dān)被投資企業(yè)的經(jīng)營損失。二、投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系長期股權(quán)投資的核算中應(yīng)解決兩個基本問題，一是合理確定投資的入賬價值；二是根據(jù)投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系選用恰當(dāng)?shù)暮怂惴椒?。長期股權(quán)投資形成后，根據(jù)投資方

3、投資額占對方有表決權(quán)資本總額的比例以及對被投資方的影響程度，可將投資方與被投資方的關(guān)系分為控制、共同控制、重大影響和無重大影響四種類型：（一）控制 控制指一個企業(yè)能夠統(tǒng)馭另一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營決策，借此從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。當(dāng)投資企業(yè)直接或通過子公司間接地?fù)碛斜煌顿Y單位有表決權(quán)資本總額的50%上，被視為對被投資企業(yè)有控制能力?？刂频男再|(zhì)是一種權(quán)力，這種權(quán)力是一種法定權(quán)力，也可以是通過公司章程或協(xié)議、投資者之間的協(xié)議授予的權(quán)力。投資企業(yè)雖然未取得被投資企業(yè)50%以上有表決權(quán)的資本，但具備下列條件之一的，也表明投資企業(yè)對被投資單位具有實質(zhì)控制權(quán)。 1、通過與其他投資者的協(xié)議，投資企業(yè)擁有被

4、投資企業(yè)50%以上的表決權(quán)。 例如，A公司擁有D公司35的表決權(quán)資本，B公司擁有D公司18的表決權(quán)資本，C公司擁有D公司47的表決權(quán)資本。A公司與B公司達(dá)成協(xié)議，B公司對D公司的表決權(quán)由A公司行使。在這種情況下，A公司實質(zhì)上擁有D公司53表決權(quán)資本的控制權(quán)，表明A公司實質(zhì)上控制 D公司。 2、根據(jù)章程或協(xié)議，投資企業(yè)有權(quán)控制被投資企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策。 例如，M公司擁有N公司48%的表決權(quán)資本，同時，根據(jù)協(xié)議，N公司的董事長和總經(jīng)理、財務(wù)總監(jiān)均由M公司派出，總經(jīng)理有權(quán)負(fù)責(zé)N公司的經(jīng)營管理。在這種情況下，M公司雖然只擁有N公司48%的表決權(quán)資本，但由于N公司的董事長和總經(jīng)理、財務(wù)總監(jiān)均由M公司派

5、出，M公司可以通過其派出的董事長和總經(jīng)理、財務(wù)總監(jiān)對N公司進(jìn)行經(jīng)營管理和監(jiān)控，從而實現(xiàn)對N公司的財務(wù)和經(jīng)營決策實施控制，則表明M公司實質(zhì)上控制N公司。3、有權(quán)任免被投資企業(yè)董事會等類似權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。 例如，雖然投資企業(yè)只擁有被投資單位50或以下表決權(quán)資本，但根據(jù)章程、協(xié)議等有權(quán)任免董事會的董事，以達(dá)到實質(zhì)上控制的目的。 4、在董事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)會議上有半數(shù)以上投票權(quán)。 雖然投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)50%或50%以下表決權(quán)資本，但能夠控制被投資企業(yè)董事會等類似權(quán)力機(jī)構(gòu)的會議，從而能夠控制其財務(wù)和經(jīng)營決策，使其達(dá)到實質(zhì)上的控制。（二）共同控制 共同控制是指被投資企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營決策必須由投資

6、雙方或若干方共同決定，任何一方都不能獨(dú)自控制。例如，X公司與Y公司共同出資組建Z公司，X公司與Y公司各持有Z公司50%的股份，則Z公司由X公司與Y公司共同控制。（三）重大影響 重大影響指投資企業(yè)對被投資企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但不是對決策的控制和共同控制。一般而言，具備以下情形之一者，可視為投資企業(yè)對被投資企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策有重大影響：（）投資企業(yè)直接或通過子公司間接地?fù)碛斜煌顿Y企業(yè)有表決權(quán)資本總額的20%以上；（）投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)的股權(quán)比例在所有投資者中居最高；（）投資企業(yè)與被投資企業(yè)之間有重要的交易；（）投資企業(yè)按聯(lián)營契約的規(guī)定擁有經(jīng)營權(quán)。（四）無重大影響 當(dāng)投資企業(yè)

7、的投資額占被投資企業(yè)有表決權(quán)資本總額的比例低于20%時，通常視為投資企業(yè)對被投資企業(yè)無重大影響。當(dāng)然，上述重大影響與無重大影響的劃分不是絕對的，有無重大影響需要根據(jù)多種因素進(jìn)行綜合判斷，如投資額占對方有表決權(quán)資本總額的比例、被投資方股權(quán)結(jié)構(gòu)、公司章程及契約的有關(guān)規(guī)定等。三、長期股權(quán)投資核算方法的選擇長期股權(quán)投資核算方法有成本法和權(quán)益法兩種。不同的核算方法直接影響著長期股權(quán)投資的后續(xù)計量和各期投資收益的確認(rèn)。投資企業(yè)與被投資企業(yè)關(guān)系是選確定長期股權(quán)投資核算方法的重要依據(jù)。具體如下：1、投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資，采用成本法核算；2、投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的

8、長期股權(quán)投資，采用權(quán)益法核算；3、投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資，采用成本法核算。四、賬戶設(shè)置為反映長期股權(quán)投資的發(fā)生、投資額的增減變動、投資收回以及投資損益，會計核算上應(yīng)設(shè)置以下賬戶： 、“長期股權(quán)投資”賬戶。該賬戶反映企業(yè)以購買股票方式或其他股權(quán)投資方式而投出的資金、投資變動和投資收回。對外投資時按投資的實際成本記入該賬戶的借方，收回投資時記入該賬戶的貸方。在投資期間內(nèi)該賬戶的具體登記方法不僅取決于實際投資額的變化，還取決于長期股權(quán)投資的核算方法?！伴L期股權(quán)投資”賬戶按被投資單位進(jìn)行明細(xì)核算。、“投資收益”賬戶。該

9、賬戶反映企業(yè)對外投資所發(fā)生的損益，取得投資收益時記入該賬戶貸方，發(fā)生的投資損失記入該賬戶借方。對于長期股權(quán)投資而言，投資損益的確認(rèn)與核算方法存在著密切聯(lián)系。3、“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”賬戶。該賬戶核算企業(yè)長期股權(quán)投資發(fā)生減值時計提的減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則或金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則確定長期股權(quán)投資發(fā)生減值的，按應(yīng)減記的金額，借記資產(chǎn)減值損失賬戶，貨記“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”賬戶。處置長期股權(quán)投資時，應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)已計提的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。賬戶期末貸方余額，反映企業(yè)已計提但尚未轉(zhuǎn)銷的長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備?！伴L期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”賬戶應(yīng)當(dāng)按照被投資單位進(jìn)行明細(xì)核算。五、長期股權(quán)投

10、資的初始計量（一）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資1、同一控制下企業(yè)合并同一控制下的企業(yè)合并是指發(fā)生在同一企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部企業(yè)之間的合并，即最終控制方在企業(yè)合并前后能夠控制的資產(chǎn)沒有改變。(1)長期股權(quán)投資的初始確認(rèn)是取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額。(2)長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)負(fù)債等賬面價值或發(fā)行權(quán)益性證券面值之間的差額計入資本公積（股本溢價），資本公積不足沖減調(diào)整留存收益。(3)各項直接相關(guān)費(fèi)用包括審計、評估等計入管理費(fèi)用；發(fā)行權(quán)益性證券等方式支付給證券承銷機(jī)構(gòu)的手續(xù)費(fèi)、傭金等不構(gòu)成管理費(fèi)用,計入初始確認(rèn)金額。(4)實際支付對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或

11、利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價借：長期股權(quán)投資-成本（按取得被合并方所有者權(quán)益帳面價值的份額） 應(yīng)收股利（以宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤） 資本公積-資本溢價或股本溢價 盈余公積/利潤分配-未分配利潤 貸：有關(guān)資產(chǎn)或負(fù)債 資本公積-資本溢價或股本溢價（1）在合并日取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額大于所支付合并對價的賬面價值，應(yīng)當(dāng)調(diào)增資本公積（股本溢價）。賬務(wù)處理如下： 借：長期股權(quán)投資合并日取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額 A 貸：現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、相關(guān)債務(wù)賬面價值B 貸：資本公積差額 C=A-B 案例華發(fā)、佳和兩家公司同屬天利公

12、司的子公司。華發(fā)公司于2019年6月1日以銀行存款2000萬元取得佳和公司60%的股份，佳和公司2019年6月1日所有者權(quán)益為4000萬元。借：長期股權(quán)投資 24000000 貸：銀行存款 20000000 資本公積 4000000（2）在合并日取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額小于所支付合并對價的賬面價值，應(yīng)當(dāng)調(diào)減資本公積（股本溢價）；資本公積不足沖減的，調(diào)減留存收益。賬務(wù)處理如下： 借：長期股權(quán)投資合并日取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額 A 借：資本公積、盈余公積 、利潤分配-未分配利潤差額C=B-A 貸：現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)、相關(guān)債務(wù)賬面價值B 單選題 甲公司和A公司均為M集團(tuán)公司內(nèi)的

13、子公司，2009年1月1日，甲公司以1 300萬元購入A公司60%的普通股權(quán)，并準(zhǔn)備長期持有，甲公司同時支付相關(guān)稅費(fèi)10萬元。A公司2009年1月1日的所有者權(quán)益賬面價值總額為2 000萬元，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為2 400萬元。則甲公司應(yīng)確認(rèn)的長期股權(quán)投資初始投資成本為（ ）萬元。A.1 300B.1 310C.1 200D.1 440無論是同一控制還是非同一控制，若是發(fā)行股票作為對價取得的股票投資，則交易費(fèi)用從股票溢價中扣除；若是發(fā)行債券作為對價取得的股票投資，則交易費(fèi)用是計入到負(fù)債的初始計量金額（應(yīng)付債券利息調(diào)整明細(xì)科目）。 同一控制下的企業(yè)合并，合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價合并

14、方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。 借：長期股權(quán)投資-成本（按取得被合并方所有者權(quán)益帳面價值的份額） 應(yīng)收股利（以宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤） 資本公積-資本溢價或股本溢價 盈余公積/利潤分配-未分配利潤 貸：股本 銀行存款 資本公積-資本溢價或股本溢價（1）長期股權(quán)投資初始投資成本大于所發(fā)行股份面值總額的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)增資本公積（股本溢價）。賬務(wù)處理如下： 借：長期股權(quán)

15、投資合并日取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額 A 貸：股本發(fā)行股份的面值B 貸：資本公積差額C=A-B （2）長期股權(quán)投資初始投資成本小于所發(fā)行股份面值總額的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)減資本公積（股本溢價）；資本公積不足沖減的，調(diào)減留存收益。賬務(wù)處理如下： 借：長期股權(quán)投資合并日取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額A 借：資本公積、盈余公積 、利潤分配-未分配利潤差額 C=B-A 貸：股本發(fā)行股份的面值 B 案例華發(fā)、佳和兩家公司同屬于天利公司的子公司。華發(fā)公司于2019年6月1日以發(fā)行股票方式從佳和公司的股東手中取得佳和公司60%的股份。華發(fā)公司發(fā)行1500萬股普通股股票，該股票每股面值1元。佳和公司2

16、019年6月1日所有者權(quán)益為2000萬元，華發(fā)公司在2019年6月1日資本公積為180萬元，盈余公積為100萬元，未分配利潤為200萬元。借：長期股權(quán)投資 12000000 資本公積 1800000 盈余公積 1000000 未分配利潤 200000貸：股本 150000000單選題】甲公司以定向增發(fā)股票的方式購買集團(tuán)內(nèi)另一企業(yè)持有的A公司80%的股權(quán)，為取得該股權(quán)，甲公司增發(fā)了2 000萬股的普通股，每股面值1元，每股公允價值5元，支付承銷商傭金50萬元，取得該股權(quán)時A公司凈資產(chǎn)的賬面價值為9 000萬元，公允價值為12 000萬元，假定甲公司和A公司采用的會計政策相同，甲公司取得該股權(quán)時應(yīng)

17、確認(rèn)的資本公積為（）萬元。A.5 150B.7 550C.5 200D.7 600【答案】A【解析】同一控制企業(yè)合并計入資本公積的是應(yīng)享有的權(quán)益份額和權(quán)益性證券面值之差并扣除券商費(fèi)用。甲公司取得該股權(quán)時應(yīng)確認(rèn)的資本公積=900080%-20001-50=5150 萬元。2、非同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第20 號企業(yè)合并確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。1.長期股權(quán)投資入賬價值：按投出資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券等的公允價值計量。投出資產(chǎn)的損益按處置該資產(chǎn)的損益處理；發(fā)行權(quán)益性證券按資本溢價處理。非同一控制下的企業(yè)合并中

18、，合并對價若是無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)，則公允價值與賬面價值之間的差額計入營業(yè)外收支；若是以金融資產(chǎn)或者長期股權(quán)投資作為對價，公允價值和賬面價值之間的差額計入投資收益；若是合并對價為投資性房地產(chǎn)或者存貨，是要按照公允價值確認(rèn)收入，按照賬面價值結(jié)轉(zhuǎn)成本的。 相關(guān)賬務(wù)處理如下： 借：長期股權(quán)投資公允價值 A 借：營業(yè)外支出差額 C=B-A 貸：相關(guān)資產(chǎn)賬面價值 B 貸：營業(yè)外收入差額 C=A-B 無論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，其實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。 案例 例如：甲公司以固定資產(chǎn)對乙公司進(jìn)行投資，形成了

19、非同一控制下的企業(yè)合并。甲公司投出的固定資產(chǎn)原價100萬元，已提折舊20萬元，公允價值85萬元。 借：固定資產(chǎn)清理80累計折舊 20貸：固定資產(chǎn) 100借：長期股權(quán)投資85貸：固定資產(chǎn)清理 85借：固定資產(chǎn)清理 5貸：營業(yè)外收入 5上面兩筆分錄可以合并為：借：長期股權(quán)投資85貸：固定資產(chǎn)清理80營業(yè)外收入5案例假定甲公司用存貨（庫存商品）對乙公司投資，形成非同一控制下的企業(yè)合并。存貨成本80萬元，公允價值100萬元，甲公司的增值稅率為17%。會計處理為： 借：長期股權(quán)投資 117貸：主營業(yè)務(wù)收入 100應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅銷項稅額17借：主營業(yè)務(wù)成本80貸：庫存商品80 2.相關(guān)直接費(fèi)用（交易費(fèi)

20、用）的處理：計入長期股權(quán)投資的入賬價值。若是合并對價為發(fā)行債券或者發(fā)行股票取得的，要將交易費(fèi)用看作是與發(fā)行債券或股票相關(guān)的，計入負(fù)債的初始成本（利息調(diào)整科目）或者沖減發(fā)行股票取得的股本溢價。3.差額（指長期股權(quán)投資入賬價值與被投資企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值份額的差額）的處理：反映在合并報表中。 4.多次交易達(dá)到合并的處理。（1）由成本法到成本法，不需要追溯調(diào)整：如原投資10%，追加50%達(dá)到合并；（2）由權(quán)益法轉(zhuǎn)成成本法，需要追溯調(diào)整：如原投資30%，追加30%達(dá)到合并。 多次交易達(dá)到企業(yè)合并特指的是非同一控制下的業(yè)務(wù)。原因是同一控制下企業(yè)合并的長期股權(quán)投資初始投資成本始終是合并日被合并方所有者權(quán)益賬

21、面價值投資比例，所以一般是不涉及多次交易達(dá)到企業(yè)合并的。3、以其他方式取得的長期股權(quán)投資第四條 除企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資以外，其他方式取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。（二）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。（三）投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。（四）通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，其

22、初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第7 號非貨幣性資產(chǎn)交換確定。（五）通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第12 號債務(wù)重組確定。 一、以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，包括購買過程中支付的手續(xù)費(fèi)等必要支出。但所支付價款中包含的被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為應(yīng)收項目核算，不構(gòu)成取得長期股權(quán)投資的成本。以支付現(xiàn)金方式取得的長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長期股權(quán)投資實際支

23、付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤應(yīng)作為應(yīng)收項目處理。賬務(wù)處理如下： 借：長期股權(quán)投資扣除對價包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤 A 借：應(yīng)收股利對價中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤C(jī)=B-A 貸：銀行存款購買價款B 案例甲公司于2019年2月10日，自公開市場中買入乙公司20%的股份，實際支付價款8000萬元。另外，在購買過程中支付手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用200萬元。甲公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響借：長期股權(quán)投資 82000000 貸：銀行存款 82000000二、以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)

24、投資，其成本為所發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值，但不包括應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤。為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機(jī)構(gòu)等的手續(xù)費(fèi)、傭金等與權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的費(fèi)用，不構(gòu)成取得長期股權(quán)投資的成本。該部分費(fèi)用按照準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券的溢價收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。賬務(wù)處理如下： 借：長期股權(quán)投資發(fā)行權(quán)益證券公允價值 A 貸：股本發(fā)行股票面值 B 貸：資本公積股本溢價 C=A-B 案例2019年3月,A公司通過增發(fā)9000萬股本公司

25、普通股(每股面值1元)取得B公司20%的股權(quán),按照增發(fā)前后的平均股價計算,該9000萬股股份的公允價值為15600萬元。為增發(fā)該部分股份，A公司向證券承銷機(jī)構(gòu)等支付了600萬元的傭金和手續(xù)費(fèi)。假定A公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響A公司應(yīng)當(dāng)以發(fā)行股份的公允價值作為長期股權(quán)投資的成本借：長期股權(quán)投資 156000000 貸：股本 90000000 資本公積-股本溢價 66000000發(fā)行權(quán)益性證券過程中支付的傭金和手續(xù)費(fèi)，應(yīng)沖減權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入借：資本公積-股本溢價 6000000 貸：銀行存款 6000000三、投資者投入的長期股權(quán)投資投資者投入的長期股權(quán)投

26、資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定的價值不公允的除外。投資者投入的長期股權(quán)投資，是指投資者以其持有的對第三方的投資作為出資投入企業(yè)，接受投資的企業(yè)原則上應(yīng)當(dāng)按照投資各方在投資合同或協(xié)議中約定的價值作為取得投資的初始投資成本（1）假定合同約定的價值是公允的。賬務(wù)處理如下： 借：長期股權(quán)投資約定的價值（公允價值）A 貸：實收資本約定的價值A(chǔ) （2）投資者在合同或協(xié)議中約定的價值明顯不公允的，應(yīng)當(dāng)按照取得長期股權(quán)投資的公允價值作為其初始投資成本，所確認(rèn)的長期股權(quán)投資初始投資成本與計入企業(yè)實收資本金額之間的差額，應(yīng)調(diào)整資本公積（資本溢價）。賬務(wù)處理如下： 借：長期股

27、權(quán)投資C公司公允價值A(chǔ) 借：資本公積差額C= B-A 貸：實收資本投資合同或協(xié)議約定的價值B 貸：資本公積差額C=A-B 四、通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期投資的初始成本，應(yīng)參照企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號非貨幣性資產(chǎn)交換的要求確定。若交換具有商業(yè)性質(zhì)，則以公允價值為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)成本：換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號收入按公允價值確認(rèn)商品銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)商品銷售成本；提出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值和提出資產(chǎn)賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。 依據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的規(guī)定，通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長

28、期股權(quán)投資，初始成本的計量屬性判斷需要依據(jù)以下兩個條件：第一，該項交換具有商業(yè)實質(zhì)；第二，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。 同時滿足上述兩個條件的，長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用公允價值計量模式，否則應(yīng)當(dāng)應(yīng)用賬面價值計量模式。 1. 公允價值計量模式。在公允價值計量模式中，換入長期股權(quán)投資和換出資產(chǎn)公允價值均能夠可靠計量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值作為確定換入長期股權(quán)投資成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入長期股權(quán)投資的公允價值更加可靠的除外。 換入長期股權(quán)投資成本=換出資產(chǎn)公允價值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)+支付的補(bǔ)價-收到的補(bǔ)價 2. 賬面價值計量模式。在賬面價值計量模式中，換入長期股權(quán)投資成本應(yīng)當(dāng)

29、以換出資產(chǎn)的賬面價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。 換入長期股權(quán)投資成本=換出資產(chǎn)賬面價值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)+支付的補(bǔ)價-收到的補(bǔ)價 五、債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資 通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第12號債務(wù)重組的規(guī)定確定其初始成本。在重組日，債權(quán)人受讓以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償某項債務(wù)的，應(yīng)將受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)按公允價值入賬。重組債權(quán)的賬面余額與收到長期股權(quán)投資公允價值之間的差額應(yīng)分情況處理： （1）未對債權(quán)計提損失準(zhǔn)備的，應(yīng)直接將該差額確認(rèn)為債務(wù)重組損失，記入“營業(yè)外支出債務(wù)重組損失”。 借：長期股權(quán)投資公允價值A(chǔ) 借：營業(yè)外支出差額C=B-A 貸：應(yīng)收賬款賬面余

30、額B （2）已對債權(quán)計提損失準(zhǔn)備的，該差額先沖減損失準(zhǔn)備，損失準(zhǔn)備不足以沖減的部分再確認(rèn)為債務(wù)重組損失，記入“營業(yè)外支出債務(wù)重組損失”。 借：長期股權(quán)投資公允價值A(chǔ) 借：壞賬準(zhǔn)備賬面價值C 借：營業(yè)外支出差額D=B-A-C 貸：應(yīng)收賬款賬面余額B 總結(jié)取得方式初始計量企業(yè)合并方式同一控制被投資單位所有者權(quán)益賬面價值的份額，付出資產(chǎn)賬面價值與享有被投資單位所有者權(quán)益賬面價值份額的差額計入資本公積。非同一控制付出資產(chǎn)的公允價值，付出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。企業(yè)合并以外的方式（除對子公司以外的長期股權(quán)投資）付出資產(chǎn)的公允價值或發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值，付出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差

31、額計入當(dāng)期損益。項目直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金發(fā)行權(quán)益性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等發(fā)行債務(wù)性證券支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等長期股權(quán)投資同一控制計入管理費(fèi)用應(yīng)自權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，溢價收入不足的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤計入應(yīng)付債券初始確認(rèn)金額非同一控制計入管理費(fèi)用其他方式計入成本交易性金融資產(chǎn)計入投資收益持有至到期投資計入成本可供出售金融資產(chǎn)計入成本第二節(jié) 長期股權(quán)投資核算的成本法（一）成本法的定義及其適用范圍成本法，是指投資按成本計價的方法。下列兩種情況下，企業(yè)應(yīng)運(yùn)用成本法核算長期股權(quán)投資：1投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資?？刂剖侵赣袡?quán)決定一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從

32、該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利益。控股合并的控制形成母子公司。（1）定量：大于50%（2）定性：小于或等于50%，但有實質(zhì)控制權(quán)。2投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資。（1）共同控制，是指按照合同約定對某項經(jīng)濟(jì)活動所共有的控制。共同控制與合營企業(yè)相聯(lián)系。（2）重大影響，是指對一個企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力。重大影響與聯(lián)營企業(yè)相聯(lián)系。定量：大于等于20%但小于等于50%定性：實質(zhì)上達(dá)到重大影響。取得方式后續(xù)計量企業(yè)合并方式同一控制成本法核算非同一控制成本法核算企業(yè)合并以外的方式（1）不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市

33、場中沒有報價、公允價值不能可靠計量：成本法核算（2）共同控制或重大影響：權(quán)益法核算一、發(fā)生對外投資的核算發(fā)生投資時，按實際成本入長期股權(quán)投資賬。對于不同形式的出資，投資初始成本的確定有所不同：（一）以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出，但實際支付的價款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，應(yīng)作為應(yīng)收項目單獨(dú)核算。案例例1 公司2019年月7日直接以現(xiàn)金對H公司投資3200萬元，占H公司股份的10，公司投資時的會計分錄為：借：長期股權(quán)投資對H公司投資32 000 000貸：銀行存款 32 00

34、0 000（二）以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值作為初始投資成本。（三）以非現(xiàn)金資產(chǎn)（如存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等）對外投資，應(yīng)按照付出非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值加上相關(guān)稅費(fèi)作為長期股權(quán)投資的初始成本。具體賬務(wù)處理方法如下：1、付出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同銷售處理，按照公允價值確認(rèn)銷售收入，并按公允價值加上相應(yīng)稅費(fèi)作為長期股權(quán)投資入賬，同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。2、付出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的，按所付固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的公允價值加上相應(yīng)稅費(fèi)作為長期股權(quán)投資入賬，固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的公允價值與賬面價值的差額作為營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。二、投資收益的核算采用成本法核算的長期股

35、權(quán)投資，除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認(rèn)投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤。企業(yè)按照上述規(guī)定確認(rèn)自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應(yīng)當(dāng)考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。在判斷該類長期股權(quán)投資是否存在減值跡象時，應(yīng)當(dāng)關(guān)注長期股權(quán)投資的賬面價值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)（包括相關(guān)商譽(yù)）賬面價值的份額等類似情況。出現(xiàn)類似情況時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值對長期股權(quán)投資進(jìn)行減值測試，可收回金額低于長期股權(quán)投資賬面價值的，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。案例207年6月20日

36、，甲公司以1500萬元購入乙公司8%的股權(quán)。甲公司取得該部分股權(quán)后，未派出人員參與乙公司的財務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策，同時也未以任何其他方式對乙公司施加控制、共同控制或重大影響。同時，該股權(quán)不存在活躍市場，其公允價值不能可靠計量。207年9月30日，乙公司宣告分派現(xiàn)金股利，甲公司按照其持股比例確定可分回20萬元。甲公司對乙公司長期股權(quán)投資應(yīng)進(jìn)行的賬務(wù)處理如下：借：長期股權(quán)投資 15 000 000 貸：銀行存款 15 000 000借：應(yīng)收股利 200 000 貸：投資收益 200 000除權(quán)日（除息日）：股權(quán)登記日后的第一天就是除權(quán)日或除息日，這一天或以后購入該公司股票的股東，不再享有該公司此次分紅

37、配股。除權(quán)日是，轉(zhuǎn)增或者配送股以后市場可流通總股數(shù)增加，那么原來的市場價格必須進(jìn)行除權(quán)。不然對后來買股票的人就不公平了。一樣的總市值，股數(shù)增加了，價格卻沒降。由于公司股本增加或者向股東分配紅利，每股股票所代表的企業(yè)實際價值（每股凈資產(chǎn)）有所減少，需要在發(fā)生該事實之后從股票市場價格中剔除這部分因素。因股本增加而形成的剔除行為稱為除權(quán)，因現(xiàn)利分配引起的剔除行為稱為除息。 三、收回投資的核算收回長期股權(quán)投資時，應(yīng)按實際收到的金額，借記銀行存款等賬戶，按投資的賬面余額貸記“長期股權(quán)投資”賬戶，按其差額，貸記或借記投資收益賬戶。已計提減值準(zhǔn)備的長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資處置時還應(yīng)相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)

38、備賬戶余額。案例 2019年5月23日，M公司將其持有的H公司的股權(quán)以3750萬的價格轉(zhuǎn)讓給Q公司。由于M公司長期股權(quán)投資賬戶余額為3187萬無（3200萬元-13萬元），收回投資時產(chǎn)生的投資收益為563萬元（3750萬元-3187萬元）。M公司收回投資時的會計分錄如下： 借：銀行存款 37500000 貸：長期股權(quán)投資對H公司投資 31 870 000 投資收益 5 630 000第三節(jié) 長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法 權(quán)益法指“長期股權(quán)投資”賬戶應(yīng)反映投資單位擁有的被投資企業(yè)的權(quán)益。在權(quán)益法下，“長期股權(quán)投資”賬戶的金額要隨接受投資企業(yè)的盈虧狀況以及其他原因引起的所有者權(quán)益變動狀況進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，

39、以完整反映投資企業(yè)在被投資企業(yè)中的實際權(quán)益。長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，按被投資單位分別成本、損益調(diào)整、其他權(quán)益變動進(jìn)行明細(xì)核算。1.“成本”明細(xì)科目的會計處理 （1）長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整已確認(rèn)的初始投資成本。（2）長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的，該部分差額，借“長期股權(quán)投資成本”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。在貨幣資金出資的情況下，實際的出資額為初始投資成本；以非貨幣資產(chǎn)出資的情況下，初始投資成本為非貨幣資產(chǎn)的公允價值加上相關(guān)的稅費(fèi)，非貨幣資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額計入營業(yè)外

40、收支。案例A企業(yè)于2019年1月取得B公司30%的股權(quán)，支付價款9000萬元。取得投資時被投資單位凈資產(chǎn)帳面價值為22500萬元（假定被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其帳面價值相同）。在B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策中，所有股東均按持股比例行使表決權(quán)。A企業(yè)在取得B公司的股權(quán)后，派人參與了B公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策。因能夠?qū)公司施加重大影響。借：長期股權(quán)投資-投資成本 90000000 貸：銀行存款 90000000如果本例中取得投資時被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為36000萬元，A企業(yè)按持股比例30%計算確定應(yīng)享有10800萬元，則初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額之間的

41、差額1800萬元應(yīng)計入取得投資當(dāng)期的營業(yè)外收入借：長期股權(quán)投資-投資成本 108000000 貸：銀行存款 90000000 營業(yè)外收入 180000002.“損益調(diào)整”明細(xì)科目的會計核算 （1）根據(jù)被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或經(jīng)調(diào)整的凈利潤計算應(yīng)享有的份額借：長期股權(quán)投資 損益調(diào)整貸：投資收益注意問題： 確認(rèn)投資損益時，應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈損益進(jìn)行調(diào)整后加以確定。即以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時的公允價值為基礎(chǔ)計算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對被投資單位凈利潤的影響。相對于

42、被投資單位已計提的折舊額、攤銷額之間存在差額的，應(yīng)按其差額對被投資單位凈損益進(jìn)行調(diào)整，并按調(diào)整后的凈損益和持股比例計算確認(rèn)投資損益。在進(jìn)行有關(guān)調(diào)整時，應(yīng)當(dāng)考慮重要性項目。 投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時，應(yīng)具體以下三個條件：（1）投資企業(yè)與被投資企業(yè)采取相同的會計政策；（2）投資企業(yè)與被投資企業(yè)應(yīng)具有相同的會計期間；（3）投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)以取得投資時被投資單位各項可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)。如果上述三個條件不具備的話，應(yīng)該按照上述三點對被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整后方可確認(rèn)投資收益。A 被投資方盈利時 借：長期股權(quán)投資（被投資方實現(xiàn)凈利潤持股比例） 貸：投資收益 注意：在處理過程中，要

43、注意一些調(diào)整，即考慮投資時被投資方是否有可辨認(rèn)資產(chǎn)（主要考慮固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)）的賬面價值和公允價值不一致，如果有不一致，要將其差額分?jǐn)傉{(diào)整賬面凈利潤，按照調(diào)整后的凈利潤乘以持股比例來計算確認(rèn)投資收益。 B 被投資方虧損時 借：投資收益 貸：長期股權(quán)投資（被投資方實現(xiàn)的凈虧損持股比例） 注意：在處理過程中，如果投資時被投資方存在可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價值和賬面價值的差額，則也應(yīng)按照公允價值調(diào)整凈虧損，按照調(diào)整后的凈虧損乘以持股比例計算確定投資損失。 如果被投資方發(fā)生巨額虧損，投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益（如長期應(yīng)收款）減

44、記至零為限，如果還有額外承擔(dān)的義務(wù)，則在符合預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件時應(yīng)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債。如果還存在未確認(rèn)的虧損，則應(yīng)在備查簿中登記。 多選題 2019年1月2日，甲公司以貨幣資金取得乙公司30%的股權(quán)，初始投資成本為4 000萬元；當(dāng)日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為14 000萬元，與其賬面價值相同。甲公司取得投資后即派人參與乙公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策，但未能對乙公司形成控制。乙公司2019年實現(xiàn)凈利潤1 000萬元。假定不考慮所得稅等其他因素，2019年甲公司下列各項與該項投資相關(guān)的會計處理中，正確的有（）。A.確認(rèn)商譽(yù)200萬元 B.確認(rèn)營業(yè)外收入200萬元C.確認(rèn)投資收益300萬元 D.確認(rèn)資本公積20

45、0萬元E.確認(rèn)留存收益200萬元采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資,在確認(rèn)應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)被投資單位的凈利潤或凈虧損時,在被投資單位賬面凈利潤的基礎(chǔ)上,應(yīng)考慮以下因素的影響進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整:（1）被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的,應(yīng)按投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務(wù)報表進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上確定應(yīng)享有被投資單位的損益。（2）以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)計提的折舊額或攤銷額，以及有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額等對被投資單位凈利潤的影響。案例甲公司于207年1月10日購入乙公司30%的股份，購買價款為3 300萬元，并自取得投資之日起派人參與乙公司的財務(wù)和生產(chǎn)

46、經(jīng)營決策。取得投資當(dāng)日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值為9 000萬元，除表所列項目外，乙公司其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與賬面價值相同。項目賬面原價已提折舊或攤銷公允價值乙公司預(yù)計使用年限甲公司取得投資后剩余使用年限存貨7501 050固定資產(chǎn)1 8003602 4002016無形資產(chǎn)1 0502101 200108合計3 6005704 650假定乙公司于207年實現(xiàn)凈利潤900萬元，其中，在甲公司取得投資時的賬面存貨有80%對外出售。甲公司與乙公司的會計年度及采用的會計政策相同。固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)均按直線法提取折舊或攤銷，預(yù)計凈殘值均為0。假定甲、乙公司間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。甲公司在確定其應(yīng)享有

47、的投資收益時，應(yīng)在乙公司實現(xiàn)凈利潤的基礎(chǔ)上，根據(jù)取得投資時乙公司有關(guān)資產(chǎn)的賬面價值與其公允價值差額的影響進(jìn)行調(diào)整（假定不考慮所得稅影響）（3）投資企業(yè)在采用權(quán)益法確認(rèn)投資收益時，應(yīng)抵銷與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益。該未實現(xiàn)內(nèi)部交易既包括順流交易也包括逆流交易。順流交易和逆流交易圖示如下：順流交易是指投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)，逆流交易是指聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)。當(dāng)該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資方或其聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)持有的資產(chǎn)賬面價值中時，相關(guān)的損益在計算確認(rèn)投資收益時應(yīng)予抵銷。投資企業(yè)與被投資單位發(fā)生的內(nèi)部交易損失，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號資產(chǎn)減值

48、等規(guī)定屬于資產(chǎn)減值損失的，應(yīng)當(dāng)全額確認(rèn)。投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷與投資企業(yè)與子公司之間的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷有所不同，母子公司之間的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益在合并財務(wù)報表中是全額抵銷的，而投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益抵銷僅僅是投資企業(yè)或是納入投資企業(yè)合并財務(wù)報表范圍的子公司享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的權(quán)益份額。順流交易 對于投資企業(yè)向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出售資產(chǎn)的順流交易，在該交易存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨(dú)立第三方出售），投資企業(yè)在采用權(quán)益法計算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應(yīng)抵銷該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響

49、，同時調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)長期股權(quán)投資的賬面價值。當(dāng)投資方向聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)出資或是將資產(chǎn)出售給聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)，同時有關(guān)資產(chǎn)由聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)持有時，投資方對于投出或出售資產(chǎn)產(chǎn)生的損益確認(rèn)僅限于歸屬于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)其他投資者的部分。即在順流交易中，投資方投出資產(chǎn)或出售資產(chǎn)給其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)產(chǎn)生的損益中，按照持股比例計算確定歸屬于本企業(yè)的部分不予確認(rèn)。案例甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜镜呢攧?wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。207年，甲公司將其賬面價值為600萬元的商品以1 000萬元的價格出售給乙公司。至207年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲

50、企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司207年凈利潤為2 000萬元。假定不考慮所得稅因素。甲企業(yè)在該項交易中實現(xiàn)利潤400萬元，其中的80（40020%）萬元是針對本企業(yè)持有的對聯(lián)營企業(yè)的權(quán)益份額，在采用權(quán)益法計算確認(rèn)投資損益時應(yīng)予抵銷，即甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的賬務(wù)處理為：借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整（2 000萬元-400萬元）20%3 200 000貸：投資收益 3 200 000甲企業(yè)如需編制合并財務(wù)報表，在合并財務(wù)報表中對該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)在個別報表已確認(rèn)投資損益的基礎(chǔ)上進(jìn)行以下調(diào)整：借：營業(yè)收入（1 000萬元20

51、%） 2 000 000 貸：營業(yè)成本（600萬元20%） 1 200 000 投資收益 800 000逆流交易 對于聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)的逆流交易，在該交易存在未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的情況下（即有關(guān)資產(chǎn)未對外部獨(dú)立第三方出售），投資企業(yè)在采用權(quán)益法計算確認(rèn)應(yīng)享有聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資損益時，應(yīng)抵銷該未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的影響。當(dāng)投資企業(yè)自其聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)購買資產(chǎn)時，在將該資產(chǎn)出售給外部獨(dú)立第三方之前，不應(yīng)確認(rèn)聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)因該交易產(chǎn)生的損益中本企業(yè)應(yīng)享有的部分。因逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，在未對外部獨(dú)立第三方出售之前，體現(xiàn)在投資企業(yè)持有資產(chǎn)的賬面價值當(dāng)中。投資企業(yè)

52、對外編制合并財務(wù)報表的，應(yīng)在合并財務(wù)報表中對長期股權(quán)投資及包含未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益的資產(chǎn)賬面價值進(jìn)行調(diào)整，抵銷有關(guān)資產(chǎn)賬面價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益，并相應(yīng)調(diào)整對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的長期股權(quán)投資。案例A公司2019年1月取得B公司30%有表決權(quán)股份，能夠?qū)公司施加重大影響。假定A公司取得該項投資時，B公司各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值相同。2019年8月20日，B公司將其成本為800萬元的商品以1 000萬元的價格出售給A公司，A公司將取得的商品作為存貨。至2019年12月31日，A公司將上述商品對外出售40%，2019年A公司將剩余商品對外全部出售。B公司2019年實現(xiàn)凈利潤

53、為2 000萬元，2019年實現(xiàn)凈利潤2 200萬元。應(yīng)當(dāng)說明的是，投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的無論是順流交易還是逆流交易產(chǎn)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失，屬于所轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)發(fā)生減值損失的，有關(guān)的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損失不應(yīng)予以抵銷。 甲企業(yè)持有乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜旧a(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。2019年，甲公司將其賬面價值為800萬元的商品以640萬元的價格出售給乙公司。2019年資產(chǎn)負(fù)債表日，該批商品尚未對外部第三方出售。假定甲企業(yè)取得該項投資時，乙公司各項可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值相同，兩者在以前期間未發(fā)生過內(nèi)部交易。乙公司2019年凈利潤為2 000萬元。上述甲企業(yè)

54、在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2019年凈損益時，如果有證據(jù)表明交易價格640萬元與甲企業(yè)該商品賬面價值800萬元之間的差額是該資產(chǎn)發(fā)生了減值損失，在確認(rèn)投資損益時不應(yīng)予以抵銷。甲企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行的會計處理為：借：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 400（2 00020%） 貸：投資收益 400該種情況下，甲企業(yè)在編制合并財務(wù)報表時，因向聯(lián)營企業(yè)出售資產(chǎn)表明發(fā)生了減值損失，有關(guān)的損失應(yīng)予確認(rèn)，在合并財務(wù)報表中不予調(diào)整。被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時按照權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，投資企業(yè)自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價值。在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長期

55、股權(quán)投資（損益調(diào)整）”科目。借：應(yīng)收股利 貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整借：銀行存款 貸：應(yīng)收股利超額虧損的確認(rèn) 投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外。其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益，通常是指長期應(yīng)收項目。比如，企業(yè)對被投資單位的長期債權(quán)，該債權(quán)沒有明確的清收計劃、且在可預(yù)見的未來期間不準(zhǔn)備收回的，實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位的凈投資。在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)被投資單位發(fā)生的虧損時，應(yīng)當(dāng)按照以下順序進(jìn)行處理： （1）沖減長期股權(quán)投資的賬面價值。（2）長期股權(quán)投資的賬面價值不足以沖減的，

56、應(yīng)當(dāng)以其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益賬面價值為限繼續(xù)確認(rèn)投資損失，沖減長期應(yīng)收項目等的賬面價值。（3）經(jīng)過上述處理，按照投資合同或協(xié)議約定企業(yè)仍承擔(dān)額外義務(wù)的，應(yīng)按預(yù)計承擔(dān)的義務(wù)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，計入當(dāng)期投資損失。除上述情況仍未確認(rèn)的應(yīng)分擔(dān)被投資單位的損失，應(yīng)在賬外備查登記。 被投資單位發(fā)生虧損：借：投資收益貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整長期應(yīng)收款預(yù)計負(fù)債被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，扣除未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按與上述順序相反的順序處理，減記已確認(rèn)預(yù)計負(fù)債的賬面余額、恢復(fù)長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認(rèn)投資收益。案例甲企業(yè)持有乙企業(yè)40%的股權(quán),2009年12月31日長期股權(quán)投資的賬面價值

57、為4000萬元。乙企業(yè)2019年虧損6000萬元。假定取得投資時點被投資單位各資產(chǎn)公允價值等于賬面價值，雙方采用的會計政策、會計期間相同。假定不考慮投資單位和被投資單位的內(nèi)部交易。要求：（1）根據(jù)以上條件甲企業(yè)應(yīng)如何處理；（2）如果乙企業(yè)當(dāng)年度的虧損額為12000萬元；應(yīng)收乙企業(yè)長期應(yīng)收款1600萬元，甲企業(yè)應(yīng)如何處理。3.“其他權(quán)益變動”明細(xì)科目的會計處理 投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價值并計入所有者權(quán)益。在持股比例不變的情況下，被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，企業(yè)按持股比例計算應(yīng)享有的份額，借記或貸記“長期股權(quán)投資其他權(quán)益變

58、動”科目，貸記或借記“資本公積其他資本公積”科目。 M公司一項長期股權(quán)投資初始成本為600萬元，被投資方N公司2019年所有者權(quán)益增加300萬元（其中，N公司可供出售金融資產(chǎn)公允價值升值為100萬元），M公司持股比例為40%。2019年末，M按權(quán)益法核算被投資企業(yè)N公司所有者權(quán)益增加數(shù)中屬于本公司的份額，會計分錄如下： 借：長期股權(quán)投資對N公司投資（損益調(diào)整） 800 000 對N公司投資（其他權(quán)益變動） 400 000 貸：投資收益 800 000 資本公積其他資本公積 400 000練習(xí)題A企業(yè)持有B企業(yè)30%的股份，能夠?qū)企業(yè)施加重大影響。當(dāng)期B企業(yè)因持有的可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變

59、動計入資本公積的金額為1800萬元，除該事項外，B企業(yè)當(dāng)期實現(xiàn)的凈損益為9600萬元。假定A企業(yè)與B企業(yè)適用的會計政策、會計期間相同，投資時B企業(yè)有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價值與其賬面價值亦相同，雙方當(dāng)期及以前期間未發(fā)生任何內(nèi)部交易。 長期股權(quán)投資的減值發(fā)生減值時，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”科目。長期股權(quán)投資的減值準(zhǔn)備在提取以后，不允許轉(zhuǎn)回。長期股權(quán)投資成本法和權(quán)益法的區(qū)別 判斷成本法核算還是權(quán)益法核算主要有兩條途徑，首先第一條是題目給出投資企業(yè)對于被投資企業(yè)的影響： 成本法：投資方對被投資方不具有共同控制或重大影響，應(yīng)該采用成本法；投資方能夠控制被投資方，也應(yīng)該采用成本

60、法； 權(quán)益法：投資方對于被投資方具有共同控制或重大影響，應(yīng)該用權(quán)益法； 第二條途徑是給出持股比例： 成本法：持股比例在20以下或者50以上應(yīng)該采用成本法核算； 權(quán)益法：持股比例在2050之間（包括20和50）應(yīng)該采用權(quán)益法核算。 第一條途徑高于第二條途徑，也就是比如說題目中給出了持股比例為25，同時又給出了對被投資方不具有重大影響，那么，就不能按照持股比例采用權(quán)益法，而應(yīng)該按照實際影響采用成本法。 后續(xù)計量： 成本法下應(yīng)該按照初始投資成本入賬，不進(jìn)行調(diào)整； 權(quán)益法下如果初始投資成本大于應(yīng)享有的被投資方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額應(yīng)該按照初始投資成本入賬，不進(jìn)行調(diào)整；如果初始投資成本小于應(yīng)享有的被投