公允價(jià)值對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響

1、公允價(jià)值對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響摘要自20世紀(jì)以來，公允價(jià)值會(huì)計(jì)一直都是個(gè)熱點(diǎn)問題。公允價(jià)值在我國的運(yùn) 用經(jīng)歷曲折，從引入、回避到使用，直到2006年我國在頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確 提出將公允價(jià)值作為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，在具體的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中都不同程度地對這一計(jì) 量屬性進(jìn)行了運(yùn)用。然而，2008年初，由美國次貸危機(jī)引起的金融危機(jī)嚴(yán)重阻 礙了全球經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，同時(shí)它導(dǎo)致了一個(gè)關(guān)于公允價(jià)值會(huì)計(jì)的優(yōu)缺點(diǎn)的激烈爭 論。這一爭論給公允價(jià)值的發(fā)展和努力把公允價(jià)值延伸到其他領(lǐng)域的標(biāo)準(zhǔn)制定者 帶來非常大的挑戰(zhàn)。本文首先回顧了國內(nèi)外學(xué)者對公允價(jià)值的相關(guān)研究，探討了 公允價(jià)值從產(chǎn)生到實(shí)踐應(yīng)用的歷史必然性；接著闡述了公允價(jià)值與其它計(jì)量屬性

2、 的關(guān)系以及其在我國的具體運(yùn)用，在此基礎(chǔ)上，分析了公允價(jià)值計(jì)量對財(cái)務(wù)報(bào)表 的影響，進(jìn)一步詳細(xì)敘述了公允價(jià)值計(jì)量對其財(cái)務(wù)狀況的影響，然后提出相關(guān)的 完善建議。關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)報(bào)表；周期效應(yīng)；計(jì)量屬性；公允價(jià)值THE RESEARCH ON THE APPLICATION OF FAIRVALUE IN FINANCIAL STATEMENTSABSTRACTSince the end of 20 th century, the accounting social has been the FVA as an important hot issue. The use of the FV A of ou

3、r experienced twists and turns, form the introduction to evade and then use until 2006, FVA issued by our country made it clear as to the fair value accounting measurement attributes specific accounting standards are different degrees of this measurement attributes were using. However in early 2008,

4、 by the U.S. subprime crisis -induced global financial crisis has seriously hampered the economic development, and has led to a vigorous debate about the pros and cons of FVA. This debate presents a major challenge for FVA going forward and standard setters push to extend FVA into other areas. This

5、paper first reviews the research scholars of fair value , the fair value discussed the historical inevitability from generation to practical application ; then describes the relationship between the FVA and other measurement attributes as well as its concrete application in our country , on the basi

6、s of analyze the effect on the financial statements at fair value , and further described in detail the impact of the fair value of its financial position , and then make relevant recommendations to improve .Key Words: Financial Statement; Cyclical Effects; Measurement Attributes FairValue;目錄 TOC o

7、1-5 h z HYPERLINK l bookmark8 o Current Document 1緒論1 HYPERLINK l bookmark11 o Current Document 1.1研究背景11.2研究意義1 HYPERLINK l bookmark14 o Current Document 1.3國內(nèi)外研究狀況2 HYPERLINK l bookmark17 o Current Document 1.4研究方法2 HYPERLINK l bookmark20 o Current Document 1.5研究內(nèi)容32公允價(jià)值的相關(guān)理論4 HYPERLINK l bookmark

8、23 o Current Document 2.1公允價(jià)值的內(nèi)涵4 HYPERLINK l bookmark26 o Current Document 2.2公允價(jià)值與其它計(jì)量屬性的對比43公允價(jià)值對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響7 HYPERLINK l bookmark33 o Current Document 3.1公允價(jià)值對資產(chǎn)負(fù)債表的影響73.1.1金融資產(chǎn)7 HYPERLINK l bookmark42 o Current Document 3.1.2對長期股權(quán)投資8 HYPERLINK l bookmark48 o Current Document 3.1.3投資性房地產(chǎn)83.1.4非貨幣性資產(chǎn)

9、交換83.1.5債務(wù)重組9 HYPERLINK l bookmark54 o Current Document 3.2公允價(jià)值對利潤表的影響93.2.1對資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目的影響93.2.2對公允價(jià)值變動(dòng)收益項(xiàng)目的影響93.2.3對投資收益項(xiàng)目的影響103.2.4對營業(yè)外收入和支出項(xiàng)目的影響10 HYPERLINK l bookmark57 o Current Document 4公允價(jià)值在我國的運(yùn)用現(xiàn)狀和前景11 HYPERLINK l bookmark60 o Current Document 4.1公允價(jià)值在我國的運(yùn)用現(xiàn)狀11 HYPERLINK l bookmark65 o Curren

10、t Document 4.2公允價(jià)值在我國運(yùn)用的局限性12 HYPERLINK l bookmark68 o Current Document 4.3公允價(jià)值在我國的運(yùn)用前景13 HYPERLINK l bookmark71 o Current Document 4.4建議134.4.1加快相關(guān)法規(guī)的制定134.4.2提高財(cái)會(huì)人員的從業(yè)素質(zhì)134.4.3完善公司的治理結(jié)構(gòu)，正確認(rèn)識(shí)公允價(jià)值144.4.4加快會(huì)計(jì)的審計(jì)監(jiān)督建設(shè)，規(guī)范財(cái)務(wù)信息的披露145總結(jié)15 HYPERLINK l bookmark77 o Current Document 參考文獻(xiàn)16 HYPERLINK l bookmar

11、k93 o Current Document 致謝171緒論1.1研究背景2008金融危機(jī)的產(chǎn)生給全球經(jīng)濟(jì)帶來了很嚴(yán)重的影響。世界各地金融界對 公允價(jià)值計(jì)量模式在會(huì)計(jì)中的運(yùn)用進(jìn)行了深刻的探討，在當(dāng)時(shí)出現(xiàn)了對公允價(jià)值 是否繼續(xù)運(yùn)用的爭論。金融界認(rèn)為在金融危機(jī)中公允價(jià)值計(jì)量模式放大了它對財(cái) 務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的影響且加深了對金融機(jī)構(gòu)的負(fù)面影響，產(chǎn)生了順周期效應(yīng)，甚 全還認(rèn)為公允價(jià)值的運(yùn)用促使金融危機(jī)發(fā)生并加劇了美國乃至世界各地經(jīng)濟(jì)機(jī) 構(gòu)的嚴(yán)重性，因而強(qiáng)烈要求暫?；蚪K止；會(huì)計(jì)界則認(rèn)為公允價(jià)值會(huì)計(jì)真實(shí)的反映 了金融界存在的普遍問題，以及追求高回報(bào)高成長對經(jīng)濟(jì)發(fā)展的危害性，同時(shí)也 提高了財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性，讓

12、報(bào)表使用者及時(shí)了解金融危機(jī)的演變過程和及其全 貌，公允價(jià)值會(huì)計(jì)僅僅只是扮演了信使的角色，因而堅(jiān)決主張繼續(xù)運(yùn)用公允價(jià)值。 金融危機(jī)后，美國證券交易委員會(huì)在“調(diào)到市價(jià)會(huì)計(jì)”的研究報(bào)告中抨擊了金融 界的觀點(diǎn)，維護(hù)了公允價(jià)值計(jì)量的地位，使公允價(jià)值計(jì)量模式在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中繼續(xù) 運(yùn)用。雖然公允價(jià)值會(huì)計(jì)被延續(xù)下來，但它從2001年到現(xiàn)在顯示出來的大量缺 點(diǎn)應(yīng)該要引起我們的注意，盡管公允價(jià)值能繼續(xù)運(yùn)用得到了金融界的許可，但是 他們還很對公允價(jià)值計(jì)量模式持懷疑態(tài)度，金融界要求國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)對公 允價(jià)值做出更加詳細(xì)的規(guī)定，公允價(jià)值計(jì)量屬性重大改革的序幕就這樣拉開了。 1.2研究意義自2006年以來，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在

13、很多方面都有重大進(jìn)步，而公允價(jià)值計(jì)量 模式的運(yùn)用最能體現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的進(jìn)步。本文的研究意義有微觀和宏觀兩方面：從微觀上看，對公允價(jià)值的合理運(yùn)用可以更準(zhǔn)確的計(jì)量公司的資產(chǎn)和負(fù)債， 從而可以使報(bào)表使用者看到真實(shí)可靠的信息，為投資者正確分析公允價(jià)值對財(cái)務(wù) 報(bào)表的影響提供有力支持，為投資者做出決策提供幫助。從宏觀上看，研究公允價(jià)值對會(huì)計(jì)報(bào)表的影響可以了解我國經(jīng)濟(jì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境， 以及為未來它在會(huì)計(jì)界的使用提出一些建議和指導(dǎo)。1.3國內(nèi)外研究狀況國外對公允價(jià)值的研究近幾年主要在公允價(jià)值順周期效應(yīng)和對金融危機(jī)影 響上。2003年Hodder et. Al以兩百多家銀行五年的財(cái)務(wù)報(bào)告為樣本，在綜合收 益水平的波動(dòng)是凈

14、收入的2倍，但波動(dòng)的公允值收益全是5倍的凈收入，公平值 收益波動(dòng)轉(zhuǎn)讓銀行固有的風(fēng)險(xiǎn)資本市場。2009年勞克斯和魯茲對上市公司的優(yōu) 勢和劣勢的影響公允價(jià)值進(jìn)行了分析，他發(fā)現(xiàn)公允價(jià)值具有很強(qiáng)的周期性的影 響，并認(rèn)為在經(jīng)濟(jì)繁榮時(shí)會(huì)增加杠杠經(jīng)濟(jì)蕭條時(shí)反之。當(dāng)更多數(shù)量的資產(chǎn)按照公 允價(jià)值計(jì)量時(shí)，這種周期性的效果就會(huì)更明顯。2007年新帕爾格雷夫研究了公 允價(jià)值計(jì)量模式對2008年金融危機(jī)的影響，新帕爾格雷夫覺得一般情況下，公 允價(jià)值計(jì)量模式是可以把公司財(cái)務(wù)信息表現(xiàn)出來的，對公司來講，提高公司透明 度是可以阻止一些經(jīng)濟(jì)危機(jī)發(fā)生的。但是可以從近十幾年對公允價(jià)值的運(yùn)用來 看，公允價(jià)值計(jì)量模式今后的不確定性逐日

15、上升，與上世紀(jì)末對比，各地金融機(jī) 構(gòu)存在的風(fēng)險(xiǎn)更加具有順周期效應(yīng)，從而使得金融界受到公允價(jià)值的嚴(yán)重影響。公允價(jià)值在中國十幾年的運(yùn)用已經(jīng)經(jīng)歷了三個(gè)階段：第一次使用（1997 - 2000），避免使用（2001 - 2005），第二次使用（2006 -至今）。在這一期間，我 國學(xué)者做了大量的研究，主要在理論與應(yīng)用方面。1997年廈門大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)教授 黃世忠認(rèn)為：公允價(jià)值會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性中的一種，它是用市場的價(jià)值和未 來現(xiàn)金流量來衡量資產(chǎn)和負(fù)債。2000年盧永華、楊曉軍以為對市場信息的評(píng)估 是公允價(jià)值的實(shí)質(zhì)，它是從市場的角度出發(fā)，對市場上的資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行價(jià)值評(píng) 估。2001年石本仁、賴紅寧提出的觀

16、點(diǎn)很特別，他們覺得公允價(jià)值就其本身并 不是計(jì)量屬性，是對資產(chǎn)和負(fù)債的一種衡量手段，提出成為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性的條件， 看其是否提供了對決策有用和相關(guān)的信息。1.4研究方法本文主要采用嚴(yán)謹(jǐn)、規(guī)范的研究方法，針對公允價(jià)值的運(yùn)用情形，以其 對財(cái)務(wù)報(bào)告的影響為研究對象。具體方法如下：（1）文獻(xiàn)研究法。通過閱讀財(cái) 務(wù)管理學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)、金融學(xué)等方面的有關(guān)著作，從理論上提升研究深度。在寫 論文前還通過互聯(lián)網(wǎng)收集相關(guān)資料。（2）比較分析法。本文運(yùn)用比較分析法主 要是針對公允價(jià)值計(jì)量與其他計(jì)量屬性相比較，充分體現(xiàn)公允價(jià)值的利與弊， 其次是比較在實(shí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則前后的不同。（3）歸納總結(jié)法：通過網(wǎng)絡(luò)、圖書 館等途徑對本課題

17、進(jìn)行研究后，對公允價(jià)值存在問題的改進(jìn)措施進(jìn)行總結(jié)，以及對此問題的研究有所裨益。1.5研究內(nèi)容自1997年允價(jià)值計(jì)量屬性在我國運(yùn)用以來，公允價(jià)值就對資產(chǎn)負(fù)債表、利 潤表上的相關(guān)項(xiàng)目有著很深的影響。本文研究的目的是如何公允價(jià)值在我國的運(yùn) 用，其次就是公允價(jià)值計(jì)量在我國的運(yùn)用對上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的信息質(zhì)量是否有 提高。公允價(jià)值對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響是本課題研究的首要對象，這研究這一影 響時(shí)還進(jìn)行了相關(guān)案例分析，再根據(jù)公允價(jià)值現(xiàn)存問題，提出具體的解決措施并 得出有用結(jié)論。2公允價(jià)值的相關(guān)理論2.1公允價(jià)值的內(nèi)涵每個(gè)地區(qū)對公允價(jià)值的理解都有所差異，我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)一公允價(jià) 值計(jì)量中指出公允價(jià)值是市場參與

18、者在計(jì)量日發(fā)生的有序交易中出售一項(xiàng)資產(chǎn) 所能受到或轉(zhuǎn)移一項(xiàng)負(fù)債所支付的價(jià)格。這與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對公允價(jià)值的 理解一致。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)認(rèn)為：“公允價(jià)值是指市場參與者在一項(xiàng)公平交 易中，在自愿條件下，進(jìn)行資產(chǎn)或負(fù)債的交易所形成的價(jià)格?！泵绹?cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn) 則委員會(huì)在SFAS157準(zhǔn)則中對公允價(jià)值做了新的定義：“市場參與者在計(jì)量日 進(jìn)行有序的市場交易，清償債務(wù)所出的價(jià)格或出售資產(chǎn)所獲得的價(jià)格?！痹谶@一 準(zhǔn)則中美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)不僅對公允價(jià)值進(jìn)行了明確的概括，而且還進(jìn)行 了詳細(xì)的說明，它強(qiáng)調(diào)交易市場是競爭有序的，而非強(qiáng)迫性的，雙方都是利益相 關(guān)者而且是獨(dú)立的，因此它擁有比較明顯的理論及實(shí)踐意義

19、。在筆者看來，各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對公允價(jià)值的解釋都是類似的，只是表述方法 不一樣，它們都有一些共同的地方。比如公允價(jià)值計(jì)量的對象很全面，交易本身 是公平的，交易雙方是自愿的，公允價(jià)值是對價(jià)格的市場確認(rèn)而非價(jià)值且具有估 計(jì)性，公允價(jià)值具有動(dòng)態(tài)性，隨著市場的變化而變化，只要進(jìn)行的交易公平，在 市場中就能形成公允價(jià)值。2.2公允價(jià)值與其他計(jì)量屬性的對比公允價(jià)值與歷史成本的對比歷史成本是靜態(tài)的，它是指獲得資源的最初交易價(jià)格。歷史成本具有可靠 性、減少交易成本等優(yōu)點(diǎn)。公允價(jià)值是動(dòng)態(tài)的，它隨著市場的變動(dòng)而變動(dòng)。與歷 史成本相比，公允價(jià)值能滿足信息使用者的決策需求、能更真實(shí)的反應(yīng)企業(yè)的經(jīng) 營成果、有利于企業(yè)的資

20、本保全等優(yōu)點(diǎn)。從短時(shí)間來看，歷史成本接近公允價(jià)值，可以用歷史成本替代公允價(jià)值； 但從長時(shí)間來看，整個(gè)市場會(huì)發(fā)生通貨膨脹、幣值不穩(wěn)、社會(huì)平均生產(chǎn)率也會(huì)提 高，因此歷史成本與公允價(jià)值相比就會(huì)產(chǎn)生嚴(yán)重的背離，這個(gè)時(shí)候采用歷史成本 計(jì)量是不科學(xué)的。公允價(jià)值與重置成本的對比若企業(yè)采用重置成本計(jì)量，對于資產(chǎn)的計(jì)量是按照現(xiàn)在購買相同或者相似 資產(chǎn)所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物，對于負(fù)債的計(jì)量是按照現(xiàn)在償付該項(xiàng)債務(wù) 所需支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物。重置成本也可以作為公允價(jià)值的計(jì)量選擇，只 要它能體現(xiàn)出公平交易成熟的市場價(jià)格，但重置成本也不完全等同于公允價(jià)值， 因?yàn)橹刂贸杀踞槍χ黧w為某企業(yè)，公允價(jià)值針對的主體為市場

21、。公允價(jià)值與現(xiàn)值的對比現(xiàn)值就是未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)到現(xiàn)在的價(jià)值，也是通常我們所講的在用價(jià)值。 在不能從市場上觀察到公允價(jià)值時(shí)可以采用現(xiàn)值，決定某資產(chǎn)或負(fù)債的特定個(gè)體 價(jià)值時(shí)或決定使用實(shí)際利率的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本時(shí)也可采用現(xiàn)值。 在某種情況下，現(xiàn)值是確認(rèn)公允價(jià)值的一種方法，它相當(dāng)于公允價(jià)值，但對于現(xiàn) 值公允價(jià)值是大的概念，現(xiàn)值是小的概念，在市場缺失時(shí)判定資產(chǎn)或者負(fù)債公允 價(jià)值的方法。公允價(jià)值與可變現(xiàn)凈值的對比在日常生活中，可變現(xiàn)凈值是指產(chǎn)品的預(yù)計(jì)售價(jià)減去預(yù)計(jì)銷售費(fèi)用和進(jìn)一步 加工成本、相關(guān)稅費(fèi)后的凈值。與公允價(jià)值相比較，可變現(xiàn)凈值要是考慮到預(yù)計(jì) 變現(xiàn)過程直接成本后的凈值，不用考慮貨幣的時(shí)間

22、價(jià)值，而公允價(jià)值是以市場評(píng) 價(jià)為基礎(chǔ)的，不考慮直接成本的，對于原材料就是其本身的公允價(jià)值。與其他計(jì)量屬性相比較，公允價(jià)值的優(yōu)越性更加突出，而且它的運(yùn)用有利于 我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌，也是資本市場發(fā)展的必然要求。因此公允價(jià) 值在我國的運(yùn)用是非常有必要的。3公允價(jià)值運(yùn)用對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響財(cái)務(wù)報(bào)表通常就是對外會(huì)計(jì)報(bào)表，且該會(huì)計(jì)報(bào)表是會(huì)計(jì)主體對外提供的反映 會(huì)計(jì)主體財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營情況，財(cái)務(wù)報(bào)表由資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表或 財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表、附表和附注幾部分組成。公允價(jià)值在財(cái)務(wù)報(bào)表中主要影響資產(chǎn) 負(fù)債表和損益表。3.1公允價(jià)值對資產(chǎn)負(fù)債表的影響公允價(jià)值對資產(chǎn)負(fù)債表的影響主要表現(xiàn)在金融資產(chǎn)、非流

23、動(dòng)資產(chǎn)、流動(dòng)負(fù)債 及所有者權(quán)益等方面。3.1.1金融資產(chǎn)市場經(jīng)濟(jì)正在迅速發(fā)展，金融資產(chǎn)也逐漸被重視。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)- 長期股權(quán)投資規(guī)定以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，包括交 易性金融資產(chǎn)，也包括直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融 資產(chǎn)。交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，無論其收益或損失是否 實(shí)現(xiàn)，均直接計(jì)入當(dāng)期損益，因此會(huì)對企業(yè)利潤產(chǎn)生一定影響，而對于可供出售 金融資產(chǎn)，由于市價(jià)變動(dòng)產(chǎn)生的差額計(jì)入資本公積，在金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出， 計(jì)入當(dāng)期損益，因此影響的則是企業(yè)凈資產(chǎn)及利潤。例如：甲公司于2010年10月1日以200萬元購入乙公司20萬股，每股1

24、0元，另 支付交易費(fèi)用3萬，全部價(jià)款由銀行存款支付，2010年11月20日乙公司股票 價(jià)格每股12元，則會(huì)計(jì)分錄如下：購買時(shí)：借：交易性金融資產(chǎn)一成本2000000投資收益30000貸：銀行存款203000011月20日：借：交易性金融資產(chǎn)一公允價(jià)值變動(dòng)400000貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益400000甲公司購入股票時(shí)股票的公允價(jià)值為每股10元，計(jì)入成本。體現(xiàn)了 “公允 價(jià)值計(jì)量”。到11月20日，其公允價(jià)值為每股12元，提出成本的40萬計(jì)入“公 允價(jià)值變動(dòng)”。體現(xiàn)了 “其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益”。假如在11月20日，甲公司購入 股票公允價(jià)值為5元，且采用歷史成本核算，那么在11月20日時(shí)，甲公司確認(rèn) 的

25、金融資產(chǎn)仍然為200萬，但實(shí)際上該項(xiàng)金融資產(chǎn)的價(jià)值僅僅為100萬，甲公司 的資產(chǎn)就虛增了 100萬，這嚴(yán)重違背了會(huì)計(jì)質(zhì)量要求的謹(jǐn)慎性原則。因此，選用公允價(jià)值計(jì)量金融資產(chǎn)是比較好的，因?yàn)樗鼭M足謹(jǐn)慎性和相關(guān)性 的要求，不僅為投資者、社會(huì)公眾提供了更多有用信息，也有利于正確反映企業(yè) 的生產(chǎn)經(jīng)營成果。3.1.2對長期股權(quán)投資對于長期股權(quán)投資，在公允價(jià)值計(jì)量屬性的運(yùn)用上，主要體現(xiàn)在在非同一控 制下企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資初始投資成本計(jì)量上，在獲得長期股權(quán)投資時(shí) 以資產(chǎn)做為對價(jià)的，其公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入營業(yè)外收支。如果所 取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值小于合并成本時(shí)，其差額應(yīng)確認(rèn)為商

26、譽(yù)，相反則應(yīng)計(jì)入合并當(dāng)期損益。例如：甲乙兩家公司屬于非同一控制下的獨(dú)立公司，2009年4月2日甲公司以一 臺(tái)生產(chǎn)設(shè)備對乙公司進(jìn)行投資，取得乙公司60%的股份。其原值1800萬，已計(jì) 提折舊400萬，已提減值500萬，投資日該設(shè)備的公允價(jià)值為1250萬，支付相 關(guān)費(fèi)用12.2萬，假如乙公司該日所有者權(quán)益為2200萬，其中可辨認(rèn)公允價(jià)值1830 萬。會(huì)計(jì)分錄如下：借：長期股權(quán)投資一成本1262.2 TOC o 1-5 h z 貸：固定資產(chǎn)清理900銀行存款12.2營業(yè)外收入350借：商譽(yù)164.2貸：長期股權(quán)投資一合并商譽(yù)164.2假如乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為2500萬，則初始成本小于應(yīng)享有的

27、份 額1500萬，所以應(yīng)調(diào)整盈余公積和未分配利潤：借：盈余公積（利潤分配一為分配利潤）237.8貸：營業(yè)外收入237.8在權(quán)益法下的后續(xù)計(jì)量，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值變動(dòng)的，它隨被投資單位 所有者權(quán)益的變動(dòng)而變動(dòng)，對于被投資單位，其實(shí)現(xiàn)凈損益產(chǎn)生的所有者權(quán)益變 動(dòng)，投資企業(yè)的分享額按持股比例計(jì)算，在會(huì)計(jì)期間內(nèi)企業(yè)增長或減少長期股權(quán) 投資的賬面價(jià)值，應(yīng)該看做當(dāng)期損益；被投資單位凈損益以外其他因素導(dǎo)致的所 有者權(quán)益變動(dòng)，在持股比例不變的情況下，按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有或分擔(dān)的份 額，增加或減少長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)確認(rèn)為資本公積。這使得影響投 資企業(yè)投資項(xiàng)目質(zhì)量的不僅是股利這一個(gè)因素，還有被投資

28、單位資產(chǎn)變化也是一 個(gè)非常重要的影響因素。若上例中甲公司只持有30%股份，乙公司4月2日所有 者權(quán)益4500萬，可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為3800萬，其他條件不變。由于初始成 本大于應(yīng)該享有的份額1140萬，所以不需要調(diào)整初始成本。假如乙公司的可辨 認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為4400萬其他條件不變，此時(shí)初始成本小于應(yīng)享有的份額 1320萬，所以會(huì)計(jì)處理為：借：長期股權(quán)投資一投資成本57.8貸：營業(yè)外收入57.83.1.3投資性房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)一投資性房地產(chǎn)規(guī)定有確鑿證據(jù)表明投資性房地 產(chǎn)的公允價(jià)值能持續(xù)并可靠的表現(xiàn)，可以采用公允價(jià)值對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù) 計(jì)量。在采用公允價(jià)值計(jì)量后不進(jìn)行折舊，并按

29、照資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值來調(diào)整 其賬面價(jià)值，其差額應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。例如：長虹公司在金融中心夠買了一棟寫字樓，其用途是出租，短期內(nèi)意圖也不 會(huì)發(fā)生變化,2013年2月1日用銀行存款支付價(jià)款8150萬，采用公允價(jià)值模式進(jìn) 行后續(xù)計(jì)量，到了該年的12月31日，改寫字樓公允價(jià)值為8300萬。則會(huì)計(jì)分 錄如下：借：投資性房地產(chǎn)一成本81500000貸：銀行存款81500000借：投資性房地產(chǎn)一公允價(jià)值變動(dòng)1500000貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益1500000目前我國的房地產(chǎn)市場處于升值狀態(tài)，長虹公司選用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù) 計(jì)量可以很清楚的表明投資性房地產(chǎn)的市價(jià)，長宏公司的報(bào)表的相關(guān)性也大為提 高，對于房

30、地產(chǎn)企業(yè)，短期內(nèi)，用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量對企業(yè)利潤有重大影響， 從長期看，企業(yè)投資、戰(zhàn)略決策也會(huì)受到影響。若長虹公司采用歷史成本進(jìn)行后 續(xù)計(jì)量，只能反映其賬面價(jià)值，無法反映其動(dòng)態(tài)變化過程，導(dǎo)致賬面價(jià)值往往不 能真實(shí)、客觀地反映企業(yè)投資性房地產(chǎn)價(jià)值，不利于投資者獲得相關(guān)信，也影響 到投資做出正確經(jīng)濟(jì)決策。3.1.4非貨幣性資產(chǎn)交換非貨幣性資產(chǎn)交換主要涉及到存貨、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等 非貨幣性資產(chǎn)的交換，這些資產(chǎn)也涉及到公允價(jià)值，因此公允價(jià)值計(jì)量對非貨幣 性資產(chǎn)交換有一定影響。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)一一非貨幣性資產(chǎn)交換明確規(guī) 定非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)該具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且換出或換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能

31、可靠計(jì) 量，換入的資本成本為公允價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)。非貨幣性資產(chǎn)交換采用公允價(jià)值計(jì) 量的應(yīng)以換出資產(chǎn)公允價(jià)值以及相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)入賬成本，換出資產(chǎn)有存 貨的應(yīng)當(dāng)視同銷售，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和其賬面價(jià)值之間的差額在利潤表中作 為營業(yè)利潤。換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，按換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和其賬 面價(jià)值差額計(jì)入營業(yè)外收入和營業(yè)外支出。換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，按兩者 之間的差額計(jì)入投資收益。但若果換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和其賬面價(jià)值差額太大就 會(huì)影響利潤，也會(huì)影響企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)，企業(yè)可以多次與關(guān)聯(lián)方通過非活性資產(chǎn)來 調(diào)整利潤，使其成為利潤操縱工具。3.1.5債務(wù)重組一般情況下，在債務(wù)重組中債權(quán)人會(huì)對債務(wù)

32、人做出讓步，所以在進(jìn)行債務(wù)重 組后債務(wù)人凈資產(chǎn)會(huì)增加，債權(quán)人凈資產(chǎn)會(huì)減少。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)-債務(wù) 重組引入了公允價(jià)值計(jì)量，這是由于采用公允價(jià)值計(jì)量有利于雙方確認(rèn)正確的 損益，也有利于獲得更加可靠的資產(chǎn)價(jià)值信息。但采用公允價(jià)值計(jì)量也會(huì)使企業(yè) 出現(xiàn)一些問題，比如債務(wù)人得利潤會(huì)增加并在財(cái)務(wù)報(bào)表中所反映，隨之也會(huì)影響 到每股收益，公司會(huì)利用這一特點(diǎn)來操縱利潤，因此我們在把公允價(jià)值運(yùn)用到債 務(wù)重組后應(yīng)該注意這一點(diǎn)。3.2公允價(jià)值對利潤表的影響3.2.1對資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目的影響公允價(jià)值對資產(chǎn)減值損失的計(jì)量起著重要作用，為了不高估資產(chǎn)價(jià)值保證企 業(yè)財(cái)務(wù)資料的真實(shí)，也為了體現(xiàn)謹(jǐn)慎性原則以及避免企業(yè)利潤的虛

33、增，企業(yè)在計(jì) 提資產(chǎn)減值時(shí)往往根據(jù)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的高低來確定，公允價(jià)值低于賬面價(jià) 值表明了企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量下降，應(yīng)該計(jì)提減值，在利潤表中反映在資產(chǎn)減值損失項(xiàng) 目上。流動(dòng)資產(chǎn)中涉及到存貨、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、以公允 價(jià)值進(jìn)行的投資性房地產(chǎn)、金融資產(chǎn)等都需要計(jì)提減值。還有非流動(dòng)資產(chǎn)中涉及 到固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽(yù)等也需要計(jì)提減值。例如：2013年2月22日，甲公司購入乙公司100萬股，每股15元，用銀行存款 支付交易費(fèi)用8萬，甲公司將其作為可供出售金融資產(chǎn)，2013年3月25日，乙 公司股票價(jià)格每股16元，2013年12月31日，乙公司股票價(jià)格5元，甲公司預(yù) 計(jì)乙公司股票價(jià)格持續(xù)

34、下跌。則2013年末甲公司應(yīng)確認(rèn)的減值損失為1008萬。3.2.2對公允價(jià)值變動(dòng)收益項(xiàng)目的影響影響公允價(jià)值變動(dòng)收益項(xiàng)目的資產(chǎn)主要有交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù) 債、以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、非貨幣資產(chǎn)交換所涉及的資產(chǎn)等 等。在資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)、負(fù)債、以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資 性房地產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入“公允價(jià)值變動(dòng)損益科目”，并 在利潤表公允價(jià)值收益項(xiàng)目所反映。在進(jìn)行非貨幣資產(chǎn)交換時(shí)，換出資產(chǎn)為金融 資產(chǎn)的，應(yīng)該把“公允價(jià)值變動(dòng)損益”轉(zhuǎn)入“投資收益”。3.2.3對投資收益項(xiàng)目的影響自從公允價(jià)值被引入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則后，利潤表上的投資收益項(xiàng)目很大程度上受 公允

35、價(jià)值的影響，比如在購買交易性金融資產(chǎn)所付的手續(xù)費(fèi)就沖減投資收益，處 置時(shí)其差額也計(jì)入投資收益；長期股權(quán)投資被處置時(shí)賣出價(jià)款與賬面價(jià)值之間的 差額也計(jì)入投資收益；對于可供出售金融資產(chǎn)的處置，是把兩者之間的差額計(jì)入 投資收益以及計(jì)入的公允價(jià)值變動(dòng)累計(jì)額也要轉(zhuǎn)到投資收益；對于非貨幣資產(chǎn)交 換換出資產(chǎn)為長股、金融資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額 計(jì)入投資收益。3.2.4對營業(yè)外收入和支出項(xiàng)目的影響公允價(jià)值對營業(yè)外收支項(xiàng)目的影響主要表現(xiàn)在非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重 組、非同一控制合并、政府補(bǔ)助等方面。在非貨幣性資產(chǎn)交換中，對于換出資產(chǎn) 為無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值

36、之間的差額，計(jì)入 營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。在債務(wù)重組中，對于債務(wù)重組損失和債務(wù)重組利得應(yīng) 分別計(jì)入營業(yè)外支出、營業(yè)外收入。除開政府投入資本外，企業(yè)無償從政府那取 得非貨幣性資產(chǎn)或貨幣資產(chǎn)都屬于政府補(bǔ)助，在政府補(bǔ)助確認(rèn)時(shí)采用總額法，將 全額確認(rèn)為收益并不作為費(fèi)用的扣除和相關(guān)資產(chǎn)的賬面余額。4公允價(jià)值在我國的運(yùn)用現(xiàn)狀和前景4.1公允價(jià)值在我國的運(yùn)用現(xiàn)狀近幾年來，我國財(cái)政部特別重視對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂，尤其是在公允價(jià)值方面。 可以確定的是公允價(jià)值在我國的運(yùn)用不僅僅表現(xiàn)了我國市場經(jīng)濟(jì)開始逐漸成熟， 對我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展起了很大作用，而起它還是我們會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相接 軌的表現(xiàn)。從1997年開始，公允價(jià)值

37、就在我國運(yùn)用，2006年公允價(jià)值又被重新 引用。公允價(jià)值在現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的體現(xiàn)從2014年7月1日開始，我國具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由38項(xiàng)增加到41項(xiàng)，其中增 加了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)-公允價(jià)值計(jì)量。在整個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中除開第39 號(hào)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則外，公允價(jià)值計(jì)量還在18項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中有所體現(xiàn)，比如企業(yè)會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則第2號(hào)-長期股權(quán)投資、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)-投資性房地產(chǎn)、企業(yè)會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則第7號(hào)-非貨幣性資產(chǎn)交換、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)-資產(chǎn)減值、企業(yè)會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則第20號(hào)-企業(yè)合并、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)-金融工具和計(jì)量等等。我國 企業(yè)目前主要是采用歷史成本進(jìn)行計(jì)量，這也就反映了我國會(huì)計(jì)計(jì)量屬性中站最 重要地位的還是歷史成本計(jì)

38、量屬性。一直以來我國引入公允價(jià)值計(jì)量屬性都相當(dāng) 謹(jǐn)慎，但從即將實(shí)施的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)-公允價(jià)值計(jì)量來看，公允價(jià)值 對我國經(jīng)濟(jì)的影響是很大的，并且會(huì)越來越被重視。公允價(jià)值在企業(yè)環(huán)境中的運(yùn)用當(dāng)前，我國的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境有了非常大的改進(jìn)，資本市場變得更加成熟，并 隨著會(huì)計(jì)法規(guī)的完善，政府加強(qiáng)了對市場的管理，會(huì)計(jì)人員素質(zhì)的提高，上市公 司的管理結(jié)構(gòu)逐步完善，公允價(jià)值在我國企業(yè)中得以合理應(yīng)用。近幾年，財(cái)政部 結(jié)合市場環(huán)境與公允價(jià)值的缺陷對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行修訂，在財(cái)政部一系列的修訂之 后，企業(yè)通過它進(jìn)行利潤操縱的手段呈減少趨勢，大部分企業(yè)都能按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn) 則的規(guī)定來運(yùn)用公允價(jià)值。對于企業(yè)來講，它所耗用的資源一

39、般都是采用歷史成本計(jì)量，但如果市場出 現(xiàn)嚴(yán)重的通貨膨脹現(xiàn)象，企業(yè)購買原來一樣的原材料就要花費(fèi)更多的資金金額， 這會(huì)嚴(yán)重影響企業(yè)的生產(chǎn)能力甚至使企業(yè)處于萎縮狀態(tài)。但如果企業(yè)采用公允價(jià) 值進(jìn)行會(huì)計(jì)要素計(jì)量，則所耗費(fèi)的資源一律按未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值或市場價(jià)格量。因此，企業(yè)想要保全資本，想要以同樣的金額購買相同的生產(chǎn)能力，想要使企業(yè) 的生產(chǎn)在正常狀態(tài)下繼續(xù)下去，企業(yè)就不應(yīng)該回避公允價(jià)值計(jì)量。與歷史成本相 比，企業(yè)采用公允價(jià)值計(jì)量能準(zhǔn)確的反映企業(yè)各種指標(biāo)，跟能體現(xiàn)企業(yè)的真實(shí)收.rw.o4.2公允價(jià)值在我國運(yùn)用的局限性公允價(jià)值引入我國才十幾年時(shí)間，而且中間幾年還回避過，因此公允價(jià)值的 研究和運(yùn)用還處于剛剛起步

40、階段。隨著我國市場規(guī)范化以及經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，在未來 將會(huì)有更多行業(yè)使用到公允價(jià)值，因此如果我們能比較好的運(yùn)用公允價(jià)值將會(huì)使 我國企業(yè)會(huì)計(jì)操作更加規(guī)范有效，并最終促進(jìn)我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。但我們在采 用公允價(jià)值計(jì)量模式時(shí)也要充分考慮到它的缺點(diǎn)。比如利潤操縱問題，公允價(jià)值 的確認(rèn)受認(rèn)為因素影響并存在假設(shè)、估計(jì)、判斷，因此有不少企業(yè)會(huì)利用公允價(jià) 值來操縱利潤；確定公允價(jià)值的成本很高，在期末時(shí)，會(huì)計(jì)人員要對很多因素進(jìn) 行分析這樣便增加了信息成本；我國的市場環(huán)境不太規(guī)范不夠客觀，這不利于公 允價(jià)值在我國的利用；我國的會(huì)計(jì)法規(guī)正在完善中，還不夠成熟，在某些方面沒 有明確規(guī)定，這會(huì)使企業(yè)利用公允價(jià)值來舞弊；公允價(jià)

41、值運(yùn)用的技術(shù)操作難度很 大，對會(huì)計(jì)人員有很高的要求等。因此，公允價(jià)值有著眾多優(yōu)點(diǎn)的同時(shí)也存在一 些缺點(diǎn)，我們應(yīng)該提出科學(xué)的方案，充分考慮不確定因素，穩(wěn)重求進(jìn)，使公允價(jià) 值的風(fēng)險(xiǎn)最小化。4.3公允價(jià)值在我國的運(yùn)用前景從我國市場行情來看，公允價(jià)值在金融業(yè)領(lǐng)域運(yùn)用比較廣而且還有擴(kuò)大的趨 勢，但從總體上講，公允價(jià)值在我國的運(yùn)用一直都比較謹(jǐn)慎。這種謹(jǐn)慎態(tài)度是基 于我國市場實(shí)際情況考慮，雖然近幾年我國經(jīng)濟(jì)有了較大的發(fā)展且經(jīng)濟(jì)體制逐漸 完善，但是市場還是存在很多漏洞?，F(xiàn)階段，資本市場的發(fā)展影響著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展，公允價(jià)值運(yùn)用會(huì)受到資本 市場的改革和發(fā)展的影響所推進(jìn)。即將實(shí)施的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)-公允價(jià)值 計(jì)

42、量對公允價(jià)值在我國的運(yùn)用做了更加明確規(guī)定，擴(kuò)大了公允價(jià)值的在我國運(yùn) 用范圍。這一新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施說明了我國非常重視公允價(jià)值的運(yùn)用，也表明未 來公允價(jià)值一直會(huì)運(yùn)用下去。在未來歷史成本與公允價(jià)值混合計(jì)量模式在會(huì)計(jì)計(jì) 量屬性中站主導(dǎo)地位，因?yàn)樗梢詾橥顿Y決策者提供可靠而相關(guān)的會(huì)計(jì)信息，又能滿足會(huì)計(jì)信息的可驗(yàn)證性，維護(hù)相關(guān)者的利益，是我國市場經(jīng)濟(jì)順利發(fā)展的保 障。4.4建議4.4.1加快相關(guān)法規(guī)的制定公允價(jià)值在我國的運(yùn)用還處于初步階段，會(huì)計(jì)法規(guī)準(zhǔn)則還不夠完善并存在一 定漏洞，在合理謹(jǐn)慎運(yùn)用公允價(jià)值的前提下，財(cái)政部應(yīng)該出具公允價(jià)值的使用指 南，比如即將實(shí)施的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)-公允價(jià)值計(jì)量里面就對公允

43、價(jià)值 進(jìn)行了更具體的規(guī)定。專業(yè)評(píng)估機(jī)構(gòu)對公允價(jià)值的確定非常重要，我們應(yīng)該健全 這些機(jī)構(gòu)。同時(shí)，國家應(yīng)當(dāng)制定嚴(yán)格的法律法規(guī)，防止企業(yè)人為操作利潤，對那 些占空子的人應(yīng)加大懲罰力度。4.4.2完善公司的治理結(jié)構(gòu)，提高財(cái)會(huì)人員的從業(yè)素質(zhì)各種會(huì)計(jì)計(jì)量模式都需要與它相適應(yīng)的內(nèi)部和外部環(huán)境。中國經(jīng)濟(jì)正處于轉(zhuǎn) 型時(shí)期，在這種特殊情況下，大部分上市公司都是國有企業(yè)經(jīng)過股份制改革形成 的，股權(quán)分置改革后并未改變國有股，法人股比例過高的情況。在如此情形下， 那些大股東為了達(dá)到某種目的而利用公允價(jià)值，而且很多公司監(jiān)督機(jī)制不健全形 同虛設(shè)，缺乏獨(dú)立性和權(quán)威性，因此要調(diào)整公司股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)之間 的關(guān)系，加強(qiáng)社會(huì)對公司的監(jiān)督。同時(shí)，公允價(jià)值可操作性強(qiáng)受很多因素影響， 如果會(huì)計(jì)人員缺乏高技術(shù)高素質(zhì)，那么公允價(jià)值是得不到合理的估計(jì)和運(yùn)用的。 我們應(yīng)該進(jìn)一步去研究公允價(jià)值會(huì)計(jì)理論，借鑒外國先進(jìn)的理論知識(shí)和操作技 術(shù)，提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德。4.4.3正確認(rèn)識(shí)公允價(jià)值金融危機(jī)后，社會(huì)各界對公允價(jià)值有著不同的理解，有些人認(rèn)為公允價(jià)值促 使了金融危機(jī)的發(fā)生并產(chǎn)生順周期效應(yīng)加劇了經(jīng)濟(jì)的嚴(yán)重性。但是金融危機(jī)的發(fā) 生受很多因素影響，我們應(yīng)該辯證的看待公允價(jià)值，