我國稅制設(shè)計(jì)與和稅制改革理論論辯_第1頁
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文檔簡介

1、關(guān)于中國稅制設(shè)計(jì)和稅制改革理論基礎(chǔ)及現(xiàn)實(shí)依據(jù)的論辯 楊 斌摘要 本文系統(tǒng)分析評(píng)論西方最優(yōu)稅收理論對稅制改革的局限性,闡述中國稅制設(shè)計(jì)和改革應(yīng)當(dāng)遵循國情第一原則,按照中國實(shí)際情況選擇切實(shí)可行的稅制模式;評(píng)論關(guān)于入世與國內(nèi)稅收關(guān)系的種種錯(cuò)誤認(rèn)識(shí),分析入世后對稅收政策和制度選擇的原則和方法。本文認(rèn)為中國盡管面臨著嶄新的新世紀(jì)、新世界、新時(shí)代和新任務(wù),但差不多的社會(huì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)并沒有發(fā)生實(shí)質(zhì)性的變化,中國人民就整體而言仍然按照其固有的生活規(guī)則生活在固有的文化氛圍之中,按照西方理論和要求設(shè)計(jì)稅制、實(shí)行西方模式的稅制結(jié)構(gòu)既不現(xiàn)實(shí)也不可行。中國的稅制設(shè)計(jì)和稅制改革應(yīng)當(dāng)基于中國社會(huì)特有的運(yùn)行規(guī)則,在稅制設(shè)計(jì)時(shí)充分

2、考慮本民族的文化特性,按照如此的文化特性選擇稅制模式;加入世界貿(mào)易組織并不意味中國稅制要全面國際接軌,國內(nèi)稅制沒有國際接軌之必要之必定。主題詞中國稅制 稅制改革 最優(yōu)稅收 我國面臨著經(jīng)濟(jì)全球化、加入世界貿(mào)易組織、建立市場經(jīng)濟(jì)的新時(shí)代,在如此的時(shí)代下,如何設(shè)計(jì)稅制、進(jìn)行新一輪稅制改革,理論界眾講紛紜。比較流行的觀點(diǎn)認(rèn)為,中國稅制要遵循西方最優(yōu)稅收理論,要按照世界貿(mào)易組織的規(guī)則進(jìn)行改革、實(shí)現(xiàn)稅制的國際接軌,要建立與市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的稅收制度等等。本文系統(tǒng)分析評(píng)論西方最優(yōu)稅收理論對稅制改革的局限性,闡述中國稅制設(shè)計(jì)和改革應(yīng)當(dāng)遵循國情第一原則,按照中國實(shí)際情況選擇切實(shí)可行的稅制模式;評(píng)論關(guān)于入世與國內(nèi)稅

3、收關(guān)系的種種錯(cuò)誤認(rèn)識(shí),分析入世后對稅收政策和制度選擇的原則和方法。 一 關(guān)于按照西方最優(yōu)稅收理論進(jìn)行稅制設(shè)計(jì)和稅制改革的論辯(一) 我國學(xué)術(shù)界對西方最優(yōu)稅收理論的誤讀和誤解最優(yōu)稅收理論是公共經(jīng)濟(jì)學(xué)(或財(cái)政學(xué))最重要的基礎(chǔ)理論之一,英國經(jīng)濟(jì)學(xué)家米爾利斯因?qū)@一理論以及不對稱信息理論的杰出貢獻(xiàn)而獲得1996年諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎(jiǎng)。改革開放以后特不是近幾年伴隨西方經(jīng)濟(jì)學(xué)全面引進(jìn)到我國,西方稅收理論包括其中最優(yōu)稅收理論在我國也得到系統(tǒng)的介紹,除了翻譯出版的著作(如紐伯里和斯特恩編進(jìn)展中國家的稅收理論、新帕爾格雷夫經(jīng)濟(jì)學(xué)詞典、斯蒂格利茨政府經(jīng)濟(jì)學(xué)、阿特金森和斯蒂格利茨公共經(jīng)濟(jì)學(xué)、邁爾斯公共經(jīng)濟(jì)學(xué)等)外,我國許

4、多學(xué)者對最優(yōu)稅收理論作了介紹,有的學(xué)者(郭慶旺,19951、19992;王雍君,19953;劉宇飛,20004)對西方最優(yōu)稅收理論差不多內(nèi)容作了概述;鄧力平(19975)結(jié)合米爾利斯獲得諾貝爾獎(jiǎng),對這一理論的阻礙作了講明;一些學(xué)者(許建國,19996;王鵬 吳慧,20017;鄧力平,20038)闡述了這一理論與信息不對稱理論的關(guān)系和研究進(jìn)展;平新喬(20009)要緊討論拉姆塞規(guī)則與該規(guī)則在20世紀(jì)70年代初的推廣與引伸。一些學(xué)者(劉建明 雷振,199910;陳松青,200311,;吳俊培 張青,200312)試圖將這一理論應(yīng)用于指導(dǎo)我國的稅制改革;劉玉龍(200213,200314)則不僅較為

5、系統(tǒng)翻譯了西方最優(yōu)稅收理論的要緊經(jīng)典著作,收集整理了這一領(lǐng)域的最近進(jìn)展,對西方最優(yōu)稅收理論進(jìn)行了較為系統(tǒng)的評(píng)論,指出其缺陷所在,還通過比較研究,就建立以勞動(dòng)價(jià)值學(xué)講為基礎(chǔ)的最優(yōu)稅收理論作了嘗試??v觀文獻(xiàn),我國多數(shù)學(xué)者對西方最優(yōu)稅收理論的研究存在一些值得注意的現(xiàn)象。第一,專門少從原著把握這一理論的差不多內(nèi)容和精神實(shí)質(zhì),大多數(shù)學(xué)者依照詞典、教科書進(jìn)行轉(zhuǎn)述,不免在轉(zhuǎn)述過程使理論失真。第二,僅僅從正面同意這一理論,沒有能了解并反映西方學(xué)者對這一理論的批判性論述,更不能從理論的假定前提動(dòng)身,弄清這一理論的專門性、非普遍性,而是簡單地將西方最優(yōu)稅收理論的結(jié)論作為普遍原理加以同意,急于從中得出“啟發(fā)”,應(yīng)用

6、于我國的稅制設(shè)計(jì),不免誤導(dǎo)。第三,許多文獻(xiàn)將最優(yōu)稅收理論翻譯成優(yōu)化稅收理論或優(yōu)化稅制理論,同時(shí)不顧其固有的研究對象和嚴(yán)格的內(nèi)容和體系,望文生義,人為地將其外延擴(kuò)大,不僅將“Optimal”名下的最優(yōu)所得稅和最優(yōu)商品稅作為最優(yōu)稅收理論,而且將有關(guān)效率和公平原則的權(quán)衡與協(xié)調(diào)、征稅成本的確定、關(guān)于防范和打擊偷漏稅和避稅的研究成果作為所謂“現(xiàn)代優(yōu)化稅制理論”納入其中。實(shí)際上這是將對經(jīng)典最優(yōu)稅收理論的批判性成果也納入該理論本身。從后面的分析中,我們將要看到許多西方學(xué)者正是從治理、稅收成本、偷漏稅、尋租、信息短缺等角度闡明最優(yōu)稅收理論的局限性。有的學(xué)者還將與西方稅制改革(特不是美國)有關(guān)的指導(dǎo)思想人為地加

7、入到最優(yōu)稅收理論(有稱之為優(yōu)化稅收理論的)中,給下近期西方稅制改革是在最優(yōu)稅收理論指導(dǎo)之下的結(jié)論,從而認(rèn)為在全球化背景下,我國稅制改革也要從中汲取養(yǎng)分。西方最優(yōu)稅收理論確實(shí)是在尋求權(quán)衡公平和效率的思路和方法,提供讓稅收扭曲性效應(yīng)最小化的途徑,這是一個(gè)范圍嚴(yán)格界定的理論體系,并不是任何以提高治稅的效率和公平程度為目標(biāo)的理論研究成果(包括如何實(shí)現(xiàn)征收費(fèi)用最低、稅收征管效率最高的研究)都屬于最優(yōu)稅收理論,并不是任何為實(shí)現(xiàn)社會(huì)福利最大化而設(shè)計(jì)的稅收制度和政策的主張(如降低稅率的主張、簡化稅制的主張、優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)的主張等)都屬于最優(yōu)稅收理論,而只有在一定假定下,以減少稅收抑制性效應(yīng)的分析體系(包括最優(yōu)商

8、品稅、最優(yōu)所得稅)才屬于最優(yōu)稅收理論體系。所謂最優(yōu)商品稅、最優(yōu)所得稅也并不是意味著人們差不多設(shè)計(jì)出了此類稅收,而僅僅提供了同時(shí)在特不嚴(yán)格假定下描述最優(yōu)稅制特征的理論和方法。因此,不能講現(xiàn)在研究了最優(yōu)商品稅、所得稅,今后還要搞出個(gè)最優(yōu)財(cái)產(chǎn)稅等等。從方法論角度講,最優(yōu)稅收理論是數(shù)學(xué)中最優(yōu)化方法應(yīng)用于經(jīng)濟(jì)問題的結(jié)果,是在一定假定下求極值而得出的規(guī)則。從那個(gè)意義上講,最優(yōu)稅收理論不能翻譯成“優(yōu)化稅制理論”或“最適稅收理論”,“優(yōu)化”、“最適”都無法與數(shù)學(xué)中“最優(yōu)”相對應(yīng),也就無法反映這一理論是尋求方程最優(yōu)解的數(shù)學(xué)特征。此外也容易造成誤解,例如有的學(xué)者將“Optimal Taxation”講成“優(yōu)化稅制

9、”,那么“Best Taxation”才是最優(yōu)稅制,顯然偏離了原創(chuàng)理論的含義,造成概念混亂。第四,誤讀、誤解、誤導(dǎo)現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。例如有的學(xué)者認(rèn)為拉姆塞法則所講的等比例規(guī)則,體現(xiàn)在商品稅稅率設(shè)計(jì)就應(yīng)該“在商品之間有替代性、商品和閑暇之間無替代性的情況下,應(yīng)該采取全面的,相等稅率的從價(jià)稅,使其價(jià)格上升的百分率相等”,“商品和閑暇之間有替代性,但商品之間無替代性的情況下,稅率的高低應(yīng)與商品的需求彈性成反比”,“在商品之間、商品和閑暇之間都有替代性的情況下,設(shè)計(jì)稅率就必須同時(shí)考慮兩種替代性”,同時(shí)認(rèn)為從這些論點(diǎn)對我國目前的稅制改革具有直接的指導(dǎo)意義,而所謂直接指導(dǎo)意義又體現(xiàn)在“1,降低增值稅稅率。2,

10、對出口商品實(shí)行零稅率。3,對關(guān)稅稅率進(jìn)行結(jié)構(gòu)調(diào)整。4,取消農(nóng)業(yè)稅。5,開征燃油稅?!?5在下面分析中筆者將要指出,上述論調(diào)不是拉姆塞的原意,拉姆塞最優(yōu)商品稅的規(guī)則是要求征稅后商品的生產(chǎn)數(shù)量成等比例減少,而不是按同一比例稅率征稅,因?yàn)樵谝话闱闆r下按同一比例稅率征收,并不能做到使生產(chǎn)數(shù)量或消費(fèi)數(shù)量等比例減少。此外,在最優(yōu)商品稅體系中,逆彈性規(guī)則成立的前提并不是商品和閑暇之間有替代性、商品之間無替代性,當(dāng)商品和閑暇之間具有替代性時(shí),逆彈性規(guī)則就不能成立。即使沒有誤解理論原意,也無法從中直接導(dǎo)出5點(diǎn)政策主張,這些政策主張與最優(yōu)商品稅理論有何關(guān)系?第五,高估了西方最優(yōu)稅收理論的應(yīng)用價(jià)值和指導(dǎo)意義。有的學(xué)

11、者認(rèn)為,從西方最優(yōu)稅收理論中,我們能夠得到稅制改革的指導(dǎo)意見。不可否認(rèn)西方最優(yōu)稅收理論在考察選擇稅收制度要素以便使稅收造成的額外負(fù)擔(dān)最小化或抑制性效應(yīng)最小化,從而使社會(huì)福利最大化方面提供了思路。但正如所有的理論創(chuàng)新一樣,西方最優(yōu)稅收理論的結(jié)論均存在嚴(yán)格假定條件,它們是在嚴(yán)格假定條件下的推論,離開了假定的條件,結(jié)論就不成立。這一理論具有重要的學(xué)術(shù)價(jià)值,但不能直接應(yīng)用于一個(gè)國家具體的稅制改革,在西方發(fā)達(dá)國家如此,在我國如此不發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)的國家更是如此。為了消除誤解,準(zhǔn)確把握這一理論體系的內(nèi)涵,幸免以訛傳訛,造成理論誤導(dǎo)和實(shí)踐誤用,有必要盡可能多地依照原著對西方最優(yōu)稅收理論進(jìn)行一番評(píng)論和分析,而不僅

12、僅停留在介紹。西方最優(yōu)稅收理論中最具經(jīng)典的成果為拉姆塞關(guān)于最優(yōu)商品稅的論述,斯特恩、米爾利斯關(guān)于最優(yōu)所得稅的論述。以下先對這兩個(gè)理論體系分不作一番評(píng)論。(二) 最優(yōu)商品稅理論正義1927年拉姆塞(Ramsey,1927)在其論文對稅收理論的貢獻(xiàn)中提出最優(yōu)商品稅。拉姆塞的目標(biāo)是如何設(shè)置商品稅稅率使“效用減少最小”即額外負(fù)擔(dān)最小。他假定貨幣的邊際效用是常數(shù)(忽略分配問題),經(jīng)濟(jì)體系為沒有對外貿(mào)易時(shí)的完全競爭狀態(tài)同時(shí)生產(chǎn)總是等于消費(fèi),私人和社會(huì)純產(chǎn)品總是相等(即不存在外部性問題,不考慮國家干預(yù)),稅收只是取得一定的財(cái)政收入而不考慮用稅收進(jìn)行財(cái)政支出而產(chǎn)生的阻礙。在這些假定前提下,拉姆塞通過數(shù)學(xué)推導(dǎo),

13、得出如下結(jié)論:“整個(gè)稅制應(yīng)當(dāng)使應(yīng)稅商品的生產(chǎn)按照相同的比例減少。要通過對既定的商品征收比例稅來獲得無窮小的稅收收入,那么,稅收應(yīng)當(dāng)使每一種應(yīng)稅商品的生產(chǎn)等比例地減少。籌措稅收收入最合理的方法是對某些商品予以補(bǔ)貼,而對另一些則予以征稅。糖和諸如西洋李子之類的酸果之間類似這種情況。假如征稅使后者減少的比例超過前者減少的比例,那么就要求對后者予以補(bǔ)貼。假如應(yīng)稅商品在需求方面有替代性,如葡萄酒、啤酒和烈酒;或者具有互補(bǔ)性,如茶葉和糖,那么,應(yīng)當(dāng)遵循的原則是:征稅應(yīng)當(dāng)使它們的消費(fèi)比例保持不變。在汽車稅的情形中,我們必須將用于補(bǔ)償汽車對公路所造成的損害的那部分稅收分離出來。這部分稅收的限度應(yīng)當(dāng)盡可能等于對

14、公路的損害。剩余部分是真正的稅,是能夠按照我們的理論進(jìn)行分配的。即是講,應(yīng)當(dāng)將一部分歸屬于汽油,而將另一部分歸屬于汽車,以保持兩種消費(fèi)之間比例不變,而且應(yīng)當(dāng)在福特車和莫瑞斯車之間進(jìn)行分配,以使它們的產(chǎn)出以相同的比例下降?!?6后來的學(xué)者將上述結(jié)論概述為所謂等比例減少規(guī)則,指出要使稅收的額外負(fù)擔(dān)最小,稅率的設(shè)置應(yīng)當(dāng)使各種商品的生產(chǎn)數(shù)量以相等的百分比減少。而要達(dá)到如此的局面,就必須將稅收課于預(yù)期需求不受價(jià)格變動(dòng)阻礙的商品,因此拉姆塞認(rèn)為: “在有兩種商品的情況下,應(yīng)當(dāng)對需求彈性小的商品征稅;假如勞動(dòng)供給絕對無彈性,那么就應(yīng)對因此商品平等征稅。假如某一商品是采納幾種不同的方法生產(chǎn)的,或者是在幾個(gè)不同

15、的地點(diǎn)生產(chǎn)的,而這些地點(diǎn)的資源不具有流淌性,這講明在它們之間予以差不對待是有益的。稅收應(yīng)當(dāng)要緊來源于供給彈性小的商品。假如我們要使商品間的生產(chǎn)比例保持不變,那么這種做法是必要的。 假如某幾種商品是相互獨(dú)立的,關(guān)于需求,要求它們的生產(chǎn)是同一來源的。稅收應(yīng)當(dāng)課征于需求彈性最小的商品?!?7后來的學(xué)者將上述結(jié)論命名為逆彈性規(guī)則。鮑莫爾和布萊德福德(Baumol and Bradford, 197018)在拉姆塞成果的基礎(chǔ)上對逆彈性規(guī)則作了更加明確的研究,講明在最優(yōu)商品稅體系中,對各種商品征稅的稅率應(yīng)與應(yīng)稅商品的需求彈性成反比,即應(yīng)對需求彈性大的商品征低稅,而對需求彈性小的商品征高稅。能夠進(jìn)一步推論,

16、完全需求無彈性的商品應(yīng)當(dāng)承當(dāng)無窮大的稅收。上述兩個(gè)規(guī)則的結(jié)論是建立在特不嚴(yán)格的假定前提下的。這些假定包括一個(gè)沒有對外貿(mào)易的完全競爭的封閉型經(jīng)濟(jì)體系,不存在外部性問題,僅考慮單一消費(fèi)者或者把所有消費(fèi)者看成是同一的情況,即單人經(jīng)濟(jì)情況;貨幣的邊際效用對所有消費(fèi)者差不多上相同的,也確實(shí)是講,不考慮分配狀況和收入狀況,從而能夠僅僅關(guān)注效率問題。同時(shí)假定只有兩種商品,課稅商品之間并不存在交叉價(jià)格效應(yīng),從而每種商品的需求只取決于自身的價(jià)格和消費(fèi)者工資率的高低。顯然如此的假定條件過于理想化了,與現(xiàn)實(shí)生活距離太遠(yuǎn)。首先,社會(huì)中的消費(fèi)者并不具有同一性,個(gè)人的消費(fèi)偏好專門不相同。正是由于個(gè)人的消費(fèi)偏好多種多樣,無

17、法進(jìn)行一一測定,因此也就無法找出一個(gè)征稅成本合適的可行方法,在征收商品稅后,使原來差不多達(dá)到帕雷托狀態(tài)的生產(chǎn)者或消費(fèi)者的選擇可不能改變。其次,原有的經(jīng)濟(jì)由于存在外部性、壟斷等市場失靈現(xiàn)象不是最優(yōu)的。拉姆塞著眼于稅收不改變原來的經(jīng)濟(jì)狀態(tài),認(rèn)為不改變原來經(jīng)濟(jì)狀態(tài)的稅收確實(shí)是額外負(fù)擔(dān)最小的稅收,這顯然不現(xiàn)實(shí)。既然原來的經(jīng)濟(jì)狀態(tài)不是最優(yōu)的,通過稅收的作用或許能夠優(yōu)化之,因此商品稅不一定要著眼于生產(chǎn)數(shù)量或消費(fèi)數(shù)量的等比例減少。再次,即使等比例規(guī)則是正確,但實(shí)際上難以安排一套稅率制度實(shí)現(xiàn)生產(chǎn)或消費(fèi)數(shù)量的等比例減少。拉姆塞的邏輯是經(jīng)濟(jì)狀況差不多最優(yōu)稅收作為“楔子”在取得收入的同時(shí)不改變這種狀態(tài)要達(dá)到此目的稅

18、收只能使需求等比例減少(等比例規(guī)則)或需求不因稅收而發(fā)生變化(逆彈性規(guī)則)要做到需求等比例減少或僅對彈性無窮大的商品課稅,只能以獲得無窮小的稅收為前提,確實(shí)是講最優(yōu)稅收要接近無稅的狀況才能實(shí)現(xiàn)。正如拉姆塞自己所講的“對少量的稅收收入來講,我們的理論大致上是正確的,而且當(dāng)稅收收入趨于0時(shí),這種近似的方法是專門完美的。”而稅收幾乎沒有了,研究最優(yōu)稅收就沒有意義。而要獲得足夠數(shù)量的稅收,就不能做到生產(chǎn)或消費(fèi)等比例減少,因此就達(dá)不到最優(yōu)稅收狀態(tài)。因?yàn)榭傆腥艘3稚a(chǎn)或消費(fèi)水平不變,讓生產(chǎn)或消費(fèi)等比例減少的制度設(shè)計(jì)無法實(shí)現(xiàn)。單一比例稅率不一定導(dǎo)致消費(fèi)的等比例減少,而要做到等比例減少需要測定消費(fèi)者每時(shí)每刻

19、的消費(fèi)心理和生產(chǎn)者的意愿,這存在信息獵取的困難,假如回到許多多的消費(fèi)者和生產(chǎn)者的現(xiàn)實(shí)社會(huì),獵取足夠的信息就更不可能。同樣在必須獲得足夠多的稅收收入的前提下,只對無彈性或彈性低的少數(shù)商品課稅就不可能。假如進(jìn)一步考慮更現(xiàn)實(shí)的情況即生產(chǎn)總是不等于消費(fèi)(生產(chǎn)等于消費(fèi)只是偶然的),那么即使能讓生產(chǎn)等比例減少,卻未能同時(shí)讓消費(fèi)也同比例減少,經(jīng)濟(jì)總是會(huì)因稅收而產(chǎn)生額外負(fù)擔(dān)。拉姆塞規(guī)則出現(xiàn)兩難局面,要么幾乎不要稅收,其結(jié)論成立,但沒有意義;要么需要足夠多的稅收,其結(jié)論就不可行。盡管他在論文中試圖證明“稅收應(yīng)當(dāng)使所有商品的生產(chǎn)等比例的減少,這一結(jié)論不僅適合稅收收入無窮小的情況,關(guān)于任何要籌措的稅收收入而言都具有

20、可行性?!钡珱]有多少講服力。后來的學(xué)者對假定進(jìn)行了放寬,放棄了單一消費(fèi)者經(jīng)濟(jì)和商品間不存在交叉效應(yīng)的假定。但一旦放寬條件,結(jié)論就難以成立甚至自相矛盾。例如科利特和黑格(Corlett and Hague,1953)19沿著拉姆塞的思路研究了包括閑暇在內(nèi)的三種商品的情況,指出在不能對閑暇直接征稅的情況下,能夠?qū)α硗鈨煞N中與閑暇存在替代關(guān)系的那種商品(如工作服等勞動(dòng)的互補(bǔ)品)征收較低稅率的稅收,對與閑暇存在互補(bǔ)關(guān)系的那種商品(如游艇)征收較高稅率的稅收,同樣能讓超額負(fù)擔(dān)最小化。如此的結(jié)論并不能嚴(yán)格遵守逆彈性命題,變成了要對消費(fèi)彈性高的奢侈品征高稅,而對彈性低的必需品征低稅。拉姆塞在研究最優(yōu)商品稅時(shí)

21、還有一個(gè)重要假定即貨幣的邊際效用對所有個(gè)人差不多上一樣的,確實(shí)是不考慮現(xiàn)實(shí)社會(huì)中由于存在收入差不,貨幣的邊際效用對不同收入水平的人是不同的如此的情況。這確實(shí)是不考慮公平問題。假如不考慮公平問題,那么使用人頭稅反而更有效率,因?yàn)樗划a(chǎn)生任何扭曲性效應(yīng)。假如考慮到公平問題,那么按照拉姆塞規(guī)則來設(shè)計(jì)的稅制將是特不不公平的稅制。因?yàn)?,需求彈性小的商品通常差不多上生活必需品,而對窮人來講,生活必需品方面的開支占其收入的比重遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于富人,假如對生活必需品以高稅率課稅,窮人負(fù)擔(dān)的稅收也就遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于富人,如此的稅制是一種極端不公平的稅制。戴蒙德和米爾利斯(Diamond and Mirrlees,1971)20

22、、費(fèi)爾德斯坦(Feldstein,1972)21、阿特金森和斯蒂格里茲(Atkinson and Stiglitz, 1976)22、米爾利斯( Mirrlees,1976)23,相繼將收入分配問題納入考察視野,提出最優(yōu)商品稅的差不多公式,表明商品稅的效率性目標(biāo)和公平性目標(biāo)難以兼得,在具體稅制設(shè)計(jì)時(shí)需要進(jìn)行權(quán)衡24。斯特恩(Stern,1987)考慮公平問題時(shí),指出即使對需求彈性大的商品課稅會(huì)產(chǎn)生較大的額外負(fù)擔(dān),但為達(dá)到社會(huì)公平起見,也應(yīng)當(dāng)對需求彈性低的商品征收較低的稅收,而對需求彈性高商品征收較高的稅收25。一些學(xué)者通過某一國家的數(shù)值計(jì)算,對最優(yōu)商品稅的稅率作了可能,結(jié)果表明要使商品稅具有再

23、分配功能以實(shí)現(xiàn)公平目標(biāo),稅率必須是差不稅率,同時(shí)稅率的設(shè)計(jì)常常要違反等比例規(guī)則和逆彈性規(guī)則。26戴蒙德和米爾利斯(Diamond and Mirrlees,1971)27也通過對不平等的經(jīng)濟(jì)分析,證明收入分配問題的引進(jìn)實(shí)際上改變了等比例減少原則。這表明經(jīng)典最優(yōu)商品稅理論現(xiàn)實(shí)意義較差?!巴茖?dǎo)的稅收規(guī)則表明了最優(yōu)稅收結(jié)構(gòu)的一般情形,但它們并沒有準(zhǔn)確的指導(dǎo)意義”。28由于上述緣故,一些學(xué)者就放棄了通過商品稅體系本身來解決公平問題的思路,希望商品稅只解決效率問題,公平問題通過其他途徑來解決。其要緊設(shè)想是在征收統(tǒng)一稅率商品稅的同時(shí),通過轉(zhuǎn)移支付,適當(dāng)?shù)目傤~補(bǔ)助而達(dá)到公平目標(biāo)。迪頓和斯特恩(Deaton

24、and Stern, 1986)29認(rèn)為實(shí)現(xiàn)公平目標(biāo)能夠采納總額補(bǔ)助形式,而實(shí)現(xiàn)效率目標(biāo)則能夠采納征收商品稅的方法,兩種方法相結(jié)合,就能夠有效實(shí)現(xiàn)具有不同偏好的家庭之間的再分配目標(biāo)。埃拉希米和黑迪(Ebrahimi and Heady, 1988)30進(jìn)一步進(jìn)展了這一結(jié)論。然而,總額補(bǔ)助不可行,從現(xiàn)實(shí)生活中來看,由于政治和治理上的緣故,專門難實(shí)行這種轉(zhuǎn)移,因?yàn)橐獙?shí)行總額補(bǔ)助,就需要依照每一個(gè)人收入邊際效用的具體情況,而要獲得如此的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)在目前的科技水平下還難以做到。公共選擇學(xué)派的學(xué)者陶利森(Tollison,1987)31,引入稅制運(yùn)行過程的尋租問題,認(rèn)為由于尋租現(xiàn)象的存在,差不稅率越多的稅

25、制(等比例規(guī)則和逆彈性規(guī)則均要求依照不同商品的生產(chǎn)和消費(fèi)彈性決定不同的稅率),越容易導(dǎo)致通過尋租獲得對納稅人最有利的結(jié)果(例如模糊彈性低和彈性高的商品的界限,使低彈性的商品不一定要繳納較高的稅收)。當(dāng)尋租愛護(hù)成為全社會(huì)偏好時(shí),其造成的福利損失,可能要大大超過最優(yōu)商品稅引起的額外負(fù)擔(dān)的減少水平。詹姆斯(James ALM, 1996)32考慮了公平、效率、奉行成本、治理成本、非奉行成本和實(shí)施成本等因素后,認(rèn)為由拉姆塞進(jìn)展起來的最優(yōu)商品稅沒有可行性。商品稅應(yīng)當(dāng)廣泛地實(shí)行單一比例稅率。如此的比例稅率由于減少了區(qū)分商品種類的必要,會(huì)大大地減少奉行成本和治理成本,也降低政府施行成本??傊?,最優(yōu)商品稅理論

26、盡管通過幾十年的研究,但與能夠在實(shí)際中應(yīng)用以指導(dǎo)一個(gè)國家的稅制改革還有專門大的距離。(三) 最優(yōu)所得稅理論的正義西方最優(yōu)稅收理論另一個(gè)經(jīng)典是斯特恩、米爾利斯等為代表的最優(yōu)所得稅理論。19世紀(jì)末,埃奇沃斯以邊沁主義社會(huì)福利學(xué)講為基礎(chǔ),認(rèn)為最優(yōu)稅收的目標(biāo)確實(shí)是使社會(huì)福利即個(gè)人效用之和達(dá)到最大。33他假定各個(gè)人的效用函數(shù)完全相同;效用的大小僅僅取決于人們的收入水平;收入的邊際效用是遞減的,效用遞減的比例超過收入增加的比例;可獲得的收入總額是固定的,即使稅率達(dá)到100%對產(chǎn)出也沒有阻礙。在這些假定前提下,要使社會(huì)福利最大,則應(yīng)使每個(gè)人的收入的邊際效用相同。由于個(gè)人的效用函數(shù)完全相同,因此,只有當(dāng)收入水

27、平也完全相同時(shí),收入的邊際效用才會(huì)相同。這就要求所設(shè)計(jì)的稅制能夠使稅后收入完全平等。如此就應(yīng)當(dāng)對富人的所得課以高稅,因?yàn)楦蝗藫p失的邊際效用比窮人的??;假如收入分配已達(dá)到完全平等,那么,政府假如要增加稅收收入,增加的稅款應(yīng)該平均分配到各個(gè)人。埃奇沃斯的研究表明所得稅要實(shí)行多級(jí)次高稅率的累進(jìn)稅率,高所得者的邊際稅率應(yīng)為100。埃奇沃斯的結(jié)論建立在所得稅可不能阻礙產(chǎn)出的假定前提下的,而實(shí)際上由于閑暇的存在,所得稅會(huì)對勞動(dòng)和閑暇之間的選擇造成阻礙,高稅率的所得稅會(huì)對勞動(dòng)供給產(chǎn)生抑制性效應(yīng),從而造成額外負(fù)擔(dān)。個(gè)人的效用函數(shù)完全相同的假定也不符合實(shí)際,此外設(shè)計(jì)一種所得稅能夠讓稅后個(gè)人收入的邊際效用完全相等

28、也沒有現(xiàn)實(shí)性,因?yàn)閭€(gè)人的收入邊際效用無法用數(shù)據(jù)表示。斯特恩將所得稅對勞動(dòng)供給的阻礙加以考慮,并結(jié)合負(fù)所得稅設(shè)想,提出了一種線性所得稅模型。34這是一種具有固定的邊際稅率和固定的截距的線性稅收模型。即 + 式中 代表政府對個(gè)人的總額補(bǔ)助, 為稅收收入, 為稅率, 表示個(gè)人的全部所得。上式表示,當(dāng) 0時(shí),稅收為負(fù)值,即能夠從政府那兒得到 元的補(bǔ)助;當(dāng) 0時(shí),納稅人每獲得1元所得,必須向政府繳納 元的稅收。因此, 是邊際稅率,即最后1元所得中應(yīng)納稅額的比例,它是一個(gè)固定不變的常數(shù)。斯特恩通過研究認(rèn)為,勞動(dòng)的供給彈性越大,邊際稅率t的值應(yīng)當(dāng)越小。他還在一些假定前提下,計(jì)算出要實(shí)現(xiàn)社會(huì)福利最大化的目標(biāo),

29、邊際稅率t值應(yīng)為19%。斯特恩的研究否定了累進(jìn)稅率應(yīng)當(dāng)隨收入遞增最后達(dá)到100%的結(jié)論。然而斯特恩提出的稅率為19%的主張,是否具有可行性?回答是不確定的,因?yàn)樗固囟鬟@一結(jié)論具有嚴(yán)格的假定前提,即所得(勞動(dòng))與閑暇間的替代彈性為0.6,社會(huì)福利函數(shù)選擇以羅爾斯主義為標(biāo)準(zhǔn),即著眼于社會(huì)中境況最差者福利水平的增進(jìn)。由于現(xiàn)實(shí)生活中,出現(xiàn)勞動(dòng)與閑暇替代彈性為0.6的情況是專門的,假如這一數(shù)值發(fā)生了變化,最優(yōu)所得稅邊際稅率為19%確實(shí)是不成立的。人們推斷社會(huì)福利的標(biāo)準(zhǔn)不相同,在采納其他福利函數(shù)為基礎(chǔ)時(shí),這一結(jié)論也不成立。此外線性所得稅還基于一次總額補(bǔ)助,而進(jìn)行如此的總額補(bǔ)助難有可行性35。有學(xué)者著眼于非

30、線性所得稅的研究。與線性所得稅不同,它有多個(gè)邊際稅率,對不同的收入水平,適用不同的稅率,也確實(shí)是講稅率是累進(jìn)的(或者累退的)。最優(yōu)非線性所得稅的核心問題是,應(yīng)該如何確定所得稅的累進(jìn)(累退)程度。換句話講,應(yīng)該如何設(shè)定所得稅的邊際稅率?米爾利斯在研究的最優(yōu)非線性所得稅方面做出了重要貢獻(xiàn)。他假定不考慮跨時(shí)問題,即假定經(jīng)濟(jì)是靜態(tài)的,稅收對儲(chǔ)蓄沒有阻礙,稅收僅對勞動(dòng)供給產(chǎn)生阻礙;只考慮勞動(dòng)收入,不考慮財(cái)產(chǎn)收入;個(gè)人偏好沒有差異,個(gè)人通過理性來決定所提供的勞動(dòng)的數(shù)量和類型,每個(gè)人的效用函數(shù)都相同,適當(dāng)?shù)剡x擇了個(gè)人效用函數(shù)后,福利可表示為個(gè)人效用之和;個(gè)人提供的勞動(dòng)量可不能對其價(jià)格產(chǎn)生阻礙,個(gè)人僅在他們的

31、稅前工資或生產(chǎn)率(就業(yè)技能水平)上有區(qū)不,只存在一種勞動(dòng),因此勞動(dòng)的類不沒有差異,一個(gè)人的勞動(dòng)完全能夠替代其他人的勞動(dòng),勞動(dòng)的供給是連續(xù)的;移民不可能發(fā)生;國家對經(jīng)濟(jì)中的個(gè)人的效用及其行動(dòng)具有完美信息,實(shí)施最優(yōu)稅收方案的成本可忽略不計(jì)。36 在上述假定條件下,米爾利斯通過研究,得出如下結(jié)論:1,一個(gè)具有行政治理方面優(yōu)點(diǎn)的近似線性所得稅方案是合意的。所謂近似線性所得稅,其性質(zhì)是邊際稅率近似不變,所得低于免稅水平的人應(yīng)當(dāng)獲得政府補(bǔ)助。2,所得稅并不像我們通常所想象的那樣,是一項(xiàng)縮小不平等程度的有效工具。因?yàn)槎惵实筒灰欢▽?dǎo)致多工作,在消費(fèi)水平和技能水平處于最優(yōu)的情況下,即在這一技能水平上,整日勞動(dòng)會(huì)

32、使人得到與消費(fèi)水平相等的工資,低于這一技能水平的人可不能選擇工作。即使低稅率也可不能鼓舞工作。因此找不出證據(jù)證明,對低收入者應(yīng)當(dāng)征收較低稅收。同樣,由于技能的差異,為了效率起見,我們應(yīng)該讓勞動(dòng)技能最差的人少工作,而讓勞動(dòng)技能較高的人多工作。具有較高技能的人的勞動(dòng)供給可能是相當(dāng)缺乏彈性的(假設(shè)中排除了移民的可能性),為了貧困集團(tuán)的利益,對具有較高勞動(dòng)技能同時(shí)具有較高收入的人征收高的邊際稅率,可能犧牲更多的產(chǎn)出。3,我們要設(shè)計(jì)與所得稅互補(bǔ)的稅收,從而幸免所得稅所面臨的困難。如引入一種既依靠于工作時(shí)刻又依靠于勞動(dòng)所得的稅收方案,還要考慮如何抵消我們中的某些人從基因和家庭背景中得到的先天優(yōu)勢。37斯特

33、恩將米爾利斯以及后來的相關(guān)研究取得成果概括為以下三個(gè)觀點(diǎn)并通稱之為米爾利斯模型的結(jié)論即:1,邊際稅率處在0和1之間。2,對最高收入的個(gè)人的邊際稅率應(yīng)為0。3,假如具有最低工資率的人正在最優(yōu)狀態(tài)下工作,那么對他們的邊際稅率也應(yīng)為0。38從米爾利斯的文獻(xiàn)中只能找到第一個(gè)觀點(diǎn),這一觀點(diǎn)顯然沒有多少實(shí)際意義,因?yàn)樗攀隽巳靠赡埽畲蠖鄶?shù)的一般情況下稅率可不能低于0(除非采納負(fù)所得稅),假如邊際稅率為0,政府沒有增加的收入來源。邊際稅率也可不能高于100%,假如邊際稅率為100%,那么,額外勞動(dòng)的所得全部用于繳納稅款,對理性的個(gè)人而言,將減少勞動(dòng)供給,而增加對閑暇的消費(fèi),從而使全社會(huì)的福利降低。而且這

34、一結(jié)論與他所主張應(yīng)采納近似線性所得稅的講法存在不一致。米爾利斯自己也認(rèn)為,這一結(jié)論不是專門強(qiáng)有力的39。后兩個(gè)結(jié)論是斯特恩對米爾利斯以及后來其他學(xué)者研究成果的總結(jié)。米爾利斯本人認(rèn)為,“最高收入者(假如有的話)的最優(yōu)邊際稅率為零”這一個(gè)結(jié)論是由菲爾浦斯(Phelps,1973)薩德卡(Sadka, 1976)做出的。40最低收入的邊際稅率也應(yīng)為0的觀點(diǎn)是由塞德(Seade,1976)提出的。41假定一個(gè)人掙有最高的稅前收入Y美元,在給定的稅率表中邊際稅率是正的。現(xiàn)在對稅率表進(jìn)行修改,對達(dá)到Y(jié)往常的收入,邊際稅率為正數(shù);而對超過Y的收入,邊際稅率為零。那么,由于邊際勞動(dòng)小時(shí)的酬勞提高了,那個(gè)人會(huì)選

35、擇多工作。如此,對政府而言,稅收收入沒有減少,因?yàn)閷收入的征稅數(shù)量沒有改變;對其他人而言,其效用沒有降低;但對那個(gè)獲得最高收入的人而言,其效用卻提高了。從帕累托效率的角度來看,整個(gè)社會(huì)的福利提高了,而沒有任何人的福利降低,從而是一種帕累托改善。由此可見,原來的稅率表不是最優(yōu)的,對最高收入的邊際稅率應(yīng)當(dāng)改為0。對處于最優(yōu)狀態(tài)而具有最低收入水平的人按照同樣的原理,其邊際稅率也要為0。42米爾利斯(包括斯特恩)的研究有意義的地點(diǎn)在于否定了一個(gè)傳統(tǒng)觀點(diǎn)的普遍性,這一觀點(diǎn)是:為了實(shí)現(xiàn)公平目的,應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)邊際稅率表,邊際稅率隨收入的上升而上升。他們指出在他們所分析的專門情況下,邊際稅率隨收入的上升而上升這

36、一觀點(diǎn)不成立,所得稅不是在任何情況下差不多上一項(xiàng)縮小不平等程度的有效工具。然而,我們同樣不能將米爾利斯(或斯特恩)的結(jié)論視為具有普遍意義的原則,不能簡單地按照他們提出的觀點(diǎn)進(jìn)行稅制改革??茖W(xué)的思維方式應(yīng)當(dāng)是全面考察結(jié)論的假定前提。假如現(xiàn)實(shí)社會(huì)中,這些假定前提不存在或極其專門,那么結(jié)論的實(shí)際意義就不是專門大了。此外即使結(jié)論有意義,還要看實(shí)行的可能性,實(shí)行的可能性,取決于一國國家的稅收政策的政治目標(biāo)、社會(huì)的福利函數(shù)取向、稅收成本、經(jīng)濟(jì)進(jìn)展水平和文化特征所決定的制度運(yùn)行效率等。首先,從假定來看,與現(xiàn)實(shí)世界相去太遠(yuǎn)。在米爾利斯的模型中,阻礙福利的因素只有兩個(gè)即消費(fèi)和勞動(dòng)供給,而勞動(dòng)供給由稅后收入決定。

37、稅率降低,導(dǎo)致稅后收入增加,必定引起勞動(dòng)供給的增加。正如米爾利斯自己也承認(rèn)的,如此的假設(shè)可能嚴(yán)峻脫離實(shí)際的,特不是在收入較高的情形下,有時(shí)會(huì)出現(xiàn)消費(fèi)過多,有時(shí)工作的緣故幾乎與提供給“勞動(dòng)者”的收入沒有聯(lián)系。此外,他假定個(gè)人除了工資率的差不外,在其它方面是同一的,這意味著個(gè)人效用函數(shù)是完全一樣的,那個(gè)假定是極端地不現(xiàn)實(shí)。由于現(xiàn)實(shí)生活中,存在著專業(yè)化分工,一個(gè)人的勞動(dòng)不能完全替代其他人的勞動(dòng),勞動(dòng)的供給不是連續(xù)的,一種專業(yè)勞動(dòng)的供給不是無限的,受當(dāng)事人勞動(dòng)的強(qiáng)度和時(shí)刻制約,當(dāng)勞動(dòng)的時(shí)刻和強(qiáng)度處于生理極限的情況下,邊際稅率的降低可不能導(dǎo)致勞動(dòng)供給的增加,因此所謂最高收入和最低收入邊際稅率為0的結(jié)論,

38、不具有普遍意義。米爾利斯用對數(shù)正態(tài)分布來代表人群中的真實(shí)的技能分布。實(shí)際上,技能分布的微小變化,就可能導(dǎo)致結(jié)果發(fā)生專門大的變化。布魯默(Broome,1976)43稍稍改變一下技能分布的假定,假設(shè)有幾個(gè)人(不是專門多)的能力在平均能力以下,所推算出的邊際稅率與米爾利斯的結(jié)果差不專門大。布恩和布文伯格(Boone and Bovenberg, 2003)44也是稍稍改變模型的假定,加入對有關(guān)低收入者查找工作的費(fèi)用(原來的假定只要想工作就能找到工作)、給予低收入者的福利等因素,證明最低收入的邊際稅率不為0。格魯伯和塞茲(Gruber and Saez, 2000)45研究了一個(gè)更為一般的模型,他們

39、的分析發(fā)覺,處在較高收入檔次的人應(yīng)當(dāng)比處在較低收入檔次的人,面臨較低的邊際稅率。盡管邊際稅率隨收入而下降,但平均稅率卻隨著收入的增加而上升,稅制仍具有累進(jìn)性。米爾利斯的研究基于功利主義的社會(huì)福利函數(shù),工資唯一地由技能水平?jīng)Q定,低收入者的技能水平低,其在同樣時(shí)刻內(nèi)所制造出來的價(jià)值要低于高收入者,或者講高收入者的效用高,在如此的假定下自然對高收入者征收較高所得稅的做法會(huì)降低效率。假如社會(huì)福利函數(shù)變?yōu)榱_爾斯主義的,社會(huì)的公平觀念以關(guān)注低收入群體的福利為主流時(shí),那么米爾利斯的結(jié)論就不正確。這些都講明,米爾利斯模型對假定極其敏感,假定稍稍改變,結(jié)論也就發(fā)生改變。其次,從制度設(shè)計(jì)來看,米爾利斯模型不具有可

40、行性。即使我們認(rèn)可最高收入和最低收入的邊際稅率均為0,但如何確定那個(gè)最高收入和最低收入的界限?從實(shí)際看,專門難確定收入的頂部和基部。再次,從制度運(yùn)行來看,由于現(xiàn)實(shí)生活中,國家對經(jīng)濟(jì)中的個(gè)人的效用及其行動(dòng)不具有完全信息,實(shí)施最優(yōu)稅收方案需要成本。而要實(shí)施最優(yōu)所得稅,必須完全具有個(gè)人效用的全部信息、明白個(gè)人的消費(fèi)偏好、勞動(dòng)者技能分布的實(shí)際情況、收入的實(shí)際情況,要獲得這些情況需要花費(fèi)極大的成本。一般講來,為實(shí)現(xiàn)效率和公平協(xié)調(diào)而設(shè)計(jì)的最優(yōu)所得稅制度是相當(dāng)復(fù)雜的,而越復(fù)雜的稅制,其稅收成本越高,稅收成本包括奉行成本和治理成本、非奉行成本等。非奉行成本指,由于越復(fù)雜的稅制,進(jìn)行尋租活動(dòng)、偷漏稅和避稅活動(dòng)的

41、動(dòng)機(jī)越大,從而納稅人和征稅人都要付出的代價(jià)。這些成本所造成的福利損失假如大于實(shí)行最優(yōu)所得稅減少扭曲而得到的收益,最優(yōu)所得稅的方案就不具有可行性。由于上述缺陷的存在,使得最優(yōu)所得稅模型的結(jié)論難以應(yīng)用到實(shí)踐中去,正如桑德莫所指出的:“米爾利斯采納純粹的解析方法并沒有告訴我們太多的東西”。46斯特恩也指出,米爾利斯非線性所得稅的結(jié)論“在結(jié)論與函數(shù)形式無關(guān)的意義上講,通常可用的結(jié)論極少。更有甚者,假如我們修改模型,這些結(jié)論自身可能都站不住腳”。47(四)不能用西方最優(yōu)稅收理論指導(dǎo)稅制改革最優(yōu)稅收理論“強(qiáng)調(diào)的是理論的精確性而不是公平課稅論所主張的實(shí)際操作性”,最優(yōu)稅收理論“在近幾十年來對官方的政策建議沒

42、有顯著阻礙”。48最優(yōu)稅收理論沒有充分認(rèn)識(shí)到信息和行政問題,注重?cái)?shù)學(xué)化地求解復(fù)雜程度不同的約束最優(yōu)化方程,完全忽視了做出決定的過程,最優(yōu)解僅僅是純粹的數(shù)學(xué)函數(shù)的最大值,這些最優(yōu)解在現(xiàn)實(shí)生活中不一定是最優(yōu)的49。因此,最優(yōu)稅收理論離實(shí)際應(yīng)用還差的專門遠(yuǎn)。許多西方聞名的稅務(wù)財(cái)政專家更是認(rèn)為,對進(jìn)展中國家來講,最優(yōu)稅收理論具有更少的實(shí)踐指導(dǎo)意義。50正如斯萊姆羅德(Slemrod, 1990)51,伯格斯和斯特恩(Burgess and Stern, 1993)52所指出的那樣,最優(yōu)稅收理論假設(shè)了完善的稅務(wù)治理,這和物理學(xué)家的沒有摩擦的世界的假設(shè)是一樣的不現(xiàn)實(shí)。特不在進(jìn)展中國家存在嚴(yán)峻的逃稅、經(jīng)濟(jì)不

43、規(guī)范、治理水平有待提高,按最優(yōu)稅收理論設(shè)計(jì)的稅收制度專門難能夠得到貫徹。531992年由坦茲所做的關(guān)于最優(yōu)稅收理論對稅制改革方案的指導(dǎo)意義研究指出,最優(yōu)稅收理論不當(dāng)?shù)睾鲆暳藢?shí)施它需要的信息、行政和政治條件要求。因?yàn)檫@一疏忽,稅制改革專門少采納從最優(yōu)稅收理論規(guī)范分析所得到的提示。54泰特(Tait,1989)55也指出,在現(xiàn)實(shí)世界中,特不是在所有的特不現(xiàn)實(shí)的第三世界國家中,實(shí)際稅制治理的成本和不公平推翻了模型的政策建議的有用價(jià)值?!白顑?yōu)稅收實(shí)際上與稅制設(shè)計(jì)極不相干,因?yàn)樗湫偷睾雎粤藢iT多反映財(cái)政制度和社會(huì)制度的考慮。而這些考慮是稅收的規(guī)范分析和實(shí)證分析的全然因素。特不是標(biāo)準(zhǔn)的最優(yōu)稅收方法論往往

44、忽略必須進(jìn)行的籌措收入的活動(dòng),必定對稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人產(chǎn)生成本,以及由此導(dǎo)致的對公平和效率的阻礙。在最優(yōu)稅收的傳統(tǒng)分析中,大都忽略了這些特征,因此與那些從較不規(guī)范但反映現(xiàn)實(shí)的分析中所推導(dǎo)出來的政策原則相比,最優(yōu)稅收理論的政策主張不可能導(dǎo)致福利的改進(jìn)。實(shí)際上,最優(yōu)稅收理論的政策主張不可能被實(shí)施或被作為制定政策的指導(dǎo)原則?!?6現(xiàn)實(shí)中的政府由于出于自身利益的考慮(政府也是經(jīng)濟(jì)人,也追求自身集團(tuán)利益的最大化),在進(jìn)行稅收決策時(shí)并可不能遵守最優(yōu)稅收理論提出的福利最大化和額外負(fù)擔(dān)最小化的設(shè)想。現(xiàn)實(shí)中遵循的規(guī)則是一致同意或類似一致同意,而不是將福利函數(shù)的衡量作為要緊標(biāo)準(zhǔn),政府會(huì)在一定約束下(政治利益最大化)

45、追求收入最大化或者“使籌措既定稅收收入的政治成本(下次選舉得票數(shù)的凈損失)最小化”。57一般講來低稅率有利于調(diào)動(dòng)生產(chǎn)要素投入的積極性從而增加收入(拉弗曲線),然而這種調(diào)動(dòng)需要時(shí)刻(通過一定的生產(chǎn)周期),因此提高稅率也可能會(huì)增加短期的政府收入,政府如何做取決于政治利益,政府可不能為了以后(可能是新一屆政府)的收入增加而減少本屆政府的財(cái)政收入。因此,政府即使為了政治需要降低稅率,一般也只是實(shí)行寬稅基低稅率,以保證財(cái)政收入不降低甚至增長。此外,稅制改革會(huì)增加尋租機(jī)會(huì),使強(qiáng)勢集團(tuán)獲得更大的利益?!叭魏蜗拗普渭业闹贫刃钥蚣芏紤?yīng)幸免寬稅基的稅種”。58復(fù)雜的稅制和采納邊際稅率高的稅率制度,以及專門規(guī)定越

46、多、多數(shù)人越難以理解的稅制越容易被高收入集團(tuán)所利用,并為他們的利益服務(wù),多數(shù)人損失不大(往往被忽略)、而少數(shù)人(往往具有較大的勢力)獲益大,是政治家所樂意做的情況。假如依照最優(yōu)所得稅的理論將最高收入的邊際稅率定為零,也會(huì)出現(xiàn)同樣的情況。邊際稅率為零的最高收入點(diǎn)定在什么水平,專門容易導(dǎo)致尋租。塞格利(Seiglie, 1990)59建立了一個(gè)模型,研究了政治上的最優(yōu)商品稅,指出現(xiàn)實(shí)生活中商品稅的稅率是由經(jīng)濟(jì)過程內(nèi)生同時(shí)由政治因素決定。一個(gè)例子確實(shí)是對酒類課征商品稅,目的在于政治支持最大化。要做到政治支持最大化,在增加稅收收入的同時(shí),要降低最低飲酒年齡,以便使增加飲酒者(作為一個(gè)集團(tuán))的生產(chǎn)者剩余

47、和消費(fèi)者剩余(對先前不合法的飲酒者而言)。綜上所述,西方最優(yōu)稅收理論與所有的理論一樣,其學(xué)術(shù)意義在于,發(fā)覺了人們傳統(tǒng)思維以外的觀點(diǎn),糾正了某些曾被視為普遍真理的原則,促使人們在進(jìn)行決策時(shí)更加理性,考慮更周全。正確的決策要考慮所有可能出現(xiàn)的情況,依照每一種情況,選擇因時(shí)制宜、因地制宜、因人制宜的最優(yōu)方法。最優(yōu)商品稅理論揭示的等比例規(guī)則和逆彈性規(guī)則,講明統(tǒng)一的簡單的單一比例稅率并不是最理想的,這促使人們加深認(rèn)識(shí)如何使商品稅稅率設(shè)計(jì)達(dá)到更高效率的要求,在可能的情況下差不稅率的采納也是有其道理的。最優(yōu)商品稅理論告訴我們,在可行的情況下,應(yīng)當(dāng)對需求較缺乏彈性的商品課以較重的稅收以減少稅收的額外負(fù)擔(dān),然而

48、假如這些商品要緊由低收入者所消費(fèi)的,那么出于公平考慮,應(yīng)當(dāng)對其以較低的稅率課稅。能夠進(jìn)一步推論,對那些需求彈性低的奢侈品(如鉆石之類)課征較高的稅收,能滿足效率和公平兩方面的要求。最優(yōu)所得稅理論的最重要的意義在于告訴人們,必須格外慎重地看待“公平意味著遞增的邊際所得稅稅率”如此的傳統(tǒng)原則。最優(yōu)所得稅必須在較高的邊際稅率所產(chǎn)生的公平收益和較高的邊際稅率所導(dǎo)致的效率損失之間進(jìn)行權(quán)衡。然而,最優(yōu)稅收理論的所有觀點(diǎn)和結(jié)論,都只是在其嚴(yán)格假定前提下,才是成立的,因此這些理論是解決專門問題的,而不是處理普遍問題的,同樣不能簡單地將其中某些結(jié)論或觀點(diǎn)作為普遍的稅制改革原則。政策的實(shí)施要充分考慮信息和行政問題

49、,當(dāng)理論上最優(yōu)稅收的實(shí)行所需要的信息獵取和行政成本過高時(shí),就沒有實(shí)施的可行性,最優(yōu)的但沒有實(shí)施可行性的稅制遠(yuǎn)不如不是最優(yōu)的但具有可行性的稅制。特不是在我國如此市場經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)的社會(huì)中,由于信息披露的有限性、經(jīng)濟(jì)的市場化貨幣化程度低、經(jīng)濟(jì)進(jìn)展呈多元化和不平衡局面、正式規(guī)則和以面子人情關(guān)系為特征的“潛規(guī)則”并存,最優(yōu)稅收的假定前提所描述的社會(huì)經(jīng)濟(jì)特征更是屬于稀少和個(gè)不現(xiàn)象。因此,最優(yōu)稅收理論的結(jié)論作為政策具有更少的可行性。稅制改革原則不僅要從理論分析中汲取養(yǎng)分,以便深化對稅制公平和效率協(xié)調(diào)的重點(diǎn)和難點(diǎn)的認(rèn)識(shí),更要充分考慮稅制改革的政治目的、經(jīng)濟(jì)進(jìn)展情況、文化特征和社會(huì)機(jī)制,從國情中把握要緊矛盾和要解

50、決的要緊問題,即從中國現(xiàn)時(shí)期實(shí)際國情和最大多數(shù)人民的最大福利動(dòng)身進(jìn)行概括和總結(jié),以推進(jìn)稅制不斷完善。二 我國稅制設(shè)計(jì)和稅制改革的原則:堅(jiān)持國情為第一原則依舊完全與國際接軌(一)國情原則為稅制設(shè)計(jì)和稅制改革的第一原則有一種普遍看法實(shí)行世貿(mào)組織規(guī)則的過程確實(shí)是制度和治理機(jī)制與國際慣例接軌的過程。而國際接軌確實(shí)是向西方國家看齊。經(jīng)濟(jì)制度和稅收制度要采納西方模式的。近幾年的經(jīng)濟(jì)改革和稅制改革,以市場取向?yàn)槟繕?biāo),社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制那個(gè)概念更多地考慮的是市場經(jīng)濟(jì),而較多地忽視社會(huì)主義和中國特色,即較多地忽視中國特有的國情。在進(jìn)行決策時(shí),到國外考察,聽外國專家意見成為時(shí)尚和重要的決策機(jī)制,大概國外特不是發(fā)

51、達(dá)國家做過的情況中國才能做(即使認(rèn)真分析在西方發(fā)達(dá)國家某一項(xiàng)制度差不多存在許多問題),西方國家沒有做過的情況中國就不能做??吹铰牭轿鞣叫兄行У姆椒ň拖虢梃b,不顧其運(yùn)行的社會(huì)經(jīng)濟(jì)條件具備不具備。不僅制度引進(jìn)而且理論也引進(jìn),不治理論本身的假定前提在中國是否存在,將社會(huì)科學(xué)等同自然科學(xué),人為給予西方經(jīng)濟(jì)學(xué)以普遍真理,以此作為實(shí)際上的治國安邦的理論依照。實(shí)踐證明這種改革的決策思路和全盤照搬西方理論、制度的做法不僅不能解決中國的實(shí)際問題,而且后患無窮。中國的經(jīng)濟(jì)改革包括稅制改革只有從中國的具體國情動(dòng)身,以國情原則為第一原則才能取得成功。國情原則不僅要求以我國還處在不發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)時(shí)期為差不多依據(jù),從國情

52、現(xiàn)實(shí)中把握稅收方面面臨的要緊矛盾和要解決的要緊問題,而且還要關(guān)注中國現(xiàn)實(shí)文化和西方文化的差異,制度設(shè)計(jì)和治理方法的選擇都要與現(xiàn)實(shí)文化兼容。1,不發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)時(shí)期的現(xiàn)實(shí)是稅制設(shè)計(jì)和稅制改革的差不多依據(jù)決定經(jīng)濟(jì)制度包括稅收制度的最終因素因此是生產(chǎn)力的進(jìn)展水平。中國的生產(chǎn)力進(jìn)展水平與西方發(fā)達(dá)國家的生產(chǎn)力進(jìn)展水平存在巨大差距。中國還處在社會(huì)主義初級(jí)時(shí)期或不發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)時(shí)期,盡管建國以來特不是實(shí)行改革開放20年來,我國的面貌發(fā)生了日新月異的變化,我國差不多差不多解決了溫飽問題,國民經(jīng)濟(jì)快速增長,綜合國力達(dá)到可觀的程度。但總的講來,我國人口多、底子薄、地區(qū)進(jìn)展不平衡,生產(chǎn)力不發(fā)達(dá)的狀況沒有全然改變,社會(huì)主

53、義制度還不成熟,社會(huì)主義民主法制還不夠健全,我國社會(huì)主義社會(huì)還將長期處于初級(jí)時(shí)期60。盡管推行以建立社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)體制為目標(biāo)的經(jīng)濟(jì)體制改革,但改革的目標(biāo)還沒有完全實(shí)現(xiàn),我國目前的市場經(jīng)濟(jì)仍然屬于過渡時(shí)期的不發(fā)達(dá)的市場經(jīng)濟(jì)。社會(huì)主義初級(jí)時(shí)期或不發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)時(shí)期的首要特征是生產(chǎn)力落后,人均國民生產(chǎn)總值仍居世界后列,就平均而言我國還只是差不多解決了溫飽問題。加上由于收入分配嚴(yán)峻兩極分化,一部分地區(qū)、一部分人口的收入水平和社會(huì)水準(zhǔn)已日益接近西方發(fā)達(dá)國家的水平,但絕大部分地區(qū)、絕大部分人民生活水平較低,貧困人口占專門大比重。到2002年,占總?cè)丝诩s七成的農(nóng)村居民全年人均收入只有2475.63元,都市居

54、民全年人均收入8177.4元,而高收入家庭的人均收入是低收入家庭人均收入的8倍61,占總?cè)丝?0%的低收入階層擁有的收入或消費(fèi)額只占全國總收入或消費(fèi)額的31.2%,而占總?cè)丝?0%的最高收入階層擁有的收入或消費(fèi)額卻占到30.4%62。不發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)另一個(gè)重要特征是農(nóng)業(yè)人口占專門大比重,我國差不多上依舊要緊依靠手工勞動(dòng)的農(nóng)業(yè)國,自然經(jīng)濟(jì)半自然經(jīng)濟(jì)占專門大比重,經(jīng)濟(jì)的商品化市場化程度專門低。這意味著,在農(nóng)村還存在大量的實(shí)物經(jīng)濟(jì),在都市由于長期以來實(shí)行低工資、高福利,以及近年來所出現(xiàn)的個(gè)人收入來源多渠道、隱蔽化的趨勢,個(gè)人的收入還不能完全通過貨幣收入或貨幣工資加以衡量。或者講賬面的貨幣工資收入并不完

55、全反映個(gè)人的實(shí)際全部收入。在這種情況下我國還不能實(shí)行與西方發(fā)達(dá)國家一樣的稅制結(jié)構(gòu),我國還只能與多數(shù)進(jìn)展中國家一樣實(shí)行以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)。社會(huì)主義初級(jí)時(shí)期和不發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)時(shí)期的差不多國情是我們設(shè)計(jì)稅收制度、進(jìn)行稅制改革的差不多動(dòng)身點(diǎn)。離開如此的動(dòng)身點(diǎn)盲目照搬照抄西方國家的稅制模式專門難取得既定的成效。2,從國情現(xiàn)實(shí)中把握稅收方面要處理的要緊矛盾和要緊問題稅收除了為國家機(jī)器運(yùn)行和必要的公共產(chǎn)品供給提供財(cái)力外,作為重要的政策工具,還承擔(dān)調(diào)控社會(huì)經(jīng)濟(jì)的職責(zé)。所謂以國情原則為第一原則自然包含稅收政策安排要與國家現(xiàn)時(shí)期整體的進(jìn)展政策體系相一致,并作為其中的一個(gè)重要部分,參與社會(huì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)展中突出矛盾和問

56、題的化解。當(dāng)前和今后一段相當(dāng)長的時(shí)期里,我國在經(jīng)濟(jì)高速增長的同時(shí),面臨著城鄉(xiāng)差不越來越大,環(huán)境生態(tài)狀況不理想,人口和就業(yè)壓力、資源短缺壓力并存,收入差距、地區(qū)差距日益擴(kuò)大,企業(yè)參與國際分工的競爭力不強(qiáng)等一系列矛盾和問題。稅收制度安排和稅制的進(jìn)一步改革應(yīng)當(dāng)有利于這些全然性的全局性問題的解決,而不是加大矛盾。因此,當(dāng)前治稅策略應(yīng)當(dāng)是按照科學(xué)進(jìn)展觀的要求,為實(shí)現(xiàn)以人為本和“五個(gè)統(tǒng)籌”的進(jìn)展戰(zhàn)略目標(biāo)服務(wù)。首先,要科學(xué)把握合理的稅收負(fù)擔(dān)水平。目前我國法定正稅不重,但由于征稅權(quán)和征費(fèi)權(quán)分散,實(shí)際稅費(fèi)負(fù)擔(dān)相當(dāng)沉重,靠財(cái)政供養(yǎng)的機(jī)構(gòu)龐大、人員過多。稅制的進(jìn)一步改革要著眼于規(guī)范財(cái)政收入形式,在實(shí)施有效的政府機(jī)構(gòu)

57、改革和嚴(yán)格預(yù)算治理的前提下,降低負(fù)擔(dān)水平。在宏觀上,稅制改革就不能再堅(jiān)持保持原稅負(fù)不變原則,應(yīng)當(dāng)依照宏觀經(jīng)濟(jì)總體運(yùn)行狀況,有增有減,假如不考慮宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行狀況,財(cái)政收入總是要高速增長,且增長速度還要超過經(jīng)濟(jì)增長速度,就會(huì)導(dǎo)致公共開支過大,企業(yè)創(chuàng)新和競爭能力降低的局面63。其次,應(yīng)當(dāng)將取消針對農(nóng)民征收的特不稅費(fèi)、建立城鄉(xiāng)統(tǒng)一的公共財(cái)政體制,將農(nóng)民負(fù)擔(dān)的直接稅、間接稅,明稅、暗稅以向農(nóng)村地區(qū)提供公共產(chǎn)品的方式整體地還給農(nóng)民,作為農(nóng)村稅費(fèi)改革第二時(shí)期的目標(biāo)64。這是減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān),實(shí)現(xiàn)城鄉(xiāng)統(tǒng)籌進(jìn)展、實(shí)現(xiàn)收入分配公平的必要前提。再次,制訂鼓舞企業(yè)創(chuàng)新的稅制和政策體系。要提高企業(yè)的創(chuàng)新和競爭能力,除了降低

58、總體稅負(fù)外,還要采取下列政策措施:改革所得稅中標(biāo)準(zhǔn)扣除的做法,實(shí)行全額按實(shí)扣除,還可采納加速折舊、機(jī)器設(shè)備的購進(jìn)增值稅準(zhǔn)予抵扣(實(shí)行收入型增值稅也能達(dá)到那個(gè)目的)、研發(fā)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)扣除、同意提取一定比例的技術(shù)開發(fā)預(yù)備金并在所得稅前列支等鼓舞企業(yè)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)投資、從事創(chuàng)新活動(dòng),以提高企業(yè)競爭力。此外,要制訂扶植戰(zhàn)略產(chǎn)業(yè)的稅收政策機(jī)制,對經(jīng)營國家確定的戰(zhàn)略產(chǎn)業(yè)的企業(yè),實(shí)行專門優(yōu)惠政策。制訂促進(jìn)以就業(yè)優(yōu)先、資源節(jié)約和生態(tài)平衡為要緊內(nèi)容的社會(huì)經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)進(jìn)展的稅收政策機(jī)制。以引導(dǎo)外資升級(jí)技術(shù)層次、加大技術(shù)外溢程度、提高汲取勞動(dòng)力數(shù)量為目標(biāo)改革對外商投資的稅收優(yōu)惠政策,并在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一實(shí)施,任何地點(diǎn)都不得出臺(tái)另外

59、的稅收優(yōu)惠措施,防止國內(nèi)稅收競爭,從而統(tǒng)籌對外開放和國內(nèi)進(jìn)展。要針對目前轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅、資本弱化避稅、避稅港避稅等要緊國際躲避稅問題,建立反國際逃稅避稅規(guī)則和實(shí)行體系65,在經(jīng)濟(jì)全球化過程中維護(hù)國家日益,減輕全球化帶來的負(fù)面阻礙。3,設(shè)計(jì)與現(xiàn)實(shí)文化相容的稅收制度國情那個(gè)概念包括生產(chǎn)力水平、經(jīng)濟(jì)政治制度,還包括文化特點(diǎn)和由其決定的人與人關(guān)系處理規(guī)則、政治家的行為、基層征收人員的行為、納稅人的行為。除了生產(chǎn)力進(jìn)展水平以及由其決定的生產(chǎn)關(guān)系是決定稅收制度模式的重要因素之外,文化也是制度選擇必須考慮的差不多要素。制度是社會(huì)的制度,是人與人關(guān)系的安排,一個(gè)社會(huì)實(shí)際存在的主流價(jià)值觀念和處理人與人關(guān)系的差不多

60、準(zhǔn)則及機(jī)制(我們就稱之為現(xiàn)實(shí)文化)在一定條件下對制度的選擇也起決定作用。任何一項(xiàng)制度均由其存在并進(jìn)化的文化基礎(chǔ),當(dāng)制度與其文化基礎(chǔ)相適應(yīng)時(shí),制度就能生存和進(jìn)化;而當(dāng)制度與文化不相適應(yīng)時(shí),制度就會(huì)被文化所肢解,文化就會(huì)制造出與其相適應(yīng)的制度(我們稱之為實(shí)際運(yùn)行的制度)。當(dāng)前,我國財(cái)稅制度建設(shè)中突出的問題是法律則制度規(guī)定與實(shí)際運(yùn)行結(jié)果存在專門大的不一致。例如增值稅制度與實(shí)際運(yùn)行不一致,增值稅的理論上的優(yōu)點(diǎn)無從發(fā)揮;再例如個(gè)人所得稅字面上的制度與實(shí)際運(yùn)行情況也相差專門大。究其緣故,除了稅收征管方面的存在不力因素外,稅制設(shè)計(jì)追求西方模式,沒有更多地考慮中國國情特不是中國文化的特點(diǎn)有專門大關(guān)系。引入一項(xiàng)

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