論重要性在審計過程中的運用

1、論重要性在審計過程中的運用審計中的重要性，是指報表國中存在的導(dǎo)致會計信息使用者改變其決 策的錯誤程度。如果會計報表中存在的錯誤能夠使會計信息使用者改變其 原來的決策，這種錯誤即為重要錯誤。重要性概念對審計工作有重要，它貫穿于整個審計過程。在審計的準 備階段，審計人員要對重要性進行界定，作出初步判斷，并將重要性價值 分配于各個項目，以此作為各個項目允許出現(xiàn)差錯的最高額度；在審計的 實施階段，審計人員根據(jù)在準備階段確定的重要性標準，評價所發(fā)現(xiàn)的是 否重要，以此確定是否要作進一步的審查，并作相應(yīng)的記錄；在審計的終 結(jié)階段，審計人員要根據(jù)重要性標準，對在實施階段發(fā)現(xiàn)的問題進行評價, 以此確定發(fā)表何種審

2、計意見。由此可見，合理界定和正確運用重要性標準, 對做好審計工作具有重要意義。在審計過程中運用重要性，主要有以下幾方面工作：一、對重要性作出初步判斷對重要性作出初步判斷，就是對會計報表中允許出現(xiàn)的錯誤作出上限 規(guī)定，對于超過上限規(guī)定的錯誤，即認為是重要錯誤，不能接受。由于會 計報表的讀者不同，的具體情況不同，因此，對重要性的初步判斷也沒有 統(tǒng)一的標準。在國外，各國權(quán)威部門或?qū)徲嫓蕜t也未對重要性作統(tǒng)一規(guī)定。 一般來說，在實際工作中對重要性作初步判斷要考慮以下幾個因素：企業(yè)規(guī)模。企業(yè)規(guī)模的大小對重要性的判斷有重要影響。同樣數(shù) 額的錯誤，對小企業(yè)來說可能很重要，但對大企業(yè)來說就可能不重要。在 審計實

3、務(wù)中，純粹從金額上對重要性進行規(guī)定是不行的，還必須考慮錯誤 的相對數(shù)，只有把絕對數(shù)與相對數(shù)結(jié)合起來，對重要性作出判斷才有意義。一般來說，規(guī)模大的企業(yè)，重要性的絕對數(shù)較大，相對數(shù)較小；規(guī)模小的 企業(yè)，重要性的絕對數(shù)較小，相對數(shù)較大。項目。項目內(nèi)容對重要性同樣有重要影響。因為不同的項目內(nèi)容, 其數(shù)額大小不同。此外，不同的項目審計成本不同，錯誤可能性也不同， 等等。因此，對不同的項目，就有不同的重要性標準。根據(jù)國外的經(jīng)驗， 一般認為，資產(chǎn)負債表和收入項目重要性標準為1%5%, 5%以上的錯 誤為重要錯誤，1%以下的為不重要錯誤，介于1%至5%之間的，依賴審 計人員的職業(yè)判斷，如較大企業(yè)可用較小的百分

4、比；損益表項目除收入 外 重要性標準為5%10%, 10%以上的為重要錯誤，5%以下的為不 重要錯誤，介于5%至10%之間的依賴審計人員的職業(yè)判斷。但以上只是 數(shù)值，實際運用仍然可有較大的差異。需要說明的是，盡管我們可以對不同的項目作出不同的重要性判斷， 并用不同的重要性標準來評價不同項目的錯誤，但如果某項錯誤涉及不同 的項目，還是應(yīng)該采用同一的、這些項目中最小的重要性標準來評價該項 錯誤。例如，審計人員初步判斷流動資產(chǎn)重要性標準為15萬元，即15萬 元以上的錯誤均屬重要錯誤；利潤重要性標準為10萬元，即10萬元以上 的錯誤均為重要錯誤。假定審計人員在審查中發(fā)現(xiàn)了一項虛增流動資產(chǎn) 12萬元導(dǎo)致

5、利潤虛減12萬元的錯誤，則該項錯誤即為重要錯誤，因為12 萬元超過了對利潤項目規(guī)定的10萬元的重要性標準。而如果該項虛增流 動資產(chǎn)12萬元的錯誤是由于虛減了長期資產(chǎn)12萬元引起的，由于這種資 產(chǎn)分類錯誤對利潤項目無影響，因此不屬重要錯誤，因為沒有超過對流動 資產(chǎn)規(guī)定的15萬元的重要性標準。錯誤性質(zhì)。判斷重要性標準，還要考慮錯誤性質(zhì)。如果錯誤性質(zhì) 嚴重，哪怕錯誤金額較小，也可看作重要錯誤。例如，存貨短缺了 1000公斤，價值10000元，如果短缺是由于盤點差錯引起的，則屬不重要錯誤; 如果短缺是由于保管人員監(jiān)守自盜引起的，就屬重要錯誤。因此，可以這 樣判斷：故意的錯誤比無意的錯誤重要。因為故意的

6、錯誤說明管理不善， 而管理不善可能隱含著更嚴重的問題。此外，可能引起嚴重后果的錯誤， 也可看作是重要錯誤。例如，某業(yè)務(wù)人員未經(jīng)特定授權(quán)而與客戶簽訂了的 一項協(xié)議，而該協(xié)議的簽訂將使企業(yè)承擔(dān)某些重大的義務(wù)，如賠償損失或 借款擔(dān)保等，如果賠償或擔(dān)保損失很可能發(fā)生，則該錯誤也屬重要錯誤。二、將重要性的初步判斷分配于各項目考慮以上因素對重要性作出初步判斷以后，審計人員就應(yīng)將重要性的 初步判斷在會計報表的各個項目中進行分配。這是因為重要性的初步判斷 是針對整個會計報表而言的，而會計報表由各個報表項目所組成，每一個 項目都可能出現(xiàn)錯誤，如果不把重要性的初步判斷分解于各個項目，而用 總的重要性標準來評價每個

7、項目出現(xiàn)的錯誤，勢必會容忍每個項目出現(xiàn)較 大的錯誤，而且其匯總錯誤將會更大。此外，會計報表審計是按每個項目 進行的，把重要性的初步判斷分配于各項目，也有利于各項目的審查。每 一個項目分配到的重要性的初步判斷數(shù)，就是該項目可容忍的最大錯誤數(shù), 也稱可容錯誤。將重要性的初步判斷分配于各項目，應(yīng)考慮以下因素：金額大小。一般來說，金額大的項目，分配到的重要性初步判斷 數(shù)較大；金額小的項目，分配到的重要性初步判斷數(shù)較小。項目可容忍的錯誤程度。顯然，項目可容忍的錯誤程度越小，分 配的重要性初步判斷數(shù)越小；項目可容忍的錯誤程度越大，分配的重要性 初步判斷數(shù)越大。審計成本。審計成本與重要性的初步判斷和可容錯誤

8、成反比。重 要性的初步判斷越大，即可容錯誤越大，可以忽略的問題越多，審計成本 就越低；重要性的初步判斷越小，即可容錯誤越小，需要深究問題越多， 審計成本就越高。因此，在其他條件相似的情況下，審計成本高的項目， 分配的重要性初步判斷數(shù)即確定的可容錯誤 可大些，以適當降低審計 成本；審計成本低的項目，分配的重要性初判斷數(shù)即確定的可容錯誤 可相對小些。下面舉例說明重要性的初步判斷的報表項目中的分配。假定審計人員對某企業(yè)1996年的會計報表進行審查。該企業(yè)年末資 產(chǎn)總額為3000萬元，全年利潤總額為500萬元。審計人員經(jīng)過綜合分析, 確定對會計報表重要性的初步判斷為資產(chǎn)總額的2%,即60萬元，利潤 總

9、額的7%,即35萬元。在將重要性的初步判斷分配到各具體項目時， 審計人員還要考慮到以下情況：1 由于大多數(shù)錯誤對資產(chǎn)負債表和損 益表均有影響，因此要以較低金額的重要性初步判斷數(shù)作為分配基數(shù)，如 本例為35萬元。2 由于報表項目較多，為使分配的重要性初步判斷不 致過多地集中在個別項目上，應(yīng)規(guī)定每個項目的可容錯誤最多不得超過重 要性初步判斷分配基數(shù)一定百分比，如50%。3 由于項目的錯誤有可 能高估，也有可能低估，即會互相抵消，而且每個項目的錯誤不會都達到 最高可容錯誤的程度，因此允許每個項目可容錯誤合計數(shù)超過重要性初步 判斷分配基數(shù)的一定百分比，如80%或100%。但是說明的是，只是在分 配重要

10、性初步判斷時，各項目可容錯誤才可超過重要性初步判斷，而在對 各項目進行審查后并作最終評價時，各項目可容錯誤不得超過重要性初步 判斷，否則就不能接受會計報表。項目 余額萬元 可容錯誤萬元 注釋貨幣資金401a應(yīng)收賬款956 19b存貨 1278 21b其他流動資產(chǎn)655c固定資產(chǎn)凈值6616d資產(chǎn)合計3000-應(yīng)付賬款2309e應(yīng)付票據(jù)8650a應(yīng)付工資685c應(yīng)付利息和股利940a其他負債854c實收資本 10000a盈余公積4500a未分配利潤208 f負債和所有者權(quán)益合計3000 70g注釋：a:0或很小的可容錯誤是因為項目不容許出現(xiàn)錯誤及很容易審查。B;很大的可容錯誤是因為項目余額很大，

11、需要廣泛審查。但可容錯誤 不能過高，本例存貨項目按分配基數(shù)的60%，即35某60%=21 萬元 。C；按項目余額計算相對較高的可容錯誤，是因為項目可以很低的成本 進行審查，如采用賬戶分析也可能查清問題。D;按項目余額計算相對較低的可容錯誤，是因為項目余額大多數(shù)是土 地和廠房，與前期相比沒有變動，不需審查。E:較大的可容錯誤是因為可能會發(fā)生較多的錯誤。F:未分配利潤未確定可容錯誤，是因為該項目不是一個獨立的賬戶， 它發(fā)生錯誤均由其他項目錯誤引起。G:各項目可容錯誤合計數(shù)為70萬元，是考慮到項目錯誤可能高估， 也可能低估，會互相抵消，因此按分配基數(shù)的兩倍計算。通過考慮以上情況，審計人員對該企業(yè)19

12、96年12月31日資產(chǎn)負債 表分配的重要性初步判斷數(shù)即確定的各項目可容錯誤 如上頁表所示。需要說明的是，在實際工作中，在審計準備階段審計人員很難預(yù)測哪 些項目最可能發(fā)生錯誤，錯誤的性質(zhì)是高估還是低估。此外，每個項目審 計成本的高低事先也難以準確計算。因此，將重要性的初步判斷在報表項 目中進行分配是一個很困難的職業(yè)判斷過程，需要審計人員具備豐富的實 務(wù)經(jīng)驗及熟練的運用技術(shù)。在國外，許多大的會計師事務(wù)所制定了細致的 審計工作指南，并運用復(fù)雜的統(tǒng)計抽樣對重要性進行初步判斷及在報表項 目中進行分配，以進一步提高審計的效果和效率。三、審查各項目，并推斷各項目的錯誤總額在對重要性進行初步判斷，并將其在報表

13、各項目中進行分配后，審計 人員應(yīng)對報表各項目進行審查，以確定各項目的實際錯誤數(shù)。審查結(jié)束以 后，應(yīng)根據(jù)樣本審查結(jié)果推斷各項目的錯誤總額。續(xù)以上例，審計人員對該企業(yè)的會計報表各項目進行審查。該企業(yè)存 貨項目金額1278萬元，共有240個明細賬。審計人員通過統(tǒng)計抽樣方法, 審查了其中72個明細賬，金額為760萬元，從中共發(fā)現(xiàn)了高估錯誤26.6 萬元。至此,審計人員可以采取以下步驟推斷存貨項目錯誤總額：計算樣本金額錯誤率。樣本金額錯誤率等于樣本錯誤額除以項目 總額。根據(jù)上例，存貨樣本金額錯誤率為3.5%26.6：760 。推斷項目錯誤總額。項目錯誤總額等于項目總額乘以樣本金額錯 誤率。根據(jù)上例，存貨

14、項目錯誤總額為44.73萬元1278某3.5% 。計算抽樣誤差。由于審查的樣本不能完全代表總體，根據(jù)樣本審 查結(jié)果推斷總體會有一定的誤差，因此在確定一個允許的誤差范圍，即精 確限度。根據(jù)上例，假定允許的誤差范圍為錯誤總額的5%,則存貨項目 錯誤的下限為42.49萬元44.73某1一0.05 ，上限為46.9 7萬元 44.73 某1 + 0.05 。四、全部錯誤，并將其與重要性的初步判斷進行比較審計人員可以按照第三步的，對報表的所有項目進行審查。等到所有 項目審查完畢，就要計算報表中全部錯誤，并將錯誤總數(shù)與重要性的初步 判斷進行比較。假定審計人員完成了對會計報表所有項目的審查，發(fā)現(xiàn)的錯誤如下表

15、 所示。從下表可以看，報表全部錯誤總數(shù)為51.17萬元，大于重要性初步判 斷數(shù)35萬元，因此，該會計報表不能接受，因會計報表中存在重要錯誤。 進一步錯誤構(gòu)成，可以看出存貨項目存在錯誤最嚴重，達到46.97萬元， 大大高于確定的可容錯誤21萬元，因此，就要對存貨項目予以特別關(guān)注。 審計員可以對存貨項目作進一步審查，看其是否確實存在重要錯誤；如果 已肯定存在重要錯誤，就應(yīng)限定其審計意見。錯誤總額萬元 項目 可容錯誤萬元 推斷錯誤 抽樣誤差 合計注釋 貨幣資金1 0 Oa應(yīng)收賬款 19 160.8 16.8 b存貨 21 44.73 2.2446.97-應(yīng)付賬款 8-12 -0.6-12.6 c全部

16、錯誤總數(shù) 一48.73 2.4451.17d重要性初步判斷數(shù)35 注釋：a:貨幣資金以實際發(fā)現(xiàn)的錯誤為準，不按樣本審查結(jié)果推斷總體，因 此不存在抽樣誤差。B:如果是高估錯誤，抽樣誤差以正號計算，即用到錯誤總額的上限； 如果是低估錯誤，抽樣誤差以負號計算，即用到錯誤總額的下限。C:應(yīng)付賬款為低估錯誤，故以負號表示。D:假定所有項目抽樣誤差均為推斷錯誤的5%,高估錯誤與低估錯誤 可互相抵消。假如報表中個別項目的錯誤超過了可容錯誤的規(guī)定，但總體上沒有超 過重要性的初步判斷，這時審計人員可不必進一步擴大審計測試，而對會 計報表作出肯定的評價。例如，假定存貨項目錯誤總額為26.97萬元，比 原來的錯誤減少了 20萬元，雖然該項錯誤仍然比可容錯誤大，但由于會 計報表錯誤總數(shù)降到了 31.17萬元，小于對重要性的初步判斷，因此，可