民間非營利組織與事業(yè)單位會計(jì)制度對比

1、民間非營利組織會計(jì)制度與事業(yè)單位會計(jì)制度的比較為了進(jìn)一步完善民間 非營利組織的法律法規(guī) 體系，適應(yīng)民間非營 利組織快速發(fā)展的需要， 財(cái)政部發(fā)布了民間非營 利組織會計(jì)制度。從 2005 年 1 月 1 日起在社會團(tuán) 體、基金會、民辦非企業(yè)單位 和寺院、宮觀、清真寺 、教堂等民間非營利組織開始 實(shí)行新發(fā)布的民間非 營利組織會計(jì)制度 （以下簡稱“新制度”） 。該制度的頒布解決了 民間非營利組織長期以 來無適用會計(jì)制度的 問題，新制度有利于規(guī)范 民間非營利組織會計(jì)核算 行為。新制度與民間非 營利組織之前適用的 事業(yè)單位會計(jì)制度相 比較，筆者認(rèn)為有幾個明顯變 化。(一) 明確了會計(jì)核算的原則“原制度”中

2、規(guī)定（ 事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則 第十六條）：會計(jì)核 算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制， 但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可 采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。“民 間非營利組織如果采 用收付實(shí)現(xiàn)制的會計(jì)核算 ，雖然具有簡便易行、可直觀 反映預(yù)算執(zhí)行情況、人 工成本低等優(yōu)點(diǎn)，但 不利于真實(shí)、完整地反映 其財(cái)務(wù)狀況、業(yè)務(wù)活動情況和 現(xiàn)金流量情況，難以向 會計(jì)信息使用者提供 足夠的與其決策有用的信 息。所以新制度第七條規(guī)定” 會計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā) 生制為基礎(chǔ)“。新制度明確采用權(quán)責(zé) 發(fā)生制進(jìn)行會計(jì)核算， 會使民間非營利組織 會計(jì)信息的有用性大大增 加， 并且有助于解脫受托 責(zé)任。如在實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā) 生制下通過設(shè)置遞延 、應(yīng)計(jì)、配比、攤銷等類 會計(jì)科目；

3、 提取固定資產(chǎn)折舊、 攤銷無形資產(chǎn)，提取資 產(chǎn)減值準(zhǔn)備；對于已 經(jīng)發(fā)生減值的短期投資、 應(yīng)收賬款、 存貨、長期投資等主 要資產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)當(dāng)計(jì)提 資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，確認(rèn) 減值損失，并計(jì)入當(dāng)期費(fèi) 用；設(shè)置” 待攤費(fèi)用“和”預(yù)提 費(fèi)用 “賬戶進(jìn)行跨期費(fèi) 用的攤提；對資產(chǎn)、 負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi) 用等有較 大影響，并進(jìn)而影響 財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者據(jù) 以作出合理判斷的重 要會計(jì)事項(xiàng)，按照規(guī)定的 會計(jì)方法 和程序進(jìn)行處理，并 在財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告中予以 充分披露等方式核算 ，能正確確認(rèn)各會計(jì)期間 的收入、 成本和費(fèi)用，遵循了 謹(jǐn)慎性、重要性原則的 要求，也滿足了會計(jì) 信息使用者的信息需要。 有助于民 間非營利組織加強(qiáng)

4、資 產(chǎn)負(fù)債管理和成本管理 ，提高運(yùn)營績效，有 效彌補(bǔ)收付實(shí)現(xiàn)制會計(jì)的 不足。(二) 在會計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)方面引入了公允價(jià)值新制度在堅(jiān)持以歷史 成本為計(jì)量基礎(chǔ)的同時(shí) ，對于一些特殊的交 易事項(xiàng)，如接受捐贈無形 資產(chǎn)、接受捐贈短期投資、 長期股權(quán)投資和通過非 貨幣性交易換人長期 股權(quán)投資業(yè)務(wù)捐贈、政府 補(bǔ)助等， 引入了公允價(jià)值等其 他計(jì)量基礎(chǔ)。這主要是 由于民間非營利組織 的業(yè)務(wù)特征所決定的，其 許多資產(chǎn) 的取得并沒有實(shí)際成 本，比如捐贈資產(chǎn)、政 府補(bǔ)助資產(chǎn)等都是無 償取得的，如果嚴(yán)格按照 實(shí)際成本 原則將難以進(jìn)行確認(rèn) 和計(jì)量，從而難以實(shí)現(xiàn) 真實(shí)、完整反映的目 的。(三) 五大會計(jì)要素中在確認(rèn)“支出”還

5、是“費(fèi) 用”上有所區(qū)別事業(yè)單位會計(jì)制度 是按照資產(chǎn)、負(fù)債、 凈資產(chǎn)、收入和支出 5 個會計(jì)要素進(jìn)行會計(jì)科目 分類和設(shè)計(jì)會計(jì)報(bào)表結(jié) 構(gòu)的；而新制度則是按 照資產(chǎn)、負(fù)債、凈資 產(chǎn)、收入和費(fèi)用 5 個會計(jì)要素 進(jìn)行會計(jì)科目分類和設(shè)計(jì) 會計(jì)報(bào)表結(jié)構(gòu)的。因?yàn)?民間非營利組織資源 提供者既不享有組織的所 有權(quán)，也不從組織中取得回報(bào) ，所以民間非營利組織 不存在核算“所有者 權(quán)益”和“利潤”問題。 同樣，在權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)下， 也不存在核算收付實(shí)現(xiàn) 制下的“支出”問題 ，所以，新制度既沒有設(shè) 置企業(yè)會計(jì)中的所有者權(quán)益和 利潤會計(jì)要素，也沒有 設(shè)置事業(yè)單位會計(jì)中 的 “支出”會計(jì)要素。非營利組織從事業(yè)務(wù) 活動發(fā)

6、生的各種耗費(fèi)或 損失，在事業(yè)單位 會計(jì)制度中稱為“支出 ”，而在民間非營利組 織會計(jì)制度中稱為“ 費(fèi)用”。事業(yè)單位支 出包括事業(yè)支出、經(jīng)營支 出、對附屬單位補(bǔ)助、上繳上 級支出和基本建設(shè)支出 。民間非營利組織費(fèi) 用大部分為消耗性支出， 除業(yè)務(wù)活動成本外，費(fèi)用中有 相當(dāng)一部分得不到補(bǔ)償 。其按照功能可分為 業(yè)務(wù)活動成本、管理費(fèi)用 、籌資費(fèi)用和其他費(fèi)用。(四)關(guān)于文物文化資產(chǎn)的會計(jì)處理在會計(jì)實(shí)務(wù)中， 不少民間非營利組織擁 有大量的藝術(shù)品和歷 史文物等，比如基金會接 受捐贈的字畫和其他藝術(shù)品、 博物館的藝術(shù)品及文物 收藏和寺廟擁有的歷 史文物等，主要用于展覽 、教育或研究等目的，通常不 對外捐贈或銷

7、售。對于 這些歷史文物、藝術(shù) 品應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行核算？過 去一直沒有明確。從實(shí)務(wù)情況 看，大量的民間非營利 組織并沒有將其納入 表內(nèi)核算，有些甚至連基 本的實(shí)物登記和管理制度都沒 有，導(dǎo)致這些文物文化 資產(chǎn)管理上的混亂。我國制度規(guī) 定，對于用于展覽、教產(chǎn)核算，并要求單設(shè) “文 物文化資產(chǎn)”科目以列報(bào)。但考慮到這 些資產(chǎn)的價(jià)值一般不隨文化資產(chǎn)，不必計(jì)提 折舊。育或研究等目的的歷 史文物、藝術(shù)品，應(yīng)當(dāng)作 為固定資進(jìn)行核算，在資產(chǎn)負(fù) 債表的固定資產(chǎn)大類下單 列項(xiàng)目予著時(shí)間的推移而減少 ，所以，制度規(guī)定， 對于文物(五)關(guān)于資產(chǎn)減值會計(jì)在會計(jì)實(shí)務(wù)中， 民間非營利組織對于所 發(fā)生的資產(chǎn)減值損失 ，一般都不予

8、確認(rèn)。這一 會計(jì)處理原則已經(jīng)導(dǎo)致許多民 間非營利組織的一些長 期無法收回的應(yīng)收款 項(xiàng)繼續(xù)掛賬，無法得到及 時(shí)處理；市價(jià)超跌的投資或者 可收回金額嚴(yán)重低于賬 面價(jià)值的存貨等繼續(xù) 以賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，資產(chǎn)價(jià) 值高估?；诖?，我國 制度規(guī)定，民間非營 利組織應(yīng)當(dāng)定期或者 至少每年年度終了，對短 期投資、應(yīng)收款項(xiàng)、存貨、長 期投資等資產(chǎn)是否發(fā)生 減值進(jìn)行檢查，如果 這些資產(chǎn)發(fā)生了減值，應(yīng) 當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備?？紤]到民間 非營利組織的固定資產(chǎn) 、無形資產(chǎn)等其他長 期資產(chǎn)，發(fā)生減值的可能 性較小，而且其減值損失的計(jì) 量也相對比較困難，所 以，該制度原則上不 要求計(jì)提減值準(zhǔn)備，但是 如果固定資產(chǎn)或者無形資產(chǎn)發(fā) 生了

9、重大減值，則應(yīng)當(dāng) 計(jì)提減值準(zhǔn)備，確認(rèn) 減值損失。(六)關(guān)于凈資產(chǎn)的分類與列報(bào)民間非營利組織 的凈資產(chǎn)主要來源于收 入減去費(fèi)用后的余額 ，而在構(gòu)成民間非營利組 織收入來源的相關(guān)資產(chǎn)中，則 又因其使用是否受到限 制而在性質(zhì)上有所不 同。我國制度將凈資 產(chǎn)分為兩類，即限定性凈資產(chǎn) 和非限定性凈資產(chǎn)。從 國際上看，西方發(fā)達(dá) 國家一般也是采用這種分 類方法，但分類略有不同。比 如美國將凈資產(chǎn)分為三 類：永久限定性凈資 產(chǎn)、暫時(shí)限定性凈資產(chǎn)和 非限定性凈資產(chǎn)。而我國沒有 對限定性凈資產(chǎn)再進(jìn)一 步區(qū)分。(七)關(guān)于收入的確認(rèn)原則關(guān)于民間非營利 組織收入的確認(rèn)問題，從國際上來看，一般 是將民間非營利組織的收入?yún)^(qū)

10、分為交換交易所形成的收入和非交換交易所形成的收入兩類。我國 制度借鑒了國際上的這一通行做法，在規(guī)范收入確認(rèn)原則時(shí)，亦區(qū)分交換交易和非交換交易進(jìn)行 規(guī)范。對于交換交易形成的收入的確認(rèn)原則與我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則收入相一致；對于非交換 交易形成的收入，則應(yīng)當(dāng)在符合以下條件時(shí)才能予以確認(rèn)：與交易相關(guān)的含有經(jīng)濟(jì)利益或者服務(wù)潛 力的資源能夠流入民間非營利組織并為其所控制，或者相關(guān)的債務(wù)能夠得到解除；交易能夠引起凈 資產(chǎn)的增加；收入的金額能夠可靠地計(jì)量。(八)關(guān)于費(fèi)用的確認(rèn)與列報(bào)由于我國制度 規(guī)定的會計(jì)核算基礎(chǔ) 為權(quán)責(zé)發(fā)生制，而且 業(yè)務(wù)活動表的主要功能是 用以評價(jià)民間非營利組織的經(jīng) 營績效，因此，該制度 要求在

11、對費(fèi)用的會計(jì) 核算中，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格區(qū)分業(yè) 務(wù)活動成本和期間費(fèi)用，將兩 者分別列報(bào)。其中，業(yè) 務(wù)活動成本，是用于 歸集民間非營利組織開展 項(xiàng)目活動或者提供服務(wù)所發(fā)生 的費(fèi)用；對于民間非營 利組織為了組織、管 理其業(yè)務(wù)活動和為籌集業(yè) 務(wù)活動所需資金而發(fā)生的費(fèi)用 ，制度規(guī)定應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為 當(dāng)期費(fèi)用，分別計(jì)入 管理費(fèi)用和籌資費(fèi)用。我國民間非營 利組織會計(jì)制度在制 定過程中，充分吸收 了我國企業(yè)會計(jì)改革的成 果，并借鑒了相關(guān)國際慣例， 引入了一些較新的會計(jì) 理念和會計(jì)處理規(guī)定 ，如區(qū)分交換交易與非交 換交易規(guī)范收入確認(rèn)原則、凈 資產(chǎn)區(qū)分為限定性與非 限定性進(jìn)行列報(bào)等。 這些會計(jì)規(guī)定，不僅對于 規(guī)范民間非營利組織

12、會計(jì)核算 行為，而且對于豐富我 國會計(jì)理論、完善我 國會計(jì)標(biāo)準(zhǔn)建設(shè)均富有積 極意義。綜上所述，執(zhí)行民 間非營利組織會計(jì)制度 ，有點(diǎn)近似事業(yè)單 位會計(jì)制度，科目分類是 資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入 、支出，會計(jì)科目也與 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則略有區(qū) 別（民非組織會計(jì)制度可 以網(wǎng)上下載）。財(cái)務(wù)處理上， 重點(diǎn)有（與企業(yè)會計(jì)區(qū) 別較大的地方）：1）沒有實(shí)收資本，收到 的投資或捐助款，直接 計(jì)入對應(yīng)的收入科目 ，主要有，捐贈收入、會費(fèi)收入、政府補(bǔ)助 收入、提供服務(wù)收入、 商品銷售收入、投資 收益、其他收入等。2）支出沒有那么細(xì)的分 類，與業(yè)務(wù)相關(guān)的都計(jì) 入“業(yè)務(wù)活動成本” ；與管理相關(guān)的都計(jì)入“管理費(fèi)用”（可設(shè) 置明細(xì)科目）；“財(cái)務(wù) 費(fèi)用”科目在民非機(jī) 構(gòu)中稱為“籌資費(fèi)用”； 不好判斷的支出都計(jì)入“其他 費(fèi)用”。3）期末結(jié)轉(zhuǎn)凈資產(chǎn)。凈 資產(chǎn)分為“非限定性凈 資產(chǎn)”和“限定性凈 資產(chǎn)”，收到的貨幣如果指定用途的即為“ 限定性”，其他都是“ 非限定性”。結(jié)轉(zhuǎn)分錄借：非限定性凈資產(chǎn)貸：業(yè)務(wù)