戰(zhàn)略導(dǎo)向的成本會計-作業(yè)成本計算法學(xué)案

戰(zhàn)略導(dǎo)向的成本會計___作業(yè)成本計算法學(xué)案第一節(jié)作業(yè)成本計算法產(chǎn)生的時代背景11/10/20222一、技術(shù)背景20世紀70年代以來，世界科學(xué)技術(shù)發(fā)生了日新月異的發(fā)展。在高新技術(shù)蓬勃發(fā)展的新形勢下，以美國和日本等為代表的發(fā)達國家的企業(yè)面對日趨激烈的全球競爭壓力，紛紛將高新技術(shù)運用于生產(chǎn)領(lǐng)域。建立于高新技術(shù)基礎(chǔ)上的生產(chǎn)，其基本特征是在電子技術(shù)革命的基礎(chǔ)上形成的生產(chǎn)高度電腦化、自動化，包括電腦數(shù)控機床（ComputerNumericalControlMachines）、機器人（Robotics）、電腦輔助設(shè)計（Computer-AidedDesign，CAD）、電腦輔助制造（Computer-AidedManufacturing，CAM）的廣泛運用，以至電腦一體化制造系統(tǒng)的形成。11/10/20223一、技術(shù)背景它從產(chǎn)品訂貨開始，直到設(shè)計、制造、銷售等所有階段，所使用的各種自動化系統(tǒng)綜合成一個整體，由計算機統(tǒng)一進行調(diào)控。上述高新技術(shù)在生產(chǎn)領(lǐng)域的廣泛運用改變了企業(yè)產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)，使得直接材料成本和直接人工成本比重下降，而制造費用比重卻大幅度上升。如何合理地分配制造費用便成為一個重要問題。11/10/20224二、社會背景這種社會需求的重大變化必然要對企業(yè)提出新的、更高的要求，要求企業(yè)具有較高的靈活反應(yīng)能力，及時向消費者提供多樣化和富有個性、日新月異的產(chǎn)品，以適應(yīng)消費者多樣化和快速多變的需求。與此相適應(yīng)，對消費者多樣化、日新月異的需求迅速做出反應(yīng)的顧客化生產(chǎn)──柔性制造系統(tǒng)（FlexibleManufacturingSystem，F(xiàn)MS）取代傳統(tǒng)的、以追求“規(guī)模經(jīng)濟”為目標的大批量生產(chǎn)就成為歷史的必然。11/10/20225二、社會背景奠基于高新技術(shù)運用的現(xiàn)代生產(chǎn)系統(tǒng)的實質(zhì)就是對動態(tài)的、高度變化的環(huán)境之靈活性和適應(yīng)性，而柔性制造系統(tǒng)的實質(zhì)就是在計算機的控制下，將仔細挑選過的設(shè)備、機器人和原材料處理系統(tǒng)有機地組合在一起，并同步協(xié)調(diào)地工作。現(xiàn)代生產(chǎn)系統(tǒng)和柔性制造系統(tǒng)使企業(yè)生產(chǎn)過程可以迅速地從生產(chǎn)某種產(chǎn)品轉(zhuǎn)向另一種產(chǎn)品或者應(yīng)付產(chǎn)品需求多種變化或者小批量生產(chǎn)。11/10/20226二、社會背景現(xiàn)代生產(chǎn)系統(tǒng)和柔性制造系統(tǒng)必須相結(jié)合。柔性制造系統(tǒng)的實施，必須以當代高新技術(shù)的蓬勃發(fā)展及其在生產(chǎn)領(lǐng)域的運用為前提。如果沒有高新技術(shù)的蓬勃發(fā)展并運用于生產(chǎn)領(lǐng)域，柔性制造系統(tǒng)的實施就沒有相應(yīng)的技術(shù)基礎(chǔ)。11/10/20227三、傳統(tǒng)成本計算方法難以適應(yīng)新的社會經(jīng)濟環(huán)境傳統(tǒng)成本計算方法通常以直接人工成本、直接人工小時、機器小時等作為制造費用的分配標準。在20世紀初期，成本會計發(fā)展之初，企業(yè)多數(shù)是勞動密集型的，直接人工成本是產(chǎn)品成本的主要組成部分，制造費用數(shù)額較小。由于制造費用的發(fā)生與直接人工成本具有一定的相關(guān)性，加之直接人工成本數(shù)據(jù)易于取得，因而，直接人工成本便成為制造費用的分配標準。11/10/20228三、傳統(tǒng)成本計算方法難以適應(yīng)新的社會經(jīng)濟環(huán)境例如，在高新技術(shù)環(huán)境下，出現(xiàn)一種完全自動化，所有的燈都可以熄滅的所謂“無燈工廠”，根本就沒有直接人工成本，取而代之的是大量的制造費用。這時，不論從提高產(chǎn)品成本計算的相關(guān)性，還是從提高成本控制的有效性來看，都要求把產(chǎn)品成本計算工作重點放在制造費用的分配上。11/10/20229三、傳統(tǒng)成本計算方法難以適應(yīng)新的社會經(jīng)濟環(huán)境傳統(tǒng)成本計算方法采用單一標準分配制造費用。由此導(dǎo)致產(chǎn)品產(chǎn)量大、技術(shù)含量較低的產(chǎn)品成本偏高，而產(chǎn)品產(chǎn)量小、技術(shù)含量較高的產(chǎn)品成本偏低，形成不同產(chǎn)品之間的成本轉(zhuǎn)移，從而造成生產(chǎn)經(jīng)營決策的失誤。11/10/202210四、電子計算技術(shù)的發(fā)展為作業(yè)成本計算法的實踐運用奠定了堅實的基礎(chǔ)根據(jù)有關(guān)文獻，作業(yè)成本計算法的基本思想早在20世紀30年代末40年代初就形成了。但是，作業(yè)成本計算法真正引起人們關(guān)注卻在20世紀80年代。這是因為一種新理論或方法的創(chuàng)立不僅要有其本身內(nèi)在的新因素的成長，而且還要有鄰接學(xué)科的配合以及它賴以形成的社會環(huán)境和技術(shù)基礎(chǔ)。上述環(huán)境或條件在當時是不具備的。11/10/202211四、電子計算技術(shù)的發(fā)展為作業(yè)成本計算法的實踐運用奠定了堅實的基礎(chǔ)先進制造系統(tǒng)個性化的社會環(huán)境傳統(tǒng)成本計算方法難以為繼電子計算技術(shù)的發(fā)展作業(yè)成本計算從理念走向?qū)嵺`11/10/202212第二節(jié)作業(yè)成本計算法基本概念11/10/202213作業(yè)成本計算法構(gòu)建在一系列概念基礎(chǔ)上。這些概念是理解和掌握作業(yè)成本計算法的前提。

11/10/202214一、作業(yè)成本計算法的基本概念（二）作業(yè)中心作業(yè)中心（Activitycenter）是一系列相互聯(lián)系，能夠?qū)崿F(xiàn)某種特定功能的作業(yè)集合。例如，在原材料采購作業(yè)中，材料采購、材料檢驗、材料入庫、材料倉儲保管等都是相互聯(lián)系的，且都可以歸類于材料處理作業(yè)中心。（三）成本庫如果把企業(yè)組織相關(guān)的一系列作業(yè)所消耗的資源費用歸集到作業(yè)中心，便構(gòu)成該作業(yè)中心的成本庫（CostPool）。實際上，成本庫是作業(yè)中心的貨幣表現(xiàn)形式。

11/10/202215一、作業(yè)成本計算法的基本概念（四）成本動因成本動因是作業(yè)成本計算法的核心觀念。它是誘致成本發(fā)生的原因，它是成本對象與其直接關(guān)聯(lián)的作業(yè)和最終關(guān)聯(lián)的資源之間的中介因素。作業(yè)和成本對象是其起因，資源消耗是其結(jié)果。成本動因是作業(yè)成本計算法的核心問題。11/10/202216一、作業(yè)成本計算法的基本概念成本動因可以進一步分為：（1）資源動因（Resourcedriver）。資源動因是衡量資源消耗量與作業(yè)之間關(guān)系的某種計量標準。它反映了資源消耗的起因，是資源消耗歸集到作業(yè)的依據(jù)。資源動因可以用于評價作業(yè)使用資源的效率。（2）作業(yè)動因（ActivityDriver）。作業(yè)動因是引起作業(yè)發(fā)生的原因。它是將成本庫的成本分配到成本對象的依據(jù)，也是將資源消耗與最終產(chǎn)出連接的橋梁。

11/10/202217一、作業(yè)成本計算法的基本概念（五）成本對象成本對象（CostObjective）是企業(yè)執(zhí)行各項作業(yè)的原因。它是歸集成本的最終點。根據(jù)企業(yè)組織管理的需要，成本對象可以是產(chǎn)品，也可以是作業(yè)、部門或生產(chǎn)線、一個人，乃至整個企業(yè)，甚至可以是企業(yè)外部顧客。11/10/202218二、作業(yè)的進一步分類（一）單位作業(yè)單位作業(yè)（UnitLevelActivity）指每生產(chǎn)一個單位執(zhí)行一次作業(yè)，且各個單位所消耗的資源數(shù)量大致相同的作業(yè)如直接人工成本、直接材料成本、按產(chǎn)量法計提的折舊等。其作業(yè)成本一般與產(chǎn)品產(chǎn)量或某種屬性（產(chǎn)品重量或長度等）成比例變動。11/10/202219二、作業(yè)的進一步分類（二）批作業(yè)批作業(yè)（BatchLevelActivity）指每生產(chǎn)一批產(chǎn)品執(zhí)行一次的作業(yè)。其資源的消耗反映在與各批相聯(lián)系的成本動因上如調(diào)整過程成本、生產(chǎn)計劃、批檢驗成本、材料處理和運送成本等。其作業(yè)成本一般與產(chǎn)品批別成比例變動。11/10/202220二、作業(yè)的進一步分類（三）產(chǎn)品作業(yè)產(chǎn)品作業(yè)（ProductLevelActivity）指為了維持某特定生產(chǎn)線存在而執(zhí)行的作業(yè)。它通過生產(chǎn)線與資源的消耗聯(lián)系起來。諸如顧客關(guān)系、購買和零部件管理、產(chǎn)品分類、產(chǎn)品工藝設(shè)計等作業(yè)就是批作業(yè)。其作業(yè)成本與產(chǎn)品數(shù)量或批數(shù)無關(guān)，與產(chǎn)品種類成比例變動。11/10/202221二、作業(yè)的進一步分類（四）能量作業(yè)能量作業(yè)（FacilityLevelActivity）指為了維持企業(yè)的整體生產(chǎn)能力而執(zhí)行的作業(yè)如工廠管理、按直線法計提的折舊、通用照明、熱動力、財產(chǎn)占用、生產(chǎn)協(xié)調(diào)等。它與產(chǎn)量、批次、品種數(shù)量無關(guān)，與企業(yè)組織規(guī)模、結(jié)構(gòu)有關(guān)。

11/10/202222三、成本動因的選擇問題企業(yè)成本動因的數(shù)量多少與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程的復(fù)雜程度密切相關(guān)。企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程越復(fù)雜，其成本動因就越多。在高新技術(shù)蓬勃發(fā)展的今天，成本動因的數(shù)量也日趨增加。但是，并非所有的成本對象都耗用同樣數(shù)量的作業(yè)量，而且它們的成本動因也各不相同。這樣，在計算成本時，如果忽視這一點，簡單地以直接人工成本等作為制造費用分配標準，將導(dǎo)致成本信息的扭曲。

11/10/202223第三節(jié)作業(yè)成本計算法基本原理11/10/202224如前所述，作業(yè)成本計算法是時代的產(chǎn)物。在明確作業(yè)成本計算法的基本概念基礎(chǔ)上，本節(jié)進一步討論作業(yè)成本計算法基本原理及其與傳統(tǒng)成本計算法的比較，展示成本計算方法由“數(shù)量基礎(chǔ)”到“作業(yè)基礎(chǔ)”的最新進展，揭示成本會計的發(fā)展趨勢。

11/10/202225一、作業(yè)成本計算法基本原理作業(yè)成本計算法奠基于“作業(yè)消耗資源，成本對象消耗作業(yè)”這兩個前提。根據(jù)這樣的前提，作業(yè)成本計算法基本原理可以概括為：依據(jù)不同成本動因分別設(shè)置成本庫，再分別以各種成本對象所耗費的作業(yè)量分攤其在該成本庫中的作業(yè)成本，然后，分別匯總各種成本對象的作業(yè)總成本，計算各種成本對象的總成本和單位成本。11/10/202226一、作業(yè)成本計算法基本原理

企業(yè)內(nèi)部市場成本計算與形成過程市場資源動因作業(yè)動因外部顧客資源作業(yè)成本對象外部顧客資源的消耗過程在企業(yè)內(nèi)部，上面的箭頭表示成本計算和形成過程，下面的箭頭表示資源消耗過程。11/10/202227一、作業(yè)成本計算法基本原理根據(jù)上述基本原理，作業(yè)成本計算法的具體步驟如下：第一步，確認主要作業(yè)和作業(yè)中心。一個作業(yè)中心就是生產(chǎn)程序的一個部分。例如，檢驗部門就是一個作業(yè)中心。按照作業(yè)中心披露成本信息，便于企業(yè)管理層控制作業(yè)，評估績效。如何確認作業(yè)和作業(yè)中心涉及到前述的“作業(yè)”的概念。

11/10/202228一、作業(yè)成本計算法基本原理第二步，將歸集起來的投入成本或資源分配到每個作業(yè)中心的成本庫中，每個成本庫所代表的是它所在的那個中心所執(zhí)行的作業(yè)。因此，該步驟的成本動因是要確認每個成本中心的資源耗用量。這個步驟的分配工作，反映了作業(yè)成本計算法的基本前提：作業(yè)量決定資源耗用量，資源耗用量的高低與最終的產(chǎn)出量（成本對象）沒有直接的關(guān)系。這種資源消耗量與作業(yè)量之間的關(guān)系就是“資源動因”。11/10/202229一、作業(yè)成本計算法基本原理“資源動因”是本步驟分配的基礎(chǔ)。例如，當“檢驗部門”被定義為一個作業(yè)中心時，那么，“檢驗小時”就成為一個資源動因。這時，許多與檢驗有關(guān)的成本將會歸集到消耗該項資源的作業(yè)中心。11/10/202230一、作業(yè)成本計算法基本原理這個步驟的分配工作反映了作業(yè)成本計算法的基本前提：產(chǎn)出量（成本對象）決定作業(yè)耗用量。這種作業(yè)消耗量與企業(yè)產(chǎn)出量（成本對象）之間的關(guān)系就是“作業(yè)動因”。11/10/202231二、作業(yè)成本計算法例解作業(yè)成本計算法克服了單純以直接人工成本等標準分配制造費用的局限性，縮小制造費用的分配范圍（由整個企業(yè)統(tǒng)一分配改為由若干個“成本庫”分別進行分配），增加制造費用分配標準（由單一標準改為多元標準）即按引起制造費用發(fā)生的各種成本動因進行分配。由于所選擇的成本動因最能代表各成本庫的作業(yè)活動，因而，可避免成本對象的成本扭曲。11/10/202232二、作業(yè)成本計算法例解由于生產(chǎn)成本中的直接材料成本和直接人工成本屬于直接成本，因而，作業(yè)成本計算法對直接材料成本和直接人工成本的核算方法與傳統(tǒng)的成本計算方法并無不同。其特點主要體現(xiàn)在制造費用的分配上。具體例解參見[例1]。11/10/202233三、作業(yè)成本計算法與傳統(tǒng)成本計算法的比較作業(yè)成本計算與傳統(tǒng)成本計算的區(qū)別主要體現(xiàn)在制造費用分配上。傳統(tǒng)成本計算法通過兩個層次分配間接費用。企業(yè)發(fā)生的間接費用（主要是制造費用）首先歸集到費用（主要是制造費用）賬戶，然后，再根據(jù)一定標準分配到產(chǎn)品。這隱含著“產(chǎn)品消耗資源”的假設(shè)。資源消耗量直接分配到產(chǎn)品，形成產(chǎn)品成本。從表面上看，這合乎邏輯，也無懈可擊。11/10/202234三、作業(yè)成本計算法與傳統(tǒng)成本計算法的比較如前所述，傳統(tǒng)成本計算法忽視了各種產(chǎn)品生產(chǎn)的復(fù)雜性和技術(shù)含量不同以及與此相聯(lián)系的作業(yè)量不同。而作業(yè)成本計算考慮了引起間接費用發(fā)生的各種成本動因，并以此為基礎(chǔ)分配間接費用，因而，它能提供較為相關(guān)的成本信息?？梢?，對比傳統(tǒng)成本計算法，作業(yè)成本計算法提高了成本信息的相關(guān)性。11/10/202235三、作業(yè)成本計算法與傳統(tǒng)成本計算法的比較成本分配觀資源流程分析觀成本動因作業(yè)績效評價成本對象11/10/202236三、作業(yè)成本計算法與傳統(tǒng)成本計算法的比較上圖的垂直部分，反映了成本分配觀。它說明成本對象引起作業(yè)需求，而作業(yè)需求又引起資源的需求。這是成本分配的“資源流動”。成本分配觀的“成本流動”卻恰好相反，它從資源到作業(yè)