第十五章分布報告-常勛高級財務(wù)會計課件

廈門大學(xué)出版社杜興強/主編高級財務(wù)會計廈門大學(xué)出版社杜興強/主編高級財務(wù)會計第十五章分部報告第一節(jié)分部報告的意義及其歷史發(fā)展第二節(jié)分部報告的界定第三節(jié)分部報告核心項目的確認和計量第四節(jié)分布報告的信息披露21世紀(jì)會計學(xué)系列教材2第十五章分部報告21世紀(jì)會計學(xué)系列教材2第一節(jié)分部報告的意義及其歷史發(fā)展第一節(jié)分部報告的意義及其歷史發(fā)展3分部報告的意義分部報告就是向財務(wù)報表使用者揭示具有不同風(fēng)險和報酬的分部的財務(wù)信息，從而有助于他們了解企業(yè)集團在不同行業(yè)、不同業(yè)務(wù)、不同部門的盈利水平、成長機會及風(fēng)險情況，更準(zhǔn)確地預(yù)測企業(yè)集團整體現(xiàn)金流量的金額、時間及其不確定性。同時，分部報告還有助于報表使用者將單一產(chǎn)品或單一業(yè)務(wù)的企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績、現(xiàn)金流量等與多樣化經(jīng)營的企業(yè)集團內(nèi)部與之相似的分部進行對比，從而能提高可比性，通過對比作出更有利的決策。分部報告的意義分部報告就是向財務(wù)報表使用者揭示具有不同風(fēng)4分部報告的意義國際會計準(zhǔn)則委員會認為，制定分部報告會計準(zhǔn)則的目的，是為了幫助財務(wù)報表使用者：(1)更好地理解企業(yè)以往的業(yè)績；(2)更好地評估企業(yè)的風(fēng)險和回報；(3)從整體上對企業(yè)作出更有根據(jù)的判斷。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——分部報告》提出了類似國際會計準(zhǔn)則委員會的意見美國在FAS131號《企業(yè)分部報告和相關(guān)信息的披露》中提出類似國際會計準(zhǔn)則委員會的意見分部報告的意義國際會計準(zhǔn)則委員會認為，制定分部報告會計準(zhǔn)則的5分部報告的歷史發(fā)展1.美國美國是最早提出分部報告的國家之一。2.英國英國也較早要求企業(yè)編制分部報告。3.國際會計準(zhǔn)則委員會4.我國我國分部信息披露制度起步較晚。分部報告的歷史發(fā)展1.美國6第二節(jié)分部報告的界定

第二節(jié)分部報告的界定7分部報告的界定模式1.“風(fēng)險—報酬”分部界定模式(risksandrewardsapproach)“風(fēng)險—報酬”分部界定模式認為，分部的劃分應(yīng)該以風(fēng)險和報酬為標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)風(fēng)險和報酬的主要來源成為其主要的分部報告形式，風(fēng)險和報酬的次要來源成為其次要的分部報告形式?！帮L(fēng)險—報酬”模式加強了同一行業(yè)不同企業(yè)及同一企業(yè)不同期間分部信息的可比性，并增強了分部信息的可理解性，同時，還增強了財務(wù)報表使用者對企業(yè)未來現(xiàn)金流量的預(yù)測。此外，該種模式產(chǎn)生的分部信息使按行業(yè)收集數(shù)據(jù)成為可能，從而能夠為宏觀經(jīng)濟統(tǒng)計提供數(shù)據(jù)，滿足政府宏觀控制的需要。分部報告的界定模式1.“風(fēng)險—報酬”分部界定模式(risk8分部報告的界定模式2.“管理法”分部界定模式(managementapproach)管理法”分部界定模式認為，應(yīng)該直接根據(jù)企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)品或勞務(wù)管理構(gòu)架提供分部報告信息。分部界定和企業(yè)內(nèi)部組織管理結(jié)構(gòu)及報告系統(tǒng)是完全統(tǒng)一的?！肮芾矸ā蹦Ｊ绞关攧?wù)報表使用者能夠“通過管理層的眼睛”看企業(yè)。財務(wù)報表使用者還能夠借助于分部信息來認識企業(yè)，了解企業(yè)為實現(xiàn)其戰(zhàn)略目標(biāo)是如何組織和管理的，從而能夠?qū)芾韺拥慕?jīng)營能力形成合理評價。另外，極大地節(jié)省了企業(yè)僅為對外報告的目的而重新劃分和界定分部的成本，同時，管理層將更好地在對外報告中解釋企業(yè)的經(jīng)營計劃及其成果，使分部信息披露與管理當(dāng)局的討論及分析中的陳述保持一致，從而能夠避免報表使用者的誤解。分部報告的界定模式2.“管理法”分部界定模式(manage9分部報告的界定模式3.兩種模式的差異（1）“風(fēng)險—報酬”模式直接考察風(fēng)險報酬的差異，并以此作為界定分部的標(biāo)準(zhǔn)?！肮芾矸ā眲t認為風(fēng)險和報酬的差異已經(jīng)體現(xiàn)在企業(yè)內(nèi)部組織管理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部報告系統(tǒng)中，并將企業(yè)內(nèi)部的劃分作為界定分部的基礎(chǔ)。（2）在“風(fēng)險—報酬”模式下，企業(yè)內(nèi)部管理報告制度只是確定分部的起點，當(dāng)一個企業(yè)內(nèi)部分部中的產(chǎn)品或服務(wù)的風(fēng)險和報酬存在較大差異時，應(yīng)將其拆分為不同的外部分部進行報告。在“管理法”模式下，企業(yè)內(nèi)部分部與外部分部界定完全一致。（3）以上兩種模式的差異還表現(xiàn)在對分部核心項目的主要構(gòu)成及計量方面的不同。分部報告的界定模式3.兩種模式的差異10分部的界定1.業(yè)務(wù)分部業(yè)務(wù)分部：企業(yè)內(nèi)可區(qū)分的組成部分，該組成部分提供單項產(chǎn)品或勞務(wù)，或一組相關(guān)的產(chǎn)品或勞務(wù)，并且承擔(dān)著不同于其他業(yè)務(wù)分部所承擔(dān)的風(fēng)險和報酬。判斷某些產(chǎn)品或勞務(wù)是否屬于同一業(yè)務(wù)分部，主要考慮以下因素：①產(chǎn)品或勞務(wù)的性質(zhì)是否類似；②產(chǎn)品生產(chǎn)或勞務(wù)提供的過程是否相關(guān)；③產(chǎn)品或勞務(wù)的客戶類型是否類似；④銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)所使用的方法是否相關(guān)；⑤相關(guān)的法規(guī)環(huán)境是否類似。分部的界定1.業(yè)務(wù)分部11分部的界定如果答案是肯定的，就認為它們的風(fēng)險與報酬相似，屬于同一業(yè)務(wù)分部；反之則認為它們屬于不同的業(yè)務(wù)分部。一個業(yè)務(wù)分部不應(yīng)包含在風(fēng)險和報酬方面存在重大差異的產(chǎn)品和勞務(wù)。分部的界定如果答案是肯定的，就認為它們的風(fēng)險與報酬相似，屬于12分部的界定2.地區(qū)分部地區(qū)分部：企業(yè)內(nèi)可區(qū)分的組成部分，該組成部分在一個特定的經(jīng)濟環(huán)境內(nèi)提供產(chǎn)品或勞務(wù)，并且承擔(dān)著不同于在其他經(jīng)濟環(huán)境中經(jīng)營的組成部分所承擔(dān)的風(fēng)險和報酬。在確定地區(qū)分部時，應(yīng)綜合考慮如下因素：①經(jīng)濟和政治環(huán)境是否相似；②不同地區(qū)經(jīng)營活動之間的關(guān)系是否密切；③經(jīng)營地點是否接近；④是否存在與某地區(qū)相關(guān)的特定風(fēng)險；⑤外匯控制規(guī)定是否相似；⑥潛在的貨幣風(fēng)險是否相似。分部的界定2.地區(qū)分部13分部的界定如果答案是肯定的，就認為它們屬于同一地區(qū)分部，否則就認為它們屬于不同的地區(qū)分部。一個地區(qū)分部不應(yīng)包含在風(fēng)險和報酬方面存在重大差異的環(huán)境中的經(jīng)營活動。地區(qū)分部可以按以下兩者之一為基礎(chǔ)確定：(1)企業(yè)的生產(chǎn)或勞務(wù)設(shè)施以及其他資產(chǎn)的分布(簡稱資產(chǎn)所在地或經(jīng)營所在地)；(2)其市場和客戶的分布(簡稱銷售所在地)。分部的界定如果答案是肯定的，就認為它們屬于同一地區(qū)分部，否則14報告分部報告分部：符合重要性標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部，應(yīng)予以報告的分部。1.滿足報告分部的重要性測試作為報告分部的前提是，該業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部的大部分收入是通過對外部客戶的銷售賺取的。滿足這一前提之后，符合以下三個條件之一的，就將其確定為報告分部：(1)該分部通過對外部客戶的銷售和與其他分部交易賺取的收入占所有分部總收入的10％或更多。(2)該分部利潤(虧損)的絕對值，占以下兩項絕對值中較大者的10％，或者10％以上：報告分部報告分部：符合重要性標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部，應(yīng)予15報告分部①所有盈利分部的利潤合計。②所有虧損分部的虧損合計。(3)該分部資產(chǎn)占所有分部資產(chǎn)合計的10％或者10％以上。下面舉例說明。(1)收入測試假定P企業(yè)集團有以下六個可獨立識別的分部，它們分別為A、B、C、D、E和F。2003年度該集團分部收入分別如表15-1所示。報告分部①所有盈利分部的利潤合計。16報告分部報告分部17報告分部(2)利潤(虧損)測試上述各分部在2003年度的利潤(或虧損)情況如表15-2所示。報告分部(2)利潤(虧損)測試18報告分部(3)資產(chǎn)測試上述各分部在2003年12月31日的資產(chǎn)情況如表15-3所示。報告分部(3)資產(chǎn)測試19報告分部由于只需滿足其中一個標(biāo)準(zhǔn)，就可以作為報告分部，綜合上例可知，在該集團中，B、C、D、E、F均可作為報告分部報告，但A可以不作為報告分部綜合結(jié)果。報告分部由于只需滿足其中一個標(biāo)準(zhǔn)，就可以作為報告分部，綜合上20報告分部2.補充標(biāo)準(zhǔn)如果所有報告分部的外銷收入總和沒有達到集團合并收入的75%，則認為報告分部的數(shù)量太少，沒有達到充分披露的要求，應(yīng)該增加報告分部的數(shù)量，將那些未滿足上述重要性標(biāo)準(zhǔn)測試的分部，按照重要性次序依次排列，將重要性程度較高的分部作為報告分部，直到報告分部對外銷售收入總和達到集團合并收入的75%為止。報告分部2.補充標(biāo)準(zhǔn)21報告分部3.報告分部數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)國際會計準(zhǔn)則及我國征求意見稿均規(guī)定，企業(yè)的報告分部不應(yīng)超過10個。如果超過10個，應(yīng)將相似的或相對不重要的報告予以合并。4.例外數(shù)量本身不足以判斷重要性。數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)只是一種一般性標(biāo)準(zhǔn)，它僅在一般情況下適用。確定某一分部是否應(yīng)作為報告分部，還需注意與其他會計期間的比較，注意保持報告分部在不同會計期間的一致性。具體有以下三條判斷標(biāo)準(zhǔn)：報告分部3.報告分部數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)22報告分部(1)對于前期達到了各項重要性標(biāo)準(zhǔn)而被確定為報告分部的分部，如果企業(yè)認為其仍然重要，即使本期未達到標(biāo)準(zhǔn)，仍應(yīng)確定為本期的報告分部。(2)即使本期達到了重要性標(biāo)準(zhǔn)的分部，如果預(yù)計未來年度將不符合重要性標(biāo)準(zhǔn)，也不應(yīng)將其作為報告分部。(3)如果某一新涌現(xiàn)的分部在集團中的重要程度增加，達到了報告分部的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，而且預(yù)測未來年度也將符合報告分部的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，該分部在本期應(yīng)作為報告分部列報。總之，是否作為報告分部列報，最重要的是理解其在企業(yè)集團中的所處地位是否重要。企業(yè)管理層應(yīng)根據(jù)企業(yè)集團自身情況，確定應(yīng)報告的分部，并盡量保持前后各期一致。報告分部(1)對于前期達到了各項重要性標(biāo)準(zhǔn)而被確定為報告分部23報告分部5.對未滿足重要性測試標(biāo)準(zhǔn)的分部的處理(1)將該分部指定為報告分部；(2)與一個或多個類似的、也未達到重要性標(biāo)準(zhǔn)的分部合并成一個報告分部；(3)將其作為調(diào)整項目。6.界定企業(yè)分部報告的決策樹模型（見圖15-1）報告分部5.對未滿足重要性測試標(biāo)準(zhǔn)的分部的處理24報告分部報告分部25第三節(jié)分部報告核心項目的確認和計量

第三節(jié)分部報告核心項目的確認和計量26分部收入分部收入：在企業(yè)利潤表中報告的、可以直接歸屬于某一分部的收入，以及企業(yè)收入中能按合理的基礎(chǔ)分配給該分部的相關(guān)部分，不論這些收入是從對外部客戶的銷售還是從與同一企業(yè)集團的其他分部的交易中取得的。分部收入的確定面臨三個問題：

1.分部收入是否包括分部間銷售收入目前國際會計準(zhǔn)則、美國財務(wù)會計準(zhǔn)則和我國分部報告征求意見稿均采取折衷意見，要求將分部之間的銷售收入列入分部收入，但同時要求披露其訂價基礎(chǔ)。分部收入分部收入：在企業(yè)利潤表中報告的、可以直接歸屬于某一27分部收入2.分部收入的具體內(nèi)容對于可以直接歸屬于特定分部的商品銷售收入、勞務(wù)收入或按合理基礎(chǔ)分攤于該分部的商品銷售、勞務(wù)收入，自然應(yīng)將其包括在分部收入中；但對以下項目，按國際會計準(zhǔn)則14號的規(guī)定，不能作為分部收入的組成部分。(1)非常收益。非正常的交易和事項：與企業(yè)慣常的和典型的活動不同的交易和事項。非經(jīng)常的交易或事項：對這一事項在最近將來的再次發(fā)生不能作出合理的預(yù)期。分部收入2.分部收入的具體內(nèi)容28分部收入(2)利息和股利收益，包括因預(yù)付或借給其他分部款項所賺取的利息，但當(dāng)該分部的經(jīng)營主要是金融性質(zhì)時，則應(yīng)包括這一部分。(3)轉(zhuǎn)讓投資形成的利得或消除債務(wù)形成的利得，但當(dāng)分部的經(jīng)營主要是金融性質(zhì)時，則應(yīng)包括這一部分。3.分部收入的合理分配基礎(chǔ)

常用的作為合理分配基礎(chǔ)的主要有：分部收入(直接歸屬于分部的部分)、分部工資、平均固定資產(chǎn)及存貨等。合理分配基礎(chǔ)的確定應(yīng)考慮分部共同收入的賺取與該基礎(chǔ)是否存在因果關(guān)系。分部收入(2)利息和股利收益，包括因預(yù)付或借給其他分部款項所29分部費用1.分部費用的具體內(nèi)容分部費用不包括以下項目：(1)非常項目。(2)利息，包括因預(yù)收或向其他分部借款所承擔(dān)的利息，但當(dāng)該分部的經(jīng)營主要是金融性質(zhì)時，不在此例。(3)轉(zhuǎn)讓投資形成的損失或消除債務(wù)形成的損失，但當(dāng)分部的經(jīng)營主要是金融性質(zhì)時，不在此例。(4)企業(yè)按權(quán)益法核算的聯(lián)營、合營或其他投資中的損失份額。(5)所得稅費用。(6)一般管理費用、總部發(fā)生的費用以及其他在企業(yè)層次上形成的、與整個企業(yè)相關(guān)的費用。分部費用1.分部費用的具體內(nèi)容30分部費用2.共同費用的分配分配到某一分部的雜項費用是以以下三項比例的平均數(shù)為基礎(chǔ)：(1)分部工資總額占所有分部工資總額的比例；(2)分部收入占所有分部收入的比例；(3)分部有形的資本資產(chǎn)(即固定資產(chǎn)等)與存貨的賬面平均凈值占所有分部該類資產(chǎn)賬面平均凈值的比例。分部資產(chǎn)賬面平均凈值：分部資產(chǎn)期初與期末的平均余額，即（期初賬面凈值+期末賬面凈值）÷2。凈值則：在計算這類資產(chǎn)時，應(yīng)扣除折舊、攤銷等。以下舉例說明。2003年度該企業(yè)有關(guān)數(shù)據(jù)如表15-5所示。分部費用2.共同費用的分配31分部費用分部費用32分部費用在本例中，各分部利潤計算如表15-6所示。分部費用在本例中，各分部利潤計算如表15-6所示。33分部資產(chǎn)分部資產(chǎn)：分部在其經(jīng)營活動中使用的，并可直接歸屬于該分部或能按合理的基礎(chǔ)分配給該分部的那些經(jīng)營資產(chǎn)。分部資產(chǎn)包括用于分部經(jīng)營活動的流動資產(chǎn)、融資租賃下的固定資產(chǎn)、分部用固定資產(chǎn)以及無形資產(chǎn)等。如果折舊或攤銷的特定項目包括在分部費用中，則相關(guān)的資產(chǎn)也應(yīng)包括在分部資產(chǎn)中。分部資產(chǎn)的計量還需注意以下問題：(1)分部資產(chǎn)應(yīng)按母公司認定的金額計量。(2)分部資產(chǎn)不包括用作企業(yè)一般目的或總部目的的資產(chǎn)。分部資產(chǎn)分部資產(chǎn)：分部在其經(jīng)營活動中使用的，并可直接歸屬于34分部負債分部負債：分部的經(jīng)營活動形成的，以及可直接歸屬于該分部或能按合理的基礎(chǔ)進行分配的那些經(jīng)營負債。分部負債包括應(yīng)付賬款和其他應(yīng)付款、應(yīng)計負債、客戶預(yù)付款、產(chǎn)品擔(dān)保準(zhǔn)備及其他與商品和勞務(wù)準(zhǔn)備相關(guān)的索賠款。分部收入、分部費用、分部資產(chǎn)和分部負債應(yīng)在集團內(nèi)余額和集團內(nèi)交易作為合并程序的一部分被剔除之前確定，但當(dāng)這種集團內(nèi)余額和交易發(fā)生在單個分部內(nèi)的集團企業(yè)之間時，必須予以消除而后確定。分部負債分部負債：分部的經(jīng)營活動形成的，以及可直接歸屬于該35分部會計政策分部會計政策：編制和列報企業(yè)集團的財務(wù)報表時采用的會計政策，以及與分部報告特別相關(guān)的那些會計政策。首先，分部會計政策與合并報表政策或?qū)ν鈭蟾嬲呤且恢碌模黄浯?，分部還有其獨特的不同于一般對外報告的會計政策，主要包括與分部報告特別相關(guān)的會計政策。分部會計政策分部會計政策：編制和列報企業(yè)集團的財務(wù)報表時采36第四節(jié)分部報告的信息披露

第四節(jié)分部報告的信息披露37披露方式1.在財務(wù)報表表內(nèi)披露，并在報表附注中附以必要的解釋性信息。2.完全在財務(wù)報表附注中進行披露。3.作為財務(wù)報表的附表進行披露。披露方式1.在財務(wù)報表表內(nèi)披露，并在報表附注中附以必要的解38披露內(nèi)容1.主要報告形式和次要報告形式根據(jù)成本效益原則，對主要報告形式披露較詳細的分部報告信息，對次要報告形式則披露相對簡化的分部報告信息。這種做法的優(yōu)點是，通過強調(diào)主要報告形式，突出了企業(yè)的主要風(fēng)險和報酬所在，有利于提高分部報告信息的價值。主要報告形式的確定，取決于各分部承擔(dān)的經(jīng)營風(fēng)險和風(fēng)險的性質(zhì)，取決于各分部獲取的報酬及報酬的來源，同時還應(yīng)基于成本效益原則，并考慮企業(yè)內(nèi)部的組織結(jié)構(gòu)和管理報告制度等。披露內(nèi)容1.主要報告形式和次要報告形式39披露內(nèi)容2.主要報告形式披露的內(nèi)容

企業(yè)集團主要報告形式的披露有三種可能性：按業(yè)務(wù)分部進行報告、按以銷售地(也稱客戶所在地)為基礎(chǔ)的地區(qū)分部進行報告、按以資產(chǎn)所在地為基礎(chǔ)的地區(qū)分部進行報告。按IAS14的規(guī)定，無論企業(yè)集團采取哪一種方式，作為主要報告形式都需要披露以下具體內(nèi)容：(1)對外部客戶銷售賺取的收入；(2)與企業(yè)其他分部交易賺取的收入；(3)分部經(jīng)營成果；披露內(nèi)容2.主要報告形式披露的內(nèi)容40披露內(nèi)容(4)分部資產(chǎn)的賬面金額；(5)分部負債的賬面金額；(6)當(dāng)期購置的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的成本；(7)當(dāng)期提取的固定資產(chǎn)折舊費、無形資產(chǎn)攤銷費；(8)當(dāng)期發(fā)生的除固定資產(chǎn)折舊費、無形資產(chǎn)攤銷費之外的重大的非現(xiàn)金費用；(9)按權(quán)益法核算應(yīng)享有當(dāng)期聯(lián)營或合營企業(yè)凈損益的份額及對其長期股權(quán)投資；(10)分部收入、成果、資產(chǎn)及負債與合并報表中數(shù)據(jù)的差異的調(diào)整。披露內(nèi)容(4)分部資產(chǎn)的賬面金額；41披露內(nèi)容3.其他相關(guān)信息的披露(1)業(yè)務(wù)分部中產(chǎn)品或勞務(wù)的類型(2)地區(qū)分部的構(gòu)成(3)分部間轉(zhuǎn)移價格的制定基礎(chǔ)及其變更(4)分部會計政策變更(5)對主要客戶的披露披露內(nèi)容3.其他相關(guān)信息的披露42簡例簡例43簡例簡例44簡例2003年度A公司將業(yè)務(wù)分部作為主要報告形式，將地區(qū)分部作為次要報告形式進行報告。1.業(yè)務(wù)分部報告信息披露簡例2003年度A公司將業(yè)務(wù)分部作為主要報告形式，將地區(qū)分部45簡例簡例46簡例2.地區(qū)分部報告信息披露

在本例中，按銷售所在地披露來自外部客戶的收入：簡例2.地區(qū)分部報告信息披露47簡例按資產(chǎn)所在地披露來自分部資產(chǎn)的賬面金額及本期固定資產(chǎn)及無形資產(chǎn)支出：簡例按資產(chǎn)所在地披露來自分部資產(chǎn)的賬面金額及本期固定資產(chǎn)及無48簡例3.其他信息披露(1)公司分部間銷售定價以市價為基礎(chǔ)，參考了對外部客戶的銷售價格。(2)分部會計政策本年沒有變動。(3)公司沒有超過合并收入10%以上的客戶。簡例3.其他信息披露49思考題1.企業(yè)或企業(yè)集團為什么要披露分部信息？企業(yè)集團內(nèi)的分部是否就是企業(yè)集團內(nèi)子公司？2.識別業(yè)務(wù)分部需要考慮哪些方面？劃分業(yè)務(wù)分部最主要的根據(jù)是什么？3.業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部需要滿足哪些標(biāo)準(zhǔn)，才能作為報告分部予以列報？制訂這些標(biāo)準(zhǔn)的目的是什么？當(dāng)不滿足這些標(biāo)準(zhǔn)時，應(yīng)對其如何處理？4.分部報告時應(yīng)披露哪些信息？5.我國《分部報告》征求意見稿有哪些規(guī)定需要改進？思考題1.企業(yè)或企業(yè)集團為什么要披露分部信息？企業(yè)集團內(nèi)50廈門大學(xué)出版社杜興強/主編高級財務(wù)會計廈門大學(xué)出版社杜興強/主編高級財務(wù)會計第十五章分部報告第一節(jié)分部報告的意義及其歷史發(fā)展第二節(jié)分部報告的界定第三節(jié)分部報告核心項目的確認和計量第四節(jié)分布報告的信息披露21世紀(jì)會計學(xué)系列教材52第十五章分部報告21世紀(jì)會計學(xué)系列教材2第一節(jié)分部報告的意義及其歷史發(fā)展第一節(jié)分部報告的意義及其歷史發(fā)展53分部報告的意義分部報告就是向財務(wù)報表使用者揭示具有不同風(fēng)險和報酬的分部的財務(wù)信息，從而有助于他們了解企業(yè)集團在不同行業(yè)、不同業(yè)務(wù)、不同部門的盈利水平、成長機會及風(fēng)險情況，更準(zhǔn)確地預(yù)測企業(yè)集團整體現(xiàn)金流量的金額、時間及其不確定性。同時，分部報告還有助于報表使用者將單一產(chǎn)品或單一業(yè)務(wù)的企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績、現(xiàn)金流量等與多樣化經(jīng)營的企業(yè)集團內(nèi)部與之相似的分部進行對比，從而能提高可比性，通過對比作出更有利的決策。分部報告的意義分部報告就是向財務(wù)報表使用者揭示具有不同風(fēng)54分部報告的意義國際會計準(zhǔn)則委員會認為，制定分部報告會計準(zhǔn)則的目的，是為了幫助財務(wù)報表使用者：(1)更好地理解企業(yè)以往的業(yè)績；(2)更好地評估企業(yè)的風(fēng)險和回報；(3)從整體上對企業(yè)作出更有根據(jù)的判斷。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——分部報告》提出了類似國際會計準(zhǔn)則委員會的意見美國在FAS131號《企業(yè)分部報告和相關(guān)信息的披露》中提出類似國際會計準(zhǔn)則委員會的意見分部報告的意義國際會計準(zhǔn)則委員會認為，制定分部報告會計準(zhǔn)則的55分部報告的歷史發(fā)展1.美國美國是最早提出分部報告的國家之一。2.英國英國也較早要求企業(yè)編制分部報告。3.國際會計準(zhǔn)則委員會4.我國我國分部信息披露制度起步較晚。分部報告的歷史發(fā)展1.美國56第二節(jié)分部報告的界定

第二節(jié)分部報告的界定57分部報告的界定模式1.“風(fēng)險—報酬”分部界定模式(risksandrewardsapproach)“風(fēng)險—報酬”分部界定模式認為，分部的劃分應(yīng)該以風(fēng)險和報酬為標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)風(fēng)險和報酬的主要來源成為其主要的分部報告形式，風(fēng)險和報酬的次要來源成為其次要的分部報告形式?！帮L(fēng)險—報酬”模式加強了同一行業(yè)不同企業(yè)及同一企業(yè)不同期間分部信息的可比性，并增強了分部信息的可理解性，同時，還增強了財務(wù)報表使用者對企業(yè)未來現(xiàn)金流量的預(yù)測。此外，該種模式產(chǎn)生的分部信息使按行業(yè)收集數(shù)據(jù)成為可能，從而能夠為宏觀經(jīng)濟統(tǒng)計提供數(shù)據(jù)，滿足政府宏觀控制的需要。分部報告的界定模式1.“風(fēng)險—報酬”分部界定模式(risk58分部報告的界定模式2.“管理法”分部界定模式(managementapproach)管理法”分部界定模式認為，應(yīng)該直接根據(jù)企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)品或勞務(wù)管理構(gòu)架提供分部報告信息。分部界定和企業(yè)內(nèi)部組織管理結(jié)構(gòu)及報告系統(tǒng)是完全統(tǒng)一的。“管理法”模式使財務(wù)報表使用者能夠“通過管理層的眼睛”看企業(yè)。財務(wù)報表使用者還能夠借助于分部信息來認識企業(yè)，了解企業(yè)為實現(xiàn)其戰(zhàn)略目標(biāo)是如何組織和管理的，從而能夠?qū)芾韺拥慕?jīng)營能力形成合理評價。另外，極大地節(jié)省了企業(yè)僅為對外報告的目的而重新劃分和界定分部的成本，同時，管理層將更好地在對外報告中解釋企業(yè)的經(jīng)營計劃及其成果，使分部信息披露與管理當(dāng)局的討論及分析中的陳述保持一致，從而能夠避免報表使用者的誤解。分部報告的界定模式2.“管理法”分部界定模式(manage59分部報告的界定模式3.兩種模式的差異（1）“風(fēng)險—報酬”模式直接考察風(fēng)險報酬的差異，并以此作為界定分部的標(biāo)準(zhǔn)?！肮芾矸ā眲t認為風(fēng)險和報酬的差異已經(jīng)體現(xiàn)在企業(yè)內(nèi)部組織管理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部報告系統(tǒng)中，并將企業(yè)內(nèi)部的劃分作為界定分部的基礎(chǔ)。（2）在“風(fēng)險—報酬”模式下，企業(yè)內(nèi)部管理報告制度只是確定分部的起點，當(dāng)一個企業(yè)內(nèi)部分部中的產(chǎn)品或服務(wù)的風(fēng)險和報酬存在較大差異時，應(yīng)將其拆分為不同的外部分部進行報告。在“管理法”模式下，企業(yè)內(nèi)部分部與外部分部界定完全一致。（3）以上兩種模式的差異還表現(xiàn)在對分部核心項目的主要構(gòu)成及計量方面的不同。分部報告的界定模式3.兩種模式的差異60分部的界定1.業(yè)務(wù)分部業(yè)務(wù)分部：企業(yè)內(nèi)可區(qū)分的組成部分，該組成部分提供單項產(chǎn)品或勞務(wù)，或一組相關(guān)的產(chǎn)品或勞務(wù)，并且承擔(dān)著不同于其他業(yè)務(wù)分部所承擔(dān)的風(fēng)險和報酬。判斷某些產(chǎn)品或勞務(wù)是否屬于同一業(yè)務(wù)分部，主要考慮以下因素：①產(chǎn)品或勞務(wù)的性質(zhì)是否類似；②產(chǎn)品生產(chǎn)或勞務(wù)提供的過程是否相關(guān)；③產(chǎn)品或勞務(wù)的客戶類型是否類似；④銷售產(chǎn)品或提供勞務(wù)所使用的方法是否相關(guān)；⑤相關(guān)的法規(guī)環(huán)境是否類似。分部的界定1.業(yè)務(wù)分部61分部的界定如果答案是肯定的，就認為它們的風(fēng)險與報酬相似，屬于同一業(yè)務(wù)分部；反之則認為它們屬于不同的業(yè)務(wù)分部。一個業(yè)務(wù)分部不應(yīng)包含在風(fēng)險和報酬方面存在重大差異的產(chǎn)品和勞務(wù)。分部的界定如果答案是肯定的，就認為它們的風(fēng)險與報酬相似，屬于62分部的界定2.地區(qū)分部地區(qū)分部：企業(yè)內(nèi)可區(qū)分的組成部分，該組成部分在一個特定的經(jīng)濟環(huán)境內(nèi)提供產(chǎn)品或勞務(wù)，并且承擔(dān)著不同于在其他經(jīng)濟環(huán)境中經(jīng)營的組成部分所承擔(dān)的風(fēng)險和報酬。在確定地區(qū)分部時，應(yīng)綜合考慮如下因素：①經(jīng)濟和政治環(huán)境是否相似；②不同地區(qū)經(jīng)營活動之間的關(guān)系是否密切；③經(jīng)營地點是否接近；④是否存在與某地區(qū)相關(guān)的特定風(fēng)險；⑤外匯控制規(guī)定是否相似；⑥潛在的貨幣風(fēng)險是否相似。分部的界定2.地區(qū)分部63分部的界定如果答案是肯定的，就認為它們屬于同一地區(qū)分部，否則就認為它們屬于不同的地區(qū)分部。一個地區(qū)分部不應(yīng)包含在風(fēng)險和報酬方面存在重大差異的環(huán)境中的經(jīng)營活動。地區(qū)分部可以按以下兩者之一為基礎(chǔ)確定：(1)企業(yè)的生產(chǎn)或勞務(wù)設(shè)施以及其他資產(chǎn)的分布(簡稱資產(chǎn)所在地或經(jīng)營所在地)；(2)其市場和客戶的分布(簡稱銷售所在地)。分部的界定如果答案是肯定的，就認為它們屬于同一地區(qū)分部，否則64報告分部報告分部：符合重要性標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部，應(yīng)予以報告的分部。1.滿足報告分部的重要性測試作為報告分部的前提是，該業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部的大部分收入是通過對外部客戶的銷售賺取的。滿足這一前提之后，符合以下三個條件之一的，就將其確定為報告分部：(1)該分部通過對外部客戶的銷售和與其他分部交易賺取的收入占所有分部總收入的10％或更多。(2)該分部利潤(虧損)的絕對值，占以下兩項絕對值中較大者的10％，或者10％以上：報告分部報告分部：符合重要性標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)務(wù)分部或地區(qū)分部，應(yīng)予65報告分部①所有盈利分部的利潤合計。②所有虧損分部的虧損合計。(3)該分部資產(chǎn)占所有分部資產(chǎn)合計的10％或者10％以上。下面舉例說明。(1)收入測試假定P企業(yè)集團有以下六個可獨立識別的分部，它們分別為A、B、C、D、E和F。2003年度該集團分部收入分別如表15-1所示。報告分部①所有盈利分部的利潤合計。66報告分部報告分部67報告分部(2)利潤(虧損)測試上述各分部在2003年度的利潤(或虧損)情況如表15-2所示。報告分部(2)利潤(虧損)測試68報告分部(3)資產(chǎn)測試上述各分部在2003年12月31日的資產(chǎn)情況如表15-3所示。報告分部(3)資產(chǎn)測試69報告分部由于只需滿足其中一個標(biāo)準(zhǔn)，就可以作為報告分部，綜合上例可知，在該集團中，B、C、D、E、F均可作為報告分部報告，但A可以不作為報告分部綜合結(jié)果。報告分部由于只需滿足其中一個標(biāo)準(zhǔn)，就可以作為報告分部，綜合上70報告分部2.補充標(biāo)準(zhǔn)如果所有報告分部的外銷收入總和沒有達到集團合并收入的75%，則認為報告分部的數(shù)量太少，沒有達到充分披露的要求，應(yīng)該增加報告分部的數(shù)量，將那些未滿足上述重要性標(biāo)準(zhǔn)測試的分部，按照重要性次序依次排列，將重要性程度較高的分部作為報告分部，直到報告分部對外銷售收入總和達到集團合并收入的75%為止。報告分部2.補充標(biāo)準(zhǔn)71報告分部3.報告分部數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)國際會計準(zhǔn)則及我國征求意見稿均規(guī)定，企業(yè)的報告分部不應(yīng)超過10個。如果超過10個，應(yīng)將相似的或相對不重要的報告予以合并。4.例外數(shù)量本身不足以判斷重要性。數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)只是一種一般性標(biāo)準(zhǔn)，它僅在一般情況下適用。確定某一分部是否應(yīng)作為報告分部，還需注意與其他會計期間的比較，注意保持報告分部在不同會計期間的一致性。具體有以下三條判斷標(biāo)準(zhǔn)：報告分部3.報告分部數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)72報告分部(1)對于前期達到了各項重要性標(biāo)準(zhǔn)而被確定為報告分部的分部，如果企業(yè)認為其仍然重要，即使本期未達到標(biāo)準(zhǔn)，仍應(yīng)確定為本期的報告分部。(2)即使本期達到了重要性標(biāo)準(zhǔn)的分部，如果預(yù)計未來年度將不符合重要性標(biāo)準(zhǔn)，也不應(yīng)將其作為報告分部。(3)如果某一新涌現(xiàn)的分部在集團中的重要程度增加，達到了報告分部的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，而且預(yù)測未來年度也將符合報告分部的數(shù)量標(biāo)準(zhǔn)，該分部在本期應(yīng)作為報告分部列報?？傊欠褡鳛閳蟾娣植苛袌?，最重要的是理解其在企業(yè)集團中的所處地位是否重要。企業(yè)管理層應(yīng)根據(jù)企業(yè)集團自身情況，確定應(yīng)報告的分部，并盡量保持前后各期一致。報告分部(1)對于前期達到了各項重要性標(biāo)準(zhǔn)而被確定為報告分部73報告分部5.對未滿足重要性測試標(biāo)準(zhǔn)的分部的處理(1)將該分部指定為報告分部；(2)與一個或多個類似的、也未達到重要性標(biāo)準(zhǔn)的分部合并成一個報告分部；(3)將其作為調(diào)整項目。6.界定企業(yè)分部報告的決策樹模型（見圖15-1）報告分部5.對未滿足重要性測試標(biāo)準(zhǔn)的分部的處理74報告分部報告分部75第三節(jié)分部報告核心項目的確認和計量

第三節(jié)分部報告核心項目的確認和計量76分部收入分部收入：在企業(yè)利潤表中報告的、可以直接歸屬于某一分部的收入，以及企業(yè)收入中能按合理的基礎(chǔ)分配給該分部的相關(guān)部分，不論這些收入是從對外部客戶的銷售還是從與同一企業(yè)集團的其他分部的交易中取得的。分部收入的確定面臨三個問題：

1.分部收入是否包括分部間銷售收入目前國際會計準(zhǔn)則、美國財務(wù)會計準(zhǔn)則和我國分部報告征求意見稿均采取折衷意見，要求將分部之間的銷售收入列入分部收入，但同時要求披露其訂價基礎(chǔ)。分部收入分部收入：在企業(yè)利潤表中報告的、可以直接歸屬于某一77分部收入2.分部收入的具體內(nèi)容對于可以直接歸屬于特定分部的商品銷售收入、勞務(wù)收入或按合理基礎(chǔ)分攤于該分部的商品銷售、勞務(wù)收入，自然應(yīng)將其包括在分部收入中；但對以下項目，按國際會計準(zhǔn)則14號的規(guī)定，不能作為分部收入的組成部分。(1)非常收益。非正常的交易和事項：與企業(yè)慣常的和典型的活動不同的交易和事項。非經(jīng)常的交易或事項：對這一事項在最近將來的再次發(fā)生不能作出合理的預(yù)期。分部收入2.分部收入的具體內(nèi)容78分部收入(2)利息和股利收益，包括因預(yù)付或借給其他分部款項所賺取的利息，但當(dāng)該分部的經(jīng)營主要是金融性質(zhì)時，則應(yīng)包括這一部分。(3)轉(zhuǎn)讓投資形成的利得或消除債務(wù)形成的利得，但當(dāng)分部的經(jīng)營主要是金融性質(zhì)時，則應(yīng)包括這一部分。3.分部收入的合理分配基礎(chǔ)

常用的作為合理分配基礎(chǔ)的主要有：分部收入(直接歸屬于分部的部分)、分部工資、平均固定資產(chǎn)及存貨等。合理分配基礎(chǔ)的確定應(yīng)考慮分部共同收入的賺取與該基礎(chǔ)是否存在因果關(guān)系。分部收入(2)利息和股利收益，包括因預(yù)付或借給其他分部款項所79分部費用1.分部費用的具體內(nèi)容分部費用不包括以下項目：(1)非常項目。(2)利息，包括因預(yù)收或向其他分部借款所承擔(dān)的利息，但當(dāng)該分部的經(jīng)營主要是金融性質(zhì)時，不在此例。(3)轉(zhuǎn)讓投資形成的損失或消除債務(wù)形成的損失，但當(dāng)分部的經(jīng)營主要是金融性質(zhì)時，不在此例。(4)企業(yè)按權(quán)益法核算的聯(lián)營、合營或其他投資中的損失份額。(5)所得稅費用。(6)一般管理費用、總部發(fā)生的費用以及其他在企業(yè)層次上形成的、與整個企業(yè)相關(guān)的費用。分部費用1.分部費用的具體內(nèi)容80分部費用2.共同費用的分配分配到某一分部的雜項費用是以以下三項比例的平均數(shù)為基礎(chǔ)：(1)分部工資總額占所有分部工資總額的比例；(2)分部收入占所有分部收入的比例；(3)分部有形的資本資產(chǎn)(即固定資產(chǎn)等)與存貨的賬面平均凈值占所有分部該類資產(chǎn)賬面平均凈值的比例。分部資產(chǎn)賬面平均凈值：分部資產(chǎn)期初與期末的平均余額，即（期初賬面凈值+期末賬面凈值）÷2。凈值則：在計算這類資產(chǎn)時，應(yīng)扣除折舊、攤銷等。以下舉例說明。2003年度該企業(yè)有關(guān)數(shù)據(jù)如表15-5所示。分部費用2.共同費用的分配81分部費用分部費用82分部費用在本例中，各分部利潤計算如表15-6所示。分部費用在本例中，各分部利潤計算如表15-6所示。83分部資產(chǎn)分部資產(chǎn)：分部在其經(jīng)營活動中使用的，并可直接歸屬于該分部或能按合理的基礎(chǔ)分配給該分部的那些經(jīng)營資產(chǎn)。分部資產(chǎn)包括用于分部經(jīng)營活動的流動資產(chǎn)、融資租賃下的固定資產(chǎn)、分部用固定資產(chǎn)以及無形資產(chǎn)等。如果折舊或攤銷的特定項目包括在分部費用中，則相關(guān)的資產(chǎn)也應(yīng)包括在分部資產(chǎn)中。分部資產(chǎn)的計量還需注意以下問題：(1)分部資產(chǎn)應(yīng)按母公司認定的金額計量。(2)分部資產(chǎn)不包括用作企業(yè)一般目的或總部目的的資產(chǎn)。分部資產(chǎn)分部資產(chǎn)：分部在其經(jīng)營活動中使用的，并可直接歸屬于84分部負債分部負債：分部的經(jīng)營活動形成的，以及可直接歸屬于該分部或能按合理的基礎(chǔ)進行分配的那些經(jīng)營負債。分部負債包括應(yīng)付賬款和其他應(yīng)付款、應(yīng)計負債、客戶預(yù)付款、產(chǎn)品擔(dān)保準(zhǔn)備及其他與商品和勞務(wù)準(zhǔn)備相關(guān)的索賠款。分部收入、分部費用、分部資產(chǎn)和分部負債應(yīng)在集團內(nèi)余額和集團內(nèi)交易作為合并程序的一部分被剔除之前確定，但當(dāng)這種集團內(nèi)余額和交易發(fā)生在單個分部內(nèi)的集團企業(yè)之間時，必須予以消除而后確定。分部負債分部負債：分部的經(jīng)營活動形成的，以及可直接歸屬于該85分部會計政策分部會計政策：編制和列報企業(yè)集團的財務(wù)報表時采用的會計政策，以及與分部報告特別相關(guān)的那些會計政策。首先，分部會計政策與合并報表政策或?qū)ν鈭蟾嬲呤且恢碌模黄浯?，分部還有其獨特的不同于一般對外報告的會計政策，主要包括與分部報告特別相關(guān)的會計政策。分部會計政策分部會計政策：編制和列報企業(yè)集團的財務(wù)報表時采86第四節(jié)分部報