第3章注冊會計師與事務所

第三章注冊會計師與會計師事務所引導案例注冊會計師及其素質要求會計師事務所及其組織形式目錄注冊會計師與會計師事務所引導案例注冊會計師的素質會影響審計質量C會計師事務所基本情況C會計師事務所辦公室審計二部審計一部驗資部C會計師事務所成立之初掛靠于政府部門，后按中注協的要求脫鉤改制為有限責任制。C會計師事務所規(guī)模相對較小，現有注冊會計師40人，助理人員60人。C會計師事務所剛成立時，主要承接中小企業(yè)的驗資、資產評估和年末會計報表審計業(yè)務，后來開始承接上市公司的年中、年末會計報表審計業(yè)務。引導案例C會計師事務所現狀

C會計師事務所人員結構十分不穩(wěn)定，除少數固定雇員外，助理人員更換極其頻繁，這導致C會計師事務所的審計人員整體的專業(yè)素質和能力受到影響。C會計師事務所目前各項業(yè)務的開展程序并不十分正規(guī)，質量和風險控制意識也不強，只是制定了一些簡要的業(yè)務管理規(guī)定，實際上還處于經驗管理和粗放管理階段。引導案例C會計師事務所被調查2015年初，C會計師事務所接受上市公司A的委托對其2014年的財務報表進行審計。C會計師事務所在實施審計程序之后出具了無保留意見報告。但證監(jiān)會認為A公司存在明顯違反信息披露、會計法規(guī)的事項。經調查發(fā)現，A公司和C會計師事務所之間存在審計合謀，為維持現有的客戶，C會計師事務所發(fā)表了虛假審計意見。引導案例你認為是什么原因導致C會計師事務所發(fā)表了虛假審計意見？引導案例注冊會計師的素質會影響審計質量在上述案例中，C會計師事務所發(fā)表了虛假審計意見的主要原因如下:一方面,C會計師事務所的規(guī)模較小，與大型會計師事務所相比承接的業(yè)務較少，導致C會計師事務所過分擔心失去客戶而損失重要的經濟來源，從而影響了獨立性；另一方面，由于C會計師事務所審計人員的專業(yè)素質和能力有限，缺乏應有的職業(yè)關注和相應的執(zhí)業(yè)能力，從而使審計質量大打折扣，最終導致了審計失敗。注冊會計師及其素質要求>>>1一般素質要求一般資格要求專門學識專門經驗專業(yè)訓練及業(yè)務能力教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的素質要求及資格要求

注冊會計師的一般素質要求專門學識專門經驗專業(yè)訓練專門學識專業(yè)知識（包括會計、審計及其他相關專業(yè)知識）管理科學、行為科學、工程技術等領域的有關知識業(yè)務能力

注冊會計師的一般素質要求專門學識專門經驗專業(yè)訓練業(yè)務能力注冊會計師除了應具備豐富的專門知識之外，還要有足夠的審計實務經驗。在具體的審計實務中，由于被審計單位的具體情況和審計環(huán)境千差萬別，僅僅依靠法規(guī)和準則不能解決所有的問題。這時就需要注冊會計師利用其執(zhí)業(yè)中的豐富經驗形成自己的職業(yè)判斷，從而解決這些可能并不常見的問題。

注冊會計師的一般素質要求專門學識專門經驗專業(yè)訓練業(yè)務能力雖然重要性水平的確定有一個指導性的評估標準，但要在某一具體審計業(yè)務中確定重要性水平還有賴于注冊會計師的職業(yè)判斷，而做出高質量的職業(yè)判斷則需要注冊會計師擁有較為豐富的實踐經驗。例如：

注冊會計師的一般素質要求專門學識專門經驗專業(yè)訓練業(yè)務能力注冊會計師的專業(yè)訓練主要指注冊會計師的后續(xù)教育。審計行業(yè)是一個理論不斷更新、審計環(huán)境和審計方法不斷變革的行業(yè)。為了和審計行業(yè)的前進腳步保持一致，注冊會計師必須接受后續(xù)教育，不斷更新專業(yè)知識并全方面地了解相關知識和信息，以保證其專業(yè)水平和能力始終能夠應對不斷變化的審計實務。

注冊會計師的一般素質要求專門學識專門經驗專業(yè)訓練業(yè)務能力業(yè)務能力分析能力判斷能力注冊會計師的分析能力和判斷能力體現在對內部控制的測試和評價、審計程序的安排、審計證據的獲取、審計意見的形成等各個方面。

教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的教育要求學歷及職稱條件高等?？埔陨蠈W校畢業(yè)的學歷會計或者相關專業(yè)（相關專業(yè)是指審計、統(tǒng)計、經濟）中級以上專業(yè)技術職稱教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的教育要求后續(xù)教育要求當從業(yè)人員獲得注冊會計師資格之后，應當不斷更新知識結構，提高專業(yè)素質和執(zhí)業(yè)水平。因此，我國于1997年開始規(guī)范注冊會計師后續(xù)教育，并于2006年重新擬定了《中國注冊會計師繼續(xù)教育制度》，對后續(xù)教育的內容、組織與實施、檢查與考核作了有關規(guī)定，要求注冊會計師應當及時接受后續(xù)教育，與行業(yè)共同發(fā)展。教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的教育要求后續(xù)教育內容會計準則及國家其他有關財務會計法規(guī)中國注冊會計師審計準則和其他職業(yè)規(guī)范與執(zhí)業(yè)有關的其他法規(guī)執(zhí)業(yè)所需的其他知識與技能教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的教育要求后續(xù)教育形式后續(xù)教育可采取多種形式參加注冊會計師協會舉辦或認可的專業(yè)培訓、進修和專題研討會公開出版專業(yè)著作或發(fā)表專業(yè)論文個人專業(yè)學習與實務研究承擔專業(yè)課題研究并取得研究成果參加所在事務所的專業(yè)研討與培訓教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的教育要求后續(xù)教育的組織及實施職業(yè)后續(xù)教育由中國注冊會計師協會及其地方組織負責組織和實施。并且，各會計師事務所也應根據相關準則和要求，合理地制定本所職業(yè)后續(xù)教育計劃，并有效地組織本所注冊會計師的后續(xù)教育工作。教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的教育要求后續(xù)教育的組織及實施中國注冊會計師協會制定全國性的職業(yè)后續(xù)教育制度和方法組織全國性的職業(yè)后續(xù)教育活動制定全國性年度職業(yè)后續(xù)教育大綱組織全國性職業(yè)后續(xù)教育教材的編寫與選定組織全國性職業(yè)后續(xù)教育的考核與檢查教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的教育要求后續(xù)教育的組織及實施各地方注冊會計師協會制定本地區(qū)職業(yè)后續(xù)教育制度與辦法組織本地區(qū)職業(yè)后續(xù)教育活動制定本地區(qū)年度職業(yè)后續(xù)教育大綱組織本地區(qū)職業(yè)后續(xù)教育的考核與檢查教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的考試要求考試要求——考試組織形式由財政部成立的全國注冊會計師考試委員會組織領導全國統(tǒng)一考試工作，確定考試組織工作原則，制定考試組織工作方針、政策，審定考試大綱，確定考試命題，處理考試組織工作中的重大問題。全國考試辦公室負責具體組織、實施考試工作，指導各地方考試辦公室工作。教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的考試要求考試要求——考試內容注冊會計師考試綜合階段考試專業(yè)階段考試教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的考試要求專業(yè)階段考試會計審計財務成本管理公司戰(zhàn)略與風險管理經濟法稅法教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的考試要求綜合階段考試綜合階段考試要求考生在掌握專業(yè)階段各學科知識和基本技能的基礎上，能夠綜合運用各學科知識和相關技能對職業(yè)環(huán)境中的實務案例進行信息的篩選、甄別和判斷，識別業(yè)務問題的性質、影響和要求等，運用所掌握的信息、知識進行深入的業(yè)務和財務分析及處理，以提出有效的意見、建議或解決方案。教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的考試要求綜合階段考試綜合階段考試還要求能夠運用英語進行閱讀理解、文字表達和業(yè)務處理。綜合階段考試設有職業(yè)能力綜合測試科目。教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的考試要求考試要求——考試制度考生必須在通過專業(yè)階段考試的全部科目后方能參加綜合階段的考試。專業(yè)階段考試和綜合階段考試每年各舉行一次。教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的經驗要求經驗要求取得注冊會計師資格非執(zhí)業(yè)會員執(zhí)業(yè)會員教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的經驗要求經驗要求——注冊會計師資格注冊會計師考試全科合格者，即可取得注冊會計師資格。教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的經驗要求經驗要求——非執(zhí)業(yè)會員取得注冊會計師資格但尚未在中國境內從事審計業(yè)務工作2年以上者，可以自行向取得全科合格證書的省級注冊會計師協會提交相關材料，申請注冊為非執(zhí)業(yè)會員。教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求我國注冊會計師的經驗要求經驗要求——執(zhí)業(yè)會員非執(zhí)業(yè)會員在會計師事務所獲得兩年的審計工作經驗并符合其他條件，在經批準注冊后，取得財政部統(tǒng)一印制的注冊會計師證書，才能成為執(zhí)業(yè)注冊會計師。教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求美國注冊會計師的教育要求會計專業(yè)本科會計專業(yè)研究生學歷及職稱要求學歷要求教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求美國注冊會計師的教育要求學歷及學分要求學分要求大多數州，修滿150個學期學分（225個季度學分）才有資格注冊為會計師有些州規(guī)定修滿150個學分才有資格參加考試有些州規(guī)定獲得職業(yè)資格前必須修滿150個學期學分教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求美國注冊會計師的考試要求審計與鑒證會計實務會計理論考試科目商法除此之外，有些州還要求進行單獨的道德考試教育要求考試要求經驗要求注冊會計師的一般資格要求美國注冊會計師的經驗要求美國對注冊會計師的工作經驗要求并不統(tǒng)一，有些州要求具有包括審計工作在內的兩年工作經驗，有些州承認政府部門工作經驗或內部審計工作經驗，有些州甚至對工作經驗不作要求。注冊會計師的一般資格要求中美注冊會計師準入制度的區(qū)別美國和中國的注冊會計師準入制度最大的不同在于，美國并沒有一個全國的統(tǒng)一標準，而是各州都有各自的申請和準入制度。并且，盡管各州之間可能相互承認對方的注冊會計師資格認定，但在正式教育、從業(yè)經歷以及后續(xù)教育等方面常常還有額外要求。注冊會計師的行業(yè)管理注冊會計師的行業(yè)管理體制行業(yè)管理體制政府干預型政府干預和行業(yè)自律結合型行業(yè)自律型注冊會計師的行業(yè)管理政府干預型形式在發(fā)揮注冊會計師行業(yè)自我管理的基礎上，政府部門具有較大的影響和作用的管理體制實行國家日本、德國、荷蘭、瑞典、法國、意大利等內容政府部門通過制定一系列法律和法規(guī)，來強化注冊會計師的行業(yè)管理和監(jiān)督，能夠有效地對國民經濟實施宏觀調控注冊會計師的行業(yè)管理行業(yè)自律型形式政府在注冊會計師行業(yè)管理中較少發(fā)揮作用，主要依靠行業(yè)自我管理的管理體制實行國家美國、加拿大、英國、澳大利亞、阿根廷等內容由會計職業(yè)組織直接根據審計環(huán)境和審計實務的發(fā)展，制定相應的準則和規(guī)章，來規(guī)范和約束注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為，保證注冊會計師的執(zhí)業(yè)質量，推動注冊會計師行業(yè)的公平競爭，有效促進注冊會計師行業(yè)的發(fā)展注冊會計師的行業(yè)管理政府干預與行業(yè)自律結合型形式在注冊會計師管理中，政府管理與行業(yè)自我管理并重的管理體制實行國家中國內容國家通過立法規(guī)范注冊會計師行業(yè)，有關的政府部門發(fā)布行政性規(guī)章和命令對注冊會計師行業(yè)進行管理和監(jiān)督，同時充分發(fā)揮注冊會計師協會的職能，對注冊會計師實行行業(yè)管理注冊會計師的行業(yè)管理我國注冊會計師的行業(yè)管理我國注冊會計師的行業(yè)管理外部管理法律規(guī)范行政管理行業(yè)自律行業(yè)自我管理注冊會計師的行業(yè)管理我國注冊會計師的行業(yè)外部管理——法律法規(guī)主要法律《中華人民共和國注冊會計師法》內容注冊會計師考試與注冊注冊會計師業(yè)務范圍和規(guī)則會計師事務所管理行業(yè)協會法律責任注冊會計師的行業(yè)管理我國注冊會計師的行業(yè)外部管理——行政管理涉及部門內容財政部門負責對注冊會計師行業(yè)進行監(jiān)督和指導工商部門依法對會計師事務所進行工商登記稅務部門對會計師事務所進行稅務登記、稅收征收和管理工作證監(jiān)會會同財政部對注冊會計師和會計師事務所從事證券、期貨相關業(yè)務實施管理和監(jiān)督注冊會計師的行業(yè)管理我國注冊會計師的行業(yè)自律中國注冊會計師協會是注冊會計師行業(yè)的全國性組織，省級注冊會計師是其地方組織。在國務院財政部門的領導下，中國注冊會計師協會通過制定相關準則和職業(yè)規(guī)范，組織注冊會計師考試與培訓，規(guī)范注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為，提高審計工作質量，有力維護了審計職業(yè)的聲譽，促進審計事業(yè)的快速、健康發(fā)展。注冊會計師的行業(yè)管理美國注冊會計師的行業(yè)管理美國注冊會計師的行業(yè)管理外部管理證券交易委員會法院州會計委員會行業(yè)自律行業(yè)自我管理注冊會計師的行業(yè)管理我國注冊會計師的行業(yè)外部管理——行政管理涉及機構內容證券交易委員會根據美國《證券法》和《證券交易法》的規(guī)定，所有上市公司在申請上市和年度備案時提交的財務報表及其他財務信息必須經由注冊會計師審計法院法院可以依據有關的法律或判例，對注冊會計師的違約、過失或欺詐等行為作出司法審判，注冊會計師要對其執(zhí)業(yè)行為承擔相應的責任州會計委員會州會計委員會根據州會計法的規(guī)定，有權頒發(fā)、更換或吊銷注冊會計師的執(zhí)業(yè)許可證注冊會計師的行業(yè)管理我國注冊會計師的行業(yè)外部管理——行政管理涉及組織內容美國注冊會計師協會該協會負責制定和發(fā)布一般公認審計準則、職業(yè)道德規(guī)范及其他執(zhí)業(yè)規(guī)范政府會計準則委員會制定和發(fā)布政府單位會計和報告準則財務會計準則委員會制定和發(fā)布財務會計準則公告及相關的公告解釋和技術簡報州注冊會計師協會推進有利于注冊會計師的州立法、出版專業(yè)刊物等會計師事務所及其組織形式>>>2

獨資型會計師事務所

合伙型會計師事務所有限公司型會計師事務所（簡稱LLC）1.2.3.會計師事務所的組織形式4.職業(yè)公司型會計師事務所會計師事務所的組織形式獨資型會計師事務所執(zhí)業(yè)靈活，能夠在代理記賬、代理納稅等方面很好地滿足小型企業(yè)對注冊會計師服務業(yè)務的需求。作為單一所有者的注冊會計師應對其行為承擔無限責任因而無力承擔大型業(yè)務。

優(yōu)點缺點會計師事務所的組織形式合伙型會計師事務所綜合風險因素和利益因素促使事務所強化專業(yè)發(fā)展、擴大規(guī)模、提高風險規(guī)避能力。擴大事務所規(guī)模過程漫長，并且任何一個合伙人的疏忽或舞弊行為都可能帶來嚴重后果。優(yōu)點缺點會計師事務所的組織形式有限公司型會計師事務所綜合了公司的獨立性與合伙的靈活性雙重優(yōu)點，在公司內部事務管理方式上擁有多種選擇LLC是有獨立法律人格的實體LLC有兩種經營管理方式，即成員經營和經理經營LLC成員雖然只承擔有限責任，但可以參與公司管理1.2.3.4.LLC的成員比一般公司股東享有更多的特權與優(yōu)惠成員可以選擇承擔其出資以外的個人責任5.6.會計師事務所的組織形式職業(yè)公司型會計師事務所職業(yè)公司型會計師事務所是一種名為公司、實為合伙的新興組織形式。它是出于稅收目的而產生的，令合伙人獲得雇員的地位，以抵扣合伙為合伙人撥備的退休金準備。目前，我國沒有職業(yè)公司型會計師事務所。我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀改革開放初期會計師事務所基本掛靠政府部門或事業(yè)單位1998年，會計師事務所改制成為獨立承擔責任的法律主體此后10年間會計師事務所大多采用了“有限責任制”組織形式2006年特殊普通合伙制會計師事務所出現我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀早期會計師事務所組織形式早期的會計師事務所基本掛靠政府部門或事業(yè)單位，資產歸掛靠單位所有，人員歸掛靠單位管理，業(yè)務承攬往往依賴掛靠單位行政資源，法律責任也由掛靠單位承擔。這一時期的會計師事務所，在本質上屬于掛靠單位的附屬機構，而非自主經營的經濟實體。我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀早期會計師事務所組織形式從1998年開始，會計師事務所全面實行脫鉤改制，即與掛靠單位脫鉤，改制成為獨立承擔責任的法律主體，從而拉開了會計師事務所組織形式發(fā)展和演變的序幕。我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀改制后的會計師事務所組織形式從1998年開始，改制后的事務所大多采用了“有限責任制”組織形式并且其后10年間始終維持著這樣的發(fā)展格局。在當時的歷史條件下，偏重采用有限責任制有其客觀性和合理性。但另一方面，我國會計師事務所采用有限責任制卻存在諸多弊端。

我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀我國會計師事務所有限責任制的缺陷1.有限責任制的決策機制不適應注冊會計師行業(yè)的“人合”特性2.有限責任制對股東人數有所限制3.有限責任制不利于會計師事務所提升質量控制4.有限責任制下稅負較重我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀特殊普通合伙制的出現2006年修訂的《中華人民共和國合伙企業(yè)法》將合伙企業(yè)分為有限合伙和無限合伙（普通合伙、特殊普通合伙）兩類三種，增加了有限合伙企業(yè)，引入了特殊普通合伙概念。自此，普通合伙制會計師事務所出現。

我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀普通合伙制和特殊普通合伙制的區(qū)別責任劃分特殊普通合伙制一個或數個合伙人在執(zhí)業(yè)中因故意或重大過失造成的合伙企業(yè)債務，其應承擔有限責任或無限連帶責任，其他人以其在合伙企業(yè)中的財產份額為限承擔有限責任。對于非因故意或者重大過失造成的合伙企業(yè)的債務，全體合伙人都要承擔無限連帶責任。普通合伙制要求所有合伙人對合伙企業(yè)債務承擔無限連帶責任我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀特殊普通合伙制的進一步推動2010年，財政部、國家工商行政管理總局聯合發(fā)布了《關于推動大中型會計師事務所采用特殊普通合伙組織形式的暫行規(guī)定》（財會[2010]12號，以下簡稱《暫行規(guī)定》）?！稌盒幸?guī)定》的發(fā)布不僅標志著我國會計師事務所組織形式向合伙制的轉型，更推動了特殊普通合伙制在我國會計師事務所中的應用。我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀我國會計師事務所迄今為止的轉型根據最新的《2015年會計師事務所綜合評價前百家信息》，目前在我國前百家會計師事務所（包括四大在中國的分所）中，特殊普通合伙制的會計師事務所占41%，有限責任制的會計師事務所仍有59%。我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀我國會計師事務所迄今為止的轉型我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀我國會計師事務所迄今為止的轉型我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀我國會計師事務所迄今為止的轉型我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀我國會計師事務所迄今為止的轉型根據最新的《2015年會計師事務所綜合評價前百家信息》，目前在我國前百家會計師事務所（包括四大在中國的分所）中，排名前30的會計師事務所，都采取特殊普通合伙制的組織形式。迄今為止，我國會計師事務所的轉制已經取得了一定的成效，并且已轉制的會計師事務所都取得了較好的綜合評價。2014年8月，根據國務院的決策部署，財政部會同國務院有關部門組織開展了“四大”中外合作會計師事務所本土化轉制工作。第一階段是“四大”中外合作所在合作到期后轉制為特殊普通合伙組織形式，解決“四大”在華持續(xù)經營問題。我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現狀2014年8月，根據國務院的決策部署，財政部會同國務院有關部門組織開展了“四大”中外合作會計師事務所本土化轉制工作。我國會計師事務所組織形式的發(fā)展及現