第6章租賃會(huì)計(jì)

第六章租賃第一節(jié)租賃概述第二節(jié)經(jīng)營(yíng)租賃的會(huì)計(jì)處理第三節(jié)融資租賃的會(huì)計(jì)處理第一節(jié)租賃概述一、與租賃相關(guān)的定義（一）租賃

租賃是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲得租金的協(xié)議。（二）租賃期

租賃協(xié)議規(guī)定的不可撤銷(xiāo)的租賃期間（含優(yōu)惠續(xù)租期）。（三）租賃開(kāi)始日

是指租賃協(xié)議日與租賃各方就主要租賃條款做出承諾日中的較早者。（四）租賃期開(kāi)始日（做賬的日期）

承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的日期，表明租賃行為的開(kāi)始。租賃期開(kāi)始日出租人、承租人雙方都要開(kāi)始進(jìn)行賬務(wù)處理。（六）擔(dān)保余值

承租人擔(dān)保余值，是指由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。出租人擔(dān)保余值，是指就承租人而言的擔(dān)保余值加上與承租人出租人均無(wú)關(guān)，但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。（五）資產(chǎn)余值

指在租賃開(kāi)始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值。出租人擔(dān)保余值

=承租人擔(dān)保余值

+與雙方無(wú)關(guān)的獨(dú)立第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值（七）未擔(dān)保余值

租賃資產(chǎn)余值中扣除就出租人而言的擔(dān)保余值以后的資產(chǎn)余值。風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬仍然屬于出租人，因此不可能是應(yīng)收融資租賃款的一部分。關(guān)系：

資產(chǎn)余值

100萬(wàn)元

承租人擔(dān)保

40萬(wàn)與承租人有關(guān)的第三方承擔(dān)30萬(wàn)元與承租人和出租人無(wú)關(guān)的第三方承擔(dān)20萬(wàn)元未擔(dān)保余值10萬(wàn)元承租人擔(dān)保余值

=40+30=70萬(wàn)元出租人擔(dān)保余值=70+20=90萬(wàn)元【例】擔(dān)保余值，就承租人而言，是指（）。A．由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值B．在租賃開(kāi)始日估計(jì)的租賃期屆滿時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值C．就出租人而言的擔(dān)保余值加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值D．承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值【答案】A（八）最低租賃付款額（承租人角度）

是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的款項(xiàng)（25%及以下的優(yōu)惠留購(gòu)價(jià)款），加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。但是不包括或有租金和履約成本，獨(dú)立第三方的擔(dān)保余值。或有租金——是指金額不固定、以時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他原因（如銷(xiāo)售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等）為依據(jù)計(jì)算的租金；履約成本——是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。情況1——租賃合同沒(méi)有規(guī)定優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)的：最低租賃付款額

=承租方支付的租金之和+承租方及其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值情況2——租賃合同規(guī)定有優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)的：最低租賃付款額=承租方支付的租金之和+優(yōu)惠留購(gòu)價(jià)一般存在優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)價(jià)時(shí)，出租人不會(huì)找人對(duì)資產(chǎn)余值提供擔(dān)保。【例】某項(xiàng)融資租賃合同規(guī)定，該設(shè)備租賃期為8年，每年末支付租金100萬(wàn)元，租賃期間或有租金為4萬(wàn)元，履約成本為5萬(wàn)元。租期滿時(shí)，預(yù)計(jì)承租人會(huì)以10萬(wàn)元（低于期滿公允價(jià)值25%）優(yōu)惠價(jià)留購(gòu)資產(chǎn)。就承租人而言，最低租賃付款額為（）萬(wàn)元。

A．810B．940C．850D．920

【答案】A最低租賃付款額=8×100+10=810（萬(wàn)元）【例】甲公司將一臺(tái)公允價(jià)值為200萬(wàn)元的機(jī)器設(shè)備以融資租賃方式租賃給乙公司。雙方簽訂合同規(guī)定：乙公司租賃該設(shè)備3年，每年末支付租金60萬(wàn)元，乙公司擔(dān)保資產(chǎn)余值為20萬(wàn)元，乙公司還支付了設(shè)備運(yùn)輸和安裝費(fèi)用10萬(wàn)元，乙公司該項(xiàng)租賃業(yè)務(wù)的最低租賃付款額是（）萬(wàn)元。

A.225B.215C.210D.200

答案：D（九）最低租賃收款額（出租人角度）

最低租賃付款額加上獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方對(duì)出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值。【例】某項(xiàng)融資租賃合同，租賃期為7年，每年年末支付租金100萬(wàn)元，承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值為50萬(wàn)元，與承租人有關(guān)的A公司擔(dān)保余值為10萬(wàn)元，租賃期間，履約成本共70萬(wàn)元，或有租金20萬(wàn)元。獨(dú)立于承租人和出租人、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值為30萬(wàn)元，未擔(dān)保余值為10萬(wàn)元。就出租人而言，最低租賃收款額為()萬(wàn)元。

A.770B.840C.790D.860

答案：C100×7+50+10+30（十）初始直接費(fèi)用

初始直接費(fèi)用是指在租賃談判和簽訂租賃合同的過(guò)程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用。例如，租賃過(guò)程中發(fā)生的印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判發(fā)生的費(fèi)用等。承租人和出租人都會(huì)發(fā)生初始直接費(fèi)用，但是會(huì)計(jì)處理方法不同。二、租賃的分類(lèi)承租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開(kāi)始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營(yíng)租賃。租賃融資租賃經(jīng)營(yíng)租賃判斷時(shí)點(diǎn)：租賃開(kāi)始日判斷原則：風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移2.承租人租賃期滿時(shí)擁有優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)（低于期滿公允價(jià)值25%），并在租賃開(kāi)始日就可合理地確定承租人將會(huì)行使這種權(quán)利。3.租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。這里的“大部分”掌握在租賃期占租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)使用壽命的75%以上（含75%）。在租賃期屆滿時(shí)，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。滿足五大條件之一的為融資租賃否則為經(jīng)營(yíng)租賃4.就承租人而言，租賃開(kāi)始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值；就出租人而言，租賃開(kāi)始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值。這里的“幾乎相當(dāng)于”掌握在90%（含90%）以上。5.租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大修整，只有承租人才能使用。所有權(quán)會(huì)轉(zhuǎn)移或推定會(huì)轉(zhuǎn)移租期太長(zhǎng)（75%）租金太高（90%）資產(chǎn)性質(zhì)特殊小結(jié)第二節(jié)經(jīng)營(yíng)租賃會(huì)計(jì)處理（一般了解）

一、對(duì)承租人會(huì)計(jì)處理的規(guī)定（一）一般原則：在租賃期內(nèi)租金一般按直線法攤銷(xiāo)。按照誰(shuí)受益誰(shuí)承擔(dān)原則計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。3.初始直接費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。4.或有租金實(shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益（財(cái)務(wù)費(fèi)用或者銷(xiāo)售費(fèi)用）。

（二）特殊情況：1.租期特殊情況：與在出租人提供了免租期的情況下，承租人應(yīng)該將租金總額在整個(gè)租賃期間內(nèi)攤銷(xiāo)，不能扣除免租期（即免租期內(nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用）。2.租金特殊情況：某些情況下，出租人可能對(duì)經(jīng)營(yíng)租賃提供激勵(lì)措施，如承擔(dān)承租人某些費(fèi)用等。承租人應(yīng)將該費(fèi)用從租金費(fèi)用總額中扣除?！纠考坠居?013年1月1日采用經(jīng)營(yíng)租賃方式從乙公司租入機(jī)器設(shè)備一臺(tái)，租期為5年，設(shè)備價(jià)值為200萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為12年。

租賃合同規(guī)定：第1年免租金；第2年至第4年的租金分均為20萬(wàn)元；第5年減半，租金為10萬(wàn)。2013年甲公司應(yīng)就此項(xiàng)租賃確認(rèn)的租金費(fèi)用為（

）萬(wàn)元。

A．0B．20C．14D．10【答案】B會(huì)計(jì)處理

1、預(yù)先支付部分租金時(shí)借：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用貸：銀行存款

2、確認(rèn)各期租金費(fèi)用時(shí)借：制造費(fèi)用/管理費(fèi)用/銷(xiāo)售費(fèi)用….

貸：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用其他應(yīng)付款/銀行存款

3、發(fā)生初始直接費(fèi)用時(shí)借：管理費(fèi)用貸：銀行存款

4、發(fā)生或有租金時(shí)

借：管理費(fèi)用等貸：銀行存款【例題】2011年1月1日，A公司向B公司經(jīng)營(yíng)租入辦公設(shè)備一臺(tái)，租期為3年。設(shè)備價(jià)值為100萬(wàn)元，預(yù)計(jì)使用年限為10年。租賃合同規(guī)定，租賃開(kāi)始日（2011年1月1日）A公司向B公司一次性預(yù)付租金15萬(wàn)元，第1年年末支付租金l5萬(wàn)元，第2年年末支付租金20萬(wàn)元，第3年年末支付租金25萬(wàn)元。租賃期屆滿后B公司收回設(shè)備，三年的租金總額為75萬(wàn)元。（假定A公司和B公司均在年末確認(rèn)租金費(fèi)用和租金收入，并且不存在租金逾期支付的情況。）2011年1月1日

借：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用l5

貸：銀行存款l5

2011年12月31日

借：管理費(fèi)用25

貸：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用l0

銀行存款l52012年l2月31日

借：管理費(fèi)用25

貸：長(zhǎng)期待攤費(fèi)用5

銀行存款202013年12月31日

借：管理費(fèi)用25

貸：銀行存款25折舊——出租資產(chǎn)包括在出租人的資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)，租賃資產(chǎn)折舊、攤銷(xiāo)同自有資產(chǎn)處理。租金處理——經(jīng)營(yíng)租賃收取的租金應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)按照直線法計(jì)入當(dāng)期損（含免租期）。二、對(duì)出租人會(huì)計(jì)處理的規(guī)定提供的激勵(lì)措施——出租人承擔(dān)了承租人某些費(fèi)用，出租人應(yīng)將該費(fèi)用從租金收入總額中扣除。初始直接費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益?；蛴凶饨鹪趯?shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期收益。出租人會(huì)計(jì)處理出租人為一般企業(yè)出租人為租賃公司借：銀行存款/其他應(yīng)收款貸：其他業(yè)務(wù)收入借：銀行存款/應(yīng)收賬款/預(yù)收賬款貸：租賃收入1、確認(rèn)租金收入2.初始直接費(fèi)用借：管理費(fèi)用貸：銀行存款3.或有租金（實(shí)際發(fā)生時(shí)）借：銀行存款貸：租賃收入/其他業(yè)務(wù)收入上題：出租人會(huì)計(jì)處理分錄如下：2011年1月1日

借：銀行存款15

貸：預(yù)收賬款

152011年12月31日

借：銀行存款15

預(yù)收賬款10

貸：租賃收入25

2012年12月31日借：銀行存款20

預(yù)收賬款5

貸：租賃收入25

2013年12月31日借：銀行存款25

貸：租賃收入25第三節(jié)融資租賃（重難點(diǎn)）一、承租人的會(huì)計(jì)處理（一）租賃期開(kāi)始日的會(huì)計(jì)處理

1.承租人通常應(yīng)當(dāng)將租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值和最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為“長(zhǎng)期應(yīng)付款”，并將兩者之間的差額記錄為“未確認(rèn)融資費(fèi)用”。2.對(duì)于初始直接費(fèi)用，計(jì)入租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值。第一步：計(jì)算最低租賃付款額

情況1——租賃合同沒(méi)有規(guī)定優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)的：最低租賃付款額

=承租方支付的租金之和+承租方及其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值情況2——租賃合同規(guī)定有優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)的：最低租賃付款額

=承租方支付的租金之和+優(yōu)惠留購(gòu)價(jià)折現(xiàn)率的選擇①首選出租人的租賃內(nèi)含利率；出租人最低租賃收款額的現(xiàn)值+未擔(dān)保余值的現(xiàn)值=租賃資產(chǎn)公允價(jià)值+出租人的初始直接費(fèi)用

②次選租賃合同規(guī)定的利率；③最后選擇同期銀行貸款利率。第二步：計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值

=Min（最低租賃付款額的現(xiàn)值，租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值）+初始直接費(fèi)用

第三步：確定固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值初始直接費(fèi)用是指在租賃談判和簽訂租賃合同的過(guò)程中發(fā)生的可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的費(fèi)用。承租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用通常有印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)、談判發(fā)生的費(fèi)用等。融資租入固定資產(chǎn)分錄：借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)（最低租賃付款額的現(xiàn)值與租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值兩者孰低+初始直接費(fèi)用）未確認(rèn)融資費(fèi)用（差額）貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款

（按最低租賃付款額）銀行存款（支付的初始直接費(fèi)用）

【單選】最低租賃付款額不包括的下列項(xiàng)目（）。

A.承租人每期應(yīng)支付的租金

B.承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的

資產(chǎn)余值

C.或有租金和履約成本

D.期滿優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)價(jià)答案：C【單選】：A企業(yè)將一臺(tái)公允價(jià)值為190萬(wàn)元的機(jī)器設(shè)備以融資租賃方式租賃給B企業(yè)。雙方簽訂合同，B企業(yè)租賃該設(shè)備48個(gè)月，每6個(gè)月月末支付租金30萬(wàn)元，B企業(yè)的子公司擔(dān)保的資產(chǎn)余值為25萬(wàn)元，另外擔(dān)保公司擔(dān)保的資產(chǎn)余值為10萬(wàn)元，租賃合同規(guī)定的半年利率為7%。B企業(yè)該項(xiàng)資產(chǎn)的入賬價(jià)值是（）萬(wàn)元。已知：（P/A，7%，8）=5.9713，（P/V，7%，8）=0.5820。

A.190B.193.69C.240D.265

最低付款額=30×8+25=265萬(wàn)元最低付款額現(xiàn)值

=30×（P/A，7%，8）+25×（P/F，7%，8）

=30×5.9713+25×0.5820=193.689大于公允價(jià)值190萬(wàn)故入賬價(jià)值為190萬(wàn)答案：A【單選】：A企業(yè)于12月31日將一臺(tái)公允價(jià)值為283.41萬(wàn)元的大型專(zhuān)用設(shè)備以融資租賃方式租賃給B企業(yè)（B企業(yè)資產(chǎn)總額為800萬(wàn)元）。雙方簽訂合同，從下年1月1日起B(yǎng)企業(yè)租賃該設(shè)備3年，每年末支付租金80萬(wàn)元，B企業(yè)的母公司擔(dān)保的資產(chǎn)余值為50萬(wàn)元，另外擔(dān)保公司擔(dān)保金額為30萬(wàn)元，租賃開(kāi)始日估計(jì)資產(chǎn)余值為90萬(wàn)元，租賃合同規(guī)定的租賃年利率為7%，則B在租賃開(kāi)始日應(yīng)記入“未確認(rèn)融資費(fèi)用”的金額為（）萬(wàn)元。已知：（P/A,7%,3）=2.624（P/F,7%,3)=0.816A.39.28B.30.05C.40.81D.0

答案：A最低租賃付款額=80×3+50=290萬(wàn)元最低租賃付款額現(xiàn)值=80×2.624+50×0.816=250.72小于公允價(jià)值（283.41萬(wàn)元）故固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值為250.72萬(wàn)元未實(shí)現(xiàn)融資費(fèi)用=290-250.72=39.28萬(wàn)元【例】承租人在融資租賃談判和簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的、可直接歸屬于租賃項(xiàng)目的初始直接費(fèi)用，如印花稅、傭金、律師費(fèi)、差旅費(fèi)等，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為()。A.當(dāng)期費(fèi)用B.計(jì)入租入資產(chǎn)價(jià)值C.部分計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，部分計(jì)入租賃成本D.記入其他應(yīng)收款答案：B（二）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偂獙?shí)際利率法借：財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偫实倪x擇：（1）租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為入賬價(jià)值，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮?。該分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的折現(xiàn)率。（2）除此之外，租賃資產(chǎn)入賬時(shí)采用的折現(xiàn)率即為分?jǐn)偫省＃ㄈ┳赓U資產(chǎn)折舊的計(jì)提1.折舊基數(shù)如果承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保，那么，承租人應(yīng)當(dāng)按租賃開(kāi)始日融資租入固定資產(chǎn)的入帳價(jià)值減去擔(dān)保余值作為應(yīng)計(jì)提折舊額（擔(dān)保余值相當(dāng)于殘值的概念）。如果承租人或與其有關(guān)的第三方對(duì)租賃資產(chǎn)余值未提供擔(dān)保，那么，承租人應(yīng)當(dāng)按租賃開(kāi)始日融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值作為應(yīng)計(jì)提折舊額。

2.折舊期間（1）能夠合理確定租賃期屆滿時(shí)將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)以租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的使用壽命作為折舊期間；（2）無(wú)法合理確定租賃期屆滿時(shí)將會(huì)取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在租賃期與租賃資產(chǎn)使用壽命兩者中較短的期間內(nèi)計(jì)提折舊。3.折舊政策

對(duì)于融資租入資產(chǎn)，承租人應(yīng)采用與自有固定資產(chǎn)相一致的折舊政策。4.賬務(wù)處理同自由固定資產(chǎn)

借：制造費(fèi)用等貸：累計(jì)折舊【例題】承租人采用融資租賃方式租入一臺(tái)設(shè)備，該設(shè)備尚可使用年限為8年，租賃期為6年，承租人租賃期滿時(shí)以1萬(wàn)元的購(gòu)價(jià)優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)該設(shè)備，該設(shè)備在租賃期滿時(shí)的公允價(jià)值為30萬(wàn)元。則該設(shè)備計(jì)提的折舊為（）年。A.6B.8C.2D.7答案：B【例題】甲公司采用融資租賃方式租入一臺(tái)大型設(shè)備，該設(shè)備的入賬價(jià)值為1200萬(wàn)元，租賃期為10年，與承租人相關(guān)的第三方提供的租賃資產(chǎn)擔(dān)保余值為200萬(wàn)元，期滿返還租賃資產(chǎn)。已知該設(shè)備的預(yù)計(jì)使用年限為12年，甲公司采用年限平均法對(duì)該租入設(shè)備計(jì)提折舊。則甲公司每年對(duì)該租入設(shè)備計(jì)提的折舊額為（）。A.100萬(wàn)元B.108萬(wàn)元C.113萬(wàn)元D.120萬(wàn)元答案：A應(yīng)計(jì)提的折舊總額為=1200-200=1000（四）履約成本租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計(jì)人當(dāng)期損益。例如企業(yè)每年發(fā)生保險(xiǎn)費(fèi)、維護(hù)費(fèi)10000元，會(huì)計(jì)分錄為：借：管理費(fèi)用 10000

貸：銀行存款等10000區(qū)別初始直接費(fèi)用履約成本定義簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的直接費(fèi)用租賃期開(kāi)始日后為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用相同點(diǎn)

都可能涉及租賃資產(chǎn)的技術(shù)咨詢、服務(wù)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等不同點(diǎn)發(fā)生在租賃開(kāi)始日之前發(fā)生在租賃開(kāi)始日之后計(jì)入資產(chǎn)成本直接計(jì)入當(dāng)期損益（五）或有租金

金額不固定、以時(shí)間長(zhǎng)短以外的其他因素（如銷(xiāo)售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等）為依據(jù)計(jì)算的租金?；蛴凶饨鹪趯?shí)際發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。借：銷(xiāo)售費(fèi)用/財(cái)務(wù)費(fèi)用貸：銀行存款

（六）租賃期屆滿時(shí)的處理

1、返還租賃資產(chǎn)①存在承租人擔(dān)保余值借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租款

（承租人的擔(dān)保余值入賬）累計(jì)折舊貸:固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)②不存在承租人擔(dān)保余值借：累計(jì)折舊貸:固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)2、優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)

承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理。如果租賃期屆滿時(shí)沒(méi)有續(xù)租，根據(jù)租賃合同規(guī)定須向出租人支付違約金時(shí)，借記“營(yíng)業(yè)外支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。

3、留購(gòu)租賃資產(chǎn)

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款

貸：銀行存款

借：固定資產(chǎn)——自有固定資產(chǎn)

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

【例題】甲公司于2009年1月1日從乙公司以融資租賃方式租入一套設(shè)備，租賃公司購(gòu)置設(shè)備的成本為500000元，公允價(jià)值為550000元，租賃期為5年，每年年末支付租金118708元，期滿設(shè)備歸甲公司所有，實(shí)際利率6%，設(shè)備壽命期為5年，期末預(yù)計(jì)凈殘值率為5%，該設(shè)備采用直線法計(jì)提折舊。另外，在2012年甲公司向乙公司支付或有租金3000元。已知（P/A，6%，5）=4.212016第一步，判斷租賃類(lèi)型：融資租賃第二步：最低租賃付款額

=118708×5=593540

最低租賃付款額以及現(xiàn)值=

118708×（P/A，6%，5）=500000（元）<公允價(jià)值550000

所以租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值為500000元。

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

500000

未確認(rèn)融資費(fèi)用93540

貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款

593540

第三步：確定“未確認(rèn)融資費(fèi)用”的折現(xiàn)率（6%）和分?jǐn)傤~日期年租金①利息費(fèi)用②=④×6%本金減少額③=①-②本金余額④=上年④-③09.01.0150000009.12.31.118708300008870841129210.12.31118708246789403031726211.12.31118708190369967221759012.12.311187081305610565211193813.12.3111870867701119380合計(jì)593540935405000000第三步：

2009年12月31日，確認(rèn)融資費(fèi)用借：財(cái)務(wù)費(fèi)用30000

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用300002009年12月31日，支付租金借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款

118708

貸：銀行存款118708

說(shuō)明：

2010.12.312011.12.312012.12.312013.12.31支付租金、確認(rèn)融資費(fèi)用分錄同上（略）.第四步：折舊每月計(jì)提折舊

=500000/59個(gè)月

=8474.58

借：制造費(fèi)用8474.58

貸：累計(jì)折舊8474.58第五步,租賃期滿，設(shè)備轉(zhuǎn)為自有資產(chǎn)

借：固定資產(chǎn)——專(zhuān)用設(shè)備500000

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)

500000【例題】2010年12月25日甲公司與乙公司簽訂租賃協(xié)議，從2011年1月1日起甲公司從乙公司租入一臺(tái)全新的生產(chǎn)設(shè)備，設(shè)備的可使用年限為3年，設(shè)備的原賬面價(jià)值400萬(wàn)元，公允價(jià)值為400萬(wàn)元。雙方協(xié)商，租期3年，每年在年末支付租金150萬(wàn)元。到期時(shí)，預(yù)計(jì)設(shè)備的公允價(jià)值為20萬(wàn)元，甲企業(yè)擔(dān)保的資產(chǎn)余值為0萬(wàn)元。到期時(shí)，設(shè)備歸還出租方。本租賃合同屬于不可撤消合同。實(shí)際利率為8.33%。假設(shè)為租入該設(shè)備發(fā)生手續(xù)費(fèi)、律師費(fèi)等初始直接費(fèi)用共10.72萬(wàn)元，全部用銀行存款支付。采用直線法計(jì)提折舊。已知：第一步，判斷租賃類(lèi)型——融資租賃（90%）第二步，計(jì)算最低租賃付款額以及現(xiàn)值（1）最低租賃付款額=150×3=450（2）出租人租賃內(nèi)含利率為8.33%，則：

最低租賃付款額現(xiàn)值=[150/（1+8.33%）+150/（1+8.33%）2

+150/（1+8.33%)3]=138.47+127.82+117.99=384.28（萬(wàn)元）（3）租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為400萬(wàn)元，最低租賃付款額的現(xiàn)值為384.28萬(wàn)元，根據(jù)孰低原則，租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值為384.28萬(wàn)元；在2011年1月1日賬務(wù)處理如下：借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)395

(384.28+10.72)

未確認(rèn)融資費(fèi)用65.72

貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款450銀行存款10.72

第三步——未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偙恚▽?shí)際利率法）日期租金確認(rèn)的融資費(fèi)用應(yīng)付本金減少額應(yīng)付本金余額①②③=期初⑤×8.33%④=②-③期末⑤=期初⑤-④11．1．1384.2811．12．3115032.01117.99266.2912．12．3115022.18127.82138.4713．12．3115011.53138.470合計(jì)45065.72384.282011年末攤銷(xiāo)未確認(rèn)融資費(fèi)用

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用32.01

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用32.012012年末攤銷(xiāo)未確認(rèn)融資費(fèi)用

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用22.18

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用22.182013年末攤銷(xiāo)未確認(rèn)融資費(fèi)用借：財(cái)務(wù)費(fèi)用11.53

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用11.53每年末支付租金在2011年12月31日支付租金時(shí)：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款150

貸：銀行存款1502012年末和2013年末會(huì)計(jì)處理同上。第四步——折舊應(yīng)計(jì)提折舊額=固定資產(chǎn)入賬價(jià)值–

擔(dān)保余值=395–0=395(萬(wàn)元)2011年年末應(yīng)提折舊=395/35×11=124.14萬(wàn)元借：制造費(fèi)用124.14

貸：累計(jì)折舊124.142012年末和2013年末會(huì)計(jì)處理同上，折舊額均為135.43萬(wàn)元（395/35×12）第五步，到期返回租賃期屆滿時(shí)，承租人通常對(duì)租賃資產(chǎn)有三種選擇權(quán)：返還、留購(gòu)和優(yōu)惠續(xù)租。本例選擇的是返還。2013．12．31到期歸還：借：累計(jì)折舊395

貸：固定資產(chǎn)395二、出租人對(duì)融資租賃的會(huì)計(jì)處理（一）租賃債權(quán)金額的確定（分錄非常復(fù)雜）借：長(zhǎng)期應(yīng)收款（最低租賃收款額+初始直接費(fèi)用）

未擔(dān)保余值

營(yíng)業(yè)外支出（融資租賃資產(chǎn)公允與賬面的差額）

貸：銀行存款（按初始直接費(fèi)用）

融資租賃固定資產(chǎn)（原賬面價(jià)值）

營(yíng)業(yè)外收入（租賃資產(chǎn)公允與賬面的差額）

未實(shí)現(xiàn)融資收益【（最低租賃收款額+未擔(dān)保余值）-（最低租賃收款額現(xiàn)值+未擔(dān)保余值的現(xiàn)值）】

同時(shí)，在計(jì)算內(nèi)含報(bào)酬率時(shí)已經(jīng)考慮了初始直接費(fèi)用的因素，為避免未實(shí)現(xiàn)融資收益高估，應(yīng)做以下調(diào)整分錄：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益（初始直接費(fèi)用部分）貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款

做完這個(gè)調(diào)整分錄，相當(dāng)于“長(zhǎng)期應(yīng)收款”的入賬金額里面就只有“最低租賃收款額”部分，初始直接費(fèi)用部分已經(jīng)轉(zhuǎn)出來(lái)了。（二）未實(shí)現(xiàn)融資收益分配（實(shí)際利率法）★★作為出租人，必須計(jì)算租賃內(nèi)含利率（1）出租人每期收到租金時(shí)，按收到租金金額：借：銀行存款貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款（2）每期采用合理方法分配未實(shí)現(xiàn)融資收益時(shí)，按當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的融資收入金額：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益貸：租賃收入（三）或有租金的處理

出租人在融資租賃下收到的或有租金應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益（租賃收入）。（四）租賃期屆滿時(shí)的處理

1.出租人收回租賃資產(chǎn)（分錄較復(fù)雜）

借：融資租賃資產(chǎn)貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款（擔(dān)保余值）未擔(dān)保余值2.優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)

如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則出租人應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理，如繼續(xù)分配未實(shí)現(xiàn)融資收益等如果租賃期屆滿時(shí)承租人未按租賃合同規(guī)定續(xù)租，出租人應(yīng)向承租人收取違約金時(shí)，并將其確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外收入。同時(shí)，將收回的租賃資產(chǎn)按上述規(guī)定進(jìn)行處理。3.留購(gòu)租賃資產(chǎn)

租賃期屆滿時(shí)，承租人行使了優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)。出租人應(yīng)按收到的承租人支付的購(gòu)買(mǎi)資產(chǎn)的價(jià)款，借記“銀行存款”等科目，貸記“長(zhǎng)期應(yīng)收款——應(yīng)收融資租賃款”科目。如果存在未擔(dān)保余值借：營(yíng)業(yè)外支出貸：未擔(dān)保余值

【例題】甲公司于2009年1月1日從乙公司以融資租賃方式租入一套設(shè)備，租賃公司購(gòu)置設(shè)備的成本為500000元，公允價(jià)值為500000元，租賃期為5年，每年年末支付租金118708元，期滿設(shè)備歸甲公司所有，出租人內(nèi)含利率為6%，設(shè)備壽命期為5年，期末預(yù)計(jì)凈殘值率為5%，該設(shè)備采用直線法計(jì)提折舊。另外，在2012年甲公司向乙公司支付或有租金3000元。已知：（P/A，6%，5）=4.212016

1.租賃開(kāi)始日應(yīng)收融資租賃款及未實(shí)現(xiàn)融資收益的確認(rèn)借：長(zhǎng)期應(yīng)收款593540

貸：租賃資產(chǎn)500000

未實(shí)現(xiàn)融資收益93540其中：最低租賃收款額=118708×5=593540

初始直接費(fèi)用=0

未擔(dān)保余值=02.未實(shí)現(xiàn)融資收益攤銷(xiāo)計(jì)算表日期年租金①確認(rèn)融資收益②=④×6%本金減少額③=①-②本金余額④=上年④-③09.01.0150000009.12.31118708300008870841129210.12.31118708246789403031726211.12.31118708190369967221759012.12.311187081305610565211193813.12.3111870867701119380合計(jì)5935409354050000003.

各期收到租金、確認(rèn)融資收益2009年12月31日收到租金：借：銀行存款118708

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款118708確認(rèn)融資收益：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益30000

貸：租賃收入30000其他各期收到租金、確認(rèn)融資收益的分錄同上。4.2010年，收到或有租金借：銀行存款3000

貸：租賃收入3000融資租賃綜合題(選講，不要打印)資料：

20×1年12月28日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同。合同主要條款如下：

（1）租賃標(biāo)的物：程控生產(chǎn)線。

（2）租賃期開(kāi)始日：租賃物運(yùn)抵A公司生產(chǎn)車(chē)間之日（即20×2年1月1日）。

（3）租賃期：從租賃期開(kāi)始日算起36個(gè)月（即20×2年1月1日～20×4年12月31日）。

（4）租金支付方式：自租賃期開(kāi)始日起每年年末支付租金1000000元。

（5）該生產(chǎn)線在20×2年1月1日B公司的公允價(jià)值為

2600000元。

（6）租賃合同規(guī)定的利率為8%（年利率）。

（7）該生產(chǎn)線為全新設(shè)備，估計(jì)使用年限為5年。

（8）20×3年和20×4年兩年，A公司每年按該生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品——微波爐的年銷(xiāo)售收入的1%向B公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入。承租人資料：A公司：

（1）采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分?jǐn)偟奈创_認(rèn)融資費(fèi)用。

（2）采用年限平均法計(jì)提固定資產(chǎn)折舊。

（3）20×3年、20×4年A公司分別實(shí)現(xiàn)微波爐銷(xiāo)售收入10000000元和15000000元。

（4）20×4年12月31日，將該生產(chǎn)線退還B公司。

（5）A公司在租賃談判和簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、差旅費(fèi)10000元。要求：作出承租人A公司的會(huì)計(jì)處理。1.租賃開(kāi)始日的賬務(wù)處理

第一步，判斷租賃類(lèi)型。

本例中租賃期（3年）占租賃資產(chǎn)尚可使用年限（5年）的60%（小于75%），沒(méi)有滿足融資租賃的第3條標(biāo)準(zhǔn)；另外，最低租賃付款額的現(xiàn)值為2577100元（計(jì)算過(guò)程見(jiàn)后）大于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的90%，即（2600000×90%）2340000元，滿足融資租賃的第4條標(biāo)準(zhǔn)，因此，A公司應(yīng)當(dāng)將該項(xiàng)租賃認(rèn)定為融資租賃。

第二步，計(jì)算租賃開(kāi)始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值。

最低租賃付款額＝各期租金之和＋承租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值＝1000000×3＋0＝3000000（元）

查表得知：（P/A，8%，3）＝2.5771

每期租金的現(xiàn)值之和＝1000000×2.5771＝2577100（元）,小于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值2600000元。

●根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)為最低租賃付款額現(xiàn)值2577100元。第三步，計(jì)算未確認(rèn)融資費(fèi)用。

未確認(rèn)融資費(fèi)用＝最低租賃付款額－最低租賃付款額現(xiàn)值＝3000000－2577100＝422900（元）

第四步，將初始直接費(fèi)用計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值。

租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值＝2577100＋10000＝2587100（元）

租賃期開(kāi)始日賬務(wù)處理為：

20×2年1月1日，租入程控生產(chǎn)線：

借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)2587100

未確認(rèn)融資費(fèi)用422900

貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款3000000

銀行存款10000

2.分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理

第一步，確定融資費(fèi)用分?jǐn)偮省?/p>

由于租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值為其最低租賃付款額的折現(xiàn)值，因此該折現(xiàn)率就是其融資費(fèi)用分?jǐn)偮剩?%。

第二步，在租賃期內(nèi)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用。日期租金確認(rèn)的融資費(fèi)用應(yīng)付本金減少額應(yīng)付本金余額①②③＝期初⑤×8%④＝②－③期末⑤＝期初⑤－④（1）20×2.1.1

2577100（2）20×2.12.3110000002061687938321783268（3）20×3.12.311000000142661.44857338.56925929.44（4）20×4.12.31100000074070.56*925929.44*-合計(jì)30000004229002577100

第三步，會(huì)計(jì)處理為：

◢20×2年12月31日，支付第一期租金：

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款1000000

貸：銀行存款1000000

20×2年1～12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，每月財(cái)務(wù)費(fèi)用為206168÷12＝17180.67（元）。

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用17180.67

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用17180.67

◢20×3年12月31日，支付第二期租金：

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款1000000

貸：銀行存款1000000

20×3年1～12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，每月財(cái)務(wù)費(fèi)用為142661.44÷12＝11888.45（元）。

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用11888.45

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用11888.45

◢20×4年12月31日，支付第三期租金：

借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款1000000

貸：銀行存款1000000

20×4年1～12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)，每月財(cái)務(wù)費(fèi)用為74070.56÷12＝6172.55（元）。

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用6172.55

貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用6172.55

3.計(jì)提租賃資產(chǎn)折舊的會(huì)計(jì)處理（略）4.或有租金的會(huì)計(jì)處理

◢20×3年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向B公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入100000元：

借：銷(xiāo)售費(fèi)用100000

貸：其他應(yīng)付款——B公司100000

◢20×4年12月31日，根據(jù)合同規(guī)定應(yīng)向B公司支付經(jīng)營(yíng)分享收入150000元：

借：銷(xiāo)售費(fèi)用150000

貸：其他應(yīng)付款——B公司150000

5.租賃期屆滿時(shí)的會(huì)計(jì)處理

20×4年12月31日，將該生產(chǎn)線退還B公司：

借：累計(jì)折舊2587100

貸：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn)2587100

出租人有關(guān)資料：

B公司的有關(guān)資料如下：

（1）該程控生產(chǎn)線賬面價(jià)值為2600000元。

（2）發(fā)生初始直接費(fèi)用100000元。

（3）采用實(shí)際利率法確認(rèn)本期應(yīng)分配的未實(shí)現(xiàn)融資收益。

（4）20×3年、20×4年A公司分別實(shí)現(xiàn)微波爐銷(xiāo)售收入10000000元和15000000元，根據(jù)合同規(guī)定，這兩年應(yīng)向該公司取得的經(jīng)營(yíng)分享收入分別為100000元和150000元。

（5）20×4年12月31日，從A公司收回該生產(chǎn)線。

要求：作出B公司的會(huì)計(jì)處理。（1）租賃開(kāi)始日的賬務(wù)處理。

第一步，計(jì)算租賃內(nèi)含利率。

根據(jù)租賃內(nèi)含利率的定義，租賃內(nèi)含利率是指在租賃開(kāi)始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。

由于本例中不存在與承租人和出租人均無(wú)關(guān)、但在財(cái)務(wù)上有能力擔(dān)保的第三方對(duì)出租人擔(dān)保的資產(chǎn)余值，因此最低租賃收款額等于最低租賃付款額，即租金×期數(shù)＋承租人擔(dān)保余值＝1000000×3＋0＝3000000（元），因此有1000000×（P/A，R，3）＝2600000＋100000＝2700000（租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值＋初始直接費(fèi)用）。經(jīng)查表，可知

年金系數(shù)利率

2.7232

5%

2.7

R

2.6730

6%

（2.7232-2.7）/（2.7232-2.6730）=（5%-R）/