出具審計報告應考慮的因素

出具審計報告應考慮的因素

編制人：顏勇軍目錄第一部分審計報告類型第二部分出具審計報告應考慮因素第三部分具體審計準則對審計報告規(guī)范一、審計報告類型從審計意見標準角度分標準審計報告與非標準報告標準審計報告：是指不含有說明段、強調事項段、其他事項段或其他任何修飾性用語的無保留意見的審計報告。非標準審計報告，是指帶強調事項段或其他事項段的無保留意見的審計報告和非無保留意見的審計報告。標準審計報告不含有說明段、強調事項、其他事項段無保留意見含有說明段、強調事項、其他事項段無保留意見含有說明段、強調事項、其他事項段非無保留意見非標準審計報告一、審計報告類型從審計意見具體內容分為標準無保留意見，帶說明段、強調事項、其他事項段無保留意見，保留意見、無法表示意見、否定意見報告。無保留意見是指注冊會計師認為財務報表在所有重大方面按照適用財務報告編制基礎編制并實現(xiàn)公允反映時發(fā)表的審計意見一、審計報告類型標準無保留意見格式審計報告ABC股份有限公司全體股東：我們審計了后附的ABC股份有限公司（以下簡稱ABC公司）財務報表，包括20×1年12月31日的資產負債表，20×1年度的利潤表、股東權益變動表和現(xiàn)金流量表以及財務報表附注。

一、對財務報表出具的審計報告（一）管理層對財務報表的責任編制和公允列報財務報表是ABC公司管理層的責任。這種責任包括：（1）按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制財務報表，并使其實現(xiàn)公允反映；（2）設計、執(zhí)行和維護必要的內部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤導致的重大錯報

一、審計報告類型標準無保留意見格式（二）、注冊會計師的責任

我們的責任是在實施審計工作的基礎上對財務報表發(fā)表審計意見。我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實施審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關財務報表金額和披露的審計證據。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，注冊會計師考慮與財務報表編制和公允列報相關的內部控制，以設計恰當的審計程序，但目的并非對內部控制的有效性發(fā)表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務報表的總體列報。我們相信，我們獲取的審計證據是充分、適當的，為發(fā)表審計意見提供了基礎。一、審計報告類型標準無保留意見格式（三）、審計意見我們認為，ABC公司財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了ABC公司20×1年12月31日的財務狀況以及20×1年度的經營成果和現(xiàn)金流量。二、按照相關法律法規(guī)的要求報告的事項（取決于相關法律法規(guī)對其他報告責任的規(guī)定）

××會計師事務所中國注冊會計師：×××（蓋章）（簽名并蓋章）中國注冊會計師：×××中國××市（簽名并蓋章）

二○×二年×月×日一、審計報告類型帶強調事項段的無保留意見的審計報告審計報告ABC股份有限公司全體股東：

……

一、管理層對財務報表的責任

……

二、注冊會計師的責任

……

三、審計意見

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四、強調事項

我們提醒財務報表使用者關注，如財務報表附注×所述，ABC公司在20×1年發(fā)生虧損×萬元，在20×1年12月31日，流動負債高于資產總額×萬元。ABC公司已在財務報表附注×充分披露了擬采取的改善措施，但其持續(xù)經營能力仍然存在重大不確定性。本段內容不影響已發(fā)表的審計意見。

××會計師事務所中國注冊會計師：×××（蓋章）（簽名并蓋章）中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）中國××市二○×二年×月×日

一、審計報告類型保留意見的審計報告審計報告ABC股份有限公司全體股東：

……

一、管理層對財務報表的責任

……

二、注冊會計師的責任

……

三、導到保留意見事項

……

四、保留意見

我們認為，除“（三）導致保留意見的事項”段所述事項產生的影響外，ABC公司財務報表在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，公允反映了ABC公司200年12月31日財務狀況及2001年度經營成果和現(xiàn)金流量。

××會計師事務所中國注冊會計師：×××（蓋章）（簽名并蓋章）中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）中國××市二○×二年×月×日一、審計報告類型否定意見的審計報告審計報告ABC股份有限公司全體股東：

……

一、管理層對財務報表的責任

……

二、注冊會計師的責任

……

三、導到否定意見事項

……

四、否定意見

我們認為，由于“（三）導致否定意見的事項”段所述事項重要性，ABC公司財務報表沒有在所有重大方面按照企業(yè)會計準則的規(guī)定編制，未能公允反映了ABC公司200年12月31日財務狀況及2001年度經營成果和現(xiàn)金流量。

××會計師事務所中國注冊會計師：×××（蓋章）（簽名并蓋章）中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）中國××市二○×二年×月×日一、審計報告類型無法表示意見的審計報告審計報告ABC股份有限公司全體股東：

……

一、管理層對財務報表的責任

……

二、注冊會計師的責任

……

三、導到無法表示意見事項

……

四、無法表示意見

我們認為，由于“（三）導致無法表示意見的事項”段所述事項重要性，我們無法獲取充分、適當的審計證據以為發(fā)表審計意見提供基礎，因此，我們不對ABC公司財務報表發(fā)表審計意見。

××會計師事務所中國注冊會計師：×××（蓋章）（簽名并蓋章）中國注冊會計師：×××（簽名并蓋章）中國××市二○×二年×月×日二、出具審計報告應考慮因素出具審計報告要求CPA在評價財務報表是否在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制時，要評價會計實務質量。會計實務質量評價要素：會計政策：1）考慮成本效益原則時，選擇的會計政策是否適合被審計單位具體情況；2）重要會計政策的初始選擇和變更對未來盈余的影響，與預期發(fā)布的新準則時間安排；3）有爭議的或新興領域重要會計政策的影響；4）與記錄交易的期間相關的交易時間安排的影響會計估計：1）管理層對會計估計的識別；2）管理層作出會計估計的過程；3）重大錯報風險；4）可能表明管理層偏向的跡象；5）財務報表中對估計不確定性的披露披露：1）在形成特別敏感的財務報表披露時涉及的問題和作出的相關判斷；2）財務報表披露的總體中立性、一貫性和明晰性相關事項：1）報表中披露的特別風險、風險敞口和不確定性對報表的潛在影響；2）財務報表受非正常交易的影響程度及其單獨披露的程度；3）影響資產和負債賬面價值的因素；4）對錯報的選擇性更正二、出具審計報告應考慮因素出具無保留意見審計報告考慮因素第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告第十九條：如果認為財務報表在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制并實現(xiàn)反映，注冊會計師應當發(fā)表無保留意見如果認為有必要提醒財務報表使用者關注已在財務報表中列報或披露，且根據職業(yè)判斷認為對財務報表使用者理解財務報表至關重要的事項，注冊會計師在已獲取充分、適當的審計證據證明該事項在財務報表中不存在重大錯報的條件下，應當在審計報告中增加強調事項段。強調事項段應當僅提及已在財務報表中列報或披露的信息。二、出具審計報告應考慮因素出具無保留意見審計報告考慮因素對于未在財務報表中列報或披露，但根據職業(yè)判斷認為與財務報表使用者理解審計工作、注冊會計師的責任或審計報告相關且未被法律法規(guī)禁止的事項，如果認為有必要溝通，注冊會計師應當在審計報告中增加其他事項段，并使用“其他事項”或其他適當標題。注冊會計師應當將其他事項段緊接在審計意見段和強調事項段（如有）之后。如果其他事項段的內容與其他報告責任部分相關，這一段落也可以置于審計報告的其他位置。二、出具審計報告應考慮因素出具無保留意見審計報告考慮因素導致增加強調事項段的事項：已在財務報表中列報或披露，且對使用者理解財務報表至關重要的事項。不影響審計意見類型導致增加其他事項段的事項：未在財務報表中列報或披露，但與使用者理解審計工作或注冊會計師的責任，或與審計報告相關且未被法律法規(guī)禁止的事項。不影響審計意見類型。二、出具審計報告應考慮因素出具非無保留意見審計報告考慮因素根據獲取的審計證據，得出財務報表整體存在重大錯報的結論或無法獲取充分、適當的審計證據，不能得出財務報表整體不存在重大錯報的結論舊準則新準則CPA與管理層在被審計單位會計政策選用會計估計作出或財務報表披露方面存在分岐根據獲取的審計證據，得出財務報表整體存在重大錯報的結論審計范圍受到限制無法獲取充分、適當的審計證據，不能得出財務報表整體不存在重大錯報的結論二、出具審計報告應考慮因素出具保留意見審計報告考慮因素在獲取充分、適當的審計證據后，注冊會計師認為錯報單獨或累計起來對財務報表影響重大，但不具有廣泛性或注冊會計師無法獲取充分、適當的審計證據以作為形成審計意見的基礎，但認為未發(fā)現(xiàn)的錯報（如存在）對財務報表可能產生的影響重大，但不具有廣泛性。廣泛性是指：是描述錯報影響的術語，用以說明錯報對財務報表的影響，或者由于無法獲取充分、適當的審計證據而未發(fā)現(xiàn)的錯報（如存在）對財務報表可能產生的影響。根據注冊會計師的判斷，對財務報表的影響具有廣泛性的情形包括：（一）不限于對財務報表的特定要素、賬戶或項目產生影響；（二）雖然僅對財務報表的特定要素、賬戶或項目產生影響，但這些要素、賬戶或項目是或可能是財務報表的主要組成部分；（三）當與披露相關時，產生的影響對財務報表使用者理解財務報表至關重要。二、出具審計報告應考慮因素出具否定意見審計報告考慮因素在獲取充分、適當的審計證據后，如果認為錯報單獨或累計起來對財務報表的影響重大且具有廣泛性。二、出具審計報告應考慮因素出具無法意見審計報告考慮因素無法獲取充分、適當的審計證據以作為形成審計意見的基礎，但認為未發(fā)現(xiàn)的錯報對財務報表可能產生重大影響而且具有廣泛性。在極其特殊情況下，可能存在多個不確定事項，盡管注冊會計師對每個單獨的不確定事項獲取了充分適當的審計證據，但是由于不確定事項之間可能存在相互影響，以及可能對財務報表產生累計影響，注冊會計師不可能對財務報表形成審計意見。二、出具審計報告應考慮因素出具帶強調事項的審計報告考慮因素導致增加強調事項段的事項：已在財務報表中列報或披露，且對使用者理解財務報表至關重要的事項。不影響審計意見類型。導致增加其他事項段的事項：未在財務報表中列報或披露，但與使用者理解審計工作或注冊會計師的責任，或與審計報告相關且未被法律法規(guī)禁止的事項。不影響審計意見類型。二、出具審計報告應考慮因素出具非無保留意見審計報告考慮因素（總結）性質：已獲取的證據證明財務報表存在重大錯報；或無法獲取證據證明報表不存在重大錯報廣泛性：影響多個報表項目或要素；雖然僅影響特定報表項目或要素，但這些項目或要素是報表的主要組成部分；當與披露相關時，該披露對報表使用者理解報表至關重要。二、出具審計報告應考慮因素出具非無保留意見審計報告考慮因素(總結）導致發(fā)表非無保留意見的事項的性質這些事項對財務報表產生或可能產生影響的廣泛性重大但不具有廣泛性重大且具有廣泛性財務報表存在重大錯報保留意見否定意見無法獲取充分、適當的審計證據保留意見無法表示意見二、出具審計報告應考慮因素新準則舊準則持續(xù)經營存在重大疑慮事項的不確定，但己披露持續(xù)經營存在重大疑慮的不確定性，但以披露已在報表中披露或列報，且對使用者理解財務報表至關重要的事項，依賴職業(yè)判斷除持續(xù)經營外的其他不確定事項采用的報表編制基礎不適用被審計單位不對其編制合法性和公允性表示意見已恰當地改變報表編制基礎期后事項，報表報出發(fā)現(xiàn)需要修正財務報表且已修正的，CPA出具新的審計報告或修改的審計報告時，提及修改報表及修改報告期后事項，報表報出發(fā)現(xiàn)需要修正財務報表且已修正的，CPA出具新的審計報告時，提及改報表和改審計報告新舊準則增加強調事項對比二、出具審計報告應考慮因素新舊準則增加強調事項對比新準則舊準則期后事項致使管理層僅對此改報表，審計報告中提及對期后事項實施的程序比較數據，如果導致非無保留意見的事項雖已解決，但對本期仍很重要，提及對期后事項實施的審計程序按照特殊目的編制基礎編制報表時，強調編制基礎比較數據，如果上期財務報表未經更正，也未重新出具審計報告，但比較數據已在本期財務報表中恰當重述和充分披露如果需要修改其他信息而被審計單位拒絕修改二、出具審計報告應考慮因素新舊準則增加其他事項對比新準則增加其他事項段舊準則增加其他事項段未在報表中披露，報表報出時發(fā)現(xiàn)需要修正且已修正的，CPA出具新的審計報告或修改的審計報告時提及修改的審計報表及報告期后事項，報表報出發(fā)現(xiàn)需要修正財務報表且已經修正的，CPA出具新的審計報告或修改的審計報告，提及修改報表及修改報告期后事項，報表報出發(fā)現(xiàn)需要修正財務報表且已經修正的，CPA出具新的審計報告或修改的審計報告，提及修改報表及修改報告期后事項致使致使管理層對此改報表，審計報告中提及對期后事項實施的程序二、出具審計報告應考慮因素新舊準則增加其他事項對比新準則舊準則對應數據：上期報表未經審計可在其他事項段提及；上期報表由前任審計且法律法規(guī)不禁止提及前任時可在其他事項段提及前任及意見類型報告日期；比較數據，如果導致非無保留意見的事項隨意解決，但對本期仍很重要，提及前任及意見類型報告日期；比較報表：本期審計發(fā)現(xiàn)與上期審計意見不同的應在其他事事項段披露導致意見不同的實質性原因；上期報表由前任審計且前任不重新出報告時可在其他事項段提及前任及意見類型報告日期；上期報表未經審計可在其他事項段提及未審比較數據，如果上期財務報表未經更正，也未重新出具審計報告，但比較數據已在本期財務報表中恰當重述和充分披露三、其他具體審計準則對審計報告規(guī)范第1142號——財務報表審計中對法律法規(guī)的考慮第二十條如果針對懷疑存在的違反法律法規(guī)行為不能獲取充分的信息，注冊會計師應當評價缺乏充分、適當的審計證據對審計意見的影響。第1231號——針對評估的重大錯報風險采取的應對措施第二十七條如果對重大的財務報表認定沒有獲取充分、適當的審計證據，注冊會計師應當盡可能獲取進一步的審計證據。如果仍然不能獲取充分、適當的審計證據，注冊會計師應當對財務報表發(fā)表保留意見或無法表示意見。三、其他具體審計準則對審計報告規(guī)范第1241號——對被審計單位使用服務機構的考慮第二十八條針對服務機構提供的與被審計單位財務報表審計相關的服務，如果無法獲取充分、適當的審計證據，注冊會計師應當根據《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，在審計報告中發(fā)表非無保留意見。第二十九條注冊會計師不應在無保留意見的審計報告中提及服務機構注冊會計師的相關工作，除非法律法規(guī)另有規(guī)定。如果法律法規(guī)要求提及，審計報告應當指出這種提及并不減輕注冊會計師對審計意見承擔的責任。三、其他具體審計準則對審計報告規(guī)范第1311號——對存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項目獲取審計證據的具體考慮第七條如果在存貨盤點現(xiàn)場實施存貨監(jiān)盤不可行，注冊會計師應當實施替代審計程序，以獲取有關存貨的存在和狀況的充分、適當的審計證據。如果不能實施替代審計程序，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，在審計報告中發(fā)表非無保留意見。第十一條如果管理層不同意注冊會計師與外部法律顧問溝通或會面，或者外部法律顧問拒絕對詢證函恰當回復或被禁止回復，并且注冊會計師無法通過實施替代審計程序獲取充分、適當的審計證據，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定在審計報告中發(fā)表非無保留意見。三、其他具體審計準則對審計報告規(guī)范第1312號——函證第十六條如果認為管理層不允許寄發(fā)詢證函的原因不合理，或實施替代程序無法獲取相關、可靠的審計證據，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1151號——與治理層的溝通》的規(guī)定，與治理層進行溝通。注冊會計師還應當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，確定其對審計工作和審計意見的影響。第二十條如果注冊會計師認為取得積極式函證回函是獲取充分、適當的審計證據的必要程序，則替代程序不能提供注冊會計師所需要的審計證據。在這種情況下，如果未獲取回函，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，確定其對審計工作和審計意見的影響。三、其他具體審計準則對審計報告規(guī)范第1331號——首次審計業(yè)務涉及的期初余額第十一條如果上期財務報表已由前任注冊會計師審計，并發(fā)表了非無保留意見，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》的規(guī)定，在評估本期財務報表重大錯報風險時，評價導致發(fā)表非無保留意見的事項的影響。第十二條如果不能獲取有關期初余額的充分、適當的審計證據，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，對財務報表發(fā)表保留意見或無法表示意見。第十三條如果認為期初余額存在對本期財務報表產生重大影響的錯報，且錯報的影響未能得到恰當的會計處理或適當的列報與披露，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，對財務報表發(fā)表保留意見或否定意見。第十四條如果認為按照適用的財務報告框架，與期初余額相關的會計政策未能在本期得到一貫運用，或者會計政策的變更未能得到恰當的會計處理或適當的列報與披露，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，對財務報表發(fā)表保留意見或否定意見。第十五條如果前任注冊會計師對上期財務報表發(fā)表了非無保留意見，并且導致發(fā)表非無保留意見的事項對本期財務報表仍然相關和重大，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》和《中國注冊會計師審計準則第1511號——比較信息：對應數據和比較財務報表》的規(guī)定，對本期財務報表發(fā)表非無保留意見。三、其他具體審計準則對審計報告規(guī)范第1332號——期后事項第十六條在某些國家或地區(qū)，法律法規(guī)或財務報告框架可能不要求管理層報出經修改的財務報表，相應地，注冊會計師也無需出具經修改的或新的審計報告。然而，如果認為管理層應當修改財務報表而沒有修改，注冊會計師應當分別以下情況予以處理：（一）如果審計報告尚未提交給被審計單位，注冊會計師應當按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定發(fā)表非無保留意見，然后再提交審計報告；（二）如果審計報告已經提交給被審計單位，注冊會計師應當通知管理層和治理層（除非治理層全部成員參與管理被審計單位）在財務報表作出必要修改前不要向第三方報出。如果財務報表在未經必要修改的情況下仍被報出，注冊會計師應當采取適當措施，以設法防止財務報表使用者信賴該審計報告。三、其他具體審計準則對審計報告規(guī)范第1341號——書面聲明第十九條按照《中國注冊會計師審計準則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定，如果存在下列情形之一，注冊會計師應當對財務報表發(fā)表無法表示意見：（一）注冊會計師對管理層的誠信產生重大疑慮，以至于認為其按照本準則第九條和第十條的要求作出的書面聲明不可靠；（二）管理層不提供本準則第九條和第十條要求的書面聲明。三、其他具體審計準則對審計報告規(guī)范第1511號——比較信息：對應數據和比較財務報表第十四條如果以前針對上期財務報表發(fā)表了保留意見、無法表示意見或否定意見，且導致非無保留意見的事項仍未解決，注冊會計師應當對本期財務報表發(fā)表非無保留意見。在審計報告的導致非無保留意見的事項段中，注冊會計師應當分下列兩種情況予以處理：（一）如果未解決事項對本期數據的影響或可能的影響是重大的，注冊會計師應當在導致非無保留意見事項段中同時提及本期數據和對應數據；（二）如果未解決事項對本期數據的影響或可能的影響不重大，注冊會計師應當說明，由于未解決事項對本期數據和對應數據之間可比性的影響或可能的影響，因此發(fā)表了非無保留意見。三、其他具體審計準則對審計報告規(guī)范第1511號——比較信息：對應數據和比較財務報表第十五條如果注冊會計師已經獲取上期財務報表存在重大錯報的審計證據，而以前對該財務報表發(fā)表了無保留意見，且對應數據未經適當重述或恰當披露，注冊會計師應當就包括在財務報表中的對應數據，在審計報告中對本期財務報表發(fā)表保留意見或否定意見。第十六條如果上期財務報表已由前任注冊會計師審計，注冊會計師在審計報告中可以提及前任注冊會計師對對應數據出具的審計報告。當注冊會計師決定提及時，應當在審計報告的其他事項段中說明：（一）上期財務報表已由前任注冊會計師審計；（二）前任注冊會計師發(fā)表的意見的類型（如果是非無保留意見，還應當說明發(fā)表非無保留意見的理由）；（三）前任注冊會計師出具的審計報告的日期。三、其他具體審計準則對審計報告規(guī)范第1511號——比較信息：對應數據和比較財務報表第十九條當因本期審計而對上期財務報表發(fā)表審計意