中國(guó)式個(gè)人所得稅的制度設(shè)計(jì)

中國(guó)式個(gè)人所得稅的制度設(shè)計(jì)一、個(gè)人所得稅的功能定位有學(xué)者認(rèn)為，需要大幅度提高個(gè)人所得稅的比重，以建立以個(gè)人所得稅為主體的稅制構(gòu)造，發(fā)揮所得稅“自動(dòng)穩(wěn)定器”的宏觀調(diào)節(jié)功能，使稅制改革適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制。這是一個(gè)似是而非的論點(diǎn)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制是經(jīng)濟(jì)改革的目標(biāo)，建立市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制還有很長(zhǎng)的路要走。中國(guó)整體上還沒(méi)有建立起市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，還處于初級(jí)階段，這是最基本的國(guó)情。

初級(jí)階段的首要特征是生產(chǎn)力落后，人均國(guó)民生產(chǎn)總值仍排在世界后面。平均來(lái)說(shuō)，中國(guó)只是基本解決了溫飽問(wèn)題。再加上收入分配兩極分化嚴(yán)重，部分地區(qū)和部分人群的收入水平和社會(huì)水平越來(lái)越接近西方發(fā)達(dá)國(guó)家，但大部分地區(qū)和大部分人群的生活水平較低，貧困人口占很大比重。大部分人或家庭的收入只能維持最基本的生活需求，無(wú)力繳納個(gè)人所得稅。更何況我國(guó)實(shí)行的是以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制構(gòu)造。在所包含的稅收中，國(guó)家的大部分稅收都是居民在購(gòu)物或消費(fèi)時(shí)毫無(wú)感覺(jué)地向國(guó)家繳納的。這種情況說(shuō)明，所謂收入向個(gè)人傾斜，個(gè)人儲(chǔ)蓄存款增加，不能作為解釋個(gè)人所得稅能夠成為主體稅種的理由，因?yàn)槭杖胂騻€(gè)人傾斜主要是向少數(shù)人傾斜，個(gè)人儲(chǔ)蓄存款增加主要是少數(shù)人儲(chǔ)蓄存款增加。在這種情況下，個(gè)人所得稅應(yīng)該主要針對(duì)收入較高的人口群體，而不是普遍向大多數(shù)個(gè)人或家庭征收。因此，在整個(gè)初級(jí)階段，個(gè)人所得稅不可能是對(duì)大多數(shù)個(gè)人或家庭征收的一般性稅種，也不可能在稅收的財(cái)政功能中發(fā)揮主要作用。

還有人認(rèn)為，可以通過(guò)調(diào)整稅制構(gòu)造來(lái)提高個(gè)人所得稅的比重，即在不改變總收入的情況下，降低流轉(zhuǎn)稅比重，使個(gè)人所得稅成為主體稅種(徐禎卿等，1998)，這也是一種似是而非的觀點(diǎn)。且不說(shuō)沒(méi)必要，就算有必要也不可能。流轉(zhuǎn)稅是一種可轉(zhuǎn)讓的稅收。流轉(zhuǎn)稅的負(fù)擔(dān)落在哪里，取決于大部分因素，比方需求的價(jià)格彈性，被征收商品的供求價(jià)格彈性。流轉(zhuǎn)稅的降低并不意味著個(gè)人收入會(huì)相應(yīng)增加。流轉(zhuǎn)稅的降低直接影響應(yīng)稅商品的需求和供應(yīng)。即使假設(shè)流轉(zhuǎn)稅總體減稅與個(gè)人收入總體增加相同，每個(gè)個(gè)人獲得的收入增加也是不平等的，這種情況下無(wú)法設(shè)計(jì)稅制轉(zhuǎn)換。再退一步說(shuō)，稅制轉(zhuǎn)型是可以實(shí)施的。但由于稅收征管從面對(duì)相對(duì)少數(shù)的企業(yè)納稅人(特別是納稅大戶)轉(zhuǎn)變?yōu)槊鎸?duì)大量的個(gè)人納稅人，要么稅收征管成本劇增，要么稅收大量流失。為了保證財(cái)政收入的穩(wěn)定，有必要提高稅率。在流轉(zhuǎn)稅中，負(fù)納稅義務(wù)人實(shí)際上繳納了稅款，但并不感到有負(fù)擔(dān)。而是變成了個(gè)人所得稅，稅收直接從收入中扣除，產(chǎn)生了負(fù)擔(dān)的感覺(jué)。稅率越高，這種感覺(jué)越明顯。在當(dāng)前的社會(huì)環(huán)境下，這種改革缺乏可承受的社會(huì)心理。個(gè)人所得稅比重的提高基本上取決于人均收入水平的提高。當(dāng)人均收入水平較低時(shí)，個(gè)人所得稅不能充當(dāng)主體稅種。

在我國(guó)初級(jí)階段，個(gè)人所得稅不可能成為主體稅種。但不可否認(rèn)的是，隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的快速增長(zhǎng)，人均收入的提高，稅收征管的加強(qiáng)，個(gè)人所得稅在財(cái)政收入中的比重會(huì)越來(lái)越大。而且，由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制建立和發(fā)展的要求，個(gè)人所得稅將在收入分配調(diào)節(jié)中發(fā)揮重要作用。

個(gè)人所得稅作為一種重要的經(jīng)濟(jì)手段，可以參加杠桿體系，適當(dāng)調(diào)節(jié)收入分配不公。它與遺產(chǎn)稅、贈(zèng)與稅、社會(huì)保險(xiǎn)稅等稅收手段以及稅收以外的其他法律和經(jīng)濟(jì)手段一起，可以適當(dāng)調(diào)節(jié)收入分配，特別是調(diào)節(jié)個(gè)人占有生產(chǎn)資料造成的過(guò)大的收入差距，從而維持制度的安康發(fā)展，落實(shí)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的改革目標(biāo)。但是，目前我國(guó)收入分配不公主要表現(xiàn)在工資待遇差距上。目前我國(guó)個(gè)人所得稅中，工薪階層繳納的比例為52.7%，個(gè)體戶繳納的比例為29%，兩項(xiàng)之和超過(guò)80%。此外，個(gè)人所得稅的收入進(jìn)入一般預(yù)算項(xiàng)目，用于支出，因此個(gè)人所得稅對(duì)收入分配的調(diào)節(jié)功能幾乎不存在，這需要通過(guò)制度改革來(lái)改變。

個(gè)人所得稅是直接稅。如果納稅人不知道它的用途，或者明明是用在與納稅人整體利益相違背的領(lǐng)域，即使稅負(fù)不重，也會(huì)覺(jué)得被逼而后悔，直到覺(jué)得被剝奪。這與間接稅不同。在間接稅的情況下，納稅人和納稅人不一定是一樣的，納稅人沒(méi)有間接稅的感覺(jué)。個(gè)人所得稅只有在納稅人能以某種方式知道其正當(dāng)目的，并能得到有效告知和監(jiān)視的情況下，才能長(zhǎng)期存在。目前，在我國(guó)個(gè)人所得稅不是主要稅收收入的條件下，可以通過(guò)設(shè)計(jì)稅收收入與專項(xiàng)預(yù)算支出掛鉤的方式(從而得到看得見(jiàn)摸得著的項(xiàng)目)來(lái)實(shí)現(xiàn)上述要求。

二。個(gè)人所得稅的稅收設(shè)計(jì)原則

引入現(xiàn)代制度只是一個(gè)開(kāi)始，但培養(yǎng)使現(xiàn)代制度有效運(yùn)作的社會(huì)文化是一項(xiàng)更艱巨的任務(wù)。在沒(méi)有西方個(gè)人所得稅模式能夠有效運(yùn)行的社會(huì)文化的前提下，完善個(gè)人所得稅的方向不是所謂的國(guó)際慣例，而是注重稅法規(guī)定與實(shí)際執(zhí)行的一致性，在征收成本最小的條件下完成執(zhí)行。為此，設(shè)計(jì)系統(tǒng)時(shí)必須遵循以下原則:

1.國(guó)情原則。

這是完善所有稅制和個(gè)人所得稅的首要原則。稅制改革是完善的，不能簡(jiǎn)單借鑒西方的做法。即使是公認(rèn)的科學(xué)合理的管理方式，也要根據(jù)中國(guó)國(guó)情開(kāi)展改革。結(jié)合國(guó)情創(chuàng)新才是解決問(wèn)題的根本途徑。國(guó)情的概念包括生產(chǎn)力水平、經(jīng)濟(jì)制度、文化特征、處理人際關(guān)系的規(guī)則、家庭的行為、基層稅務(wù)員的行為和納稅人的行為。它說(shuō)明了人們對(duì)稅法規(guī)則的態(tài)度，是遵守、部分遵守還是忽略。態(tài)度還取決于負(fù)擔(dān)水平和因違反法律而被懲罰的預(yù)期成本之間的平衡。如果負(fù)擔(dān)水平不高，人們?cè)诩{稅時(shí)不會(huì)感到很苦惱，同時(shí)又能知道稅收的目的，遵守稅法的態(tài)度就會(huì)占上風(fēng)。如果負(fù)擔(dān)重，逃稅的收益大，被懲罰的預(yù)期成本小，人們就愿意選擇違反稅法。因此，適應(yīng)國(guó)情的對(duì)策是低負(fù)擔(dān)、寬稅基和明確收益相結(jié)合。

2.低負(fù)擔(dān)原則。

在違法處分預(yù)期成本不高的情況下，采取低稅率、低負(fù)擔(dān)、寬稅基、嚴(yán)管理、易征收的措施，最大限度地減少偷稅的誘惑，使偷稅意義不大，納稅不心疼。在違法懲罰的預(yù)期成本不高的情況下，高稅率必然誘發(fā)偷稅漏稅；越是自動(dòng)化的機(jī)制(如憑發(fā)票扣稅或退稅)，必然導(dǎo)致越嚴(yán)重的騙稅和騙稅；差異化政策越細(xì)化，審批制度越嚴(yán)格，必然導(dǎo)致尋租行為越多，越嚴(yán)重，從而使政策偏離初衷。相當(dāng)一部分人認(rèn)為，如果稅率低，就達(dá)不到調(diào)節(jié)的目的。這種說(shuō)法看似合理，但結(jié)合中國(guó)的情況，未必正確。調(diào)節(jié)功能不能只停留在系統(tǒng)設(shè)計(jì)上。最重要的是能執(zhí)行，稅率定的高，更別說(shuō)影響效率了。首先，逃稅的誘惑很大。在我國(guó)逃稅預(yù)期成本很低的情況下，結(jié)果是不僅不能征收高稅率的稅，連基本稅都收不到。調(diào)節(jié)功能呢？征管有問(wèn)題，但制度設(shè)計(jì)也有問(wèn)題。

3.有效運(yùn)作原則。

稅法要明確具體，細(xì)則要詳細(xì)，防止歧義。要充分吸收基層自己行之有效的管理措施，使之有法可依，這也是中國(guó)式個(gè)人所得稅的應(yīng)有之義。

中國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的區(qū)域差異非常嚴(yán)重，全國(guó)范圍內(nèi)一刀切的做法無(wú)法有效發(fā)揮作用。個(gè)人所得稅在基本原則上(如范圍、稅基、居民身份、負(fù)擔(dān)水平等)要全國(guó)統(tǒng)一，扣除標(biāo)準(zhǔn)要相對(duì)數(shù)和絕對(duì)數(shù)相結(jié)合，可有可無(wú)。征收方式應(yīng)是規(guī)范征收和簡(jiǎn)易征收相結(jié)合，管理措施可因地制宜，內(nèi)外有別(有協(xié)議實(shí)行國(guó)民待遇原則)。管理重在及時(shí)跟蹤、科學(xué)整理、妥善保存、及時(shí)更新個(gè)人收入信息。引入財(cái)產(chǎn)和收入評(píng)估系統(tǒng)。個(gè)人所得稅管理應(yīng)與企業(yè)稅、社會(huì)保險(xiǎn)稅和銀行業(yè)務(wù)相銜接。個(gè)人所得稅和企業(yè)所得稅制度應(yīng)該合并，以防止重復(fù)規(guī)定。

第三，個(gè)人所得稅的模式選擇

1.納稅人規(guī)則。

我國(guó)應(yīng)堅(jiān)持居民稅收管轄權(quán)與所得來(lái)源地稅收管轄權(quán)并行適用的原則。在中國(guó)境內(nèi)有固定住所或者無(wú)固定住所但連續(xù)5年每年在中國(guó)境內(nèi)停留183天以上的，從第6年起確定為永久居民，對(duì)其來(lái)源于境內(nèi)外的全部應(yīng)稅所得(無(wú)論是否匯往境內(nèi))擔(dān)負(fù)無(wú)限納稅義務(wù)。在中國(guó)境內(nèi)沒(méi)有固定住所，但在一個(gè)納稅年度內(nèi)連續(xù)或者累計(jì)在中國(guó)境內(nèi)停留超過(guò)183天的，為中國(guó)居民，還必須擔(dān)負(fù)其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)、境外所得的納稅義務(wù)。但境外所得是按照匯款原則征稅的，即匯往國(guó)內(nèi)的部分是應(yīng)稅的，未匯去的部分是免稅的。在中國(guó)境內(nèi)無(wú)固定住所，且一個(gè)納稅年度內(nèi)在中國(guó)境內(nèi)停留時(shí)間少于183天的人員為非居民，僅對(duì)其來(lái)自中國(guó)境內(nèi)的所得擔(dān)負(fù)納稅義務(wù)。

2.征稅范圍和稅基。

個(gè)人所得稅應(yīng)該是個(gè)人非盈利所得稅。非盈利性收入包括個(gè)人勞動(dòng)收入(包括合伙企業(yè)合伙人的收入)、非個(gè)人勞動(dòng)收入(主要工資薪金)、被動(dòng)投資收入(股息、利息和特許權(quán)使用費(fèi))、不動(dòng)產(chǎn)收入、財(cái)產(chǎn)