第五章 持有至到期投資

第五章持有至到期投資持有至到期投資一、持有至到期投資概述

持有至到期投資，是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。

通常情況下，企業(yè)持有的在活躍市場上有公開報價的國債、企業(yè)債券、金融債券等，可以劃分為持有至到期投資。

持有至到期投資主要是債券性投資。企業(yè)在將金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資，應(yīng)當(dāng)注意以下特征：（一）到期日固定、回收金額固定或可確定（二）有明確意圖持有至到期（三）有能力持有至到期“有能力持有至到期”是指企業(yè)有足夠的財務(wù)資源，并不受外部因素影響將投資持有至到期。（四）到期前處置或重分類對所持有剩余非衍生金融資產(chǎn)的影響存在下列情況之一的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至到期：1.持有該金融資產(chǎn)的期限不確定。2.發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會以及收益率變化、外匯風(fēng)險變化等情況時，將出售金融資產(chǎn)。但是無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計的獨立事項引起的金融資產(chǎn)出售除外。3.該金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。4.其他情況。【例題?多選題】下列各項中，某一項金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資必須具有的特征有（）。A.該金融資產(chǎn)到期日固定B.該金融資產(chǎn)回收金額固定或可確定C.企業(yè)有能力將該金融資產(chǎn)持有至到期D.企業(yè)有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期【答案】ABCD二、持有至到期投資的會計處理

初始計量按公允價值和交易費用之和計量（其中，交易費用在“持有至到期投資—利息調(diào)整”科目核算）實際支付款項中包含已到付息期尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)單獨確認為應(yīng)收項目后續(xù)計量采用實際利率法，按攤余成本計量持有至到期投資轉(zhuǎn)換為可供出售金融資產(chǎn)可供出售金融資產(chǎn)按重分類日公允價值計量，公允價值與原持有至到期投資賬面價值的差額計入其他綜合收益處置處置時，售價與賬面價值的差額計入投資收益持有至到期投資應(yīng)設(shè)置的會計科目持有至到期投資—成本(面值)

——利息調(diào)整（包括公允價值與面值的差額和交易費用）應(yīng)收利息（分期付息，到期還本付最后一期利息）持有至到期投資—應(yīng)計利息（到期一次性還本付息）投資收益持有至到期投資取得的賬務(wù)處理（一）初始投資成本的確認◆一般情況：應(yīng)按取得時的公允價值與相關(guān)交易費用之和作為初始確認金額(持有至到期投資)。

◆特殊情況：如果實際支付的價款中包含已到期但尚未領(lǐng)取的利息，應(yīng)單獨確認為應(yīng)收項目(應(yīng)收利息)。與交易性金融資產(chǎn)中的債券投資相同與交易性金融資產(chǎn)初始投資成本的確認不同取得投資的賬務(wù)處理借：持有至到期投資——成本（持有至到期投資——利息調(diào)整）應(yīng)收利息/持有至到期投資——應(yīng)計利息貸：銀行存款等（持有至到期投資——利息調(diào)整）2023/2/510該投資的面值支付的價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息實際支付的金額借貸方的差額（溢價）借貸方的差額（折價）[例5]某企業(yè)購買乙公司債券的面值為500000元，支付交易費用1000元，實際付款為529000元，該債券持有期為5年，票面規(guī)定利率為6%/年。各年應(yīng)計利息：500000×6%＝30000（元）借：持有至到期投資——成本500000持有至到期投資——利息調(diào)整29000貸：銀行存款529000※記入“成本”明細賬戶的數(shù)額為債券面值。※記入“利息調(diào)整”明細賬戶的數(shù)額為支付的全部款項與面值之差。（包括公允價值與面值之間的差額以及交易費用）即各年應(yīng)實現(xiàn)的投資收益7甲企業(yè)于2007年1月1日，以1200萬元的價格購進當(dāng)日發(fā)行的面值為1100萬元的公司債券。其中債券的買價為1190萬元，相關(guān)稅費為10萬元。該公司債券票面利率為6%，期限為3年，一次還本付息。企業(yè)準備持有至到期。該企業(yè)計入“持有至到期投資”賬戶的金額為（

）A1200B1100C1190D1110正確答案：A答案解析：會計分錄為：借：持有至到期投資-成本1100

持有至到期投資-利息調(diào)整100

貸：銀行存款1200因此，計入“持有至到期投資”賬戶的金額為1200（1100+100）元2023/2/514持有至到期債券投資的購入價格(1)按高于面值的價格購入，又稱溢價購入(2)按面值購入，又稱平價購入(3)按低于面值的價格購入，又稱為折價購入

債券溢價與折價的形成原因

溢價或折價購入是由于債券票面利率高于或低于市場利率引起的。當(dāng)債券票面利率高于市場利率時，投資企業(yè)按溢價購入債券，其溢價是為以后多得利息而事先付出的代價；當(dāng)債券票面利率低于市場利率時，投資企業(yè)按折價購入債券，其折價是為以后少得利息而事先得到的補償。2023/2/5152023/2/516

票面利率>市場利率溢價票面利率=市場利率平價票面利率<市場利率折價持有至到期投資利息調(diào)整的原因

債券溢價或折價的攤銷，應(yīng)與確認相關(guān)債券利息收入同時進行，并作為計提的應(yīng)收利息的調(diào)整。1.攤銷期限——購買日至到期日

2.攤銷方法——實際利率法

3.攤銷價值的處理

4.攤銷結(jié)果——到期日全部攤銷完畢2023/2/517

債券溢折價的處理長期債券投資溢價或折價，在債券存續(xù)期間內(nèi)于確認相關(guān)債券利息收入時攤銷。實際利率法2023/2/518實際利率法實際利率法是根據(jù)各期期初債券投資的攤余成本和實際利率計算的利息收入，與債券面值和票面利率計算的應(yīng)收利息的差額，確定各期溢價或折價的攤銷額。在實際利率法下，各期實際利息收益隨著債券投資賬面價值的變動而變動，因而各期溢價或折價攤銷額也不相等。2023/2/5192023/2/520實際利率法攤銷的步驟為：①各期名義利息（應(yīng)收利息）=債券面值×票面利率②各期實際利息=債券攤余成本×實際利率③各期利息調(diào)整攤銷額=實際利息-應(yīng)收利息債券攤余成本＝初始確認金額+利息調(diào)整累計攤銷額

-已發(fā)生的減值損失持有至到期投資的攤余成本等于賬面價值。

（四）基本會計分錄

1.企業(yè)認購債券付款時：借：持有至到期投資——成本

——利息調(diào)整（溢價時）應(yīng)收利息或持有至到期投資——應(yīng)計利息貸：銀行存款持有至到期投資——利息調(diào)整（折價時）2023/2/521購買平價發(fā)行的債券借：持有至到期投資——成本貸：銀行存款2023/2/5222023/2/523分期付息到期還本借：應(yīng)收利息（持有至到期投資——利息調(diào)整）貸：投資收益（持有至到期投資——利息調(diào)整）到期一次還本付息借：持有至到期投資——應(yīng)計利息（持有至到期投資——利息調(diào)整）貸：投資收益（持有至到期投資——利息調(diào)整）未減值投資持有期間的利息的會計處理面值×票面利率期初攤余成本×實際利率借貸方的差額（攤銷折價）

借貸方的差額（攤銷溢價）

面值×票面利率期初攤余成本×實際利率借貸方的差額（攤銷折價）

借貸方的差額（攤銷溢價）

核算內(nèi)容平價購入溢價購入折價購入3.到期收回本息借：銀行存款（本利和）貸：持有至到期投資—成本持有至到期投資—應(yīng)計利息（或應(yīng)收利息）同左同左4.轉(zhuǎn)讓債券借：銀行存款（轉(zhuǎn)讓收入）貸：持有至到期投資—成本持有至到期投資—應(yīng)計利息（或應(yīng)收利息）投資收益（差額）基本同左區(qū)別：賬面價值中包括溢價基本同左區(qū)別：借方有債券投資溢折價中的折價部分2023/2/52420×0年1月1日，XYZ公司支付價款1000元（含交易費用），從活躍市場上購入某公司5年期債券，面值1250元，票面年利率4.72%，按年支付利息（即每年支付59元），本金最后一次支付。該債券的實際利率r=10%.合同約定，該債券的發(fā)行方在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項。XYZ公司在購買該債券時，預(yù)計發(fā)行方不會提前贖回。XYZ公司將購入的該公司債券劃分為持有至到期投資，且不考慮所得稅、減值損失等因素。根據(jù)上述數(shù)據(jù)，XYZ公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下：（1）20×0年1月1日，購入債券：借：持有至到期投資——成本1250貸：銀行存款1000持有至到期投資——利息調(diào)整250（2）20×0年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等：應(yīng)收利息=1250*4.72%=59(元)利息收入（實際投資收益）=1000*10%=100(元)利息調(diào)整（折價攤銷）=100-59=41(元)期末攤余成本=1000+41=1041

借：應(yīng)收利息

59

持有至到期投資——利息調(diào)整

41

貸：投資收益100

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息

59（3）20×1年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等應(yīng)收利息=1250*4.72%=59(元)利息收入（實際投資收益）=1041*10%=104（元)利息調(diào)整（折價攤銷）=104-59=45(元)期末攤余成本=1041+45=1086

借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整45

貸：投資收益104借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59（4）20×2年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等：應(yīng)收利息=1250*4.72%=59(元)利息收入（實際投資收益）=1086*10%=109（元)利息調(diào)整（折價攤銷）=109-59=50(元)期末攤余成本=1086+50=1136

借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整

50

貸：投資收益

109

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息

59（5）20×3年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息等應(yīng)收利息=1250*4.72%=59(元)利息收入（實際投資收益）=1136*10%=114（元)利息調(diào)整（折價攤銷）=114-59=55(元)期末攤余成本=1136+55=1191借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整55

貸：投資收益

114

借：銀行存款

59

貸：應(yīng)收利息59（6）20×4年12月31日，確認實際利息收入、收到票面利息和本金等：應(yīng)收利息=1250*4.72%=59(元)利息調(diào)整（折價攤銷）=250-41-45-50-55=59利息收入（實際投資收益）=59+59=118現(xiàn)金流入=59+1250=1309借：應(yīng)收利息59

持有至到期投資——利息調(diào)整59（250-41-45-50-55）

貸：投資收益

118

借：銀行存款59

貸：應(yīng)收利息59

借：銀行

1250

貸：持有至到期投資——成本

1250年份期初攤余成本（a）實際利息（b）

（按10%計算）現(xiàn)金流入（c）期末攤余成本

（d=a+b-c）20×0年100010059104120×1年104110459108620×2年108610959113620×3年1136114*59119120×4年1191118**13090例：甲公司2006年1月1日購入乙公司發(fā)行債券作為持有至到期投資。債券面值100000元，票面利率6%，五年期，實際支付銀行存款91889元，（不考慮相關(guān)稅費）。該債券每半年付息一次，到期還本并支付最后一次利息，購入債券時市場利率為8%，采用實際利率法。2006/01/01，購入債券時，(1)借：持有至到期投資——成本100000

貸：銀行存款91889

持有至到期投資——利息調(diào)整

81112023/2/5322006/06/30，每半年計息一次，確定投資收益、折價攤銷應(yīng)收利息=100000X6%/2=3000(元)利息收入（實際投資收益）=91889X8%/2=3675.56(元)利息調(diào)整（折價攤銷）=3675.56–3000=675.56(元)(2)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整675.56

貸：投資收益3675.562023/2/5332006/12/31,計息并確定投資收益、折價攤銷應(yīng)收利息=100000X6%/2=3000(元)實際投資收益(91889+675.56)X8%/2=92564.56X4%=3702.58(元)折價攤銷=3702.58–3000=702.58(元)(3)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整702.58

貸：投資收益3702.582023/2/5342007/06/30,計息并確定投資收益、折價攤銷應(yīng)收利息=100000X6%/2=3000(元)實際投資收益(92564.56+702.58)X8%/2=93267.14X4%=3730.69(元)折價攤銷=3730.69–3000=730.69(元)(4)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整730.69

貸：投資收益3730.692023/2/5352007/12/31,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益=(9326.14+730.69)X8%/2=93997.83X4%=3759.91(元)折價攤銷=3759.91–3000=759.91(元)(5)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整759.91

貸：投資收益

3759.912023/2/5362008/06/30,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益(93997.83+759.91)X8%/2=94757.74X4%=3790.31(元)折價攤銷=3790.31–3000=790.31(元)(6)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整790.31

貸：投資收益3790.312023/2/5372023/2/5382008/12/31,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益=(94757.74+790.31)X8%/2=95548.05X4%=3821.92(元)折價攤銷=3821.92–3000=821.92(元)(7)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整

821.92

貸：投資收益3821.922009/06/30,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益(95548.65+821.92)X8%/2=96369.97X4%=3854.80(元)折價攤銷=3854.80–3000=854.80(元)(8)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整854.80

貸：投資收益

3854.802023/2/5392009/12/31,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益=(96369.97+854.80)X8%/2=97224.77X4%=3888.99(元)折價攤銷=3888.99–3000=888.99(元)(9)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整888.99

貸：投資收益3888.992023/2/5402010/06/30,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益=(97224.77+888.99)X8%/2=98113.76X4%=3924.55(元)折價攤銷=3924.55–3000=924.55(元)(10)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整924.55

貸：投資收益3924.552023/2/5412010/12/31,計息并確定投資收益、折價攤銷實際投資收益=(98113.76+924.55)X8%/2=99038.31X4%=3961.53(元)折價攤銷=3961.53–3000=961.53(元)(11)借：應(yīng)收利息3000

持有至到期投資——利息調(diào)整961.69

貸：投資收益3961.692023/2/542折價攤銷總額=675.56+702.58+730.69+759.91+790.31+821.92+854.80+888.99+924.55+961.53=8110.84≈8111(元)2023/2/5432010/12/31,收回本金和最后一期利息借:銀行存款103000

貸:持有至到期投資----成本100000

應(yīng)收利息30002023/2/544C公司于2007年1月1日從證券市場購入D公司于同日發(fā)行的債券，該債券為4年期，票面利率為5%。購入債券的面值為20萬元，實際支付價款為19.107萬元，另支付相關(guān)費用0.2萬元。C公司購入后劃分為持有至到期投資，購入債券的實際利率為6%，到期一次本付息，假定利息按年計提。2010年1月2日，C公司將該持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)，其公允價值為24萬元。2010年2月10日將其出售，收到款項24.1萬元存入銀行。假若不考慮其他因素的影響。要求：1、在下列表格中計算各年實際利息收入2、做出如下賬務(wù)處理（1）2007年1月1日，購入債券時：（2）2007年12月31日，確認利息收入時：（3）2008年12月31日，確認利息收入時：（4）2009年12月31日，確認利息收入時：（5）2010年1月2日，重分類為可供出售金融資產(chǎn)時：（6）2010年2月10日，出售時：年份①年初攤余成本②利息收益=①*r③現(xiàn)金流入

④年末攤余成本=①+②-③200719307011584.210000194654.22008194654.211679.2510000196333.452009196333.4511780.0010000198113.452010198113.4511886.55＊2100000

11886.55=210000-198113.452、1）2007年1月1日，購入債券時借：持有至到期投資——成本

200000

貸：銀行存款

193070

持有至到期投資——利息調(diào)整

6930（2）2007年12月31日，確認利息收入時借：持有至到期投資——應(yīng)計利息

10000

——利息調(diào)整

1584.2

貸：投資收益

11584.2（3）2008年12月31日，確認利息收入時借：持有至到期投資——應(yīng)計利息

10000

——利息調(diào)整

1679.25

貸：投資收益

11679.25（4）2009年12月31日，確認利息收入時：借：持有至到期投資——應(yīng)計利息

10000

——利息調(diào)整

1780

貸：投資收益

11780（5）2010年1月2日，重分類為可供出售金融資產(chǎn)時：借：可供出售金融資產(chǎn)——成本240000持有至到期投資——利息調(diào)整1886.55

貸：持有至到期投資——成本200000

——應(yīng)計利息30000

其他綜合收益11886.55（6）2010年2月10日，出售時（1分）：

借：銀行存款

241000其他綜合收益11886.55

貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本

240000

投資收益

12886.55持有至到期投資的減值的處理

2023/2/5481.金融資產(chǎn)發(fā)生減值的客觀證據(jù)（1）發(fā)行方或債務(wù)人發(fā)生嚴重財務(wù)困難；（2）債務(wù)人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等；（3）債權(quán)人出于經(jīng)濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務(wù)困難的債務(wù)人作出讓步；（4）債務(wù)人很可能倒閉或進行其他財務(wù)重組；（5）因發(fā)行方發(fā)生重大財務(wù)困難，該金融資產(chǎn)無法在活躍市場繼續(xù)交易；2023/