對(duì)增值稅納稅人身份籌劃的探討 4300字

對(duì)增值稅納稅人身份籌劃的探討4300字我國(guó)現(xiàn)行稅收法規(guī)將增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人兩類(lèi)。對(duì)一般納稅人采用抵扣法計(jì)算應(yīng)納稅額，稅率為17%、13%或零稅率；對(duì)小規(guī)模納稅人那么實(shí)施按銷(xiāo)售額和適用征收率計(jì)算應(yīng)納稅額的簡(jiǎn)易征稅法，征收率為6%或4%。由于對(duì)兩類(lèi)增值稅納稅人在計(jì)稅辦法和稅率上存在差別，因此為納稅人進(jìn)行稅務(wù)籌劃提供了可能。

一、常見(jiàn)的增值稅納稅人身份籌劃辦法

常見(jiàn)的增值稅納稅人身份籌劃辦法主要有下列兩種：

辦法一，考察不含稅銷(xiāo)售收入中的增值率：

增值率=〔不含稅銷(xiāo)售收入-不含稅購(gòu)進(jìn)額〕÷不含稅銷(xiāo)售收入

一般納稅人應(yīng)納稅額=不含稅銷(xiāo)售收入×增值率×適用稅率〔1〕

小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=不含稅銷(xiāo)售收入×征收率〔2〕

令〔1〕、〔2〕式相等，將適用稅率、征收率代入，可確定應(yīng)納稅額的無(wú)差異增值率。示例假定作為一般納稅人稅率為17%，作為小規(guī)模納稅人征收率為6%時(shí)，解得增值率=35.3%?；I劃結(jié)論是：當(dāng)企業(yè)的實(shí)際不含稅增值率小于無(wú)差異增值率，成為一般納稅人有利；當(dāng)企業(yè)的實(shí)際增值率大于無(wú)差異增值率，成為小規(guī)模納稅人有利。

辦法二，考察含稅銷(xiāo)售收入中的增值率：

增值率=〔含稅銷(xiāo)售收入-含稅購(gòu)進(jìn)額〕÷含稅銷(xiāo)售收入

一般納稅人應(yīng)納稅額=含稅銷(xiāo)售收入÷〔1+適用稅率〕×增值率×適用稅率〔3〕

小規(guī)模納稅人應(yīng)納稅額=含稅銷(xiāo)售收入÷〔1+征收率〕×征收率〔4〕

令〔3〕、〔4〕式相等，將適用稅率、征收率代入，可確定應(yīng)納稅額的無(wú)差異增值率。示例稅率為17%以及征收率為6%時(shí)，解得增值率=39%。結(jié)論同上類(lèi)似：當(dāng)企業(yè)的實(shí)際含稅增值率小于無(wú)差異增值率，成為一般納稅人有利；當(dāng)企業(yè)的實(shí)際增值率大于無(wú)差異增值率，成為小規(guī)模納稅人有利。

不過(guò)筆者認(rèn)為，以上辦法都存在缺陷。主要問(wèn)題在于：以上辦法中隱含的若不一定成立；辦法只波及如何減少應(yīng)納增值稅，沒(méi)有考慮企業(yè)的實(shí)際收益即利潤(rùn)。實(shí)際上，對(duì)于一般納稅人，增值稅稅負(fù)的承當(dāng)者是最終消費(fèi)者，企業(yè)繳納增值稅是因?yàn)槠髽I(yè)銷(xiāo)售產(chǎn)品或勞務(wù)時(shí)，從消費(fèi)者處收取了這局部并不應(yīng)由企業(yè)獲得的稅金。繳納增值稅的多少，不影響銷(xiāo)售產(chǎn)品或勞務(wù)的毛利潤(rùn)。如果供給商為免稅單位，而作為購(gòu)進(jìn)方的一般納稅人可以按購(gòu)進(jìn)額的10%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，或波及到出口業(yè)務(wù)，籌劃模型將更復(fù)雜。下列就一般情況，即企業(yè)的供給商是非免稅單位，或本企業(yè)、本企業(yè)的客戶(hù)不是出口企業(yè)，進(jìn)行討論。

以上辦法存在幾個(gè)隱含若。辦法一的若：〔1〕作為一般納稅人時(shí)銷(xiāo)售額和購(gòu)進(jìn)額的適用稅率相同。此若只有在納稅人的供給商為稅率相同的一般納稅人時(shí)才成立。向小規(guī)模納稅人或稅率不同的單位購(gòu)置時(shí)，該若不成立。不過(guò)，這一若不成立并不影響籌劃思路，只是使模型更復(fù)雜?！?〕一般納稅人與小規(guī)模納稅人的不含稅銷(xiāo)售額相等。此若只有在納稅人的客戶(hù)為一般納稅人時(shí)才成立。如果客戶(hù)是一般納稅人，只有當(dāng)不含稅銷(xiāo)售價(jià)格相等，且小規(guī)模納稅人可以提供增值稅專(zhuān)用發(fā)票時(shí)，一般納稅人才愿意向小規(guī)模納稅人購(gòu)置，因?yàn)榇藭r(shí)客戶(hù)從任何一類(lèi)納稅人處購(gòu)置都不影響其購(gòu)貨本錢(qián)，只影響其實(shí)際交納的增值稅和以增值稅為根底的附加稅，而對(duì)客戶(hù)利潤(rùn)的影響僅限于附加稅的不同，即對(duì)客戶(hù)的利潤(rùn)影響不大，所以客戶(hù)對(duì)任何一類(lèi)供給渠道可能沒(méi)有偏好。如果客戶(hù)是小規(guī)模納稅人或最終消費(fèi)者，由于它無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，購(gòu)置時(shí)它考慮的是付出總款項(xiàng)，而不是不含稅銷(xiāo)售額。如果有兩個(gè)發(fā)售方，分別是一般納稅人和小規(guī)模納稅人，且不含稅銷(xiāo)售價(jià)格相等，那么作為購(gòu)置方的小規(guī)模納稅人肯定會(huì)向小規(guī)模納稅人購(gòu)置，因?yàn)檫@樣它的總貨款即購(gòu)貨本錢(qián)更少。辦法二的若：〔1〕一般納稅人銷(xiāo)售額和購(gòu)進(jìn)額的適用稅率相同。此若前面已討論?！?〕一般納稅人與小規(guī)模納稅人的含稅銷(xiāo)售額相等。此若只有在納稅人的客戶(hù)為小規(guī)模納稅人或最終消費(fèi)者時(shí)才成立。由于小規(guī)模納稅人或最終消費(fèi)者無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，向其銷(xiāo)售貨物時(shí)，只有在含稅銷(xiāo)售價(jià)格相等時(shí)，購(gòu)置方向誰(shuí)購(gòu)置都是一樣的。如果一方的含稅銷(xiāo)售價(jià)格更高，它將失去這類(lèi)客戶(hù)。納稅人的購(gòu)置方如果是一般納稅人，在含稅銷(xiāo)售價(jià)格相等時(shí)，購(gòu)置方更愿意從一般納稅人那里購(gòu)進(jìn)，因?yàn)榭梢缘挚鄣倪M(jìn)項(xiàng)稅額更多，其不含稅購(gòu)貨本錢(qián)更少。

二、考慮實(shí)際收益的增值稅納稅人身份籌劃

綜上所述，兩種辦法若成立的情況如下表1所示：

由表1看出，只有在第1和第3種情況下才能分別運(yùn)用辦法一和辦法二。但是從現(xiàn)金流和實(shí)際收益的角度來(lái)看，辦法一沒(méi)有意義。在第1和第2種情況下，即企業(yè)的客戶(hù)是一般納稅人時(shí)，企業(yè)必須成為一般納稅人才有利。因?yàn)槿绻髽I(yè)是小規(guī)模納稅人，購(gòu)進(jìn)稅額無(wú)法抵扣，只能自己負(fù)擔(dān)，而不含稅銷(xiāo)售價(jià)格又不能高于作為一般納稅人的競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手提供的價(jià)格，否那么將失去客戶(hù)，其實(shí)際收益必然低于一般納稅人。下列舉例表明情況1：

[例1]A企業(yè)供給商為一般納稅人B，不含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格為1000元，A的客戶(hù)為一般納稅人C，不含稅銷(xiāo)售價(jià)格為2000元。假定上述一般納稅人的增值稅稅率為17%，小規(guī)模納稅人征收率為6%。假定不考慮以增值稅為稅基的附加稅和企業(yè)發(fā)生的其他本錢(qián)，業(yè)務(wù)在當(dāng)期發(fā)生。

稅

由2表看出，此時(shí)如果企業(yè)是小規(guī)模納稅人，其購(gòu)貨本錢(qián)必然高于一般納稅人，而其不含稅銷(xiāo)售價(jià)格又不能提高，必然導(dǎo)致企業(yè)實(shí)際收益低于一般納稅人。下列舉例表明情況2：

[例2]A企業(yè)供給商為小規(guī)模納稅人B，不含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格為1000元，A的客戶(hù)為一般納稅人C，不含稅銷(xiāo)售價(jià)格為2000元。假定上述一般納稅人的增值稅稅率為17%，小規(guī)模納稅人征收率為6%。假定不考慮以增值稅為稅基的附加稅和企業(yè)發(fā)生的其他本錢(qián)，業(yè)務(wù)在當(dāng)期發(fā)生。

同樣地，此時(shí)如果企業(yè)是小規(guī)模納稅人，最終收益比一般納稅人低。比照以上兩個(gè)例題還可以看出，如果不含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格相等，小規(guī)模納稅人的購(gòu)進(jìn)渠道故選擇為小規(guī)模納稅人才有利。因?yàn)閺囊话慵{稅人處購(gòu)置所含增值稅額更多，這樣將增加其購(gòu)貨本錢(qián)，減少其收益。另外，對(duì)于客戶(hù)為一般納稅人的企業(yè)，如果本企業(yè)處于價(jià)值鏈的最上游，即企業(yè)無(wú)購(gòu)進(jìn)貨物，企業(yè)仍故選擇作為一般納稅人。從客戶(hù)角度而言，從一般納稅人處購(gòu)進(jìn)將導(dǎo)致附加稅比從小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)更少，利潤(rùn)更多，所以客戶(hù)更愿意從一般納稅人處購(gòu)進(jìn)。

在第3種情況下，有必要進(jìn)行納稅人身份的選擇。因?yàn)榇藭r(shí)含稅的銷(xiāo)售收入必然相等，因此小規(guī)模納稅人的不含稅銷(xiāo)售收入將更高，但其購(gòu)貨本錢(qián)也高；而一般納稅人的不含稅銷(xiāo)售收入低，由于進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，購(gòu)貨本錢(qián)也低?；I劃思路是選擇身份，使實(shí)際收益更高。辦法二只考慮了增值稅，沒(méi)考慮現(xiàn)金流和實(shí)際收益。因此該辦法應(yīng)修正為：

增值率=〔含稅銷(xiāo)售收入-含稅購(gòu)進(jìn)額〕÷含稅銷(xiāo)售收入

一般納稅人的實(shí)際收益=現(xiàn)金流入=不含稅銷(xiāo)售收入-不含稅購(gòu)進(jìn)額

=含稅銷(xiāo)售收入÷〔1+稅率1〕-含稅購(gòu)進(jìn)額÷〔1+稅率2〕〔5〕

小規(guī)模納稅人的實(shí)際收益=現(xiàn)金流入=不含稅銷(xiāo)售收入-含稅購(gòu)進(jìn)額

=含稅銷(xiāo)售收入÷〔1+征收率〕-含稅購(gòu)進(jìn)額〔6〕

其中稅率1、稅率2分別表示本企業(yè)、企業(yè)供給商的增值稅稅率。令〔5〕、〔6〕式相等，將適用稅率、征收率代入，可確定實(shí)際收益的無(wú)差異增值率，在供給商的稅率與本企業(yè)作為一般納稅人時(shí)稅率相等時(shí)，其數(shù)值與辦法二的解相同，但原理明顯不同。示例稅率和征收率為17%，6%時(shí)，無(wú)差異增值率=39%。籌劃計(jì)劃為：當(dāng)企業(yè)的增值率大于無(wú)差異增值率，故選擇成為小規(guī)模納稅人，反之，應(yīng)成為一般納稅人。下列舉例驗(yàn)證：

[例3]A企業(yè)供給商為一般納稅人B，含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格為1170元，A的客戶(hù)為小規(guī)模納稅人或最終消費(fèi)者C，含稅銷(xiāo)售價(jià)格為2000元。假定上述一般納稅人的增值稅稅率為17%，小規(guī)模納稅人征收率為6%。假定不考慮以增值稅為稅基的附加稅和企業(yè)發(fā)生的其他本錢(qián)，業(yè)務(wù)在當(dāng)期發(fā)生。

應(yīng)用模型結(jié)論，含稅增值率=〔2000-1170〕÷2000=41.5%>39%，故選擇成為小規(guī)模納稅人。

在第4種情況下，理論上也可以進(jìn)行籌劃。辦法如下：

增值率=〔含稅銷(xiāo)售收入-含稅購(gòu)進(jìn)額〕÷含稅銷(xiāo)售收入

一般納稅人的實(shí)際收益=現(xiàn)金流入=不含稅銷(xiāo)售收入-不含稅購(gòu)進(jìn)額

=含稅銷(xiāo)售收入÷〔1+適用稅率〕-含稅購(gòu)進(jìn)額÷〔1+征收率1〕〔7〕

小規(guī)模納稅人的實(shí)際收益=現(xiàn)金流入=不含稅銷(xiāo)售收入-含稅購(gòu)進(jìn)額

=含稅銷(xiāo)售收入÷〔1+征收率2〕-含稅購(gòu)進(jìn)額〔8〕

其中征收率1、征收率2分別表示企業(yè)供給商、本企業(yè)的征收率。令〔7〕、〔8〕式相等，解出無(wú)差異增值率。但給定任何一組稅率和征收率，都無(wú)法求出正的無(wú)差異增值率。實(shí)際上這種情況下，企業(yè)必須成為小規(guī)模納稅人才有利，原因是企業(yè)作為一般納稅人時(shí)，從小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)貨物的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額太少，不能彌補(bǔ)企業(yè)比小規(guī)模納稅人多承當(dāng)?shù)脑鲋刀?。下列舉例驗(yàn)證：

[例4]A企業(yè)供給商為小規(guī)模納稅人B，含稅購(gòu)進(jìn)價(jià)格為1000元，A的客戶(hù)為小規(guī)模納稅人或最終消費(fèi)者C，含稅銷(xiāo)售價(jià)格為2000元。假定上述一般納稅人的增值稅稅率為17%，小規(guī)模納稅人征收率為6%。假定不考慮以增值稅為稅基的附加稅和企業(yè)發(fā)生的其他本錢(qián)，業(yè)務(wù)在當(dāng)期發(fā)生。

從表5可以看出，當(dāng)企業(yè)從小規(guī)模納稅人處購(gòu)進(jìn)，并銷(xiāo)售給小規(guī)模納稅人，無(wú)論增值率大小，成為小規(guī)模納稅人才對(duì)企業(yè)更有利。另外，對(duì)于客戶(hù)為小規(guī)模納稅人或最終消費(fèi)者的企業(yè)，如果本企業(yè)處于價(jià)值鏈的最上游，即企業(yè)無(wú)購(gòu)進(jìn)貨物，企業(yè)故選擇作為小規(guī)模納稅人，這將使其銷(xiāo)售收入比作為一般納稅人更高，從而利潤(rùn)更高。

綜上所述，一般情況下，當(dāng)客戶(hù)為一般納稅人時(shí)，企業(yè)成為一般納稅人更有利；當(dāng)客戶(hù)為小規(guī)模納稅人或最終消費(fèi)者，供給商是小規(guī)模納稅人時(shí)，企業(yè)成為小規(guī)模納稅人更有利；當(dāng)供給商為