第三章 審計(jì)證據(jù)

第三章審計(jì)證據(jù)第一節(jié)審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)第二節(jié)獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序第三節(jié)函證第四節(jié)分析程序第三章審計(jì)證據(jù)一、審計(jì)證據(jù)的含義審計(jì)證據(jù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了得出審計(jì)結(jié)論、形成審計(jì)意見而使用的所有信息，包括構(gòu)成財(cái)務(wù)報(bào)表基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)記錄所含有的信息和其他信息。(一)會(huì)計(jì)記錄中含有的信息(二)其他信息會(huì)計(jì)記錄中含有的信息本身并不足以提供充分的審計(jì)證據(jù)作為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的基礎(chǔ)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)獲取用作審計(jì)證據(jù)的其他信息。第一節(jié)審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)審計(jì)證據(jù)的種類---按形式分實(shí)物證據(jù)(Physicalevidence)實(shí)物證據(jù)是指通過實(shí)際觀察或檢查所取得的、用以確定某些實(shí)物資產(chǎn)是否確實(shí)存在的證據(jù)書面證據(jù)(Documentaryevidence)書面證據(jù)是指CPA所獲取的各種書面資料為形式的一類證據(jù)。它包括與審計(jì)有關(guān)的會(huì)計(jì)證據(jù)及其有關(guān)的非會(huì)計(jì)證據(jù)口頭證據(jù)(Oralevidence)口頭證據(jù)是指被審計(jì)單位人員和其他相關(guān)人員對(duì)CPA的提問進(jìn)行口頭答復(fù)所形成的證據(jù)環(huán)境證據(jù)(Environmentalevidence)環(huán)境證據(jù)，是指對(duì)被審計(jì)單位產(chǎn)生影響的各種環(huán)境事實(shí)第一節(jié)審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)書面證據(jù)有內(nèi)部證據(jù)與外部證據(jù)外部證據(jù)是指由被審計(jì)單位以外的機(jī)構(gòu)或人士所編制的書面證據(jù)。包括：(1)不經(jīng)被審計(jì)單位之手而直接寄給審計(jì)人員；(2)由被審計(jì)單位以外的機(jī)構(gòu)或人士編制，但為被審計(jì)單位持有并提交CPA的書面證據(jù)。內(nèi)部證據(jù)是指由被審計(jì)單位內(nèi)部各部門所提供的書面證據(jù)，包括：(1)純內(nèi)部證據(jù)。被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)記錄、被審計(jì)單位聲明書、收料單、發(fā)料單；(2)經(jīng)外部流轉(zhuǎn)的內(nèi)部證據(jù)。第一節(jié)審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)二、審計(jì)證據(jù)的特性——充分性、適當(dāng)性(一)充分性——證據(jù)數(shù)量的衡量，主要與注冊(cè)會(huì)計(jì)師確定的樣本量有關(guān)充分性的影響因素①受錯(cuò)會(huì)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響。評(píng)估的錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越大，需要的審計(jì)證據(jù)可能越多。②受審計(jì)證據(jù)質(zhì)量的影響。審計(jì)證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計(jì)證據(jù)可能越少。第一節(jié)審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)(二)適當(dāng)性——證據(jù)質(zhì)量的衡量，包括相關(guān)性和可靠性1.審計(jì)證據(jù)是否相關(guān)必須結(jié)合具體審計(jì)目標(biāo)來考慮。在確定審計(jì)證據(jù)的相關(guān)性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮：(1)特定的審計(jì)程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，而與其他認(rèn)定無關(guān)；(2)針對(duì)同一項(xiàng)認(rèn)定可以從不同來源獲取審計(jì)證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)；(3)只與特定認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)。第一節(jié)審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)2.審計(jì)證據(jù)的可靠性受其來源和性質(zhì)的影響，并取決于獲取審計(jì)證據(jù)的具體環(huán)境。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在判斷審計(jì)證據(jù)的可靠性時(shí)，通常會(huì)考慮下列原則：（1）從外部獨(dú)立來源獲取的審計(jì)證據(jù)比從其他來源獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠；（2）內(nèi)部控制有效時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)比內(nèi)部控制薄弱時(shí)內(nèi)部生成的審計(jì)證據(jù)更可靠；（3）直接獲取的審計(jì)證據(jù)比間接獲取或推論得出的審計(jì)證據(jù)更可靠；（4）以文件記錄形式（無論是紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)）存在的審計(jì)證據(jù)比口頭形式的審計(jì)證據(jù)更可靠；（5）從原件獲取的審計(jì)證據(jù)比從傳真或復(fù)印件獲取的審計(jì)證據(jù)更可靠。

第一節(jié)審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)注意這只是一種相對(duì)性A注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)Y公司2006年度報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，收集到下例6組審計(jì)證據(jù)：①收料單與采購(gòu)發(fā)票②銷售發(fā)票副本與產(chǎn)品出庫單③領(lǐng)料單與產(chǎn)品成本計(jì)算單④工資計(jì)算單與工資發(fā)放單⑤存貨盤點(diǎn)表與存貨監(jiān)盤記錄⑥銀行詢證函回函與銀行對(duì)帳單例題3-1說明每組證據(jù)中哪項(xiàng)證據(jù)較為可靠?(三)充分性和適當(dāng)性的關(guān)系證據(jù)的數(shù)量受質(zhì)量的影響；如果審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量存在缺陷，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師僅靠獲取更多的審計(jì)證據(jù)可能無法彌補(bǔ)其質(zhì)量上的缺陷第一節(jié)審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)(四)評(píng)價(jià)充分性和適當(dāng)性時(shí)的特殊考慮1.對(duì)文件記錄可靠性的考慮2.使用被審單位生成信息時(shí)的考慮3.證據(jù)相互矛盾時(shí)的考慮4.獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)對(duì)成本的考慮注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮獲取審計(jì)證據(jù)的成本與所獲取信息的有用性之間的關(guān)系，但不應(yīng)以獲取審計(jì)證據(jù)的困難和成本為由減少不可替代的審計(jì)程序第一節(jié)審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)Ａ．銀行對(duì)賬單Ｂ．銷售合同Ｃ．購(gòu)貨發(fā)票Ｄ．管理當(dāng)局聲明書Ｅ．應(yīng)收賬款回函Ｆ．律師證明書Ｇ．股東大會(huì)會(huì)議記錄Ｈ．收料單、發(fā)料單思考：下列審計(jì)證據(jù)中，什么最為可靠？思考：在內(nèi)部控制存在問題時(shí)，下列哪些證據(jù)不可信賴？銷貨發(fā)票的副本實(shí)物證據(jù)被審單位管理當(dāng)局聲明書律師聲明書購(gòu)貨發(fā)票副本發(fā)料匯總表應(yīng)收賬款函證回函對(duì)行業(yè)成本變化的趨勢(shì)分析存貨盤點(diǎn)表電腦打印的費(fèi)用明細(xì)表銀行對(duì)賬單口頭證據(jù)在確定審計(jì)證據(jù)相關(guān)性時(shí)，下列事項(xiàng)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮的有(

)。A.特定的審計(jì)程序可能只為某些認(rèn)定提供相關(guān)的審計(jì)證據(jù)，而與其他認(rèn)定無關(guān)B.針對(duì)同一項(xiàng)認(rèn)定可以從不同來源獲取審計(jì)證據(jù)或獲取不同性質(zhì)的審計(jì)證據(jù)C.從外部獨(dú)立來源獲取的審計(jì)證據(jù)比從其他來源獲取的審計(jì)證據(jù)更相關(guān)D.只與特定認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)并不能替代與其他認(rèn)定相關(guān)的審計(jì)證據(jù)例題3-2下列有關(guān)審計(jì)證據(jù)的表述中，不正確的是(

)。A.如果被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)越高，對(duì)審計(jì)證據(jù)的要求也越高B.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮獲取審計(jì)證據(jù)的成本C.如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師從不同來源獲取的不同審計(jì)證據(jù)相互矛盾時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)追加必要的審計(jì)程序D.如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取的審計(jì)證據(jù)質(zhì)量越高，需要的審計(jì)證據(jù)數(shù)量可能越少例題3-3注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)甲公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中，在審計(jì)營(yíng)業(yè)收入和應(yīng)收賬款真實(shí)性時(shí)，獲取到下列證據(jù)，可靠性最強(qiáng)的是(

)。A.甲公司連續(xù)編號(hào)的銷售單B.甲公司會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)自動(dòng)生成的應(yīng)收賬款明細(xì)賬C.甲公司編制的連續(xù)編號(hào)的銷售發(fā)票D.向甲公司債務(wù)人發(fā)出的應(yīng)收賬款詢證函的回函例題3-4二、審計(jì)程序的種類（一）檢查；（二）觀察；（三）詢問；（四）函證；（五）重新計(jì)算；（六）重新執(zhí)行；（七）分析程序第二節(jié)獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序單獨(dú)或組合用于風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序、控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性程序獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)一、審計(jì)程序的作用含義與審計(jì)證據(jù)的關(guān)系1.檢查（1）對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄和文件進(jìn)行審查；

（2）對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行實(shí)物審查檢查記錄或文件可提供可靠程度不同的審計(jì)證據(jù)，審計(jì)證據(jù)的可靠性取決于記錄或文件的性質(zhì)和來源；而在檢查內(nèi)部記錄或文件時(shí)，其可靠性取決于生成該記錄或文件的內(nèi)部控制的有效性。

檢查有形資產(chǎn)可為其存在提供可靠的審計(jì)證據(jù)，但不一定能夠?yàn)闄?quán)利和義務(wù)或計(jì)價(jià)等認(rèn)定提供可靠的審計(jì)證據(jù)。2.觀察察看相關(guān)人員正在從事的活動(dòng)或?qū)嵤┑某绦蛴^察可以提供執(zhí)行有關(guān)過程或程序的審計(jì)證據(jù)，但觀察所提供的審計(jì)證據(jù)僅限于觀察發(fā)生的時(shí)點(diǎn)，而且被觀察人員的行為可能因被觀察而受到影響，這也會(huì)使觀察提供的審計(jì)證據(jù)受到限制

第二節(jié)獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序?qū)蛻魣?zhí)行的存貨盤點(diǎn)或控制活動(dòng)進(jìn)行觀察含義與審計(jì)證據(jù)的關(guān)系3.詢問注冊(cè)會(huì)計(jì)師以書面或口頭方式，向被審計(jì)單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息，并對(duì)答復(fù)進(jìn)行評(píng)價(jià)的過程。詢問本身不足以發(fā)現(xiàn)認(rèn)定層次存在的重大錯(cuò)報(bào)，也不足以測(cè)試內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性。4.函證注冊(cè)會(huì)計(jì)師為了獲取影響財(cái)務(wù)報(bào)表或相關(guān)披露認(rèn)定的項(xiàng)目的信息，通過直接來自第三方的對(duì)有關(guān)信息和現(xiàn)存狀況的聲明，獲取和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的過程通過函證獲取的證據(jù)可靠性較高，因此，函證是受到高度重視并經(jīng)常被使用的一種重要程序5.重新計(jì)算對(duì)記錄或文件中的數(shù)據(jù)計(jì)算的準(zhǔn)確性進(jìn)行核對(duì)，可通過手工方式或電子方式進(jìn)行獲取的證據(jù)可靠性較高第二節(jié)獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序如計(jì)算銷售發(fā)票和存貨的總金額，加總?cè)沼涃~和明細(xì)賬，檢查折舊費(fèi)用和預(yù)付費(fèi)用的計(jì)算，檢查應(yīng)納稅額的計(jì)算含義與審計(jì)證據(jù)的關(guān)系6.重新執(zhí)行獨(dú)立執(zhí)行原本作為被審計(jì)單位內(nèi)部控制組成部分的程序或控制獲取的證據(jù)可靠性較高7.分析程序注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過分析不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息作出評(píng)價(jià)。

分析程序還包括在必要時(shí)對(duì)識(shí)別出的、與其他信息不一致或與預(yù)期值差異重大的波動(dòng)或關(guān)系進(jìn)行調(diào)查第二節(jié)獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序如注冊(cè)會(huì)計(jì)師利用被審計(jì)單位的銀行存款日記賬和銀行對(duì)賬單，重新編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，并與被審計(jì)單位編制的銀行存款余額調(diào)節(jié)表進(jìn)行比較下列有關(guān)審計(jì)證據(jù)的表述中，不正確的有(

)。A.經(jīng)過注冊(cè)會(huì)計(jì)師檢查的文件記錄均應(yīng)視為非?？煽康淖C據(jù)B.檢查有形資產(chǎn)不僅能夠證明實(shí)物資產(chǎn)的存在，還能證明其歸被審單位所有C.觀察提供的審計(jì)證據(jù)只能證明在觀察發(fā)生的時(shí)點(diǎn)的情況D.注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過詢問程序也能證明被審計(jì)單位內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性例題3-5下列各項(xiàng)中，為獲取適當(dāng)審計(jì)證據(jù)所實(shí)施的審計(jì)程序與審計(jì)目標(biāo)最相關(guān)的是(

)。A.從甲公司銷售發(fā)票中選取樣本，追查至對(duì)應(yīng)的發(fā)貨單，以確定銷售的完整性B.實(shí)地觀察甲公司固定資產(chǎn)，以確定固定資產(chǎn)的所有權(quán)C.對(duì)已盤點(diǎn)的甲公司存貨進(jìn)行檢查，將檢查結(jié)果與盤點(diǎn)記錄相核對(duì)，以確定存貨的計(jì)價(jià)正確性D.復(fù)核甲公司編制的銀行存款余額調(diào)節(jié)表，以確定銀行存款余額的正確性例題3-6某企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)收賬款項(xiàng)目附注摘要：1壞賬采用備抵法，按年末余額0.5%計(jì)提2應(yīng)收賬款/壞賬準(zhǔn)備16553/52.773應(yīng)收賬款賬齡分析賬齡年初數(shù)年末數(shù)

1年以內(nèi)8392109151——2年118613992——3年116113653年以上14212874合計(jì)1216016553例題3-7固定資產(chǎn)原價(jià)年初數(shù)本年增加本年減少年末數(shù)房屋建筑物2093026552123564設(shè)備86121158629708土地472472例題3-7累計(jì)折舊年初數(shù)本年增加本年減少年末數(shù)房屋建筑物3490898314357設(shè)備863865341728土地1515經(jīng)查，該企業(yè)為一般納稅人，存貨計(jì)價(jià)方式為加權(quán)平均法。1月8日購(gòu)貨時(shí)獲得的一張為非增值稅專用發(fā)票，金額為96000元，此項(xiàng)業(yè)務(wù)的外地運(yùn)雜費(fèi)10000元計(jì)入了管理費(fèi)用，1月17日購(gòu)貨時(shí)獲得的一張為增值稅專用發(fā)票，發(fā)票總額為156000元，例題3-8日期摘要憑證號(hào)

增加

減少

結(jié)存數(shù)量單價(jià)數(shù)量單價(jià)數(shù)量單價(jià)金額1/11/81/171/201/25期初購(gòu)貨購(gòu)貨生產(chǎn)領(lǐng)用生產(chǎn)領(lǐng)用本月合計(jì)略2000300050004852150020003500501002100510036001600160050500010100025700082000審計(jì)人員正在核實(shí)07報(bào)表中預(yù)付賬款---預(yù)付費(fèi)用余額41.1的正確性，下面已匯集了預(yù)付費(fèi)用各明細(xì)帳的情況，并取得了原始憑證的資料：日期內(nèi)容借貸余原始憑證5.19維修費(fèi)364325月底維修完畢，受益期1年6.12房租24204預(yù)付7月至08年6月底10.20保險(xiǎn)費(fèi)61508年保險(xiǎn)費(fèi)11.16報(bào)刊費(fèi)0.100.1報(bào)刊08年例題3-9獲取的方法認(rèn)定

作用

備注

實(shí)物證據(jù)

檢查有形資產(chǎn)、觀察

存在或發(fā)生、完整性、不能完全證明所有權(quán)歸被審計(jì)單位所有，也不能完全證明其計(jì)價(jià)正確。

書面證據(jù)

檢查記錄、詢問及函證、重新計(jì)算、重新執(zhí)行.分析程序

全部認(rèn)定

證據(jù)的來源渠道不同，其證明也不同。一般而言，內(nèi)部證據(jù)不如外部證據(jù)可靠，但如果內(nèi)部證據(jù)在外部流轉(zhuǎn)，并獲得其他單位或個(gè)人的承認(rèn)，則具有較強(qiáng)的可靠性外部如應(yīng)收帳款回函、律師與專家的證明函件，內(nèi)部如銀行對(duì)帳單、購(gòu)貨發(fā)票、顧客訂購(gòu)單等，內(nèi)部在外部流轉(zhuǎn)的如銷貨發(fā)票、付款支票等

口頭證據(jù)

詢問其本身不足以直接得出結(jié)論，需要其他證據(jù)的支持。

環(huán)境證據(jù)

觀察、重新執(zhí)行.分析程序

屬于間接證據(jù)，不能直接得出結(jié)論。但會(huì)影響獲取證據(jù)的數(shù)量。

①有關(guān)內(nèi)部控制情況②被審計(jì)單位管理人員的素質(zhì)③各種管理?xiàng)l件和管理水平

第二節(jié)獲取審計(jì)證據(jù)的審計(jì)程序一、函證的內(nèi)容(一)銀行存款、借款及與金融機(jī)構(gòu)往來的其他重要信息(必須函證)包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶(二)應(yīng)收賬款除非存在下列兩種情形之一，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)應(yīng)收賬款實(shí)施函證：1.根據(jù)審計(jì)重要性原則，有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要。2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為函證很可能無效。第三節(jié)函證(三)函證的其他內(nèi)容注意：函證通常適用于賬戶余額及其組成部分(如應(yīng)收賬款明細(xì)賬)，但是不一定限于這些項(xiàng)目。第三節(jié)函證(四)函證程序?qū)嵤┑姆秶鷮徲?jì)抽樣，選取的樣本應(yīng)當(dāng)足以代表總體可以確定從總體中選取特定項(xiàng)目進(jìn)行測(cè)試，選取的特定項(xiàng)目可能包括：(1)金額較大的項(xiàng)目;(2)賬齡較長(zhǎng)的項(xiàng)目;(3)交易頻繁但期末余額較小的項(xiàng)目;(4)重大關(guān)聯(lián)方交易;(5)重大或異常的交易;(6)可能存在爭(zhēng)議以及產(chǎn)生重大舞弊或錯(cuò)誤的交易。第三節(jié)函證(五)函證的時(shí)間通常以資產(chǎn)負(fù)債表日為截止日，在資產(chǎn)負(fù)債表日后適當(dāng)時(shí)間內(nèi)實(shí)施函證如果重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平，可選擇資產(chǎn)負(fù)債表日前適當(dāng)日期為截止日實(shí)施函證，并對(duì)所函證項(xiàng)目自該截止日起至資產(chǎn)負(fù)債表日止發(fā)生的變動(dòng)實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序。第三節(jié)函證(六)管理層要求不實(shí)施函證時(shí)的處理1.如果認(rèn)為管理層的要求合理，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序，以獲取與這些賬戶余額或其他信息相關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。2.如果認(rèn)為管理層的要求不合理，且被其阻撓而無法實(shí)施函證，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)視為審計(jì)范圍受到限制，并考慮對(duì)審計(jì)報(bào)告可能產(chǎn)生的影響。第三節(jié)函證注意：分析管理層要求不實(shí)施函證的原因時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，并考慮：1.管理層是否誠(chéng)信；2.是否可能存在重大的舞弊或錯(cuò)誤；3.替代審計(jì)程序能否提供與這些賬戶余額或其他信息相關(guān)的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。第三節(jié)函證二、詢證函的設(shè)計(jì)(一)設(shè)計(jì)詢證函的總體要求針對(duì)賬戶余額的存在性認(rèn)定獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在詢證函中列明相關(guān)信息，要求對(duì)方核對(duì)確認(rèn)。針對(duì)賬戶余額的完整性認(rèn)定獲取審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則需要改變?cè)冏C函的內(nèi)容設(shè)計(jì)或者采用其他審計(jì)程序。第三節(jié)函證(二)設(shè)計(jì)詢證函需要考慮的因素在設(shè)計(jì)詢證函時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮所審計(jì)的認(rèn)定以及可能影響函證可靠性的因素。1.函證的方式函證的方式有兩種：積極式函證和消極式函證。不同的函證方式，其提供審計(jì)證據(jù)的可靠性不同。2.以往審計(jì)或類似業(yè)務(wù)的經(jīng)驗(yàn)當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)認(rèn)為，即使詢證函設(shè)計(jì)恰當(dāng)，回函率仍很低，應(yīng)考慮從其他途徑獲取審計(jì)證據(jù)。第三節(jié)函證3.擬函證信息的性質(zhì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位與第三方之間交易的實(shí)質(zhì)，以確定哪些信息需要進(jìn)行函證。4.選擇被詢證者的適當(dāng)性注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向?qū)λ冏C信息知情的第三方發(fā)送詢證函函證所提供的審計(jì)證據(jù)的可靠性還受到被詢證者的能力、獨(dú)立性、客觀性、回函者是否有權(quán)回函等因素的影響。注意：當(dāng)存在重大、異常、在期末前發(fā)生的、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的交易，而被詢證者在經(jīng)濟(jì)上依賴于被審計(jì)單位時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮被詢證者可能被驅(qū)使提供不正確的回函。第三節(jié)函證5.被詢證者易于回函的信息類型詢證函所函證信息是否便于被詢證者回答，影響到回函率和所獲取審計(jì)證據(jù)的性質(zhì)。注意：詢證函通常應(yīng)當(dāng)包含被審計(jì)單位管理層的授權(quán)，授權(quán)被詢證者向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供有關(guān)信息。第三節(jié)函證(三)積極與消極的函證方式1.積極的函證方式要求被詢證者在所有情況下必須回函，確認(rèn)詢證函所列示信息是否正確，或填列詢證函要求的信息(1)在詢證函中列明擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認(rèn)所函證的款項(xiàng)是否正確。通常認(rèn)為，對(duì)這種詢證函的回復(fù)能夠提供可靠的審計(jì)證據(jù)但是，其缺點(diǎn)是被詢證者可能對(duì)所列示信息根本不加以驗(yàn)證就予以回函確認(rèn)。第三節(jié)函證(2)在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息，而要求被詢證者填寫有關(guān)信息或提供進(jìn)一步信息。這種詢證函要求被詢證者做出更多的努力，可能會(huì)導(dǎo)致回函率降低，進(jìn)而導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行更多的替代程序。在采用積極的函證方式時(shí)，只有注冊(cè)會(huì)計(jì)師收到回函，才能為財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定提供審計(jì)證據(jù)第三節(jié)函證2.消極的函證方式只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函如果收到回函，能夠?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定提供說服力強(qiáng)的審計(jì)證據(jù)。未收到回函可能是因?yàn)楸辉冏C者已收到詢證函且核對(duì)無誤，也可能是因?yàn)楸辉冏C者根本就沒有收到詢證函。通常還需輔之以其他審計(jì)程序。第三節(jié)函證當(dāng)同時(shí)存在下列情況時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可考慮采用消極的函證方式：(1)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為低水平;(2)涉及大量余額較小的賬戶;(3)預(yù)期不存在大量的錯(cuò)誤;(4)沒有理由相信被詢證者不認(rèn)真對(duì)待函證。第三節(jié)函證三、函證的實(shí)施與評(píng)價(jià)(一)函證實(shí)施過程的控制注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取下列措施對(duì)函證實(shí)施過程進(jìn)行控制：1.核對(duì)：被詢證者的名稱、單位名稱和地址；詢證函中列示的賬戶余額或其他信息;2.在詢證函中指明直接向接受審計(jì)業(yè)務(wù)委托的會(huì)計(jì)師事務(wù)所回函;3.詢證函經(jīng)被審計(jì)單位蓋章后，由注冊(cè)會(huì)計(jì)師直接發(fā)出;4.將發(fā)出詢證函的情況形成審計(jì)工作記錄;5.將收到的回函形成審計(jì)工作記錄，并匯總統(tǒng)計(jì)函證結(jié)果此外，還應(yīng)當(dāng)考慮回函是否來自所要求的回函人第三節(jié)函證在對(duì)w公司2011年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，A注冊(cè)會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)實(shí)施函證程序。注冊(cè)會(huì)計(jì)師遇到以下事項(xiàng)，請(qǐng)代為做出正確的專業(yè)判斷。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)函證實(shí)施過程的控制,下列說法中正確的有(

)。A.詢證函經(jīng)w公司蓋章后，直接發(fā)出B.在詢證函中指明直接向接受審計(jì)業(yè)務(wù)委托的會(huì)計(jì)師事務(wù)所回函C.將詢證函中列示的賬戶余額與w公司有關(guān)資料核對(duì)D.將被函證者的名稱、地址與注冊(cè)會(huì)計(jì)師有關(guān)記錄核對(duì)例題3-8(二)回函的控制第三節(jié)函證回函內(nèi)容實(shí)施程序（1）以電子形式回函采用一定的程序?yàn)殡娮有问降幕睾瘎?chuàng)造安全環(huán)境，以降低風(fēng)險(xiǎn)。將收到的口頭答復(fù)記錄于工作底稿。如果口頭答復(fù)中的信息很重要，應(yīng)要求相關(guān)方就此重要信息直接提交書面確認(rèn)文件。（2）未收到回函考慮與被詢證者取得聯(lián)系，要求對(duì)方作出回應(yīng)或再次寄發(fā)詢證函。如果仍未得到回函，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)實(shí)施替代程序，（替代程序應(yīng)所涉及賬戶和認(rèn)定而異，但應(yīng)當(dāng)能夠提供實(shí)施函證所能提供的同樣效果的審證），如檢查銷售合同或協(xié)議、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證，以驗(yàn)證應(yīng)收賬款的真實(shí)性（對(duì)①未函證應(yīng)收賬款；②沒回函的積極式函證；③對(duì)回函結(jié)果不滿意的三種情況，也應(yīng)采用以上替代程序，以驗(yàn)證這些應(yīng)收賬款的真實(shí)性）（3）回函不符，不符事項(xiàng)的原因可能是由于：①雙方登記入賬的時(shí)間不同；②一方或雙方記賬錯(cuò)誤；③被審計(jì)單位的舞弊行為。第三節(jié)函證回函內(nèi)容實(shí)施程序①登記入賬的時(shí)間不同產(chǎn)生的不符事項(xiàng)詢證函發(fā)出時(shí)，債務(wù)人已經(jīng)（全部或部分）付款，而被審計(jì)單位尚未收到貨款首先檢查銷售合同，確定合同規(guī)定的收款日期；其次檢查發(fā)出詢證函后的銀行存款日記賬、收款憑證及銀行對(duì)賬單，查明是否收到該筆金額：若在12月31日前收到，則提請(qǐng)被審計(jì)單位沖減該應(yīng)收賬款；若在12月31日之后收到，則應(yīng)認(rèn)可相關(guān)記錄；若截至1月末仍未收到，應(yīng)提前被審計(jì)單位查詢?nèi)羰遣糠指犊?，檢查銀行對(duì)賬單和收款憑證，核實(shí)是否收到部分貨款：如已收到，提請(qǐng)調(diào)整；如未收到，提請(qǐng)查詢。詢證函發(fā)出時(shí)，被審計(jì)單位的貨物已經(jīng)發(fā)出并已作銷售記錄，但貨物仍在途中，債務(wù)人尚未收到貨物檢查被審計(jì)單位該業(yè)務(wù)的發(fā)票、發(fā)運(yùn)憑證和相關(guān)的貨運(yùn)單據(jù)，以確認(rèn)收入是否屬實(shí)。如果證實(shí)該貨物尚未發(fā)出，則可確定被審計(jì)單位提前確認(rèn)收入，應(yīng)提請(qǐng)沖減收入和應(yīng)收賬款；還可以通過檢查發(fā)出詢證函后現(xiàn)金、銀行存款日記賬借方發(fā)生額證實(shí)其真實(shí)性第三節(jié)函證回函內(nèi)容實(shí)施程序①登記入賬的時(shí)間不同產(chǎn)生的不符事項(xiàng)債務(wù)人由于某種原因?qū)⒇浳锿嘶兀粚徲?jì)單位尚未收到檢查被審計(jì)單位次年1月份的入庫單及存貨明細(xì)賬，證實(shí)是否收到退回的產(chǎn)品。若已收到，提請(qǐng)按照期后調(diào)整事項(xiàng)調(diào)整營(yíng)業(yè)收入、應(yīng)收賬款、營(yíng)業(yè)成本、存貨及資產(chǎn)減值損失項(xiàng)目；若未收到，提請(qǐng)查詢。債務(wù)人對(duì)收到的貨物的數(shù)量、質(zhì)量及價(jià)格等方面有異議而全部或部分拒付貨款等檢查銷售合同，并與發(fā)票、發(fā)運(yùn)憑證和相關(guān)的貨運(yùn)單據(jù)核對(duì)，以確認(rèn)收入是否屬實(shí)。檢查債務(wù)人提出異議的內(nèi)容，向管理層和債務(wù)人核實(shí)處理結(jié)果。③被審計(jì)單位委托本公司代銷貨物，尚未銷售（收取手續(xù)費(fèi)方式）檢查代銷合同和代銷清單，查明是否存在編制虛假代銷清單、虛增本期收入和應(yīng)收賬款的情況等；(三)評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性時(shí)應(yīng)考慮的因素1.函證和替代審計(jì)程序的可靠性；2.不符事項(xiàng)的原因、頻率、性質(zhì)和金額；3.實(shí)施其他審計(jì)程序獲取的審計(jì)證據(jù)。如果實(shí)施函證和替代審計(jì)程序都不能提供財(cái)務(wù)報(bào)表有關(guān)認(rèn)定的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施追加的審計(jì)程序。第三節(jié)函證(四)評(píng)價(jià)函證的可靠性在評(píng)價(jià)函證的可靠性時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮：1.對(duì)詢證函的設(shè)計(jì)、發(fā)出及收回的控制情況;2.被詢證者的勝任能力、獨(dú)立性、授權(quán)回函情況、對(duì)函證項(xiàng)目的了解及其客觀性;3.被審計(jì)單位施加的限制或回函中的限制。注意：第一，如果有跡象表明收回的詢證函不可靠，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序予以證實(shí)或消除疑慮。第二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在考慮舞弊導(dǎo)致的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，適當(dāng)選擇函證的方式，謹(jǐn)慎分析和評(píng)價(jià)函證結(jié)果。第三節(jié)函證(五)對(duì)不符事項(xiàng)的處理注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮不符事項(xiàng)是否構(gòu)成錯(cuò)報(bào)及其對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響，并將結(jié)果形成審計(jì)工作記錄。第三節(jié)函證下列項(xiàng)目中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師根據(jù)被審計(jì)單位的具體情況可能實(shí)施函證程序的是(

)。A.其他應(yīng)收款B.或有事項(xiàng)C.固定資產(chǎn)D.交易性金融資產(chǎn)例題10下列有關(guān)函證的提法中，不恰當(dāng)?shù)挠?

)。A.注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過向存貨的代管人函證，能夠?yàn)榇尕浀拇嬖谡J(rèn)定提供證據(jù)B.函證只適用于賬戶余額及其組成部分，并不適用于具體交易的細(xì)節(jié)C.在積極的函證方式下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有收到回函，才能認(rèn)為其為財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定提供了證據(jù)D.注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果認(rèn)為有跡象表明收回的詢證函不可靠，則應(yīng)將其視為一項(xiàng)錯(cuò)報(bào)例題11一、分析程序的目的——風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序;實(shí)質(zhì)性程序;審計(jì)結(jié)束指注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過研究不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在關(guān)系，對(duì)財(cái)務(wù)信息作出評(píng)價(jià)比較分析法比率分析法趨勢(shì)分析法第四節(jié)分析程序用作風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序——了解被審計(jì)單位及其環(huán)境（必須實(shí)施）（1）幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表中的異常變化，或者預(yù)期發(fā)生而未發(fā)生的變化，識(shí)別存在潛在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的領(lǐng)域（2）幫助注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)狀況或盈利能力發(fā)生變化的信息和征兆，識(shí)別那些表明被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力問題的事項(xiàng)第四節(jié)分析程序用作實(shí)質(zhì)性程序當(dāng)使用分析程序比細(xì)節(jié)測(cè)試能更有效地將認(rèn)定層次的檢查風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的水平時(shí)，可以用作實(shí)質(zhì)性程序。（1）減少細(xì)節(jié)測(cè)試的工作量，節(jié)約審計(jì)成本（2）降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，使審計(jì)工作更有效率和效果第四節(jié)分析程序用作總體復(fù)核（必須實(shí)施）在審計(jì)結(jié)束或臨近結(jié)束時(shí)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行總體復(fù)核，在已收集的審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)上，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體的合理性作最終把握，評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表仍然存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)而未被發(fā)現(xiàn)的可能性，考慮是否需要追加審計(jì)程序，以便為發(fā)表審計(jì)意見提供合理基礎(chǔ)第四節(jié)分析程序某公司03年供產(chǎn)銷形形勢(shì)與上年相當(dāng)，03年與02年的有關(guān)資料如下：

主營(yíng)業(yè)務(wù)收入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

02年03年02年03年X產(chǎn)品40000410003800033800Y產(chǎn)品20000200201900019019例題12運(yùn)用分析程序，你能發(fā)現(xiàn)什么？某企業(yè)01年和00年的比較利潤(rùn)表有以下資料通過了解,該行業(yè)的材料價(jià)格及產(chǎn)品價(jià)格均沒有發(fā)生很大的變化：00年01年產(chǎn)品銷售收入1000萬1500萬凈利潤(rùn)200萬205萬資產(chǎn)平均余額500萬550萬例題13運(yùn)用分析程序，你能發(fā)現(xiàn)什么？X公司系公開發(fā)行A股的上市公司，主要經(jīng)營(yíng)計(jì)算機(jī)硬件的開發(fā)、集成與銷售，注冊(cè)會(huì)計(jì)師于2003年初對(duì)X公司2002年度會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。經(jīng)初步了解，X公司2002年度的經(jīng)營(yíng)形勢(shì)、管理及經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)與2001年度比較未發(fā)生重大變化，且未發(fā)生重大重組行為。為確定重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域，注冊(cè)會(huì)計(jì)師擬實(shí)施分析性復(fù)核程序。請(qǐng)對(duì)資料一進(jìn)行分析后，指出利潤(rùn)表中的重點(diǎn)審計(jì)領(lǐng)域