風(fēng)險(xiǎn)評估概述

第七章風(fēng)險(xiǎn)評估第一頁，共八十頁?，F(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)

當(dāng)今主流的審計(jì)方法。要求注冊會(huì)計(jì)師以重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、評估和應(yīng)對為審計(jì)工作的主線，以提高審計(jì)的效率和效果。第二頁，共八十頁。第一節(jié)風(fēng)險(xiǎn)評估的含義與程序

風(fēng)險(xiǎn)評估是指以了解被審計(jì)單位及其環(huán)境為內(nèi)容，以識(shí)別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)為目的，在設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序之前實(shí)施的程序。了解被審計(jì)單位及其環(huán)境是必須實(shí)施的程序。第三頁，共八十頁。注冊會(huì)計(jì)師為了解被審計(jì)單位及其環(huán)境而實(shí)施的程序稱為“風(fēng)險(xiǎn)評估程序”（一）詢問管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員（二）實(shí)施分析程序（三）實(shí)施觀察和檢查程序（四）考慮其它信息第四頁，共八十頁。詢問被審計(jì)單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)，審計(jì)師應(yīng)當(dāng)詢問管理層：對經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、舞弊風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估及識(shí)別和應(yīng)對過程等。詢問內(nèi)部審計(jì)師，有助于了解內(nèi)部審計(jì)針對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行所實(shí)施的工作，以及管理層對內(nèi)部審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題是否采取了適當(dāng)?shù)拇胧坏谖屙摚舶耸?。詢問治理層，有助于了解?cái)務(wù)報(bào)表編制的環(huán)境；詢問參與生成、處理或記錄復(fù)雜或異常交易的員工，有助于評估被審計(jì)單位選擇和運(yùn)用某項(xiàng)會(huì)計(jì)政策的適當(dāng)性；詢問內(nèi)部法律顧問，有助于了解有關(guān)法律法規(guī)的遵循情況、產(chǎn)品保證和售后責(zé)任、與合作伙伴的安排（如合營企業(yè)）以及訴訟情況等；第六頁，共八十頁。詢問銷售人員，有助于了解被審計(jì)單位的營銷策略及其變化、銷售趨勢或與其客戶的合同安排；詢問采購人員和生產(chǎn)人員，有助于了解被審計(jì)單位的原材料采購和產(chǎn)品生產(chǎn)等情況；詢問倉庫管理人員，有助于了解原材料、產(chǎn)成品等存貨的進(jìn)出、保管和盤點(diǎn)等情況。第七頁，共八十頁。分析程序分析不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的內(nèi)在聯(lián)系分析與其他相關(guān)信息不一致的、與預(yù)期數(shù)據(jù)嚴(yán)重偏離、較大波動(dòng)和異常數(shù)據(jù)的關(guān)系分析前提：數(shù)據(jù)之間存在持續(xù)關(guān)系對高度匯總數(shù)據(jù)，需詳細(xì)分析第八頁，共八十頁。觀察和檢查（1）觀察被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)；（2）檢查文件、記錄和內(nèi)部控制手冊；（3）閱讀由管理層和治理層編制的報(bào)告；（4）實(shí)地察看生產(chǎn)經(jīng)營場所和設(shè)備；（5）追蹤交易在財(cái)務(wù)報(bào)告信息系統(tǒng)中的處理過程（穿行測試）。第九頁，共八十頁?？紤]其他信息其他信息可能來源于項(xiàng)目組內(nèi)部的討論、客戶續(xù)約或承接過程、詢問外部法律顧問、證券分析師、專業(yè)評估師、投資顧問和財(cái)務(wù)顧問等。

閱讀外部信息也可能有助于注冊會(huì)計(jì)師了解被審計(jì)單位及其環(huán)境。

第十頁，共八十頁。項(xiàng)目組內(nèi)部的討論討論目標(biāo)：為項(xiàng)目組成員提供交流信息和分享見解的機(jī)會(huì)討論的內(nèi)容：被審計(jì)單位面臨的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)報(bào)表容易發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域和方式、舞弊可能性。參與討論人員：項(xiàng)目組關(guān)鍵成員和專家討論的時(shí)間：根據(jù)審計(jì)具體情況，在審計(jì)過程中持續(xù)交換信息第十一頁，共八十頁。第二節(jié)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境一、了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的目的與主要領(lǐng)域目的：（1）確定重要性水平；（2）評價(jià)會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是否恰當(dāng)，評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)和披露是否充分、適當(dāng)；（3）識(shí)別需要特別考慮的領(lǐng)域；（4）確定在實(shí)施分析程序時(shí)所使用的預(yù)期值；（5）設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平；（6）評價(jià)所獲取審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。第十二頁，共八十頁。主要領(lǐng)域：（1）行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素；（2）被審計(jì)單位的性質(zhì)；（3）被審計(jì)單位對會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用；（4）被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)；（5）被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績的衡量和評價(jià)；（6）被審計(jì)單位的內(nèi)部控制。第十三頁，共八十頁。行業(yè)狀況主要包括：（1）所在行業(yè)市場供求與競爭（2）生產(chǎn)經(jīng)營季節(jié)性和周期性（3）產(chǎn)品生產(chǎn)技術(shù)的變化（4）能源供應(yīng)與成本（5）行業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)和統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)二、了解相關(guān)行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素第十四頁，共八十頁。法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境：（1）適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)和行業(yè)特定慣例；（2）對經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)及監(jiān)管活動(dòng)；（3）對開展業(yè)務(wù)產(chǎn)生重大影響的政府政策；（4）與被審計(jì)單位所處行業(yè)和所從事經(jīng)營活動(dòng)相關(guān)的環(huán)保要求。第十五頁，共八十頁。其他外部因素（1）宏觀經(jīng)濟(jì)的景氣度（2）利率和資金供求狀況（3）通貨膨脹水平及幣值變動(dòng)（4）國際經(jīng)濟(jì)環(huán)境和匯率變動(dòng)第十六頁，共八十頁。了解行業(yè)狀況、法律環(huán)境與監(jiān)管環(huán)境以及其他外部因素應(yīng)實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評估程序：1.查閱以前年度的審計(jì)工作底稿

2.詢問被審計(jì)單位管理層和員工

3.查閱內(nèi)部與外部的信息資料

4.與項(xiàng)目組成員或熟悉被審計(jì)單位所處行業(yè)的其他人員討論

5.分析程序第十七頁，共八十頁。公司名稱:東方電子股份有限公司證劵代碼：000682成立時(shí)間：1981-03-30上市時(shí)間：1997-01-21公司簡介：東方電子集團(tuán)有限公司是一個(gè)集科研開發(fā)、生產(chǎn)經(jīng)營、技術(shù)服務(wù)、系統(tǒng)集成于一體的大型高新技術(shù)企業(yè)集團(tuán)，以智能電網(wǎng)、環(huán)保節(jié)能、物聯(lián)網(wǎng)為三大主業(yè)，以軟件及外包服務(wù)、電子制造及工程服務(wù)、民用消費(fèi)品為三大輔業(yè)，是國家和山東省重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)之一。

東方電子舞弊案例第十八頁，共八十頁。年增長50%以上的發(fā)展計(jì)劃和利潤目標(biāo)：實(shí)現(xiàn)路徑證券部：根據(jù)被提供的業(yè)績差額數(shù)據(jù)，拋售股票，并將所得收入轉(zhuǎn)入公司賬戶。銷售部門：負(fù)責(zé)偽造客戶印章、合同與發(fā)票。從1997年開始，先后偽造銷售合同1242份，虛開發(fā)票2079張。財(cái)務(wù)部：負(fù)責(zé)拆分資金和做假賬。公司通過在煙臺(tái)某銀行工作人員配合下，中轉(zhuǎn)、拆分由證券公司所得的收入，偽造了1509份銀行進(jìn)賬單，以及相應(yīng)的對賬單?！?999-2001年間將其炒股12億所得計(jì)入公司主營業(yè)務(wù)收入第十九頁，共八十頁。

銷售部門與個(gè)別客戶串通，制造虛假資金流。銷售部門偽造客戶的函證回函應(yīng)付審計(jì)。從東方電子在年報(bào)中所作的調(diào)整來看，1999-2001年其炒股所得被計(jì)入公司主營業(yè)務(wù)收入超過12個(gè)億。

東方電子——“周全”的考慮第二十頁，共八十頁。從東方電子行業(yè)狀況看報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)真正給東方電子帶來豐厚收益的是電力自動(dòng)化。我國電力自動(dòng)化行業(yè)中,有南北兩大龍頭企業(yè),一家是南京南瑞公司,一家是北京四方公司。這兩家公司雖然都沒上市,但在產(chǎn)品市場銷售和技術(shù)開發(fā)中,都擁有絕對的市場份額和核心技術(shù)競爭能力。因此,東方電子在行業(yè)中只是充當(dāng)配角。根據(jù)《2001年中國電力年鑒》，1998年以來我國農(nóng)網(wǎng)電力系統(tǒng)自動(dòng)化改造的投資有50億元左右。然而，按照東方電子公告的數(shù)字，僅其一家3年（1998年至2000年）的主營收入（達(dá)27億元）就占市場總額的近60%第二十一頁，共八十頁。每年,全國電力自動(dòng)化的市場總額大約在100套左右。東方電子自己統(tǒng)計(jì)出企業(yè)居然生產(chǎn)出幾百套的設(shè)備。至于本行業(yè)的毛利潤,每年能有20%—30%就很不錯(cuò)了。東方電子1997-2000毛利率都在47%以上。然而，在產(chǎn)品報(bào)價(jià)中,東方電子低價(jià)接單在行業(yè)中是有名的。此外，東方電子的另一個(gè)特征是人力成本奇高。東方電子在人力資源上舍得下功夫,不僅是高薪聘請,最早采取期權(quán)期股制度。第二十二頁，共八十頁。1）所有權(quán)結(jié)構(gòu)。有助于識(shí)別關(guān)聯(lián)方關(guān)系并了解企業(yè)的決策過程、財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍、長期股權(quán)投資核算方法等。2）治理結(jié)構(gòu)。良好的治理結(jié)構(gòu)可以對企業(yè)的經(jīng)營和財(cái)務(wù)實(shí)施有效的監(jiān)督，從而降低財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。3）組織結(jié)構(gòu)。復(fù)雜的組織結(jié)構(gòu)可能導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。4）經(jīng)營活動(dòng)。有助于識(shí)別預(yù)期在財(cái)務(wù)報(bào)表中反映的主要交易類別、重要賬戶余額和列報(bào)。5）投資活動(dòng)。有助于關(guān)注企業(yè)在經(jīng)營策略和方向上的重大變化。6）籌資活動(dòng)。有助于評估企業(yè)在融資方面的壓力，并進(jìn)一步考慮企業(yè)在可預(yù)見未來的持續(xù)經(jīng)營能力。三、被審計(jì)單位的性質(zhì)第二十三頁，共八十頁。實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評估程序

1.詢問被審計(jì)單位管理層和內(nèi)部其他相關(guān)人員

2.查閱文件和報(bào)告

3.實(shí)地察看被審計(jì)單位的主要生產(chǎn)經(jīng)營場所

4.分析程序第二十四頁，共八十頁。

1.重要項(xiàng)目的會(huì)計(jì)政策和行業(yè)慣例；

2.重大和異常交易的會(huì)計(jì)處理方法；

3.在新領(lǐng)域和缺乏權(quán)威性標(biāo)準(zhǔn)或共識(shí)的領(lǐng)域，采用重要會(huì)計(jì)政策產(chǎn)生的影響；

4.會(huì)計(jì)政策的變更；

5.被審計(jì)單位何時(shí)采用以及如何采用新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度。四、被審計(jì)單位對會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用第二十五頁，共八十頁。渝鈦白：我國證券市場上第一份否定意見的審計(jì)報(bào)告1997年應(yīng)付債券利息8064萬元，公司將其資本化計(jì)入已投入使用的鈦白粉工程成本。渝鈦白認(rèn)為：一般的基建項(xiàng)目，建設(shè)完工即進(jìn)入投資回收期，產(chǎn)生效益，但鈦白粉工程不同：一方面，鈦白粉這種化工產(chǎn)品不同于普通商品，對各項(xiàng)技術(shù)指標(biāo)要求非常嚴(yán)格，需要反復(fù)試生產(chǎn)，逐步調(diào)整質(zhì)量、消耗等指標(biāo)，直到生產(chǎn)出合格的產(chǎn)品才能投放市場。另一方面，原料的腐蝕性很重，如生產(chǎn)鈦白粉的主要原料硫酸，一旦停工，則原料淤積于管道、容器中，再次開車前就必須進(jìn)行徹底的清洗、維護(hù)、調(diào)試設(shè)備，年報(bào)中披露的900萬元虧損中很大一筆就是設(shè)備整改費(fèi)用。因此，鈦白粉項(xiàng)目從交付使用到進(jìn)入投資回報(bào)期前，還有一個(gè)過渡期，即整改和試生產(chǎn)期間，這仍屬于工程在建期。因此公司將8064萬元的應(yīng)付債券利息計(jì)入工程成本是有依據(jù)的。資本化的條件？第二十六頁，共八十頁。

關(guān)鍵--鈦白粉工程正式投入使用了嗎？重慶會(huì)計(jì)師事務(wù)所堅(jiān)持認(rèn)為：應(yīng)計(jì)利息8064萬元應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益（不應(yīng)資本化）。因?yàn)?，該工程已?995年下半年就開始投產(chǎn)，1996年已經(jīng)可以生產(chǎn)出合格產(chǎn)品。該工程雖曾一度停產(chǎn)，但1997年全年共生產(chǎn)1680噸。盡管這一產(chǎn)量與設(shè)計(jì)能力1.5萬噸還相差很遠(yuǎn)，但主要原因是缺乏流動(dòng)資金，而非工程尚未完工。因此，該工程應(yīng)認(rèn)定已交付使用。如果8064萬元計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用，則該公司將資不抵債，性質(zhì)非同一般。最后，事務(wù)所發(fā)表了否定意見。公司股票因連續(xù)兩年凈資產(chǎn)為負(fù)值，于1998年4月30日開始實(shí)行特別處理（ST）。第二十七頁，共八十頁。五、了解被審計(jì)單位的目標(biāo)、戰(zhàn)略以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)目標(biāo)

--被審計(jì)單位的整體計(jì)劃

戰(zhàn)略

--管理層想要達(dá)成目標(biāo)所采用的操作方法經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)

--源于對被審計(jì)單位實(shí)現(xiàn)目標(biāo)和戰(zhàn)略產(chǎn)生不利影響的重大情況、事項(xiàng)、環(huán)境和行動(dòng)，或源于不恰當(dāng)?shù)哪繕?biāo)和戰(zhàn)略

--多數(shù)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)最終都會(huì)產(chǎn)生財(cái)務(wù)后果，從而影響財(cái)務(wù)報(bào)表第二十八頁，共八十頁。1）審計(jì)師應(yīng)當(dāng)關(guān)注下列信息：①關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)；②業(yè)績趨勢；③預(yù)測、預(yù)算和差異分析；④管理層和員工業(yè)績考核與激勵(lì)性報(bào)酬政策；⑤分部信息與不同層次部門的業(yè)績報(bào)告；⑥與競爭對手的業(yè)績比較；⑦外部機(jī)構(gòu)提出的報(bào)告。2）應(yīng)當(dāng)關(guān)注被審計(jì)單位內(nèi)部財(cái)務(wù)業(yè)績衡量所顯示的未預(yù)期到的結(jié)果或趨勢、管理層的調(diào)查結(jié)果和糾正措施，以及相關(guān)信息是否顯示財(cái)務(wù)報(bào)表可能存在重大錯(cuò)報(bào)。六、了解被審計(jì)單位財(cái)務(wù)業(yè)績的衡量和評價(jià)第二十九頁，共八十頁。XY公司財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊風(fēng)險(xiǎn)分析背景：XY公司為國內(nèi)一家擬首次發(fā)行股票并上市的股份公司，主要從事天然彩棉的研究和開發(fā)。公司的主要產(chǎn)品為以天然彩棉為核心的初級(jí)產(chǎn)品及終端產(chǎn)品，初級(jí)產(chǎn)品為彩棉種子、彩色皮棉等，終端產(chǎn)品為彩色棉紗、彩棉服裝等。公司重要財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)（未審數(shù)）見表一。第三十頁，共八十頁。第三十一頁，共八十頁。

1）存貨及主營業(yè)務(wù)成本盤點(diǎn)結(jié)果：存貨數(shù)量賬實(shí)基本相符產(chǎn)品成本計(jì)算和結(jié)轉(zhuǎn)方法：對聯(lián)產(chǎn)品成本的計(jì)量，按聯(lián)產(chǎn)品銷售市價(jià)比例法確定各產(chǎn)品入賬成本，符合有關(guān)規(guī)定；存貨的發(fā)出計(jì)價(jià)和成本結(jié)轉(zhuǎn)用加權(quán)移動(dòng)平均法按月進(jìn)行計(jì)算存貨期末價(jià)值：期末市價(jià)均高于成本，無需計(jì)提減值準(zhǔn)備第三十二頁，共八十頁。2）收入合同顯示，2002年以前公司提供種子給種植單位，按照合同的約定價(jià)格收購籽棉，并保證種植單位每畝收益不低于1000元，不足部分由公司補(bǔ)足，此時(shí)向種植單位轉(zhuǎn)移種子未做銷售。2001年12月公司取得種子經(jīng)營許可證后，合同明確了種子銷售給種植單位以后，不再保證種植單位最低收益，公司僅按合同約定價(jià)格收購籽棉。公司具體確認(rèn)種子收入的時(shí)點(diǎn)為銷售合同已簽訂、棉種已出庫轉(zhuǎn)移給對方、發(fā)票已開出或價(jià)款已收到。注冊會(huì)計(jì)師未發(fā)現(xiàn)重大問題，據(jù)此出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。第三十三頁，共八十頁。初審材料上報(bào)后，證監(jiān)會(huì)要求重新核查簡要分析舞弊風(fēng)險(xiǎn)：

1）行業(yè)環(huán)境的分析天然彩棉為高科技項(xiàng)目，處于開發(fā)初期，國內(nèi)外同類產(chǎn)品的開發(fā)應(yīng)用也處在尚未成熟、未大規(guī)模推廣的階段。該階段特點(diǎn)為：研發(fā)費(fèi)用高昂、規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益尚未形成；雖然產(chǎn)品符合人們對天然環(huán)保概念潮流的追求，但能否成為傳統(tǒng)白色棉花的替代品或以后棉紡織品的主流無法定論，經(jīng)營前景存在較大不確定性；公司是國內(nèi)較早推出該產(chǎn)品的企業(yè)之一，且經(jīng)營規(guī)模是國內(nèi)最大的。第三十四頁，共八十頁。2）企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)的性質(zhì)分析公司的主要產(chǎn)品為彩色棉花的研究開發(fā)和相關(guān)產(chǎn)品的生產(chǎn)銷售。該產(chǎn)品的特點(diǎn)為天然彩色，符合人們對天然環(huán)保潮流的追求，但與傳統(tǒng)的白色棉花相比，使用價(jià)值與經(jīng)濟(jì)價(jià)值上的比較優(yōu)勢不明顯。不過，會(huì)計(jì)報(bào)表顯示，其主要產(chǎn)品的毛利率接近50%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過傳統(tǒng)白色棉花產(chǎn)業(yè)。由于開發(fā)初期的科研開發(fā)費(fèi)用高昂、規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益尚未形成，高額的利潤率有質(zhì)疑的理由。第三十五頁，共八十頁。3）經(jīng)營模式的分析公司初級(jí)產(chǎn)品是彩棉種子、彩色皮棉等，采取銷售彩棉種子給各種植單位，然后收購籽棉，加工成彩色皮棉、棉種等系列產(chǎn)品再進(jìn)行銷售的方式；終端產(chǎn)品為彩色棉紗、彩棉內(nèi)衣等，也是向加工單位提供彩色皮棉等原材料，加工成各種終端產(chǎn)品后，由公司統(tǒng)一對外銷售的方式。顯然，公司的主要經(jīng)營模式為委托加工。第三十六頁，共八十頁。

3）重要會(huì)計(jì)政策的分析

收入確認(rèn)分析公司屬委托加工模式，公司所生產(chǎn)的原材料或初級(jí)產(chǎn)品的對外轉(zhuǎn)移，在實(shí)質(zhì)上不構(gòu)成銷售，在此階段不能確認(rèn)相關(guān)收入。然而，同為委托加工，公司對交易確認(rèn)方法橫向、縱向的不一致，已經(jīng)顯示出操縱的成分。加之種子的銷售利潤分別占2002、2003年度主營業(yè)務(wù)利潤的84.19％、57.46％，占公司凈利潤的167％、107％。因而基本可以確認(rèn)公司在操縱收入。第三十七頁，共八十頁。

公司成本確認(rèn)與計(jì)量的分析：公司按聯(lián)產(chǎn)品銷售市價(jià)比例法計(jì)算聯(lián)產(chǎn)品成本，用加權(quán)移動(dòng)平均法計(jì)算成本結(jié)轉(zhuǎn)，表面上產(chǎn)品成本的確認(rèn)符合有關(guān)規(guī)定。但從行業(yè)環(huán)境角度看，由于公司在國內(nèi)處于壟斷地位，銷售價(jià)格實(shí)際上完全由公司自行確定，相關(guān)產(chǎn)品的售價(jià)并非真正意義上的市場價(jià)格，缺乏公允性，在此價(jià)格基礎(chǔ)上確定的聯(lián)產(chǎn)品成本失去了可靠的基礎(chǔ)。同樣，雖然存貨期末價(jià)值根據(jù)報(bào)告日前后公司的銷售發(fā)票驗(yàn)證，表明存貨的期末市價(jià)均高于成本價(jià)，但由于此市價(jià)實(shí)際也并非真正意義上的市場公允價(jià)格，存貨減值準(zhǔn)備的確定也存在問題。事實(shí)證明：公司高層通過系統(tǒng)手段，精心構(gòu)置并不存在的交易，并在形式上合規(guī)，以粉飾報(bào)表取得上市資格。第三十八頁，共八十頁。課堂例題W公司主要從事小型電子消費(fèi)品的生產(chǎn)和銷售，產(chǎn)品銷售以W公司倉庫為交貨地點(diǎn)。W公司日常交易采用自動(dòng)化信息系統(tǒng)和手工控制相結(jié)合的方式進(jìn)行。系統(tǒng)自20×6年以來沒有發(fā)生變化。公司產(chǎn)品主要銷售給國內(nèi)各主要城市的電子消費(fèi)品經(jīng)銷商。A和B注冊會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)W公司20×7年度財(cái)務(wù)報(bào)表。

資料一：A和B注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)工作底稿中記錄了所了解的W公司及其環(huán)境的情況，部分內(nèi)容摘錄如下：

第三十九頁，共八十頁。（1）在20×6年度實(shí)現(xiàn)銷售收入增長10%的基礎(chǔ)上，W公司董事會(huì)確定的20×7年銷售收入增長目標(biāo)為20%。W公司管理層實(shí)行年薪制

，總體薪酬水平根據(jù)上述目標(biāo)的完成情況上下浮動(dòng)。W公司所處行業(yè)20×7年的平均銷售增長率是12%。

（2）W公司的產(chǎn)品面臨快速更新?lián)Q代的壓力，市場競爭激烈。為鞏固市場占有率，W公司于20×7年4月將主要產(chǎn)品（C產(chǎn)品）的銷售價(jià)格下調(diào)了8%至10%。另外，W公司在20×7年8月推出了D產(chǎn)品（C產(chǎn)品的改良型號(hào)），市場表現(xiàn)良好，計(jì)劃在20×8年全面擴(kuò)大產(chǎn)量，并在20×8年1月停止C產(chǎn)品的生產(chǎn)。為了加快資金流轉(zhuǎn)，W公司于20×8年1月針對C產(chǎn)品開始實(shí)施新一輪的降價(jià)促銷，平均降價(jià)幅度達(dá)到10%。

第四十頁，共八十頁。

（3）W公司財(cái)務(wù)總監(jiān)已為W公司工作超過6年，于20×7年9月勞動(dòng)合同到期后被W公司的競爭對手高薪聘請。由于工作壓力大，W公司會(huì)計(jì)部門人員流動(dòng)頻繁，除會(huì)計(jì)主管服務(wù)期超過4年外，其余人員的平均服務(wù)期少于2年。

（4）W公司銷售的產(chǎn)品均由經(jīng)客戶認(rèn)可的外部運(yùn)輸公司實(shí)施運(yùn)輸，運(yùn)輸由W公司承擔(dān)，但運(yùn)輸途中風(fēng)險(xiǎn)仍由客戶自行承擔(dān)。由于受能源價(jià)格上漲影響，20×7年的運(yùn)輸單價(jià)比上年平均上升了15%，但運(yùn)輸商同意將運(yùn)費(fèi)結(jié)算周期從原來的30天延長至60天。

第四十一頁，共八十頁。（5）20×7年度W公司主要原料的價(jià)格與上年基本持平，供應(yīng)商也沒有大的變化，但由于技術(shù)要求發(fā)生變化，D產(chǎn)品所耗高檔金屬材料比C產(chǎn)品略有上升，使得D產(chǎn)品的原材料成本比C產(chǎn)品上升了3%。（6）除了于20×6年12月借入的2年期、年利率6%的銀行借款5000萬元外，W公司沒有其他借款。上述長期借款專門用于擴(kuò)建現(xiàn)有的一條生產(chǎn)線，以滿足D產(chǎn)品的生產(chǎn)需要。該生產(chǎn)線總投資6500萬元，20×6年12月開工，20×7年7月完工投入使用。（假設(shè)不考慮利息收入）第四十二頁，共八十頁。第四十三頁，共八十頁。要求：針對資料一（1）至（6）項(xiàng)，結(jié)合資料二，假定不考慮其他條件，請逐項(xiàng)指出資料一所列事項(xiàng)是否可能表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。如果認(rèn)為存在，請簡要說明理由，并分別說明該風(fēng)險(xiǎn)是屬于財(cái)務(wù)報(bào)表層次還是認(rèn)定層次。第四十四頁，共八十頁。第三節(jié)評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)一、識(shí)別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)二、需要特別考慮的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)三、僅通過實(shí)質(zhì)性程序無法應(yīng)對的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)四、對風(fēng)險(xiǎn)評估的修正第四十五頁，共八十頁。對風(fēng)險(xiǎn)評估的總體要求了解被審計(jì)單位及其環(huán)境是必要程序，特別是為注冊會(huì)計(jì)師在確定重要性水平；考慮會(huì)計(jì)政策的選擇和運(yùn)用是否恰當(dāng)，以及財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)是否適當(dāng)；識(shí)別需要特別考慮的領(lǐng)域；確定實(shí)施分析程序時(shí)所使用的預(yù)期值等關(guān)鍵環(huán)節(jié)作出職業(yè)判斷提供重要基礎(chǔ)。第四十六頁，共八十頁。一、識(shí)別和評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（一）應(yīng)當(dāng)實(shí)施的審計(jì)程序

1．在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境的整個(gè)過程中識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，并考慮各類交易、賬戶余額、列報(bào)2．將識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)與認(rèn)定層次可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)的領(lǐng)域相聯(lián)系3．考慮識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)是否重大4．考慮識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性第四十七頁，共八十頁。識(shí)別和評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)程序舉例1.例如，宏觀經(jīng)濟(jì)低迷可能預(yù)示應(yīng)收賬款的回收存在問題；競爭者開發(fā)的新產(chǎn)品上市，可能導(dǎo)致客戶的主要產(chǎn)品在短期內(nèi)過時(shí)，預(yù)示將出現(xiàn)存貨跌價(jià)和長期資產(chǎn)（如固定資產(chǎn)等）的減值。

——了解被審計(jì)單位及其環(huán)境2.例如，銷售困難使產(chǎn)品的市場價(jià)格下降，可能導(dǎo)致年末存貨減值而需要計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，這顯示存貨的計(jì)價(jià)認(rèn)定可能發(fā)生錯(cuò)報(bào)。

——與認(rèn)定層次相聯(lián)系3.例如，銷售困難使產(chǎn)品的市場價(jià)格下降時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)考慮產(chǎn)品市場價(jià)格下降的幅度、該產(chǎn)品在被審計(jì)單位產(chǎn)品中的比重等，以確定識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)對財(cái)務(wù)報(bào)表的影響是否重大。

——風(fēng)險(xiǎn)是否重大4.例如，被審計(jì)單位對存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提實(shí)施了有效的內(nèi)部控制，管理層已根據(jù)存貨的可變現(xiàn)凈值，計(jì)提了相應(yīng)的跌價(jià)準(zhǔn)備。在這種情況下，財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性將相應(yīng)降低。

——發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性第四十八頁，共八十頁。（二）可能表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的事項(xiàng)和情況（1）在經(jīng)濟(jì)不穩(wěn)定的國家或地區(qū)開展業(yè)務(wù)；（2）在高度波動(dòng)的市場開展業(yè)務(wù)；（3）在嚴(yán)厲、復(fù)雜的監(jiān)管環(huán)境中開展業(yè)務(wù)；（4）持續(xù)經(jīng)營和資產(chǎn)流動(dòng)性出現(xiàn)問題，包括重要客戶流失；（5）融資能力受到限制；（6）行業(yè)環(huán)境發(fā)生變化；（7）供應(yīng)鏈發(fā)生變化；（8）開發(fā)新產(chǎn)品或提供新服務(wù)，或進(jìn)入新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域；第四十九頁，共八十頁。（9）開辟新的經(jīng)營場所；（10）發(fā)生重大收購、重組或其他非經(jīng)常性事項(xiàng)；（11）擬出售分支機(jī)構(gòu)或業(yè)務(wù)分部；（12）復(fù)雜的聯(lián)營或合資；（13）運(yùn)用表外融資、特殊目的實(shí)體以及其他復(fù)雜的融資協(xié)議；（14）重大的關(guān)聯(lián)方交易；（15）缺乏具備勝任能力的會(huì)計(jì)人員；（16）關(guān)鍵人員變動(dòng)；第五十頁，共八十頁。（17）內(nèi)部控制薄弱；（18）信息技術(shù)戰(zhàn)略與經(jīng)營戰(zhàn)略不協(xié)調(diào)；（19）信息技術(shù)環(huán)境發(fā)生變化；（20）安裝新的與財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的重大信息技術(shù)系統(tǒng)；（21）經(jīng)營活動(dòng)或財(cái)務(wù)報(bào)告受到監(jiān)管機(jī)構(gòu)的調(diào)查；（22）以往存在重大錯(cuò)報(bào)或本期期末出現(xiàn)重大會(huì)計(jì)調(diào)整；（23）發(fā)生重大的非常規(guī)交易；（24）按照管理層特定意圖記錄的交易；第五十一頁，共八十頁。（25）應(yīng)用新頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或相關(guān)會(huì)計(jì)制度；（26）會(huì)計(jì)計(jì)量過程復(fù)雜；（27）事項(xiàng)或交易在計(jì)量時(shí)存在重大不確定性；（28）存在未決訴訟和或有負(fù)債。第五十二頁，共八十頁。兩個(gè)層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)某些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可能與特定的各類交易、賬戶余額、列報(bào)的認(rèn)定相關(guān)。某些重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)可能與財(cái)務(wù)報(bào)表整體廣泛相關(guān)，進(jìn)而影響多項(xiàng)認(rèn)定。注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮對識(shí)別的各類交易、賬戶余額和列報(bào)認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)予以匯總和評估，以確定進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。這可以通過評估認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)匯總表來完成。第五十三頁，共八十頁。W公司主要從事小型電子消費(fèi)品的生產(chǎn)和銷售，公司產(chǎn)品主要銷售給國內(nèi)各主要城市的電子消費(fèi)品經(jīng)銷商。A和B注冊會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)W公司2007年度財(cái)務(wù)報(bào)表。（1）在2006年度實(shí)現(xiàn)銷售收入增長10%的基礎(chǔ)上，W公司董事會(huì)確定的2007年銷售收入增長目標(biāo)為20%。W公司管理層實(shí)行年薪制，總體薪酬水平根據(jù)上述目標(biāo)的完成情況上下浮動(dòng)。W公司所處行業(yè)2007年的平均銷售增長率是12%。表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。W公司管理層為了達(dá)到董事會(huì)確定的高于行業(yè)平均銷售增長率8%的增長率，有可能會(huì)虛增收入。屬于認(rèn)定層次的風(fēng)險(xiǎn)第五十四頁，共八十頁。（2）W公司財(cái)務(wù)總監(jiān)已為W公司工作超過6年，于2007年8月勞動(dòng)合同到期后被W公司的競爭對手高薪聘請。由于工作壓力大，W公司會(huì)計(jì)部門人員流動(dòng)頻繁，除會(huì)計(jì)主管服務(wù)期超過4年外，其余人員的平均服務(wù)期少于2年。表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。W公司管理人員變動(dòng)，并且由于會(huì)計(jì)人員頻繁變動(dòng)，缺乏具有勝任能力的會(huì)計(jì)人員，均可能存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。屬于財(cái)務(wù)報(bào)表層次的風(fēng)險(xiǎn)。第五十五頁，共八十頁。（3）W公司的產(chǎn)品面臨快速更新?lián)Q代的壓力，市場競爭激烈。為鞏固市場占有率，W公司于2007年4月將主要產(chǎn)品（C產(chǎn)品）的銷售下調(diào)了8%至10%。另外，W公司在2007年8月推出了D產(chǎn)品（C產(chǎn)品的改良型號(hào)），市場表現(xiàn)良好，計(jì)劃在2008年全面擴(kuò)大產(chǎn)量，并在2008年2月停止C產(chǎn)品的生產(chǎn)。為了加快資金流轉(zhuǎn)，W公司于2008年2月針對C產(chǎn)品開始實(shí)施新一輪的降價(jià)促銷，平均降價(jià)幅度達(dá)到10%。表明存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。W公司新產(chǎn)品D的開發(fā)，同時(shí)停止C產(chǎn)品的生產(chǎn)，均可能存在重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。屬于認(rèn)定層次的風(fēng)險(xiǎn)。第五十六頁，共八十頁。

（三）考慮內(nèi)部控制對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響（1）薄弱的控制環(huán)境帶來的風(fēng)險(xiǎn)可能對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生廣泛影響，難以限于某類交易、賬戶余額、列報(bào)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)采取總體應(yīng)對措施。（2）在評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)將所了解的控制與特定認(rèn)定相聯(lián)系。（3）注冊會(huì)計(jì)師需要將有助于防止特定認(rèn)定發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的控制，與其他要素綜合考慮。第五十七頁，共八十頁。了解到的情況潛在錯(cuò)報(bào)有關(guān)認(rèn)定潛在錯(cuò)報(bào)1.控制環(huán)境（1）管理當(dāng)局施加很大壓力，以改善銷售業(yè)績存在或發(fā)生可能記錄了虛構(gòu)的銷售2.控制程序①銷售發(fā)票未與運(yùn)單相配合②運(yùn)單沒有與銷售發(fā)票配合③對新客戶沒有進(jìn)行信用調(diào)查存在或發(fā)生完整性估價(jià)或分?jǐn)備N售發(fā)票可能是虛構(gòu)的；實(shí)際的銷售可能沒開單，沒作記錄應(yīng)收賬款可能無法收回。第五十八頁，共八十頁。

如果通過對內(nèi)部控制的了解發(fā)現(xiàn)下列情況，并對財(cái)務(wù)報(bào)表局部或整體的可審計(jì)性產(chǎn)生疑問，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮出具保留意見或無法表示意見的審計(jì)報(bào)告：（1）被審計(jì)單位會(huì)計(jì)記錄的狀況和可靠性存在重大問題，不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以發(fā)表無保留意見；（2）對管理層的誠信存在嚴(yán)重疑慮。必要時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮解除業(yè)務(wù)約定。第五十九頁，共八十頁。

內(nèi)部控制審核案例ABC會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受X股份有限責(zé)任公司（以下簡稱X公司）董事會(huì)委托，對X公司內(nèi)部控制進(jìn)行審核時(shí)發(fā)現(xiàn)以下情況：（1）X公司為統(tǒng)一財(cái)務(wù)管理，提高會(huì)計(jì)核算水平，設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部，與財(cái)務(wù)部一并由財(cái)務(wù)總監(jiān)兼管。內(nèi)部審計(jì)部的主要職責(zé)是對公司內(nèi)部控制的健全、有效，會(huì)計(jì)及相關(guān)信息的真實(shí)、合法、完整，資產(chǎn)的安全、完整，經(jīng)營績效及經(jīng)營合規(guī)性進(jìn)行檢查、監(jiān)督和評價(jià)。（2）丙職員在核對商品裝運(yùn)憑證和相應(yīng)的經(jīng)批準(zhǔn)的銷售單后，開具銷售發(fā)票。具體程序?yàn)椋焊鶕?jù)已授權(quán)批準(zhǔn)的商品價(jià)目表填寫銷售發(fā)票的金額，根據(jù)商品裝運(yùn)憑證上的數(shù)量填寫銷售發(fā)票的數(shù)量；銷售發(fā)票的其中一聯(lián)交財(cái)務(wù)部丁職員據(jù)以登記與銷售業(yè)務(wù)相關(guān)的總賬和明細(xì)賬。第六十頁，共八十頁。（3）為加強(qiáng)在建工程項(xiàng)目的管理，要求審批人根據(jù)工程項(xiàng)目相關(guān)業(yè)務(wù)授權(quán)批準(zhǔn)制度的規(guī)定，在授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行審批，不得超過審批權(quán)限。經(jīng)辦人在職責(zé)范圍內(nèi)，按照審批人的批準(zhǔn)意見辦理工程項(xiàng)目業(yè)務(wù)。對于審批人超越授權(quán)范圍審批的工程項(xiàng)目業(yè)務(wù)，經(jīng)辦人雖無權(quán)拒絕辦理，但在辦理后，應(yīng)及時(shí)向?qū)徟说纳霞?jí)授權(quán)部門報(bào)告。要求：請指出X公司上述內(nèi)部控制在設(shè)計(jì)與運(yùn)行方面的缺陷，并簡要說明理由。第六十一頁，共八十頁?！窘獯稹浚?）“內(nèi)部審計(jì)部與財(cái)務(wù)部一并由財(cái)務(wù)總監(jiān)分管”不恰當(dāng)。內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)自我獨(dú)立評價(jià)的活動(dòng)，為使內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立，必須做到機(jī)構(gòu)獨(dú)立、工作獨(dú)立、人員獨(dú)立，財(cái)會(huì)部門的工作是內(nèi)部審計(jì)的主要工作對象，財(cái)務(wù)總監(jiān)分管內(nèi)部審計(jì)部將影響內(nèi)部審計(jì)部工作的獨(dú)立性。（2）“銷售發(fā)票的其中一聯(lián)交財(cái)務(wù)部丁職員據(jù)以登記與銷售業(yè)務(wù)相關(guān)的總賬和明細(xì)賬”不恰當(dāng)。登記總賬和明細(xì)賬屬于不相容職務(wù)，應(yīng)當(dāng)予以分離。第六十二頁，共八十頁。（3）“經(jīng)辦人雖無權(quán)拒絕辦理，但在辦理后，應(yīng)及時(shí)向?qū)徟说纳霞?jí)授權(quán)部門報(bào)告”不恰當(dāng)。按照財(cái)政部內(nèi)部控制規(guī)范的規(guī)定，經(jīng)辦人應(yīng)在職責(zé)范圍內(nèi)，按照審批人的批準(zhǔn)意見辦理工程項(xiàng)目業(yè)務(wù)。對于審批人超越授權(quán)范圍審批的工程項(xiàng)目業(yè)務(wù)，經(jīng)辦人有權(quán)拒絕辦理，并及時(shí)向?qū)徟说纳霞?jí)授權(quán)部門報(bào)告。工程項(xiàng)目是公司重大事項(xiàng)，不得先辦后報(bào)。第六十三頁，共八十頁。二、特別風(fēng)險(xiǎn)的判定（1）風(fēng)險(xiǎn)是否屬于舞弊風(fēng)險(xiǎn)；（2）風(fēng)險(xiǎn)是否與近期經(jīng)濟(jì)環(huán)境、會(huì)計(jì)處理方法和其他方面的重大變化有關(guān)；（3）交易的復(fù)雜程度；（4）風(fēng)險(xiǎn)是否涉及重大的關(guān)聯(lián)方交易；（5）財(cái)務(wù)信息計(jì)量的主觀程度，如對不確定性的計(jì)量存在較大的區(qū)間，涉及到大量的主觀判斷。如資產(chǎn)減值，衍生金融工具的估值；（6）風(fēng)險(xiǎn)是否涉及異?；虺稣＝?jīng)營過程的重大交易（非常規(guī)交易）第六十四頁，共八十頁。非常規(guī)交易和判斷事項(xiàng)導(dǎo)致的特別風(fēng)險(xiǎn)非常規(guī)交易是指由于金額或性質(zhì)異常而不經(jīng)常發(fā)生的交易，具有四個(gè)特征：①管理層更多地介入會(huì)計(jì)處理；②數(shù)據(jù)收集和處理涉及更多的人工成分；③復(fù)雜的計(jì)算或會(huì)計(jì)處理方法；④非常規(guī)交易的性質(zhì)可能使被審計(jì)單位難以對由此產(chǎn)生的特別風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施有效控制。判斷事項(xiàng)通常包括作出的會(huì)計(jì)估計(jì)。如資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額的估計(jì)、需要運(yùn)用復(fù)雜估值技術(shù)確定的公允價(jià)值計(jì)量等。（1）對涉及會(huì)計(jì)估計(jì)、收入確認(rèn)等方面的會(huì)計(jì)原則存在不同的理解；（2）所要求的判斷可能是主觀和復(fù)雜的，或需要對未來事項(xiàng)作出假設(shè)。第六十五頁，共八十頁。特別風(fēng)險(xiǎn)的處理對特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)相關(guān)控制的設(shè)計(jì)情況，并確定其是否已經(jīng)得到執(zhí)行。由于與重大非常規(guī)交易或判斷事項(xiàng)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)很少受到日?？刂频募s束，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位是否針對該特別風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施了控制。如果管理層未能實(shí)施控制以恰當(dāng)應(yīng)對特別風(fēng)險(xiǎn)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)認(rèn)為內(nèi)部控制存在重大缺陷，并考慮其對風(fēng)險(xiǎn)評估的影響（在此情況下，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就此類事項(xiàng)與治理層溝通）。

第六十六頁，共八十頁。三、僅通過實(shí)質(zhì)性程序無法應(yīng)對的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)作為風(fēng)險(xiǎn)評估的一部分，如果認(rèn)為僅通過實(shí)質(zhì)性程序獲取的審計(jì)證據(jù)無法將認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)被審計(jì)單位針對這些風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)的控制，并確定其執(zhí)行情況。

在被審計(jì)單位對日常交易采用高度自動(dòng)化處理的情況下，審計(jì)證據(jù)可能僅以電子形式存在，其充分性和適當(dāng)性通常取決于自動(dòng)化信息系統(tǒng)相關(guān)控制的有效性，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮僅通過實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不能獲取充分、適當(dāng)審計(jì)證據(jù)的可能性。第六十七頁，共八十頁。例如：某企業(yè)通過高度自動(dòng)化的系統(tǒng)確定采購品種和數(shù)量，生成采購訂購單，并通過系統(tǒng)中設(shè)定的收貨確認(rèn)和付款條件進(jìn)行付款。除了系統(tǒng)中的相關(guān)信息以外，該企業(yè)沒有其他有關(guān)訂購單和收貨的記錄。在這種況下，如果認(rèn)為僅通過實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮依賴的相關(guān)控制的有效性，并對其進(jìn)行了解、評估和測試。第六十八頁，共八十頁。風(fēng)險(xiǎn)評估是一個(gè)不斷進(jìn)行和修正的過程注冊會(huì)計(jì)師對認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估應(yīng)以獲取的審計(jì)證據(jù)為基礎(chǔ)，并可能隨著審計(jì)過程中對審計(jì)證據(jù)的不斷獲取而相應(yīng)變化如果通過實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序獲取的審計(jì)證據(jù)與初始評估相矛盾，注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)修正風(fēng)險(xiǎn)評估結(jié)果，并相應(yīng)修改原計(jì)劃實(shí)施的進(jìn)一步審計(jì)程序四、對風(fēng)險(xiǎn)評估的修正第六十九頁，共八十頁。第四節(jié)風(fēng)險(xiǎn)評估的溝通與記錄審計(jì)師在了解和測試內(nèi)部控制的過程中可能會(huì)注意到內(nèi)部控制存在的重大缺陷，此時(shí)審計(jì)師將此情況告知適當(dāng)層次的管理層或治理層，將有助于管理層和治理層履行其在內(nèi)部控制方面的職責(zé)。如果識(shí)別出被審計(jì)單位未加控制或控制不當(dāng)?shù)闹卮箦e(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，或認(rèn)為被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評估過程存在重大缺陷，審計(jì)師還應(yīng)當(dāng)就此類內(nèi)部控制缺陷與治理層溝通。第七十頁，共八十頁。風(fēng)險(xiǎn)評估形成的審計(jì)工作記錄（1）項(xiàng)目組對由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的可能性進(jìn)行的討論，以及得出的重要結(jié)論；（2）注冊會(huì)計(jì)師對被審計(jì)單位及其環(huán)境各個(gè)方面的了解要點(diǎn)（包括對內(nèi)部控制各項(xiàng)要素的了解要點(diǎn)）、信息來源以及實(shí)施的風(fēng)險(xiǎn)評估程序；（3）注冊會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次識(shí)別、評估出的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；（4）注冊會(huì)計(jì)師識(shí)別出的特別風(fēng)險(xiǎn)和僅通過實(shí)質(zhì)性程序無法應(yīng)對的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，以及對相關(guān)控制的評估。第七十一頁，共八十頁。記錄的方式

注冊會(huì)計(jì)師需要運(yùn)用職業(yè)判斷，確定對上述事項(xiàng)進(jìn)行記錄的方式。常見的記錄方式包括文字?jǐn)⑹?、問卷、核對表和流程圖等。

記錄的形式和范圍受被審計(jì)單位性質(zhì)、規(guī)模、復(fù)雜程度、內(nèi)部控制、被審計(jì)單位信息的可獲得性以及審計(jì)過程中使用的具體審計(jì)方法和技術(shù)的影響。第七十二頁，共八十頁。A和B注冊會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)對D公司2008年度財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)。在了解D公司及其環(huán)境時(shí)，考慮D公司所在行業(yè)的狀況、D公司性質(zhì)，以識(shí)別與行業(yè)有關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)；同時(shí)，考慮D公司是否存在與下列內(nèi)容有關(guān)的目標(biāo)和戰(zhàn)略，以識(shí)別相應(yīng)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

要求：

（1）A和B注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)從哪些方面了解D公司所處的行業(yè)狀況？

第七十三頁，共八十頁。（2）表中列示D公司性質(zhì)，可以幫助A和B注冊會(huì)計(jì)師了解D公司的哪些方面情況？請將答案填列在表中相應(yīng)空格中。被審計(jì)單位的性質(zhì)有助于注冊會(huì)計(jì)師從哪些方面了解被審計(jì)單位的環(huán)境所有權(quán)結(jié)構(gòu)

經(jīng)營活動(dòng)

投資活動(dòng)

籌資活動(dòng)

第七十四頁，共八十頁?！緟⒖即鸢浮?/p>

（1）A和B注冊會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從下列方面了解了D公司所處的行業(yè)狀況:

所處行業(yè)的市場供求與競爭；生產(chǎn)經(jīng)營的季節(jié)性和周期性；產(chǎn)品生產(chǎn)技術(shù)的變化；能源供應(yīng)與成本；行業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)和統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)。

第七十五頁，共八十頁。被審計(jì)單位的性質(zhì)有助于注冊會(huì)計(jì)師從哪些方面了解被審計(jì)單位的環(huán)境