房地產企業(yè)土地增值稅籌劃的創(chuàng)新思路

房地產企業(yè)土地增值稅籌劃的創(chuàng)新思路房地產企業(yè)土地增值稅籌劃的創(chuàng)新思路

地產企業(yè)屬于資金密集型企業(yè)，開發(fā)建設工程工期時間長，一次投入資金量巨大，而資金回收時間漫長，資金鏈一旦斷裂會對房地產企業(yè)帶來滅頂之災。稅負對房地產企業(yè)的資金占著很大的比重，每年繳納的稅費可以占到營業(yè)收入的30%―40%。自房地產宏觀調控政策實施以來，房價上漲的空間受到限制，與此同時，房地產企業(yè)還要承受較高的稅負，房地產企業(yè)的利潤空間進一步被壓縮，納稅籌劃迫在眉睫。

一、土地增值稅的計算辦法與優(yōu)惠政策

〔一〕土地增值稅計算辦法

土地增值稅是對轉讓國有土地使用權及其地上建筑物和附著物行為所征收的一種稅。

土地增值稅=增值額×稅率-扣除工程金額×速算扣除系數

土地增值稅采用4級超率累進稅率的辦法征收：增值率未超過50%的局部，稅率為30%；增值率50%未超過100%的局部，稅率為40%；增值率100%未超過200%的局部，稅率為50%；增值率超過200%的局部，稅率為60%。其中，增值額=銷售收入-扣除工程金額。

對房地產開發(fā)企業(yè)來說，扣除工程金額包括5大項，分別是：〔1〕取得土地使用權支付的價款；〔2〕房地產開發(fā)本錢；〔3〕房地產開發(fā)費用；〔4〕房地產轉讓過程中的相關稅金；〔5〕根據〔1〕〔2〕合計數的20%加計扣除。

〔二〕土地增值稅相關優(yōu)惠政策

1.不征收土地增值稅的范圍。房地產的繼承；房地產的贈與〔限直系親屬及直接贍養(yǎng)人〕；房地產的出租；抵押期間內的房地產；房地產的代建行為；房地產的評估增值。

2.免征或暫免征收土地增值稅的范圍。個人之間互換自由住房；合作建房中一方出地，一方出資金，建成后按比例分房自用；以房地產進行投資聯(lián)營，其中投資方和被投資方均不是房地產企業(yè)；企業(yè)兼并中房地產轉移；國家建設需要被依法征回的房地產；國家需要搬遷，居民個人自行轉讓房地產；普通規(guī)范住宅發(fā)售，增值額未超過扣除工程金額20%的房地產；企事業(yè)單位、社會團體和其他組織轉讓舊房或公租房，增值額未超過扣除工程金額20%的房地產。

二、房地產企業(yè)土地增值稅籌劃思路

房地產企業(yè)納稅籌劃的思路很明確，充沛利用國家現(xiàn)行的土地增值稅稅收優(yōu)惠政策，并結合土地增值稅的計算辦法來進行。

〔一〕選擇恰當的會計核算方式

土地增值稅計算辦法來看，房地產企業(yè)進行納稅籌劃可操作的空間比擬大，而關鍵是控制決定土地增值稅稅負的增值率。一般來說，房產銷售額相對固定，所以影響增值率的主導因素便是扣除工程。

土地增值稅的增值率=〔營業(yè)收入-扣除工程金額〕÷扣除工程金額×100%

實踐中，房地產企業(yè)通常在同一年度內既建造豪華住宅與建筑面積超過140《O的住宅和別墅，又開發(fā)建設普通規(guī)范住宅即建筑面積不超過140《O的中小戶型住宅。通常情況下，會計對企業(yè)銷售兩類住宅可以合并進行統(tǒng)一核算收入、本錢費用和稅金，也可以分別兩類住宅進行獨自核算，從而為發(fā)展納稅籌劃提供了空間。

例：河北省安居房地產有限公司2022年發(fā)售商品房取得銷售收入10000萬元，其中普通規(guī)范住宅銷售6000萬元，別墅銷售額為4000萬元。當年發(fā)生總扣除工程金額為6400萬元，其中普通規(guī)范住宅的扣除工程金額為4400萬元，豪華住宅的扣除工程金額為2000萬元。從會計核算角度發(fā)展籌劃步驟如下：

1.普通住宅與別墅銷售統(tǒng)一核算納稅：

銷售稅金及附加=10000×5%×〔1+7%+3%〕=550〔萬元〕

全部可扣除工程金額=6400+550=6950〔萬元〕

增值額=10000-6950=3050〔萬元〕

增值率=3050/6950×100%=43.88%，適用稅率30%，那么：應繳土地增值稅稅額=3050×30%=915〔萬元〕

2.普通住宅與別墅銷售分開核算納稅。

〔1〕銷售普通住宅：銷售稅金及附加=6000×5%×〔1+7%+3%〕=330〔萬元〕，全部可扣除工程金額=4400+330=4730〔萬元〕，增值額=6000-4730=1270〔萬元〕，增值率=1270/4730×100%=26.85%，適用稅率30%，那么：應繳土地增值稅額=1270×30%=381〔萬元〕。

〔2〕銷售別墅：銷售稅金及附加=4000×5%×〔1+7%+3%〕=220〔萬元〕，全部可扣除工程金額=2000+220=2220〔萬元〕，增值額=4000-2220=1780〔萬元〕，增值率=1780/2220×100%=80.18%，適用稅率40%，速算扣除率5%，那么：應繳土地增值稅稅額=1780×40%-2220×5%=601〔萬元〕。

〔3〕兩項銷售共繳土地增值稅額：381+601=982〔萬元〕。

3.兩種納稅計劃進行比擬。不分開核算需納土地增值稅915萬元，分開核算應繳納982萬元，兩者差額為67萬元。即企業(yè)財務將普通住宅與豪華別墅分開核算比不分開核算多支出67萬元土地增值稅款。因此，從會計核算角度分析，故選擇各種類型住宅統(tǒng)一核算納稅。

〔二〕適當擴大扣除工程范圍和金額

依照土地增值稅法規(guī)定，允許扣除工程金額包括取得土地使用權所支付的金額、房地產開發(fā)本錢和費用、與轉讓房地產有關的稅金及財政部規(guī)定按土地價格和房地產開發(fā)本錢加計20%扣除金額；開發(fā)本錢包括土地征用及拆遷補償費、根底設施費、前期項目費、配套項目費、建筑安裝項目費和開發(fā)間接費等；開發(fā)費用〔管理、銷售和財務等三項費用〕允許扣除額為建造本錢的10%。加計扣除20%的基數也是建造本錢。因此計算公式可表示為：土地增值稅的增值率=[營業(yè)收入-〔1.3×建造本錢+稅金〕]/〔1.3×建造本錢+稅金〕

如果企業(yè)加大建造本錢，就會拉動整個“扣除工程金額〞增大，從而使增值率的變動呈現(xiàn)乘數效應。為此，如何加大扣除工程金額就成為房地產開發(fā)業(yè)財務操作的關鍵點。

1.本錢擴張法。房地產企業(yè)可以在綜合考慮促銷功能、購置力水平等條件下，適當加大根底性建設和公共配套設施投入，力圖在美化園區(qū)、凈化環(huán)境等方面下功夫，既能提高小區(qū)檔次，增加房產賣點，樹立品牌競爭優(yōu)勢，又能使本錢投入通過社會樂于接受的較高價得到補償，更重要的是使可扣除工程金額增幅到達建造本錢增幅的1.3倍，從而又拉動了增值率的降低。

2.費用位移法。從制度層面看，房地產企業(yè)發(fā)生的“三項費用〞――管理費用、營業(yè)費用和財務費用形同項目建設工程中的“開發(fā)間接費〞。而稅法對開發(fā)間接費用的稅前扣除規(guī)范籠統(tǒng)規(guī)定為10%，這也為納稅籌劃提供了一定空間。示例，企業(yè)在人力資源安頓上可適當向開發(fā)工程傾斜，盡量將能劃歸開發(fā)工程的人員劃入項目建設工程之中，把本應由三項費用開支的費用計入開發(fā)間接費，從而加大建造總本錢口出份額，并借此降低土地增值率和稅率檔次。

3.利息扣除法。按照規(guī)定，房地產企業(yè)為建造開發(fā)產品借入資金而發(fā)生的合乎稅收規(guī)定的借款費用，并能出具從金融機構取得證明文件屬于本錢對象完工前發(fā)生的，應配比計入相關本錢對象。也就是可以將借款費用直接計入開發(fā)本錢。這樣做就以1.3∶1的倍數加大了扣除工程金額，降低了增值額和增值率。而財務費用中的利息支出，凡能夠按轉讓房地產工程分攤并提供金融機構證明的允許據實扣除，但最高不能超過同期商業(yè)銀行貸款利息計算的金額；其他房地產開發(fā)費用應按取得土地使用權所支付的金額與開發(fā)本錢之和的5%比例計算扣除。凡不能按轉讓房地產工程計算分攤利息支出并提供金融機構證明的，房地產開發(fā)費用按取得土地使用權所支付的金額與房地產開發(fā)本錢之和10%比例計算扣除。在會計實務中，應計算比擬兩種辦法計算的利息支出數額，選擇對企業(yè)有利的扣除辦法。

〔三〕用好用足用實土地增值稅優(yōu)惠政策

土地增值稅優(yōu)惠政策不是很多，因此比擬容易掌握運用。如果財務人員潛心研究，房地產企業(yè)用優(yōu)惠規(guī)定發(fā)展納稅籌劃空間是很大的。如納稅人建造普通規(guī)范住宅發(fā)售，增值額未超過扣除工程金額的20%的免征土地增值稅；增值額超過扣除工程金額20%的應就其全部增值額按規(guī)定計稅。企業(yè)可將20%作為躲避土地增值稅的臨界點，利用避稅臨界點的稅負效應進行納稅籌劃。

仍按上例，安居房地產公司的普通規(guī)范住宅銷售產生的增值率為27%，明顯超過了20%，顯然無法享受免稅優(yōu)惠。所以，公司財務進一步籌劃的關鍵，就是考慮設法將普通住宅的增值率控制在20%以內。一般來說，公司的銷售政策不能改變，即銷售價格由投資商預先研究決定。這樣，財務發(fā)展納稅籌劃的選擇應該定位在扣除工程上。假定財務從資金流節(jié)約和房產促銷雙重角度為公司決策機構提出謀劃，倡議公司在普通住宅中增加小區(qū)休閑廣場建設工程，測算投入建造項目和購買安裝體活設施的本錢費用共計270萬元，即會有如下效果：

全部可扣除工程金額=4400+330+270=5000〔萬元〕

增值額=6000-5000=1000〔萬元〕；增值率=1000/5000