第十一章 收入費用和利潤(注會《會計》)

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11.1.1收入的概念、特征及分類

（一）收入的概念

收入，是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經(jīng)濟利益的總流入。收入包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產(chǎn)使用權收入。

企業(yè)代第三方收取的款項，應當作為負債處理，不應當確認為收入。

（二）收入的基本特征

1.產(chǎn)生自企業(yè)的日?；顒又?；

2.表現(xiàn)為三種形式：A.資產(chǎn)增加；B.負債減少；C.兩者兼而有之；

3.收入能導致企業(yè)所有者權益的增加；

4.收入只包括本企業(yè)經(jīng)濟利益的流入，不包括為第三方或客戶代收的款項。

收入的辯認是測試的重點，這里所提及的收入是指營業(yè)范疇的收入，即凡納入營業(yè)利潤范疇的收入均在此列。

（三）收入的分類

1.按收入的性質分：

①銷售商品收入

②提供勞務收入

③讓渡資產(chǎn)使用權

2.按收入的主次分：

①主營業(yè)務收入

②其他業(yè)務收入

11.1.2銷售商品收入的確認

（一）銷售商品收入的確認條件

銷售商品收入的確認，必需同時符合以下5個條件：

1、企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；

(1)一般判斷標準：商品所有權憑證或實物交付點即為風險報酬轉移點。

(2)特別狀況：

①企業(yè)銷售的商品在質量、品種、規(guī)格等方面不符合合同規(guī)定的要求，又未根據(jù)正常的保證條款予以彌補，因而仍負有責任，此時不能確認收入。

②在委托代銷方式下，委托方的收入實現(xiàn)取決于受托方是否完成了商品銷售。只有在收到受托方的代銷清單時，方可認定收入。

③企業(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗工作，而且此項安裝或檢驗任務是銷售合同的重要組成部分，此時應在安檢完畢后方可確認收入。

④銷售合同中規(guī)定了由于特定原因買方有權退貨的條款，而企業(yè)又不能確定退貨的可能性時應在退貨期滿時確認收入。

另外，在認定此標準時，要重實質不能僅看形式。

2、企業(yè)既沒有保存尋常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；

在售后回購方式下，就是由于商品的處置權未作轉移而不能確認為收入。

3、收入的金額能夠可靠地計量；

4、相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；

5、相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量；

記住商品銷售收入的確認條件，特別是特別狀況下收入的確認條件。

11.1.3銷售商品收入的會計處理

（一）銷售商品收入的計量

企業(yè)應當依照從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額，但已收或應收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。

合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式，實質上具有融資性質的，應當依照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。

（二）銷售商品涉及現(xiàn)金折扣、商業(yè)折扣和銷售折讓的會計處理

1.現(xiàn)金折扣，是債權人為勉勵債務人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務人提供的債務扣除。企業(yè)銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應當依照扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額?，F(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時計入財務費用。案例解析見教材。

2.商業(yè)折扣，是指企業(yè)為促進商品銷售而在商品標價上給予的價格扣除。企業(yè)銷售商品涉及商業(yè)折扣的，應當依照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售收入金額。

3.銷售折讓，是指企業(yè)因售出商品質量不合格等原因而在售價上給予的減讓。發(fā)生在收入確認之后的銷售折讓應直接沖減發(fā)生當期的銷售收入，一般會計分錄如下：

借：主營業(yè)務收入

應交稅費應交增值稅（銷項稅額）

貸：應收賬款或銀行存款

案例解析見教材。

屬于資產(chǎn)負債表日后事項的，應當依照有關資產(chǎn)負債表日后事項的相關規(guī)定進行處理。

（三）銷售退回的會計處理（案例解析見教材）

分類銷售退回

未確認收入的已發(fā)出商品的退回已確認收入的銷售商品退回屬于資產(chǎn)負債表

銷售退回發(fā)生在資產(chǎn)負

直接沖減退回當月的收入和成本，相應的現(xiàn)金折扣一并反轉。按資產(chǎn)負債表日后事項來處理

確認標準無

會計處理

將〞發(fā)出商品〞轉回〞庫存商品〞

日后事項銷售退回

（詳見資產(chǎn)負債表日后事項）

債表日后期間。所退的貨是資產(chǎn)負債表日及以前所售出的。

對比把握現(xiàn)金折扣、商業(yè)折扣、銷貨折讓及銷售退回對收入金額的影響。

（四）特別銷售業(yè)務的會計處理

對于特別銷售業(yè)務的把握角度以收入的確認時間及會計分錄為主。

1.代銷方式

（1）視同買斷方式與收取手續(xù)費方式的區(qū)別方式

委托方確認收入的時間

非包銷形式的視同買斷收到手續(xù)費包銷形式的視同買斷

（2）非包銷的視同買斷的賬務處理業(yè)務交付商品

會計處理委托方

借：委托代銷商品貸：庫存商品

受托方實際銷售商品，委托

貸：主營業(yè)務收入

受托方

借：受托代銷商品

貸：受托代銷商品款

貸：主營業(yè)務收入

都是在收到代銷清單時確認收入

無

在有權收取手續(xù)費時確認收入

委托方與受托方完全按正常商品購銷行為進行處理

以手續(xù)費方式認定收入

受托方有無定價權有

在賣出商品時即可確認收入

視為自有商品的銷售，以價差方式賺取收益

受托方確認收入的時間

受托方的收入方式

①借：應收賬款――受托方①借：銀行存款

方收到代應交稅費――應交增值稅（銷銷清單

項稅額）

②借：主營業(yè)務成本

貸：委托代銷商品

結算貨款借：銀行存款

貸：應收賬款――受托方

（3）收到手續(xù)費方式業(yè)務會計處理委托方

交付商品

借：委托代銷商品貸：庫存商品

受托方實①借：應收賬款――受托方際銷售商貸：主營業(yè)務收入品，委托

方收到代應交稅費――應交增值稅（銷銷清單

項稅額）

②借：主營業(yè)務成本

貸：委托代銷商品

結算貨款①借：銷售費用

和手續(xù)費

貸：應收賬款――受托方

②借：銀行存款

貸：應收賬款――受托方

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）

②借：主營業(yè)務成本

貸：受托代銷商品③借：受托代銷商品款

應交稅費――應交增值稅（進項稅額）

貸：應付賬款――委托方

借：應付賬款――委托方貸：銀行存款

受托方

借：受托代銷商品

貸：受托代銷商品款

①借：銀行存款貸：應付賬款――委托方

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）

②借：應交稅費――應交增值稅（進項稅額）

貸：應付賬款

③借：受托代銷商品款

貸：受托代銷商品借：應付賬款貸：銀行存款

主營業(yè)務收入（或其他業(yè)務收入）

2.預收款方式銷售

（1）收入確認時間：在實際交付商品時確認收入而不是在收取預收款時

（2）一般會計分錄

①預收款項時：

借：銀行存款

貸：預收賬款

②發(fā)出商品時：

借：預收賬款

貸：主營業(yè)務收入

應交稅費應交增值稅（銷項稅額）

③結轉成本時：

借：主營業(yè)務成本

貸：庫存商品

3.分期收款銷售

（1）會計處理原則

假使延期收取的貨款具有融資性質，其實質是企業(yè)向購貨方提供免息的信貸時，企業(yè)應當依照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定收入金額。應收的合同或協(xié)議價款的公允價值，尋常應當依照其未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)或商品現(xiàn)銷價格計算確定。

應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同或協(xié)議期間內(nèi)，依照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的金額進行攤銷，沖減財務費用。

（2）一般賬務處理

①發(fā)出商品時：

借：長期應收款

貸：主營業(yè)務收入

未實現(xiàn)融資收益

借：主營業(yè)務成本

貸：庫存商品

借：營業(yè)稅金及附加

貸：應交稅費應交消費稅

②每期收款時

借：銀行存款

貸：長期應收款

③每期計算確認各期利息收益

借：未實現(xiàn)融資收益

貸：財務費用

典型例題12023年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售大型商品一套，合同規(guī)定不含增值稅的銷售價格為900萬元，分二次于每年12月31日等額收取，假定在現(xiàn)銷方式下，該商品不含增值稅的銷售價格為810萬元，不考慮其他因素，甲公司2023年應確認的銷售收入為（）萬元。A．270B．300C．810D．900

C

分期收款方式下：

借：長期應收款900

貸：主營業(yè)務收入810

未實現(xiàn)融資收益90

4.附有銷貨退回條件的商品銷售

（1）會計處理原則

①在能預計退貨概率的狀況下，對不會退貨的部分在商品發(fā)出時確認收入，而可能退貨部分則需等待退貨期滿時方可認定收入。

②在無法預計退貨概率的狀況下，應等到退貨期滿時或顧客正式接受商品時再確認收入。

（2）能預計退貨概率時的一般賬務處理（案例解析見教材）

①發(fā)出商品時：

借：應收賬款

貸：主營業(yè)務收入

應交稅費應交增值稅（銷項稅額）

借：主營業(yè)務成本

貸：庫存商品

②期末確認估計的銷貨退回

借：主營業(yè)務收入

貸：主營業(yè)務成本

其他應付款

③收到貨款時

借：銀行存款

貸：應收賬款

④實際退貨假使與當時預計一致時：

借：庫存商品

應交稅費應交增值稅（銷項稅額）

其他應付款

貸：銀行存款

⑤實際退貨量少于估計量時：

借：庫存商品

應交稅費應交增值稅（銷項稅額）

主營業(yè)務成本（當時多估計的主營業(yè)務成本）

預計負債

貸：銀行存款

主營業(yè)務收入（當時多估計的主營業(yè)務收入）

⑥實際退貨量多于估計量時：

借：庫存商品

應交稅費應交增值稅（銷項稅額）

主營業(yè)務收入（當時少估計的主營業(yè)務收入）

預計負債

貸：銀行存款

主營業(yè)務成本（當時少估計的主營業(yè)務成本）

（3）不能預計退貨概率時的一般賬務處理（案例解析見教材）

①發(fā)出商品時：

借：發(fā)出商品

貸：庫存商品

借：應收賬款

貸：應交稅費應交增值稅（銷項稅額）

②收到貨款時：

借：銀行存款

貸：應收賬款

預收賬款

③退貨期滿沒有發(fā)生退貨時：

借：預收賬款

貸：主營業(yè)務收入

借：主營業(yè)務成本

貸：發(fā)出商品

④退貨期滿發(fā)生退貨時

借：預收賬款

應交稅費應交增值稅（銷項稅額）

貸：主營業(yè)務收入

銀行存款

借：主營業(yè)務成本

庫存商品

貸：發(fā)出商品

5.售后回購

（1）會計處理原則：本質上是一種融資而不是銷售，因此不能認定收入。

（2）一般會計分錄

①銷售時：

借：銀行存款（售價+售價17%）

貸：應交稅費應交增值稅（銷項稅額）（售價增值稅率17%）

其他應付款（商品的售價）

同時：

借：發(fā)出商品

貸：庫存商品（按賬面成本結轉）

②將售價與回購價的差額平均計入各期的“財務費用〞：

借：財務費用

貸：其他應付款

③回購時：

借：庫存商品（按原結轉的賬面成本入賬）

貸：發(fā)出商品

同時：

借：其他應付款（結轉所有的貸方發(fā)生額＝回購價）

應交稅費應交增值稅（進項稅額）（購買價增值稅率17%）

貸：銀行存款（購買價＋購買價增值稅率17%）

6.售后租回（詳細解釋見租賃章節(jié)）

方式

當時售價與資產(chǎn)賬面

分攤標準歸屬方向“遞延收益〞的分

價值之差

以融資租賃方式租回以經(jīng)營租賃方式租回

租金支付比例

用〞遞延收益〞來表示

折舊進度調整折舊

費用調整租金費用

攤期折舊期租期

7.以舊換新銷售。不能以舊商品的買價去沖抵新商品的售價，必需將其作為兩筆業(yè)務反映。

11.1.4提供勞務收入的會計處理

（一）一般勞務收入的確認

1.對于當年開工當年完工的勞務，視同商品銷售處理

2.對于跨年度的勞務，假使能夠可靠估計四要素，則按完工百分比法進行處理。此四要素包括：

（1）收入的金額能夠可靠計量；

（2）與交易相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；

（3）勞務的完工程度能夠可靠計量；

（4）交易中已發(fā)生和將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。

3.完工百分比法的計算

當年確認的收入=勞務總收入本年末止勞務的完成程度―以前年度已確認的收入

當年確認的成本＝勞務總成本本年末止勞務的完成程度―以前年度已確認的成本

4.一般賬務處理

（1）發(fā)生勞務成本時

借：勞務成本

貸：應付職工薪酬

（2）預收勞務款時

借：銀行存款

貸：預收賬款

（3）確認收入和成本時

借：預收賬款

貸：主營業(yè)務收入

借：主營業(yè)務成本

貸：勞務成本

案例解析見教材。

（二）提供勞務交易結果不能可靠估計的狀況

假使對上述四要素無法可靠估計的，（這里所提及的無法可靠估計主要針對的是其次個要素，即款項能否收回無法可靠估計）應作如下處理：

（1）按能收回的價款作收入確認；

（2）按實耗的勞務成本作支出確認；

（3）二者差作當期損失認定。

典型例題2甲公司2023年5月13日與客戶簽訂了一項工程勞務合同，合同期9個月，合同總收入500萬元，預計合同總成本350萬元；至2023年12月31日，實際發(fā)生成本160萬元。甲公司按實際發(fā)生成本占預計總成本的百分比確定勞務完成程度。在年末確認勞務收入時，甲公司發(fā)現(xiàn)，客戶已發(fā)生嚴重的財務危機，估計只能從工程款中收回成本150萬元。則甲公司2023年度應確認的勞務收入為（）萬元。

A、228.55B、160C、150D、10

（三）同時銷售商品和提供勞務交易

假使銷售商品部分和提供勞務部分能夠區(qū)分且能夠單獨計量的，企業(yè)應當分別核算銷售商品部分和提供勞務部分，將銷售商品的部分作為銷售商品處理，將提供勞務的部分作為提供勞務處理；

假使銷售商品部分和提供勞務部分不能夠區(qū)分，或雖能區(qū)分但不能夠單獨計量的，企業(yè)應當將銷售商品部分和提供勞務部分全部作為銷售商品部分進行會計處理。

案例解析見教材。

（四）特別勞務收入的確認

關鍵要把握這些特別收入的確認時間

1.安裝費收入

假使安裝費與商品銷售分開的，則應在年度終了時根據(jù)安裝的完工程度確認收入；假使安裝費是銷售商品收入的一部分，則應與所銷售的商品同時確認收入。

2．宣傳媒介的傭金收入應在廣告公諸于眾時確認收入，而廣告制作傭金的收入則是按完工程度確認收入。

3．訂制軟件收入

應在資產(chǎn)負債表日按完工百分比法確認收入。

4．包括在商品售價內(nèi)的服務費收入

對于商品的售價內(nèi)包括可區(qū)分的在售后一定期間的服務費，企業(yè)應在商品銷售實現(xiàn)時，按售價扣除該項服務費后的余額確認銷售商品收入，服務費遞延至提供勞務的期間確認為收入。

5.藝術表演、接待宴會和其他特別活動的收費，在相關活動發(fā)生時確信為收入。

6.申請入會費和會員費收入

應按提供服務的性質為依據(jù)，一次性的，應在收到款項時確認收入；分期服務的，在收到款項時，計入“遞延收益〞，提取服務時分期確認收入。

7.特許權費收入

提供后續(xù)服務的應在提供服務時分期確認收入，提供設備和有形資產(chǎn)的應在資產(chǎn)所有權轉移時確認收入。

8．定期收費

應在合同約定收款日確認收入。

典型例題3以下收入確認中，符合現(xiàn)行會計制度規(guī)定的有（）。A、與商品銷售分開的安裝勞務應當依照完工程度確認收入。

B、附有銷售退回條件的商品銷售應當在銷售商品退貨期滿時確認收入C、年度終了時尚未完成的廣告制作應當依照項目的完工程度確認收入D、屬于提供與特許權相關的設備的收入應當在該資產(chǎn)所有權轉移時予以確認

E、包含在商品售價中的服務勞務應當遞延到提供服務時確認收入

ABCDE

這些特別勞務的收入確認，因其瑣碎，不易被人注意，但在考試中，該內(nèi)容經(jīng)常以多項選擇題、單項選擇題和判斷題的形式出現(xiàn)。

11.1.5讓渡資產(chǎn)使用權收入

（一）讓渡資產(chǎn)使用權收入的種類

1.讓渡現(xiàn)金的使用權而取得的利息收入；

2.轉讓無形資產(chǎn)的使用權而取得的使用費收入。

（二）收入確認條件

1.與交易相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)；

2.收入的金額能夠可靠地計量。

（三）讓渡資產(chǎn)使用權收入的計量

1.利息收入

企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日，依照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時間和實際利率計算確定利息收入金額。

2.使用費收入

①假使合同協(xié)議規(guī)定使用費一次支付，且不提供后期服務的，視同該資產(chǎn)的銷售一次確認收入。

②假使合同協(xié)議規(guī)定使用費一次支付，但需要提供后期服務的，在合同協(xié)議規(guī)定的有效期內(nèi)分期確認收入。

③假使合同協(xié)議規(guī)定分期支付使用費的，按合同協(xié)議規(guī)定的收款時間和金額或合同協(xié)議規(guī)定的收費方法計算的金額分期確認收入。11.1.6建造合同收入的確認和計量

1.建造合同的概念

建造合同是指為建造一項資產(chǎn)或者在設計技術、功能等簽訂合同。主要是房屋，道路、橋梁等。2.建造合同的類型

①固定造價合同。風險主要由建造承包方承受

②成本加成合同。風險主要由發(fā)包方承受3.合同分立和合同合并

（1）合同分立。假使一項合同包括建造多項資產(chǎn)，在同時具備以下三個條件時，每項資產(chǎn)應分立為單項合同處理：

①每項資產(chǎn)均有獨立的建造計劃；

②建造承包商與客戶就每項資產(chǎn)單獨進行談判，雙方能夠接受或拒絕與每項資產(chǎn)有關的合同條款；

③每項資產(chǎn)的收入和成本可單獨鑒別。

（2）合同合并。假使為建造一項或數(shù)項資產(chǎn)而簽訂一組合同，而一組合同無論對應單個客戶還是幾個客戶，在同時具備以下三個條件時，應合并為單項合同處理：

①該組合同按一攬子交易簽訂；

②該組合同密切相關，每項合同實際上已構成一項綜合利潤率工程的組成部

分；

③該組合同同時或依次履行。

（3）追加資產(chǎn)的建造

追加資產(chǎn)的建造，滿足以下條件之一的，應當作為單項合同：

①該追加資產(chǎn)在設計、技術或功能上與原合同包括的一項或數(shù)項資產(chǎn)存在重大差異；

②議定該追加資產(chǎn)的造價時，不需要考慮原合同價款。

否則，與原合同合并為一項合同進行會計核算。

把握合同分立、合同合并的確認條件。

4．合同收入的構成及合同變更收入的確認條件（1）合同收入的組成內(nèi)容

①合同的初始收入

②因合同變更、索賠、獎勵等原因形成的，與合同有關的零星收入不作為合同收入。

（2）合同變更收入的確認條件

①客戶能夠認可因變更、索賠及獎勵而增加的收入；

②收入能夠可靠地計量。

記住合同收入的構成要素。

5.合同成本的構成及會計處理

（1）合同成本的構成

①直接費用

包括耗用的人工費用、耗用的材料費用、耗用的機械使用費和其他直接費用。

②間接費用

包括臨時設施攤銷費用和施工、生產(chǎn)單位管理人員工資、獎金、職工福利費、勞動保護費、固定資產(chǎn)折舊費及修理費、物料消耗、低值易耗品攤銷、取暖費、水電費、辦公費、差旅費、財產(chǎn)保險費、工程取暖費、排污費等。（2）合同成本的會計處理

直接費用在發(fā)生時直接計入合同成本，間接費用在期末按系統(tǒng)合理的方法分攤計入合同成本，合同成本分攤方法有人工費用比例法、直接費用比例法。

（3）核算合同成本時，有幾點需要注意：

①與合同有關的零星收益不作為合同收入，而是直接沖減合同成本。②以下各項費用，不計入合同成本，而是作為期間費用直接計入當期損益：A、企業(yè)行政管理部門為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營活動所發(fā)生的管理費用；B、船舶等制造企業(yè)的銷售費用；

C、企業(yè)因籌集生產(chǎn)經(jīng)營所需要資金而發(fā)生的財務費用；D、因訂立合同而發(fā)生的有關費用。

哪些費用納入合同成本、哪些納入當期損益需特別關注。

6.合同收入和費用的確認

（1）確認原則：

①固定造價合同的確認原則

當以下要素能夠可靠時，采用完工百分比法。

A、收入能夠可靠計量

B、與合同相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)

C、在資產(chǎn)負債表日合同完工進度和為合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠的確定

D、為完成合同已經(jīng)發(fā)生的合同成本能夠明白的區(qū)分和可靠的計量。②成本加成合同的確認原則

當以下要素的結果能可靠估計時，采用完工百分比法。

A、與合同相關的經(jīng)濟利益能夠流入企業(yè)

B、為完成合同已經(jīng)發(fā)生的合同成本能夠明白的區(qū)分和可靠計量。比較把握提供勞務收入與建造合同收入的確認條件。

③完工進度的確定

A、累計實際發(fā)生的合同成本占合同預計總成本的比例

B、已經(jīng)完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例

C、已完工合同工作的測量。

測試中主要使用第一種測量方式。

（2）特別狀況

假使上述要素無法可靠估計（這里所提及的無法可靠估計主要是指款項能否收回無法可靠估計），應作如下處理：

①按能收回的價款作收入確認；

②按實耗的勞務成本作支出確認；

③二者差作當期損失認定。

對比提供勞務收入把握上述特別狀況。

（3）完工百分比法的計算方法

①當期確認合同收入＝（合同總收入完工進度）－以前期間累計已確認的收入；

②當期確認的合同費用＝合同預計總成本完工進度－以前期間累計已確認的合同費用；

③當期確認的合同毛利＝當期確認的合同收入－當期確認的合同費用。

注：在計算最終一年的合同收入和合同毛利應采用倒擠的方式處理，以避免出現(xiàn)誤差。具體計算公式如下：

最終一年的合同收入＝總收入－以前年度確認過的收入；

最終一年的合同費用＝總成本－以前年度累計已確認的成本；

最終一年的合同毛利＝最終一年的合同收入－最終一年的合同費用

把握建造合同收入的確認方法及賬務處理。

（4）一般賬務處理:

①登記發(fā)生的合同成本

借:工程施工

貸:原材料、應付職工薪酬、機械作業(yè)等

②登記已結算的合同價款

借：應收賬款

貸：工程結算

③登記實際收到